湖南煙草商業(yè)集團全面預算管理體系研究.doc

學校代號 學 號 分 類 號 密 級 碩士學位論文湖南煙草商業(yè)集團全面預算管理體系研究學位申請人姓名 培 養(yǎng) 單 位 導師姓名及職稱 學 科 專 業(yè) 研 究 方 向 論文提交日期 學校代號：學號：密級：中南大學碩士學位論文 湖南煙草商業(yè)集團全面預算管理體系研究學位申請人姓名： 導師姓名及職稱： 培養(yǎng)單位： 專業(yè)名稱： 論文提交日期： 論文答辯日期： 答辯委員會主席： The Research on the System of Comprehensive Budget Management Implemented by Hunan Tabacco Business GroupbyZeng YiyingB.M.(Zhonnan University)2008A thesis submitted in partial satidfaction of the Requirements for the degree of Master of managementinAccountingIn theGraduate SchoolofZhonnan UniversitySupervisorProfessor Wang ShanpingMay, 2008中 南 大 學學位論文原創(chuàng)性聲明本人鄭重聲明：所呈交的論文是本人在導師的指導下獨立進行研究所取得的研究成果。除了文中特別加以標注引用的內容外，本論文不包含任何其他個人或集體已經發(fā)表或撰寫的成果作品。對本文的研究做出重要貢獻的個人和集體，均已在文中以明確方式標明。本人完全意識到本聲明的法律后果由本人承擔。作者簽名： 日期： 年 月 日學位論文版權使用授權書本學位論文作者完全了解學校有關保留、使用學位論文的規(guī)定，同意學校保留并向國家有關部門或機構送交論文的復印件和電子版，允許論文被查閱和借閱。本人授權湖南大學可以將本學位論文的全部或部分內容編入有關數據庫進行檢索，可以采用影印、縮印或掃描等復制手段保存和匯編本學位論文。本學位論文屬于1、保密，在_年解密后適用本授權書。2、不保密R。（請在以上相應方框內打“P”）作者簽名： 日期： 年 月 日導師簽名： 日期： 年 月 日I湖南煙草商業(yè)集團全面預算管理體系研究摘 要大企業(yè)集團的發(fā)展日益成為社會經濟生活關注的焦點與重要影響因素。全面預算管理作為一種使企業(yè)的資源獲得最佳生產率和獲利率的方法，作為一種較為成熟有效的企業(yè)內部控制管理工具，可以實現對集團公司業(yè)務流、信息流、資金流和人力資源流的整合，是企業(yè)規(guī)劃戰(zhàn)略目標、控制日?；顒印⒎稚⒔洜I風險以及優(yōu)化資源配置的重要手段。它可以使企業(yè)集團形成強大的、秩序性的聚合力，凸現企業(yè)集團的競爭優(yōu)勢，構建企業(yè)集團的核心競爭力。正是基于這樣的認識和期待，我國企業(yè)，尤其大型企業(yè)集團廣泛采用和推廣了全面預算管理制度。湖南煙草商業(yè)集團在發(fā)展戰(zhàn)略目標定位與管理需求的驅動下，也積極運用預算管理這一工具對下屬子公司及其高級管理人員的經濟活動進行管理和控制，確保子公司與母公司目標保持一致，實現企業(yè)集團整體戰(zhàn)略目標。為此，研究我國國有企業(yè)在彈性管理為主的現狀下運用規(guī)則約束力較強的預算管理制度以及運用這一制度處理母公司對子公司及高級管理人員的激勵與約束問題，具有重大的理論意義與現實需求。本文基于管理需求全面預算管理組織體系與管理流程構建執(zhí)行與控制的分析邏輯結構，對預算管理的含義與運行原理及在企業(yè)中具體運用作了比較全面、系統(tǒng)的論述和探討，在以下幾個方面體現了本文的特色和觀點：預算管理貫穿企業(yè)經濟活動的全過程和全方面，應遵循動態(tài)、系統(tǒng)的理念運用預算管理工具；母公司對子公司的目標分解可以采用投資報酬率和剩余收益兩個指標進行初次分解，也可以采用這兩個指標進行預算分析與考評；預算管理本身具有激勵與約束作用，關鍵在于要發(fā)揮全體員工主動參與的能動性和意識。關鍵字：全面預算管理；體系構建；預算執(zhí)行控制；分析考評；激勵約束 AbstractThe development of large enterprise groups has increasingly become the focus of attention and an important factor in socio-economic life. Comprehensive budget management is a management way and an effective internal control tools to get the best productivity and profitability, can be achieved a state that integrated the company business flows, information flows, capital flows and human resource flows. Also, it is an important means to plan busines strategic objectives, control