保薦人考試必備---會計準則解釋1、2、3、4大匯總.doc

企業(yè)會計準則解釋第1號解讀為了進一步貫徹實施企業(yè)會計準則，根據(jù)企業(yè)會計準則執(zhí)行情況和有關(guān)問題，針對上市公司今年以來執(zhí)行新會計準則的情況，財政部制定了企業(yè)會計準則解釋第1號（以下簡稱“1號解釋”），回答了包括首次執(zhí)行日有關(guān)資產(chǎn)、負債及所有者權(quán)益項目的金額如何進一步復核在內(nèi)的10個問題。其以財政部文件的形式發(fā)布，效力等同于企業(yè)會計準則及其應(yīng)用指南。一、企業(yè)在編制年報時，首次執(zhí)行日有關(guān)資產(chǎn)、負債及所有者權(quán)益項目的金額是否要進一步復核？原同時按照國內(nèi)及國際財務(wù)報告準則對外提供財務(wù)報告的B股、H股等上市公司，首次執(zhí)行日如何調(diào)整？答：企業(yè)在編制首份年報時，應(yīng)當對首次執(zhí)行日有關(guān)資產(chǎn)、負債及所有者權(quán)益項目的賬面余額進行復核，經(jīng)注冊會計師審計后，在附注中以列表形式披露年初所有者權(quán)益的調(diào)整過程以及作出修正的項目、影響金額及其原因。原同時按照國內(nèi)及國際財務(wù)報告準則對外提供財務(wù)報告的B股、H股等上市公司，首次執(zhí)行日根據(jù)取得的相關(guān)信息，能夠?qū)σ驎嬚咦兏婕暗慕灰谆蚴马椀奶幚斫Y(jié)果進行追溯調(diào)整的，以追溯調(diào)整后的結(jié)果作為首次執(zhí)行日的余額。點評：按照“1號解釋”的要求，在編制執(zhí)行新會計準則的首份年報時，應(yīng)當對首次執(zhí)行日有關(guān)資產(chǎn)、負債及所有者權(quán)益項目的賬面余額進行復核。例如復核企業(yè)在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在減值跡象，如存在減值跡象，則進一步估計其可收回金額，經(jīng)注冊會計師審計后，在附注中以列表形式披露年初所有者權(quán)益的調(diào)整過程以及修正的項目、影響金額及其原因。投資者在上市年報中看到的年初凈資產(chǎn)，很有可能與該公司在季報和半年報中披露的數(shù)額不一致。由于新會計準則擴大了可以資本化的借款費用范圍，不再限定只有為購建固定資產(chǎn)而專門借入款項所發(fā)生的借款費用才可以資本化，如果是為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)占用了一般借款的，也允許將相關(guān)利息費用資本化，從而與國際財務(wù)報告準則實現(xiàn)趨同。因為B股、H股上市公司可能就“一般性借款費用資本化”因素進行了追溯調(diào)整，理財投資者可以通過有關(guān)境內(nèi)外會計準則差異調(diào)節(jié)表推斷這一因素對2007年期初股東權(quán)益的影響。更重要的是，可以通過原來境內(nèi)外差異來推斷：會計準則實現(xiàn)趨同后，新舊會計準則下的凈利潤差異。二、中國境內(nèi)企業(yè)設(shè)在境外的子公司在境外發(fā)生的有關(guān)交易或事項，境內(nèi)不存在且受相關(guān)法律法規(guī)等限制或交易不常見，企業(yè)會計準則未作規(guī)范的，如何進行處理？答：中國境內(nèi)企業(yè)設(shè)在境外的子公司在境外發(fā)生的交易或事項，境內(nèi)不存在且受法律法規(guī)等限制或交易不常見，企業(yè)會計準則未作出規(guī)范的，可以將境外子公司已經(jīng)進行的會計處理結(jié)果，在符合企業(yè)會計準則基本準則的原則下，按照國際財務(wù)報告準則進行調(diào)整后，并入境內(nèi)母公司合并財務(wù)報表的相關(guān)項目。點評：企業(yè)會計準則基本準則在整個企業(yè)會計準則中，具有統(tǒng)領(lǐng)左右、溝通前后、把握全局的地位。在會計實務(wù)中，由于經(jīng)濟交易事項的不斷發(fā)展、創(chuàng)新，具體準則的制定有時會出現(xiàn)滯后的情況，一些新的交易或者事項在具體準則中尚未規(guī)范但又急需處理，此時應(yīng)遵循基本準則，以確保各具體準則的內(nèi)在的一致性。三、經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始直接費用以及融資租賃中承租人發(fā)生的融資費用應(yīng)當如何處理？出租人對經(jīng)營租賃提供激勵措施的，如提供免租期或承擔承租人的某些費用等，承租人和出租人應(yīng)當如何處理？企業(yè)（建造承包商）為訂立建造合同發(fā)生的相關(guān)費用如何處理？答：經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始直接費用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等，應(yīng)當計入當期損益。金額較大的應(yīng)當資本化，在整個經(jīng)營租賃期間內(nèi)按照與確認租金收入相同的基礎(chǔ)分期計入當期損益。承租人在融資租賃中發(fā)生的融資費用應(yīng)予資本化或是費用化，按照企業(yè)會計準則第17號借款費用處理，并按企業(yè)會計準則第21號租賃進行計量。出租人對經(jīng)營租賃提供激勵措施的，出租人與承租人應(yīng)當分別下列情況進行處理：1.出租人提供免租期的，承租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分攤，免租期內(nèi)應(yīng)當確認租金費用；出租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分配，免租期內(nèi)出租人應(yīng)當確認租金收入。2.出租人承擔了承租人某些費用的，出租人應(yīng)將該費用自租金收入總額中扣除，按扣除后的租金收入余額在租賃期內(nèi)進行分配；承租人應(yīng)將該費用從租金費用總額中扣除，按扣除后的租金費用余額在租賃期內(nèi)進行分攤。企業(yè)（建造承包商）為訂立合同發(fā)生的差旅費、投標費等，能夠單獨區(qū)分和可靠計量且合同很可能訂立的，應(yīng)當予以歸集，待取得合同時計入合同成本；未滿足上述條件的，應(yīng)當計入當期損益。點評：1.新企業(yè)會計準則第21號租賃第二十三條和第二十七條規(guī)定，在經(jīng)營租賃下，承租人和出租人發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當計入當期損益（管理費用）。以上新解釋又根據(jù)重要性原則，將金額較大的資本化，再分期計入當期損益，體現(xiàn)了會計上的配比性原則。2.