the day-to-day activities, decentralize the operate risks and optimize the allocation of resources. It enables enterprises to create a powerful group, the order of the synergies and highlights the competitive advantages of enterprise groups, the core competitiveness of enterprise group.Based on such understanding and expectation, Chinas enterprises, especially large enterprises and groups are promoting and adopting widely the comprehensive budget management system. Driven by demand of management and orientation of development strategic objective, Hunan tobacco business groups is also adopted actively budget management this tool to management and control the economic activities of subsidiary companies and their senior management staff, to ensure the consistency that the objectives of the parent company and subsidiary, to achieve the overall strategic goal of enterprise groups. To this end, to study Chinas state-owned enterprises mainly in the flexibility management status to adopt the budgeting management system that binding rules strongly and applicate this system to deal with the incentive and restraint of subsidiaries and senior management staff, are a major theoretical significance and practical needs.Based on the analysis logic structure of demand management - comprehensive budget management - organizational systems and management processes construction budgeting implementation and control, the budget management and operation of the meaning of principle and in the specific application in the enterprise made more comprehensive, systematic exposition and exploration, the following aspects of this paper the characteristics and perspectives: budget management of the enterprise economic activity in the entire process and the whole area should be guided by the dynamic system using the concept of budget management tool; subsidiary of the parent company of the decomposition of the target rate of return on investment can be used and the remaining proceeds of initial decomposition of the two indexes can also be applied for these two indicators budget analysis and evaluation; budget management itself incentive and restrictive role, the key is to play an active part in all the staff of the initiative and awareness.Keywords：Comprehensive budget management；System Construction；Budget implement and control；Variance Analysis and examination；Incentive and restraint目 錄 學位論文原創(chuàng)性聲明和學位論文版權使用授權書I摘 要IIAbstractIII目 錄V插圖索引VIII附表索引IX第1章 緒 論11.1選題背景及意義11.1.1背景11.1.2意義11.2文獻綜述21.2.1關于預算及預算管理的理解21.2.2國外全面預算管理的發(fā)展歷程與研究現狀31.2.3國內全面預算管理的發(fā)展歷程與研究現狀41.3研究思路與框架6第2章 全面預算管理理論基礎82.1全面預算管理的含義82.1.1全面預算管理的基本原理82.1.2全面預算管理的動態(tài)分析92.1.3全面預算管理的靜態(tài)分析102.2全面預算管理的內容102.3全面預算管理模式112.4全面預算管理體系122.4.1經營預算122.4.2財務預算132.4.3資本支出預算132.5全面預算管理與公司治理、內部控制的相互關系14第3章 湖南煙草商業(yè)集團實施全面預算管理的動因分析173.1中國煙草商業(yè)現狀及發(fā)展動態(tài)分析173.1.1中國煙草商業(yè)目前的管理體制173.1.2加入WTO和世界煙草控制框架公約后中國煙草商業(yè)的發(fā)展動態(tài)183.2湖南煙草商業(yè)集團管理現狀分析203.2.1湖南煙草商業(yè)集團的概況203.2.2湖南煙草商業(yè)集團發(fā)展戰(zhàn)略定位213.2.3湖南煙草商業(yè)集團主要業(yè)務流程233.2.4湖南煙草商業(yè)集團預算管理現狀253.2.5湖南煙草商業(yè)集團預算管理存在的主要問題分析303.3湖南煙草商業(yè)集團全面預算體系構建的必要性分析323.3.1建立現代企業(yè)制度和完善法人治理結構的需要323.3.2我國企業(yè)的管理現狀要求實施全面預算管理33第4章 湖南煙草商業(yè)集團全面預算管理體系構建364.1全面預算管理的目標定位364.1.1確定企業(yè)預算管理目標應遵循的原則364.1.2全面預算管理目標的分解374.2 構建預算管理組織體系和培育全員參與意識414.2.1全面預算管理組織體系的構建414.2.2培育預算的管理理念與全員參與意識424.3構建全面預算管理流程444.3.1預算管理流程444.3.2年度預算編制流程454.3.3年度預算編制的重要環(huán)節(jié)474.3.4月度滾動執(zhí)行預算474.3.5預算調整流程48第5章 湖南煙草商業(yè)集團預算執(zhí)行與控制495.1預算的執(zhí)行與控制495.1.1預算執(zhí)行與控制的程序和內容505.1.2預算執(zhí)行515.1.3預算控制535.2預算差異分析565.2.1預算差異的種類565.2.2預算差異分析的主體585.2.3預算差異分析的基本方法595.3預算考評595.3.1預算考評的原則595.3.2預算考評的內容605.3.3預算考評的程序615.4預算激勵與約束615.4.1預算激勵的范圍和主體625.4.2對子公司高級管理人員的激勵625.4.3對高級管理人員激勵的特殊問題63研究結論65參考文獻67附錄A（攻讀學位期間所發(fā)表的學術論文）69致 謝70插圖索引圖1.1 本文的研究框架結構7圖2.1 全面預算管理基本原理示意圖9圖2.2 預算管理動態(tài)循環(huán)圖9圖2.3 全面預算管理體系圖13圖4.1 預算管理組織流程圖45圖4.2 年度預算編制流程圖46圖4.3 年度預算大綱的編制流程圖47圖5.1 預算執(zhí)行與控制程序示意圖51圖5.2 不同層次人員的信息需求和溝通53圖5.3 預算控制流程圖55圖5.4 預算差異分析的主要內容57附表索引表2.1 預算管理靜態(tài)分析表10表2.2 全面預算管理模式12表3.1 美國400家大中型企業(yè)運用預算管理情況調查表33表3.2 預算指標的最終決定者（按行業(yè)劃分）調查情況表34表4.1 2006年湖南各地區(qū)經濟效益綜合指數比較情況39表4.2 湖南煙草商業(yè)各子公司投資報酬率與預算指標水平40表4.3 部分預算編制責任單位和責任人45表4.4 年度預算編制時間節(jié)點47VII碩士學位論文第1章 緒論1.1選題背景及意義1.1.1背景在市場經濟條件下，大公司、大集團的作用日益重要，已經成為現代工商企業(yè)的標志和民族產業(yè)實力的象征，可以毫不夸張的說，當今國與國之間的經濟實力競爭，突出的表現在大公司、大集團之間的競爭。尤其是在加入WTO之后，中國要在激烈的國際競爭中立于不敗之地，建立與發(fā)展大型企業(yè)集團是經歷發(fā)展與改革深化的必然選擇。應當看到，雖然自改革開放以來，我國實施大公司、大集團戰(zhàn)略取得了顯著的成績，但與世界先進的企業(yè)集團相比，我國的企業(yè)集團還缺乏相應的競爭能力。因此，如何提高我國企業(yè)集團的管理水平，提升其國際競爭力，使其與國外大型企業(yè)集團相抗衡，成為擺在理論與實踐工作者面前急待解決的課題。大型企業(yè)集團的管理是紛繁復雜、千頭萬緒的，筆者認為應以全面預算管理作為突破口來全面提升企業(yè)集團的管理水平。