舊借款費用準則規(guī)定不適用于與融資租賃有關(guān)的融資費用，在解釋中拓寬了新借款費用適用范圍，將承租人在融資租賃中發(fā)生的融資費用先按借款費用準則處理，再按租賃準則計量。3.出租人對經(jīng)營租賃提供激勵措施的相關(guān)規(guī)定，與2007年4月30日財政部發(fā)布會計準則實施問題專家意見（二）規(guī)定一致，并且繼承了舊會計制度的相關(guān)規(guī)定，沒有新舊處理差異。4.新建造合同準則第15號第十七條所述的“因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費用”，是指企業(yè)為訂立合同而發(fā)生的差旅費、投標費等。建造承包商與客戶在進行商務(wù)談判時，商談的結(jié)果具有不確定性，為簡化核算，該準則規(guī)定因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費用，應(yīng)在發(fā)生時直接確認為當期費用（管理費用）核算。以上解釋要求費用能夠單獨區(qū)分和可靠計量且合同很可能訂立的，應(yīng)當予以歸集，待取得合同時計入合同成本，較第15號準則更加科學。 四、企業(yè)發(fā)行的金融工具應(yīng)當在滿足何種條件時確認為權(quán)益工具？答：企業(yè)將發(fā)行的金融工具確認為權(quán)益性工具，應(yīng)當同時滿足下列條件：1.該金融工具應(yīng)當不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位，或在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務(wù)。2.該金融工具須用或可用發(fā)行方自身權(quán)益工具進行結(jié)算的，如為非衍生工具，該金融工具應(yīng)當不包括交付非固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具進行結(jié)算的合同義務(wù)；如為衍生工具，該金融工具只能通過交付固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算。其中，所指的發(fā)行方自身權(quán)益工具不包括本身通過收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的合同。點評：以上解釋與企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量第六條與第七條表述一致，特別是在當前金融衍生工具不斷創(chuàng)新與發(fā)展的情況下，以上解釋對非衍生工具或衍生工具在權(quán)益工具中的界定更加清楚，對賣方和買方規(guī)避風險起著導向性的作用。五、嵌入保險合同或租賃合同中的衍生工具如何處理？答：根據(jù)企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的規(guī)定，嵌入衍生工具相關(guān)的混合工具沒有指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債，同時滿足有關(guān)條件的，該嵌入衍生工具應(yīng)當從混合工具中分拆，作為單獨的衍生工具處理。該規(guī)定同樣適用于嵌入保險合同中的衍生工具，除非該嵌入衍生工具本身屬于保險合同。按照保險合同約定，如果投保人在持有保險合同期間，擁有以固定金額或是以固定金額和相應(yīng)利率確定的金額退還保險合同選擇權(quán)的，即使其行權(quán)價格與主保險合同負債的賬面價值不同，保險人也不應(yīng)將該選擇權(quán)從保險合同中分拆，仍按保險合同進行處理。但是，如果退保價值隨同某金融變量或者某一與合同一方不特定相關(guān)的非金融變量的變動而變化，嵌入保險合同中的賣出選擇權(quán)或現(xiàn)金退保選擇權(quán)，應(yīng)適用企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量；如果持有人實施賣出選擇權(quán)或現(xiàn)金退保選擇權(quán)的能力取決于上述變量變動的，嵌入保險合同中的賣出選擇權(quán)或現(xiàn)金退保選擇權(quán)，也適用上述文件。點評：有時一項衍生工具可能是包括該衍生工具和主合同在內(nèi)的混合（組合）金融工具的組成部分。嵌入衍生工具使得本由該合同要求的現(xiàn)金流量的一部分，全部根據(jù)特定的利率、證券價格、商品價格、匯率、價格或利率指數(shù)或其他變量等進行修改。在我國實務(wù)中，嵌入保險合同或嵌入租賃合同是衍生工具的重要內(nèi)容，以上主要是對企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的解釋。六、企業(yè)如有持有待售的固定資產(chǎn)和其他非流動資產(chǎn)，如何進行確認和計量？答：企業(yè)會計準則第4號固定資產(chǎn)第二十二條規(guī)定，企業(yè)對于持有待售的固定資產(chǎn)，應(yīng)當調(diào)整該項固定資產(chǎn)的預計凈殘值，使其反映公允價值減去處置費用后的金額，但不得超過符合持有待售條件時該項固定資產(chǎn)的原賬面價值，原賬面價值高于調(diào)整后預計凈殘值的差額，應(yīng)作為資產(chǎn)減值損失計入當期損益。同時滿足下列條件的非流動資產(chǎn)應(yīng)當劃分為持有待售：一是企業(yè)已經(jīng)就處置該非流動資產(chǎn)作出決議；二是企業(yè)已經(jīng)與受讓方簽訂了不可撤銷的轉(zhuǎn)讓協(xié)議；三是該項轉(zhuǎn)讓將在1年內(nèi)完成。符合持有待售條件的無形資產(chǎn)等其他非流動資產(chǎn)，比照上述原則處理，但不包括遞延所得稅資產(chǎn)、企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量規(guī)范的金融資產(chǎn)、以公允價值計量的投資性房地產(chǎn)和生物資產(chǎn)、保險合同中產(chǎn)生的合同權(quán)利。持有待售的非流動資產(chǎn)包括單項資產(chǎn)和處置組，處置組是指作為整體出售或其他方式一并處置的一組資產(chǎn)。點評：國際財務(wù)報告準則第5號持有待售的非流動資產(chǎn)和終止經(jīng)營單獨規(guī)定了持有待售的非流動資產(chǎn)和終止經(jīng)營的會計處理。非流動資產(chǎn)主要是指固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等；終止經(jīng)營是指對企業(yè)的車間、分部、子公司等予以處置或?qū)⑵鋭澐譃闇蕚涑鍪蹖ο蟆８鶕?jù)該準則規(guī)定，如果企業(yè)管理層準備處置該部分非流動資產(chǎn)和終止經(jīng)營，就應(yīng)將這部分資產(chǎn)從非流動資產(chǎn)轉(zhuǎn)出作為流動資產(chǎn)，停止計提折舊或者攤銷，采用賬面價值與公允價值減去銷售費用孰低計量，賬面價值高于公允價值減去銷售費用的金額，計入當期損益。