在市場經濟發(fā)達國家全面預算管理是一種最廣泛使用的企業(yè)管理方法 Choi和Czechowicz在對跨國公司的一項調查中發(fā)現，幾乎所有的回復者在評價子公司業(yè)績時都使用實際和預算相比較的業(yè)績評價系統(tǒng)1。預算在傳統(tǒng)上被看成是控制支出的工具，但新的觀念是將其看成“使企業(yè)的資源獲得最佳生產率和獲利率的一種方法”（中國注冊會計師協(xié)會，2007）2。全面預算管理體系作為一種較為成熟有效的企業(yè)內部控制方法，實現了對集團公司業(yè)務流、信息流的整合，是企業(yè)規(guī)劃戰(zhàn)略目標、控制日?；顒?、分散經營風險以及優(yōu)化資源配置的重要手段。它可以使企業(yè)集團形成強大的、秩序性的聚合力，凸現企業(yè)集團的競爭優(yōu)勢，構建企業(yè)集團的核心競爭力。推行全面預算管理對企業(yè)了解家底、有效調動和分配資源、把握機遇、爭取主動具有十分重要的意義。由于資源的稀缺、利潤競爭空間的狹小，對企業(yè)的控制和規(guī)劃，自然擴大到影響經營過程和經營質量、影響企業(yè)未來可持續(xù)發(fā)展和競爭能力的方方面面。通過全面預算管理，協(xié)調和優(yōu)化配置企業(yè)資源，改善物流和資金流，最終達到提高經營質量的目的，這是管理者在新形勢下的必然選擇。1.1.2意義筆者所在的湖南煙草商業(yè)集團（以下簡稱“湘煙草商業(yè)”）作為煙草專賣體制下的國有集團公司，近年來，隨著產權關系的明晰，公司經營管理市場化程度的提高，有著強化公司經營管理的迫切需要。預算管理作為現代公司經營管理一項重要舉措，在湖南煙草集團公司盡管已推行幾年，但仍然存在較多的問題。比如：一些企業(yè)的預算缺乏企業(yè)戰(zhàn)略的明確指導；在預算管理過程中忽視對市場的調研與預測，使很多預算指標與企業(yè)的外部環(huán)境不相容，整個預算指標體系難以被市場接受；在預算管理過程中缺乏整合思想，經常導致各部門之間的沖突，導致預算控制的空白地帶，影響了預算管理的整體效果；企業(yè)在執(zhí)行預算管理中缺乏有效的考核與激勵措施等。通過對湖南煙草商業(yè)集團公司全面預算管理體系的研究，提出實施建議，對加強湖南煙草商業(yè)集團公司的經營管理具有現實意義。1.2文獻綜述1.2.1關于預算及預算管理的理解“預算”（Budget）一詞起源于法文Bougette，意思是指皮革制成的袋子或公文包（韋德洪、鄒武平、黎朝霞，2006）3。西方市場經濟發(fā)達國家對企業(yè)預算運用得比較熟練，企業(yè)預算管理實施得比較早，對于企業(yè)預算管理的理論研究也比較多，有許多不同的見解。比較典型的觀點有：（1）Chris Argyris（2001）把預算定義為一種由人類控制成本的會計技術4；（2）Harold Bierman認為預算有兩種：一類為預測，告訴經理人員他將可能處于何種地位；另一類為標準，告訴經理人員預定的效率水準是否已經維持或達成5；（3）Fremgen Charles（1973）認為預算是一種廣泛而協(xié)調的計劃，以財務條件為表達6；（4）T.Horngren（2001）認為預算是行動計劃的數量表達7；（5）Glenm A.Welsh則認為預算是一種涵蓋未來一定期間內所有營運活動過程的計劃，它是企業(yè)最高管理者為整個企業(yè)及其各部門預先設定的目標、策略及方案的正式表達8；（6）R.Hansen and Maryanne M.Mowe（2002）認為，預算是面向未來的財務計劃，它確定了目標及實現這些目標應采取的行動9。此外，國內相關學者和機構也提出了自己對預算的見解，如財政部（2000）認為企業(yè)財務預算是在預測和決策的基礎上，圍繞企業(yè)戰(zhàn)略目標，對一定時期內企業(yè)資金取得和投放、各項收入和支出、企業(yè)經營成果及其分配等資金運作所作的具體安排10；王化成等（2003）對預算的定義：預算管理是指企業(yè)圍繞預算而開展的一系列的管理活動，預算管理包括預算編制、預算執(zhí)行、預算分析、預算調控、預算考評等多個方面11。潘愛香（2006）認為預算是幫助管理者進行計劃和控制的工具，旨在盡早發(fā)現經營和財務方面的問題，以便及時采取措施避免或糾正問題12。1.2.2國外全面預算管理的發(fā)展歷程與研究現狀全面預算管理的產生與發(fā)展起源于預算的產生與發(fā)展，而預算管理是從國家預算開始萌芽發(fā)展的，是伴隨著資本主義生產的方式的不斷發(fā)展而不斷完善的。近代預算制度，創(chuàng)始于英國，發(fā)展于美國；就西歐國家的財政史或政治制度而論，預算制度的形成，與代議政治的興起密切相關（如英國12世紀至14世紀的大地主、貴族對國王 1215年英皇簽署的大憲章明確規(guī)定：英皇未獲議會同意不得征稅。，資產階級革命后議會對政府稅收權利的限制 1689年，英國議會通過的權利法案規(guī)定：財政權利永遠屬于議會；君主、皇室和國家機關的開支都規(guī)定一定的數額， 不得隨意使用；必須規(guī)定國家機關和官吏處理財政收支的權限和責任，國家機關和官吏在處理財政收支時，必須遵守一定的法令和規(guī)章。），還受國民經濟發(fā)展引入近代科學管理方法(如美國通用汽車創(chuàng)造人杜蘭特(W.C.Durant)及后繼總經理斯隆(A.P.Sloan)的管理實踐 1908年杜蘭特創(chuàng)立了通用汽車公司并僅用2年時間并購了二十多家企業(yè)，成為一家巨型汽車企業(yè)。1923年斯隆擔任通用的總經理，針對公司產品多樣化的特點，建立了多分部的組織結構，并通過預算管理實行“分散權責、集中控制”，使通用汽車擺脫了財務危機，成為用預算管理整合橫向型集團公司的典范。)的影響。最早將預算作為管理手段應用于企業(yè)的是美國，它被首先應用在廣告費用分配上13。1911年，泰勒（F.W.Taylor）創(chuàng)建了“科學管理”(Scientiffic Management)學說，促進了美國企業(yè)管理水平的提高，對科學管理原理的探討和研究也促使了企業(yè)預算管理理論的進一步發(fā)展，如標準成本(Standard Costing)、預算控制(Budget Control)、差異分析(Variance Analysis)等方法都成為預算管理中常用的方法。1921年6月，美國國會頒布了預算與會計法案（The Budet and Accounting Act），使預算的職能為人們普遍所了解，工商企業(yè)紛紛將預算管理引入企業(yè)，使預算管理成為企業(yè)管理的重要工具。1922年，美國全美成本會計師協(xié)會在其第三次會議上，以預算的編制和使用為專題展開了研究，掀起了1923至1929年全美會計師與工程師協(xié)同研究預算控制問題的高潮。隨后，英國、德國、日本等的一些企業(yè)也開始效仿、采用預算管理制度。與此同時，一些學者也紛紛對預算管理理論進行了研究14。1922年，被譽為美國管理會計創(chuàng)造人的著名學者麥金西(J.O.Mckinsey)出版了預算控制論(Budgetary Control)，將預算管理理論及方法從控制論的角度進行了詳細介紹。該書的出版標志著企業(yè)預算管理理論開始形成。1925年德國的李漢恩（Lehmaun M.R）在其所著的工業(yè)成本計算一書中論述了企業(yè)經營計劃的內容，1930年他又出版了企業(yè)經濟計劃商業(yè)預算一書。 這兩部著作對企業(yè)預算管理的運用與發(fā)展產生了重要的影響15。20世紀3070年代，企業(yè)預算管理先后受到會計理論及其它管理思想（如“行為科學管理” 行為科學管理學派主要上應用社會學和心理學的一些原理和方法研究如何調整人與從之間的關系，引導并激勵人們在生產經營活動中充分發(fā)揮人的主觀能動性。預算管理吸收了該管理思想，提倡和推行自上而下、自下而上的預算編制程序，使企業(yè)所有層次的管理者和關鍵崗位的員工都參與預算的編制，形成了參與型的預算管理。(Behavior Scientific Management)、“數量管理 主要是將管理視為數學的程序、概念、符號和模型的演算。預算管理在其影響下，運用運籌學和數理統(tǒng)計的原理和方法，首先將復雜的經濟現象建立數學模型，然后通過電子計算機進行演算，促進了預算管理從預測、編制到執(zhí)行、控制的更加科學化。”(Quantitative Management)、“系統(tǒng)管理 該理論認為，任何企業(yè)都可以看成是一個人為的系統(tǒng)，而系統(tǒng)是一個有一定目的，由相互聯(lián)系和相互作用的各部分所組成的復雜整體。因此，管理人員在執(zhí)行各項管理職能時，絕不能從局部的、個體的最優(yōu)出發(fā)，而應從全局的、經營管理的各個組成要素的總體出發(fā)，來實現對經濟活動的最優(yōu)規(guī)劃和控制。人們把系統(tǒng)管理的思想引入到預算管理的全過程，使企業(yè)預算管理得到進一步完善。”(Systems Management)等）發(fā)展的影響，在管理方法（如盈虧平衡點分析、彈性預算法、變動成本法、差額分析法、現金流量分析法等）、管理理論上都得到了一定的發(fā)展。20世紀70年代，零基預算(Zero-Base Budgeting)在西方國家興起，它的產生使預算管理在理論和方法上都有了新的進展 1952年，美國人維恩劉易斯發(fā)表了一篇題為預算編制理論新解的文章，提出的新方法的內涵與后來的零基預算一致。1970年，美國得克薩斯儀器公司德彼得派爾首先成功得將零基預算法應用于公司費用預算的編制；1971年該公司所有部門的預算都采用了零基預算法，并取得了成功14。參與型預算管理與零基預算的形成是預算管理在企業(yè)得到普及推廣應用的結果，預算管理的發(fā)展使企業(yè)在市場競爭中取得優(yōu)勢而得到迅速發(fā)展。在20世紀80年代后期，西方國家的企業(yè)中又出現了企業(yè)資源計劃ERP系統(tǒng)把企業(yè)內部劃分為幾個相互協(xié)作相互支持的子系統(tǒng)，使企業(yè)將生產制造、質量控制、售后服務等環(huán)節(jié)全部納入企業(yè)資源計劃系統(tǒng)進行管理?？傊A算管理在西方國家已經成為企業(yè)不可或缺的主要管理手段，很多跨國公司在評價經理人員業(yè)績時偏重于以預算為標準進行評價（王化成、佟巖、李勇，2003）16。隨著時代的變遷，作為企業(yè)預算管理的理論體系及其職能也在不斷完善進而向前發(fā)展以使企業(yè)管理更加適應復雜多變的內外環(huán)境，用預算管理對企業(yè)進行規(guī)劃和控制在國外尤其是美國、日本及西歐的一些國家得到了高度重視，已成為一種科學的企業(yè)管理方法。