我國根據(jù)實際情況，沒有單獨制定這一準則項目，而是采用以上方式處理，達到類似效果，國際會計準則理事會贊同我們的做法。在資產(chǎn)負責表日，企業(yè)可將持有待售的固定資產(chǎn)與其他固定資產(chǎn)一起合并列示在“固定資產(chǎn)”項目中，但需在報表附注中披露持有待售的固定資產(chǎn)名稱、賬面價值、公允價值、預計處置費用和預計處置時間。持有待售的固定資產(chǎn)從劃歸為持有待售之日起停止計提折舊和減值測試，一般說來，會使利潤增加。 財政部制定的企業(yè)會計準則解釋第1號，回答了包括首次執(zhí)行日有關(guān)資產(chǎn)、負債及所有者權(quán)益項目金額如何進一步復核等在內(nèi)的10個問題，本文將繼續(xù)承接上期解讀如下。七、企業(yè)在確認由聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資產(chǎn)生的投資收益時，對與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)發(fā)生的內(nèi)部交易損益如何處理？首次執(zhí)行日對聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資存在股權(quán)投資借方差額的，計算投資損益時如何調(diào)整？企業(yè)在首次執(zhí)行日前持有對子公司的長期股權(quán)投資，取得子公司分派現(xiàn)金股利或利潤如何處理？答：1.企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的投資，按照企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資的規(guī)定，應(yīng)當采用權(quán)益法核算，在按持股比例等計算確認應(yīng)享有或應(yīng)分擔被投資單位的凈損益時，應(yīng)當考慮以下因素：投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的內(nèi)部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分，應(yīng)當予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認投資損益。投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的內(nèi)部交易損失，按照企業(yè)會計準則第8號資產(chǎn)減值等規(guī)定屬于資產(chǎn)減值損失的，應(yīng)當全額確認。投資企業(yè)對于納入其合并范圍的子公司與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的內(nèi)部交易損益，也應(yīng)當按照上述原則進行抵銷，在此基礎(chǔ)上確認投資損益。投資企業(yè)對于首次執(zhí)行日之前已經(jīng)持有的對聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的長期股權(quán)投資，如存在與該投資相關(guān)的股權(quán)投資借方差額，還應(yīng)扣除按原剩余期限直線攤銷的股權(quán)投資借方差額，確認投資損益。投資企業(yè)在被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時，按照規(guī)定計算應(yīng)分得的部分確認應(yīng)收股利，同時沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。2.企業(yè)在首次執(zhí)行日以前已經(jīng)持有的對子公司長期股權(quán)投資，應(yīng)在首次執(zhí)行日進行追溯調(diào)整，視同該子公司自最初即采用成本法核算。執(zhí)行新會計準則后，應(yīng)當按照子公司宣告分派現(xiàn)金股利或利潤中應(yīng)分得的部分，確認投資收益。點評：1.投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的內(nèi)部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分，應(yīng)當予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認投資損益。而聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)（權(quán)益法）下對投資損益的核算在實務(wù)中更為復雜。解釋僅指投資企業(yè)直接與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)之間發(fā)生的內(nèi)部交易，以及投資企業(yè)通過子公司等同聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的內(nèi)部交易損益需要調(diào)整。這種調(diào)整對于擁有聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)且大量存在這種需要抵銷內(nèi)部交易損益的某些集團公司而言，其損益的確認將受到相當大影響。2.投資企業(yè)對于首次執(zhí)行日之前已經(jīng)持有的對聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的長期股權(quán)投資，如存在與該投資相關(guān)的股權(quán)投資借方差額，還應(yīng)扣除按原剩余期限直線攤銷的股權(quán)投資借方差額，確認投資損益。這條規(guī)定針對的是原準則下聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)新舊銜接后投資損益的確認。由于在新舊銜接時，原準則下尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額作為新的投資成本的一部分，在新準則實施后，投資企業(yè)在確認應(yīng)享有對被投資單位的損益時，應(yīng)將這部分予以扣除。3.企業(yè)在首次執(zhí)行日以前已經(jīng)持有的對子公司長期股權(quán)投資，應(yīng)在首次執(zhí)行日進行追溯調(diào)整，視同該子公司自最初即采用成本法核算。