1.2.3國內全面預算管理的發(fā)展歷程與研究現狀據文獻記載，我國早在周王朝的官廳會計中就已經存在預算制度，當時主要是用以計劃王室收支，以后這一制度為歷代王朝所效仿 人們很早就有預算管理的思想，如禮記中庸中的“凡事預則立，不預則廢”和孫子兵法中的“多算勝，不算少勝，而況于無算乎！”。張長勝（2006）認為，清光緒34年（1908年），清王朝頒布清理財政章程；自宣統(tǒng)2年（1910年）起，由清政府的清理財政局主持編制預算工作，這是我國兩千多年來的封建王朝首次正式編制國家預算17。19世紀60年代后，預算管理的做法也被廣泛地應用于民族工業(yè)企業(yè)。建國后的計劃經濟時期，企業(yè)的生產、銷售等全部被納入財政預算，在國家計劃經濟體制下運行，但企業(yè)的預算吸是附屬于國家財政預算而成為國家財政預算的一個組成部分，沒有形成自己完整、獨立的預算管理體系（王化成、佟巖、李勇，2003），預算控制思想沒有得到有效的發(fā)展，企業(yè)內實施的管理方式完全不同于西方企業(yè)預算管理模式18。隨著我國計劃經濟向市場經濟的轉換，越來越多的企業(yè)在不斷摸索中，逐漸認識到預算管理是行之有效的企業(yè)管理模式，因而借鑒西方企業(yè)做法，建立起預算控制制度。例如，寶鋼集團實行“以現金流預算為龍頭，集中一貫的資金管理”模式；中國新興鑄管股份有限公司從1994年開始推行預算管理，以銷售為龍頭，以成本控制為重點，以資金平衡為準繩，并建立配套的管理制度體系；浙江巨化集團公司自1998年起逐步推行全面預算管理制度，并融合責任會計、目標成本管理中的合理內核，圍繞一個中心（現金流）、三個目標（目標利潤、資產保值增值、資產收益率），并以管理方法經濟化、資產變現化、制度體系化、稅收籌劃系統(tǒng)化、資源使用有償化、考核程序化、管理信息化等多種手段加以保證 如中國新興鑄管聯(lián)合公司，從1994年在企業(yè)推行全面預算管理以來，收到了可喜的效果：在全國地方57家骨干企業(yè)中，新興鑄管的規(guī)模居29位，但利潤卻高居前幾位。2000年9月，國家經貿委在頒布的國有大中型企業(yè)建立企業(yè)制度和加強管理的基本規(guī)范（試行）中明確指出，企業(yè)應“建立全面預算管理制度，以現金流量為重點，對生產經營各個環(huán)節(jié)實施預算編制、執(zhí)行、分析、考核”19；2001年4月，財政部頒布的企業(yè)國有資本與財務管理暫行辦法中規(guī)定“企業(yè)對年度內的資本營運與各項財務活動，應當實行財務預算管理制度”20；2002年4月，財政部又頒布了關于企業(yè)實行財務預算管理的指導意見，進一步提出企業(yè)應實行包括財務預算在內的全面預算管理21。這些行政規(guī)章的頒布，標志著企業(yè)全面預算管理這一科學的管理理念已經在我國各界得到廣泛認同，并進入到了規(guī)范和實施階段。與此相適應，在企業(yè)管理理論界，學者們對我國企業(yè)全面預算管理的運行模式、系統(tǒng)構架等進行了開拓性研究和論述，并對我國企業(yè)預算管理的運行狀況進行了較大規(guī)模的問卷調查和總結、評價，社會上的各種全面預算管理培訓輔導班不斷涌現；同時，專門論述企業(yè)全面預算管理理論與實務方面的專著與論文不斷出現。如如王斌（1999）22，王允平、許美蓉（2004）23，龐穎（2004）24等對預算模式的研究；南京大學課題組（2000）25，韋德洪（2004）26對預算管理實施現狀的調查；湯谷良（1999）27，潘愛香（2001）28，王化成、佟巖、李勇（2003），于增彪（2004）29，張長勝（2006）等相繼出版專著對預算管理進行探討；張少林、張志鳳（2006）30基于ASC&ABB構建了集團公司全面預算管理模式。2000年南京大學課題研究組在全國范圍內主要針對企業(yè)全面預算管理科學性的評價、預算編制工作的組織狀況、預算編制的種類及方法、預算控制情況和預算調整情況進行了一次較為全面的調查，結果表明我國大多數企業(yè)對預算管理的認識仍然停留在費用控制的職能上、對全面預算管理的科學性認識不足、預算管理的組織不健全、在預算編制的具體內容和方法上缺乏科學性和針對性、預算的考評和激勵功能沒有發(fā)揮、在預算控制方面沒有切實有效的控制措施、在預算調整方面也缺乏科學的管理手段、企業(yè)全面預算管理尚存在很多的認識和實務的盲區(qū)，很多企業(yè)的全面預算管理還不完善25。1.3研究思路與框架全面預算管理是使企業(yè)的資源獲得最佳生產率和獲利率的一種方法和管理手段，國家主管部門及企業(yè)界都積極參與到實施與推廣全面預算管理的行列中來。但全面預算管理的含義到底是什么，其運行原理是什么，這些都有待于我們進行進一步的探討。在此基礎上，本文以湖南煙草商業(yè)集團實施全面預算管理為契機，著重以這一案例來分析實施全面預算管理的動機及體系構建、執(zhí)行與控制等。力求從我國大型國有企業(yè)實施全面預算管理的過程中，探討這樣幾個問題：（1）在我國企業(yè)，尤其是國有企業(yè)，主要依賴彈性管理的情況下，實施規(guī)則約束力較強的全面預算管理有何理論與現實依據；實施后可能會碰到什么特殊問題及企業(yè)應該采取什么樣的應對措施。（2）以集團控股形式實現對子公司經濟活動管理和控制的母公司，如何運用預算管理這一工具加強對子公司及其高級管理人員的約束和激勵；此外，母公司制訂集團整體發(fā)展戰(zhàn)略目標后，如何實現對子公司的目標分解以及兩者保持一致。第2章主要是對全面預算管理的基礎理論進行探討與述評。