這條規(guī)定對于擁有子公司投資較多的集團公司而言，首次執(zhí)行新準則將帶來較為復雜的追溯調(diào)整，將原準則下（權(quán)益法核算）確認的投資收益進行追溯調(diào)整，這將對母公司的資產(chǎn)負債表和集團公司的合并利潤表帶來較大影響。八、企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有的限售股權(quán)如何進行處理？答：企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對被投資單位在重大影響以上的股權(quán)，應(yīng)當作為長期股權(quán)投資，視對被投資單位的影響程度分別采用成本法或權(quán)益法核算；企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的股權(quán)，應(yīng)當劃分為可供出售金融資產(chǎn)，其公允價值與賬面價值的差額，在首次執(zhí)行日應(yīng)當追溯調(diào)整，計入資本公積。點評：以上解釋，對股改限售股的會計處理問題作了明確規(guī)定，上市公司所持股改限售股份，對股改限售股的處理以對被投資單位是否具有重大影響為界線，在重大影響以上的，應(yīng)當作為長期股權(quán)投資，視對被投資單位的影響程度分別采用成本法或權(quán)益法核算；界線之下應(yīng)當劃分為可供出售金融資產(chǎn)，其公允價值與賬面價值的差額，在首次執(zhí)行日應(yīng)當追溯調(diào)整，計入資本公積。這一規(guī)定意味著，部分上市公司在編制2007年年報時，年初凈資產(chǎn)將較一季報、半年報和三季報中披露的金額有所上升。九、企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益在合并財務(wù)報表中產(chǎn)生的暫時性差異是否應(yīng)確認遞延所得稅？母公司對于納入合并范圍子公司的未確認投資損失，執(zhí)行新會計準則后在合并財務(wù)報表中如何列報？答：1.上述產(chǎn)生的暫時性差異，在合并資產(chǎn)負債表中應(yīng)當確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，同時調(diào)整合并利潤表中的所得稅費用，但與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。2.執(zhí)行新會計準則后，母公司對于納入合并范圍子公司的未確認投資損失，在合并資產(chǎn)負債表中應(yīng)當沖減未分配利潤，不再單獨作為“未確認的投資損失”項目列報。點評：這一解釋與2007年4月30日企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見（2）第七問一致。對納入合并范圍嚴重資不抵債并準備持續(xù)經(jīng)營子公司的處理，以前的規(guī)定是母公司確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，以投資賬面價值減計至零為限；對未確認的被投資單位的虧損分擔額，在編制合并會計報表時，可通過設(shè)立“未確認投資損失”項目來維持合并報表的平衡關(guān)系。這種規(guī)定操作的結(jié)果是，母公司合并報表時無需在當期將子公司的超額虧損部分確認為損失，因此有些上市公司會將公司自身的虧損通過關(guān)聯(lián)交易等轉(zhuǎn)移到已超額虧損的子公司身上，而母公司在合并利潤表中對該超額虧損部分無需確認，不對股東權(quán)益產(chǎn)生影響，以提高母公司的業(yè)績，給投資者一個虛假的信息。新規(guī)定則將合并凈利潤直接減留存收益，減母公司權(quán)益，不再單列“未確認的投資損失”，從而實現(xiàn)了與國際準則的趨同，將應(yīng)由母公司負擔的超額虧損部分也作為母公司的損失。十、企業(yè)改制過程中的資產(chǎn)、負債，應(yīng)如何進行確認和計量？答：企業(yè)引入新股東改制為股份有限公司，相關(guān)資產(chǎn)、負債應(yīng)當按照公允價值計量，并以改制時確定的公允價值為基礎(chǔ)持續(xù)核算并入控股股東的合并財務(wù)報表。改制企業(yè)的控股股東在確認股份有限公司的長期股權(quán)投資時，初始投資成本為投出資產(chǎn)的公允價值及相關(guān)費用之和。點評：新合并財務(wù)報表準則所依據(jù)的基本合并理論已發(fā)生變化，從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實體理論。合并報表范圍的確定更關(guān)注實質(zhì)性控制，母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權(quán)比例。根據(jù)新企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資的規(guī)定，公司將現(xiàn)行制度下對控股子公司采用權(quán)益法核算變更為采用成本法核算，在編制合并會計報表按照權(quán)益法調(diào)整，而權(quán)益法的核算基礎(chǔ)主要是以公允價值為計量基礎(chǔ)。企業(yè)改制過程中的資產(chǎn)、負債采用公允價值計量模式，也主要是出于實質(zhì)重于形式的原則。企業(yè)會計準則解釋第2號一、同時發(fā)行A股和H股的上市公司，應(yīng)當如何運用會計政策及會計估計？答：內(nèi)地企業(yè)會計準則和香港財務(wù)報告準則實現(xiàn)等效后，同時發(fā)行A股和H股的上市公司，除部分長期資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回以及關(guān)聯(lián)方披露兩項差異外，對于同一交易事項，應(yīng)當在A股和H股財務(wù)報告中采用相同的會計政策、運用相同的會計估計進行確認、計量和報告，不得在A股和H股財務(wù)報告中采用不同的會計處理。二、企業(yè)購買子公司少數(shù)股東擁有對子公司的股權(quán)應(yīng)當如何處理？企業(yè)或其子公司進行公司制改制的，相關(guān)資產(chǎn)、負債的賬面價值應(yīng)當如何調(diào)整？答：（一）母公司購買子公司少數(shù)股權(quán)所形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資第四條的規(guī)定確定其投資成本。母公司在編制合并財務(wù)報表時，因購買少數(shù)股權(quán)新取得的長期股權(quán)投資與按照新增持股比例計算應(yīng)享有子公司自購買日（或合并日）開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當調(diào)整所有者權(quán)益（資本公積），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。上述規(guī)定僅適用于本規(guī)定發(fā)布之后發(fā)生的購買子公司少數(shù)股權(quán)交易，之前已經(jīng)發(fā)生的購買子公司少數(shù)股權(quán)交易未按照上述原則處理的，不予追溯調(diào)整。（二）企業(yè)進行公司制改制的，應(yīng)以經(jīng)評估確認的資產(chǎn)、負債價值作為認定成本，該成本與其賬面價值的差額，應(yīng)當調(diào)整所有者權(quán)益；企業(yè)的子公司進行公司制改制的，母公司通常應(yīng)當按照企業(yè)會計準則解釋第1號的相關(guān)規(guī)定確定對子公司長期股權(quán)投資的成本，該成本與長期股權(quán)投資賬面價值的差額，應(yīng)當調(diào)整所有者權(quán)益。三、企業(yè)對于合營企業(yè)是否應(yīng)納入合并財務(wù)報表的合并范圍？答：按照企業(yè)會計準則第33號合并財務(wù)報表的規(guī)定，投資企業(yè)對于與其他投資方一起實施共同控制的被投資單位，應(yīng)當采用權(quán)益法核算，不應(yīng)采用比例合并法。但是，如果根據(jù)有關(guān)章程、協(xié)議等，表明投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的，應(yīng)當將被投資單位納入合并財務(wù)報表的合并范圍。四、企業(yè)發(fā)行認股權(quán)和債券分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券，其認股權(quán)應(yīng)當如何進行會計處理？答：企業(yè)發(fā)行認股權(quán)和債券分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券（以下簡稱分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券），其認股權(quán)符合企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量和企業(yè)會計準則第37號金融工具列報有關(guān)權(quán)益工具定義的，應(yīng)當按照分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行價格，減去不附認股權(quán)且其他條件相同的公司債券公允價值后的差額，確認一項權(quán)益工具（資本公積）。企業(yè)對于本規(guī)定發(fā)布之前已經(jīng)發(fā)行的分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券，應(yīng)當進行追溯調(diào)整。五、企業(yè)采用建設(shè)經(jīng)營移交方式（BOT）參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)應(yīng)當如何處理？答：企業(yè)采用建設(shè)經(jīng)營移交方式（BOT）參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)，應(yīng)當按照以下規(guī)定進行處理：（一）本規(guī)定涉及的BOT業(yè)務(wù)應(yīng)當同時滿足以下條件：1.合同授予方為政府及其有關(guān)部門或政府授權(quán)進行招標的企業(yè)。2.合同投資方為按照有關(guān)程序取得該特許經(jīng)營權(quán)合同的企業(yè)（以下簡稱合同投資方）。合同投資方按照規(guī)定設(shè)立項目公司（以下簡稱項目公司）進行項目建設(shè)和運營。項目公司除取得建造有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施的權(quán)利以外，在基礎(chǔ)設(shè)施建造完成以后的一定期間內(nèi)負責提供后續(xù)經(jīng)營服務(wù)。3.特許經(jīng)營權(quán)合同中對所建造基礎(chǔ)設(shè)施的質(zhì)量標準、工期、開始經(jīng)營后提供服務(wù)的對象、收費標準及后續(xù)調(diào)整作出約定，同時在合同期滿，合同投資方負有將有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施移交給合同授予方的義務(wù)，并對基礎(chǔ)設(shè)施在移交時的性能、狀態(tài)等作出明確規(guī)定。（二）與BOT業(yè)務(wù)相關(guān)收入的確認。1.建造期間，項目公司對于所提供的建造服務(wù)應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第15號建造合同確認相關(guān)的收入和費用。基礎(chǔ)設(shè)施建成后，項目公司應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第14號收入確認與后續(xù)經(jīng)營服務(wù)相關(guān)的收入。建造合同收入應(yīng)當按照收取或應(yīng)收對價的公允價值計量，并分別以下情況在確認收入的同時，確認金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)：（1）合同規(guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的一定期間內(nèi)，項目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)的；或在項目公司提供經(jīng)營服務(wù)的收費低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負責將有關(guān)差價補償給項目公司的，應(yīng)當在確認收入的同時確認金融資產(chǎn)，并按照企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的規(guī)定處理。（2）合同規(guī)定項目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后，從事經(jīng)營的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對象收取費用，但收費金額不確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項無條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項目公司應(yīng)當在確認收入的同時確認無形資產(chǎn)。