首先從基本運行原理、全面預算管理的動態(tài)角度、靜態(tài)角度分析了全面預算管理的含義；接著概括了預算管理的主要內容、管理模式和管理體系；最后論述了全面預算管理與公司治理、內部控制的相互關系。第3章主要集中分析了湖南煙草商業(yè)集團實施全面預算管理的動因。這里的分析主要從三個層面加以展開：中國煙草商業(yè)目前的管理體制及發(fā)展動態(tài)；湖南煙草商業(yè)集團的管理現狀，如發(fā)展戰(zhàn)略定位、預算管理流程及存在的主要問題等；構建全面預算管理體系的必要性。第4章在第3章分析的基礎上，主要針對全面預算管理的現狀及存在的主要問題，提出了構建湖南煙草商業(yè)集團全面預算管理體系的框架。一是目標定位及采用投資報酬率和剩余收益進行目標分解；二是組織體系構建和培育全員工參與預算的意識；三是預算的管理流程，包括預算編制、預算分析、預算考評與預算調整等。第5章是全面預算管理編制后進行實踐層面的操作程序，主要包括預算執(zhí)行、預算控制、預算分析、預算考評與預算激勵等方面。預算編制好后是一個標準、一種規(guī)矩，為企業(yè)的各項經營活動制訂了規(guī)矩，但能不能達到預期的經營目標，關鍵在于企業(yè)是否能夠搞好預算的執(zhí)行與控制，是否能貫徹預算分析、考評與激勵等保障機制。本文的結構可以用下面的框圖來表示。研究動機與思路（研究背景、意義、研究方法、本文思路與研究框架）理論分析：文獻綜述基礎理論概述動因與必要性分析體系設計：預算組織體系與管理流程預算執(zhí)行與控制預算分析、考評與激勵研究結論（研究結論、相關建議、研究局限性及進一步研究方向）圖1.1 本文的研究框架結構第2章 全面預算管理理論基礎2.1全面預算管理的含義預算管理是一種系統(tǒng)的方法，用來分配企業(yè)的財務、實物及人力等資源，以實現企業(yè)既定的戰(zhàn)略目標。企業(yè)可以通過預算來監(jiān)控戰(zhàn)略目標的實施進度，有助于控制開支，并預測企業(yè)的現金流量與利潤31。這是安達信“全球最佳實務數據庫”(GlobalBestPractice)中對預算的定義，現已成為很多企業(yè)管理者的共識。張長勝（2006）認為，全面預算管理有以下五層含義32：（1）預算管理是以實現企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃和經營目標為目的的內部管理活動；（2）預算管理是以預算為標準的管理控制系統(tǒng)；（3）預算管理是利用預算方式細化和實現公司戰(zhàn)略規(guī)劃和經營目標的過程；（4）預算管理涉及企業(yè)經營活動的方方面面，是一項全員參與、全方位管理、全過程控制的綜合性系統(tǒng)管理活動。全員參與是指上至董事長，下至各崗位員工都必須參與預算管理；全方位管理是指企業(yè)的一切經濟活動都必須服從預算管理；全過程控制是指企業(yè)的各項經濟活動的事前、事中和事后都必須納入預算管理控制系統(tǒng)；（5）預算管理是公司高層領導（機構）與公司中低員工（機構）之間進行縱向整合的平臺，又是公司總部各職能科室、分公司、子公司之間進行橫向整合的平臺。2.1.1全面預算管理的基本原理全面預算管理本質上是一個以預算為標準的管理控制系統(tǒng)。母公司通過預算的方式確定工作任務和業(yè)績標準，由下級子公司及高級管理人員執(zhí)行；為了保障子公司高級管理人員的執(zhí)行過程符合預算規(guī)定的目標和標準，母公司必須安排專人對子公司的預算執(zhí)行過程和結果進行監(jiān)控和計量；然后，將實際執(zhí)行情況與預算標準進行比較，并編制反饋報告送達母公司；母公司根據預算執(zhí)行情況，決定是干預子公司的預算執(zhí)行過程，還是允許其繼續(xù)運行下去；最終達到促使子公司及管理人員完成預算目標的目的。全面預算管理的基本原理如圖2.1所示。母公司制訂預算設定指標繼續(xù)運行或修改運行反饋報告預算監(jiān)控結果與預算標準比較子公司及管理人員預算執(zhí)行與預算監(jiān)控圖2.1 全面預算管理基本原理示意圖2.1.2全面預算管理的動態(tài)分析從動態(tài)上看，全面預算管理是一個伴隨著企業(yè)經營活動而連續(xù)不斷的循環(huán)過程，如圖2.2所示。實際與預算進行比較是否與預算相符通過差異是否可以接受預算編制是否準確通過確定差異原因矯正差異修訂預算預算執(zhí)行實際計量執(zhí)行預算規(guī)劃發(fā)展戰(zhàn)略目標編制預算圖2.2 預算管理動態(tài)循環(huán)圖圖2.2表明，全面預算管理的動態(tài)循環(huán)過程是：企業(yè)從戰(zhàn)略規(guī)劃和經營目標出發(fā)編制預算，到執(zhí)行預算、預算執(zhí)行的實際計量、實際運行結果與預算進行比較，看執(zhí)行結果是否與預算指標相符，如果相符，那就通過了；如果不相符，就要看是什么性質的差異，差異額能否接受，如果可以接受就通過；如果差異不能接受，那可能有兩種情況：一種是預算編制不準確，另一種是預算編制沒問題，而是執(zhí)行過程中出現了偏差。如果預算編制得不準確，那就需要修訂預算；如果預算編制得準確無誤，就要分析和確認造成差異的原因，并采取措施矯正差異。如此不斷循環(huán)下去，最終實現預算目標。