建造過程如發(fā)生借款利息，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第17號借款費用的規(guī)定處理。2.項目公司未提供實際建造服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建造發(fā)包給其他方的，不應(yīng)確認建造服務(wù)收入，應(yīng)當按照建造過程中支付的工程價款等考慮合同規(guī)定，分別確認為金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。（三）按照合同規(guī)定，企業(yè)為使有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施保持一定的服務(wù)能力或在移交給合同授予方之前保持一定的使用狀態(tài)，預計將發(fā)生的支出，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第13號或有事項的規(guī)定處理。（四）按照特許經(jīng)營權(quán)合同規(guī)定，項目公司應(yīng)提供不止一項服務(wù)（如既提供基礎(chǔ)設(shè)施建造服務(wù)又提供建成后經(jīng)營服務(wù)）的，各項服務(wù)能夠單獨區(qū)分時，其收取或應(yīng)收的對價應(yīng)當按照各項服務(wù)的相對公允價值比例分配給所提供的各項服務(wù)。（五）BOT業(yè)務(wù)所建造基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)作為項目公司的固定資產(chǎn)。（六）在BOT業(yè)務(wù)中，授予方可能向項目公司提供除基礎(chǔ)設(shè)施以外其他的資產(chǎn)，如果該資產(chǎn)構(gòu)成授予方應(yīng)付合同價款的一部分，不應(yīng)作為政府補助處理。項目公司自授予方取得資產(chǎn)時，應(yīng)以其公允價值確認，未提供與獲取該資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)前應(yīng)確認為一項負債。本規(guī)定發(fā)布前，企業(yè)已經(jīng)進行的BOT項目，應(yīng)當進行追溯調(diào)整；進行追溯調(diào)整不切實可行的，應(yīng)以與BOT業(yè)務(wù)相關(guān)的資產(chǎn)、負債在所列報最早期間期初的賬面價值為基礎(chǔ)重新分類，作為無形資產(chǎn)或是金融資產(chǎn)，同時進行減值測試；在列報的最早期間期初進行減值測試不切實可行的，應(yīng)在當期期初進行減值測試。六、售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，應(yīng)當如何進行會計處理？答：企業(yè)的售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，應(yīng)當分別以下情況處理：（一）有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產(chǎn)賬面價值的差額應(yīng)當計入當期損益。（二）售后租回交易如果不是按照公允價值達成的，售價低于公允價值的差額，應(yīng)計入當期損益；但若該損失將由低于市價的未來租賃付款額補償時，有關(guān)損失應(yīng)予以遞延（遞延收益），并按與確認租金費用相一致的方法在租賃期內(nèi)進行分攤；如果售價大于公允價值，其大于公允價值的部分應(yīng)計入遞延收益，并在租賃期內(nèi)分攤。企業(yè)會計準則解釋第3號一、采用成本法核算的長期股權(quán)投資，投資企業(yè)取得被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)當如何進行會計處理？答：采用成本法核算的長期股權(quán)投資，除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)當按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤。企業(yè)按照上述規(guī)定確認自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應(yīng)當考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。在判斷該類長期股權(quán)投資是否存在減值跡象時，應(yīng)當關(guān)注長期股權(quán)投資的賬面價值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)（包括相關(guān)商譽）賬面價值的份額等類似情況。出現(xiàn)類似情況時，企業(yè)應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第8號資產(chǎn)減值對長期股權(quán)投資進行減值測試，可收回金額低于長期股權(quán)投資賬面價值的，應(yīng)當計提減值準備。二、企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)，對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當如何進行會計處理？答：企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)（不包括股權(quán)分置改革中持有的限售股權(quán)），對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的規(guī)定，將該限售股權(quán)劃分為可供出售金融資產(chǎn)或以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。企業(yè)在確定上市公司限售股權(quán)公允價值時，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量有關(guān)公允價值確定的規(guī)定執(zhí)行，不得改變企業(yè)會計準則規(guī)定的公允價值確定原則和方法。本解釋發(fā)布前未按上述規(guī)定確定所持有限售股權(quán)公允價值的，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第28號會計政策、會計估計變更和差錯更正進行處理。三、高危行業(yè)企業(yè)提取的安全生產(chǎn)費，應(yīng)當如何進行會計處理？答：高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費，應(yīng)當計入相關(guān)產(chǎn)品的成本或當期損益，同時記入“4301 專項儲備”科目。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的，應(yīng)當通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態(tài)時確認為固定資產(chǎn)；同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊?！皩ｍ梼洹笨颇科谀┯囝~在資產(chǎn)負債表所有者權(quán)益項下“減：庫存股”和“盈余公積”之間增設(shè)“專項儲備”項目反映。企業(yè)提取的維簡費和其他具有類似性質(zhì)的費用，比照上述規(guī)定處理。本解釋發(fā)布前未按上述規(guī)定處理的，應(yīng)當進行追溯調(diào)整。四、企業(yè)收到政府給予的搬遷補償款應(yīng)當如何進行會計處理？答：企業(yè)因城鎮(zhèn)整體規(guī)劃、庫區(qū)建設(shè)、棚戶區(qū)改造、沉陷區(qū)治理等公共利益進行搬遷，收到政府從財政預算直接撥付的搬遷補償款，應(yīng)作為專項應(yīng)付款處理。其中，屬于對企業(yè)在搬遷和重建過程中發(fā)生的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)損失、有關(guān)費用性支出、停工損失及搬遷后擬新建資產(chǎn)進行補償?shù)?，?yīng)自專項應(yīng)付款轉(zhuǎn)入遞延收益，并按照企業(yè)會計準則第16號政府補助進行會計處理。企業(yè)取得的搬遷補償款扣除轉(zhuǎn)入遞延收益的金額后如有結(jié)余的，應(yīng)當作為資本公積處理。企業(yè)收到除上述之外的搬遷補償款，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第4號固定資產(chǎn)、企業(yè)會計準則第16號政府補助等會計準則進行處理。五、在股份支付的確認和計量中，應(yīng)當如何正確運用可行權(quán)條件和非可行權(quán)條件？答：企業(yè)根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定實行股權(quán)激勵的，股份支付協(xié)議中確定的相關(guān)條件，不得隨意變更。其中，可行權(quán)條件是指能夠確定企業(yè)是否得到職工或其他方提供的服務(wù)、且該服務(wù)使職工或其他方具有獲取股份支付協(xié)議規(guī)定的權(quán)益工具或現(xiàn)金等權(quán)利的條件；反之，為非可行權(quán)條件?？尚袡?quán)條件包括服務(wù)期限條件或業(yè)績條件。服務(wù)期限條件是指職工或其他方完成規(guī)定服務(wù)期限才可行權(quán)的條件。業(yè)績條件是指職工或其他方完成規(guī)定服務(wù)期限且企業(yè)已經(jīng)達到特定業(yè)績目標才可行權(quán)的條件，具體包括市場條件和非市場條件。企業(yè)在確定權(quán)益工具授予日的公允價值時，應(yīng)當考慮股份支付協(xié)議規(guī)定的可行權(quán)條件中的市場條件和非可行權(quán)條件的影響。股份支付存在非可行權(quán)條件的，只要職工或其他方滿足了所有可行權(quán)條件中的非市場條件（如服務(wù)期限等），企業(yè)應(yīng)當確認已得到服務(wù)相對應(yīng)的成本費用。在等待期內(nèi)如果取消了授予的權(quán)益工具，企業(yè)應(yīng)當對取消所授予的權(quán)益性工具作為加速行權(quán)處理，將剩余等待期內(nèi)應(yīng)確認的金額立即計入當期損益，同時確認資本公積。職工或其他方能夠選擇滿足非可行權(quán)條件但在等待期內(nèi)未滿足的，企業(yè)應(yīng)當將其作為授予權(quán)益工具的取消處理。六、企業(yè)自行建造或通過分包商建造房地產(chǎn)，應(yīng)當遵循哪項會計準則確認與房地產(chǎn)建造協(xié)議相關(guān)的收入？答：企業(yè)自行建造或通過分包商建造房地產(chǎn)，應(yīng)當根據(jù)房地產(chǎn)建造協(xié)議條款和實際情況，判斷確認收入應(yīng)適用的會計準則。房地產(chǎn)購買方在建造工程開始前能夠規(guī)定房地產(chǎn)設(shè)計的主要結(jié)構(gòu)要素，或者能夠在建造過程中決定主要結(jié)構(gòu)變動的，房地產(chǎn)建造協(xié)議符合建造合同定義，企業(yè)應(yīng)當遵循企業(yè)會計準則第15號建造合同確認收入。房地產(chǎn)購買方影響房地產(chǎn)設(shè)計的能力有限（如僅能對基本設(shè)計方案做微小變動）的，企業(yè)應(yīng)當遵循企業(yè)會計準則第14號收入中有關(guān)商品銷售收入的原則確認收入。七、利潤表應(yīng)當作哪些調(diào)整？答：（一）企業(yè)應(yīng)當在利潤表“每股收益”項下增列“其他綜合收益”項目和“綜合收益總額”項目?！捌渌C合收益”項目，反映企業(yè)根據(jù)企業(yè)會計準則規(guī)定未在損益中確認的各項利得和損失扣除所得稅影響后的凈額?！熬C合收益總額”項目，反映企業(yè)凈利潤與其他綜合收益的合計金額?！捌渌C合收益”和“綜合收益總額”項目的序號在原有基礎(chǔ)上順延。（二）企業(yè)應(yīng)當在附注中詳細披露其他綜合收益各項目及其所得稅影響，以及原計入其他綜合收益、當期轉(zhuǎn)入損益的金額等信息。（三）企業(yè)合并利潤表也應(yīng)按照上述規(guī)定進行調(diào)整。在“綜合收益總額”項目下單獨列示“歸屬于母公司所有者的綜合收益總額”項目和“歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額”項目。（四）企業(yè)提供前期比較信息時，比較利潤表應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第30號財務(wù)報表列報第八條的規(guī)定處理。八、企業(yè)應(yīng)當如何改進報告分部信息？答：企業(yè)應(yīng)當以內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)、管理要求、內(nèi)部報告制度為依據(jù)確定經(jīng)營分部，以經(jīng)營分部為基礎(chǔ)確定報告分部，并按下列規(guī)定披露分部信息。原有關(guān)確定地區(qū)分部和業(yè)務(wù)分部以及按照主要報告形式、次要報告形式披露分部信息的規(guī)定不再執(zhí)行。（一）經(jīng)營分部，是指企業(yè)內(nèi)同時滿足下列條件的組成部分：1.該組成部分能夠在日?；顒又挟a(chǎn)生收入、發(fā)生費用；2.