在實施全面預算管理過程中，深刻理解全面預算管理的動態(tài)循環(huán)過程，對于保證預算管理的有效運行是至關重要的。2.1.3全面預算管理的靜態(tài)分析從靜態(tài)上分析，預算管理可以分為10個模塊，如表2.1所示。表2.1 預算管理靜態(tài)分析表名 稱功 能基 本 任 務1.預算編制模塊將來自股東、市場的壓力傳遞給各個層次；將企業(yè)戰(zhàn)略具體化設計表格、分解、細化預算指標，設置預算編制的程序和方法等2.執(zhí)行模塊完成各項預算指標針對預算指標開展業(yè)務活動3.控制模塊以預算為標準，監(jiān)控預算的執(zhí)行采取各種控制手段和措施4.調整模塊要必要情況下，對預算進行調整設計預算調整的程序、方法5.核算模塊反映預算執(zhí)行的進度和結果設計、開展責任會計核算6.分析模塊確定和分析預算與實際執(zhí)行結果之間的差異分析差異產生的原因和責任，設計預算標準7.反饋模塊保證上級對下級預算執(zhí)行過程的監(jiān)控設計反饋報告，為整改措施擬訂程序8.審計模塊保證預算管理系統(tǒng)體系中傳送真實和完整的數據開展預算草案設計、預算執(zhí)行審計、內部控制制度審計等9.考評獎懲模塊保證預算管理系統(tǒng)體系預算的當事人有足夠的動力和壓力設計業(yè)績指標體系、責任體系、獎勵資源、獎懲制度10.管理及技術支持模型為預算管理提供所需的管理條件支持及技術條件支持設計有關制度，配置計算機硬件，開發(fā)全面預算管理系統(tǒng)上述17個模塊是全面預算管理的基本模塊，從編制預算到反饋報告，是一個循環(huán)，一個完整的預算管理體系；810個模塊是保證模塊，是保證預算管理系統(tǒng)健康、順利運行的必備條件。2.2全面預算管理的內容全面預算管理是一個科學的系統(tǒng)工程，它包括確定預算目標、編制預算草案、審批預算，以及預算的執(zhí)行、控制、調整、核算、分析、考評、獎懲等必不可少的環(huán)節(jié)。主要內容如下：1將企業(yè)的經營目標分解細化為預算期內的預算目標；2通過“自上而下、自下而上、上下結合”的程序編制預算草案；3經過法定程序審查、批準全面預算；4企業(yè)各部門、各環(huán)節(jié)在經營活動中全面執(zhí)行預算；5對預算過程進行全過程監(jiān)督和控制；6對各預算執(zhí)行部門的預算執(zhí)行情況進行計量和核算；7及時發(fā)現預算執(zhí)行過程中出現的各種偏離預算標準的情況，并隨時采取有效措施，糾正偏離預算標準的誤差，對于因為不可抗力引起的偏離，進行實事求是的調整；8編制各項預算執(zhí)行情況結果的反饋報告，將反饋報告與預算標準進行對比、分析；9對部門、各環(huán)節(jié)預算執(zhí)行結果進行考評和獎懲兌現。在全面預算管理系統(tǒng)中，各主要環(huán)節(jié)的內容與相互關系是：第一，預算目標是預算編制的依據，預算編制是預算目標得以具體化和量化的過程。第二，預算審批是全面預算管理的必要程序。第三，預算執(zhí)行是全面預算管理的核心，是將預算變?yōu)楝F實的關鍵。第四，預算調控是全面預算管理順利實施的保證。第五，預算核算是全面預算管理的重要環(huán)節(jié)。第六，預算分析是全面預算管理的重要內容。第七，預算考評和獎懲兌現是預算管理不可或缺的環(huán)節(jié)。2.3全面預算管理模式全面預算管理模式是指企業(yè)實施全面預算管理的方式，主要包括預算管理體制、預算管理重點等內容。從管理體制上看，全面預算管理可分為：集中型、分散型和混合型 根據母子公司之間的相互關系，多法人企業(yè)的基本類型一般可以分為控股型、實體型和管理型三類?？毓尚偷哪腹咀鳛閱渭兊目毓晒荆恢苯訁⑴c子公司的生產經營活動；實體型的母公司對所屬子公司既擁有控股權，又直接參與子公司的生產經營活動；管理型的母公司則介于控股型和實體型之間。與此相對應，母公司對子公司的預算管理體制可以分為分散型、集中型和混合型。；從預算管理重點來看，可分為：以資本預算為中心，以銷售預算為中心、以成本預算為中心、以利潤預算為中心和以現金預算為中心五種模式。實務中，企業(yè)選擇什么樣的預算管理模式，在很大程度上要服從于企業(yè)的具體情況。由于企業(yè)與企業(yè)間存在性質不同、類型不同、規(guī)模不同、產品不同、管理體制不同、文化理念不同等諸多不同點，因此，在實踐中也無法找到一種適合于任何企業(yè)的預算管理模式。從某種意義上講，每個企業(yè)的預算管理模式都是各不相同的。問題的關鍵在于企業(yè)要依據全面預算管理的原理，借鑒成功企業(yè)的經驗，緊密結合本企業(yè)的實際，建立起具有本企業(yè)特色的、適應企業(yè)經營管理需要的、屬于本企業(yè)的全面預算管理模式。任何企業(yè)都有一個從創(chuàng)建、成長到成熟的過程。在企業(yè)不同的發(fā)展階段，受企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、發(fā)展規(guī)模和產品生命周期等因素的影響，企業(yè)全面預算管理的重點是不同的，見表2.2所示。表2.2 全面預算管理模式預算管理模式適用范圍編制程序1.以資本預算為中心企業(yè)初創(chuàng)時期；大型企業(yè)集團的資本營運中心(1)編制與評價投資概算；(2)資本支出項目的可行性分析與評價；(3)編制項目投資預算；(4)編制現金支出、籌資預算；(