企業(yè)管理層能夠定期評價該組成部分的經(jīng)營成果，以決定向其配置資源、評價其業(yè)績；3.企業(yè)能夠取得該組成部分的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)會計信息。企業(yè)存在相似經(jīng)濟特征的兩個或多個經(jīng)營分部，同時滿足企業(yè)會計準則第35號分部報告第五條相關(guān)規(guī)定的，可以合并為一個經(jīng)營分部。（二）企業(yè)以經(jīng)營分部為基礎(chǔ)確定報告分部時，應(yīng)當滿足企業(yè)會計準則第35號分部報告第八條規(guī)定的三個條件之一。未滿足規(guī)定條件，但企業(yè)認為披露該經(jīng)營分部信息對財務(wù)報告使用者有用的，也可將其確定為報告分部。報告分部的數(shù)量通常不應(yīng)超過10個。報告分部的數(shù)量超過10個需要合并的，應(yīng)當以經(jīng)營分部的合并條件為基礎(chǔ)，對相關(guān)的報告分部予以合并。（三）企業(yè)報告分部確定后，應(yīng)當披露下列信息：1.確定報告分部考慮的因素、報告分部的產(chǎn)品和勞務(wù)的類型；2.每一報告分部的利潤（虧損）總額相關(guān)信息，包括利潤（虧損）總額組成項目及計量的相關(guān)會計政策信息；3.每一報告分部的資產(chǎn)總額、負債總額相關(guān)信息，包括資產(chǎn)總額組成項目的信息，以及有關(guān)資產(chǎn)、負債計量的相關(guān)會計政策。（四）除上述已經(jīng)作為報告分部信息組成部分披露的外，企業(yè)還應(yīng)當披露下列信息：1.每一產(chǎn)品和勞務(wù)或每一類似產(chǎn)品和勞務(wù)組合的對外交易收入；2.企業(yè)取得的來自于本國的對外交易收入總額以及位于本國的非流動資產(chǎn)（不包括金融資產(chǎn)、獨立賬戶資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)，下同）總額，企業(yè)從其他國家取得的對外交易收入總額以及位于其他國家的非流動資產(chǎn)總額；3.企業(yè)對主要客戶的依賴程度。企業(yè)會計準則解釋第4號詳解近日，財政部下發(fā)關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準則解釋第4號的通知（財會201015號）。本文就該文件相關(guān)內(nèi)容進行解讀。 一、同一控制下的企業(yè)合并中，合并方發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當于發(fā)生時計入當期損益。非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方發(fā)生的上述費用，應(yīng)當如何進行會計處理？ 答：非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當于發(fā)生時計入當期損益；購買方作為合并對價發(fā)行的權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的交易費用，應(yīng)當計入權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的初始確認金額。 解讀： 企業(yè)會計準則第20號企業(yè)合并將合并過程中發(fā)生的直接相關(guān)費用，按照合并形式進行了分別處理，即同一控制下的企業(yè)合并將直接合并成本費用化，非同一控制下則將其成本化，即企業(yè)合并形式?jīng)Q定合并成本的性質(zhì)。財會201015號文件對企業(yè)會計準則第20號企業(yè)合并進行了部分修訂，更加注重實質(zhì)重于形式的原則，即將所有直接合并成本費用化，與企業(yè)合并形式無關(guān)。 企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資規(guī)定，無論同一控制下還是非同一控制下，為發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的相關(guān)費用不構(gòu)成長期股權(quán)投資成本，應(yīng)自溢價發(fā)行收入即“資本公積股本溢價”中扣除，溢價收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。財會201015號文件對企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資進行了修訂，簡化了證券交易費用的會計處理，將發(fā)行交易費用計入權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的初始成本，體現(xiàn)了歷史成本原則。 對以上相應(yīng)會計準則所作的修訂條款自2010年1月1日開始執(zhí)行，不需要進行追溯調(diào)整。 二、非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方在購買日取得被購買方可辨認資產(chǎn)和負債，應(yīng)當如何進行分類或指定？ 答：非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方在購買日取得被購買方可辨認資產(chǎn)和負債，應(yīng)當根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，結(jié)合購買日存在的合同條款、經(jīng)營政策、并購政策等相關(guān)因素進行分類或指定，主要包括被購買方的金融資產(chǎn)和金融負債的分類、套期關(guān)系的指定、嵌入衍生工具的分拆等。但是，合并中如涉及租賃合同和保險合同且在購買日對合同條款作出修訂的，購買方應(yīng)當根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，結(jié)合修訂的條款和其他因素對合同進行分類。 解讀： 企業(yè)會計準則第22號金融工具的確認和計量中，金融工具分類的標準是以會計主體持有某項金融資產(chǎn)、金融負債目的或意圖進行分類，與其他具體準則相比，該準則在制訂的理論指導上發(fā)生了根本的變化，體現(xiàn)了規(guī)則導向向原則導向的轉(zhuǎn)變。簡單地講，規(guī)則是指用條文的形式來規(guī)范社會生活，出現(xiàn)什么樣的情況就怎樣進行處理，條條框框，涇渭分明，對號入座；原則是指給出一些道理和邏輯，具體情況具體分析。 金融工具的分類給予企業(yè)很大的靈活性。例如同一種股票，甲公司被合并前持有的目的是近期出售，賺取差價，則將其歸類到“交易性金融資產(chǎn)”。甲公司被乙公司合并后，乙公司持有該股票的意圖不明確，則將其歸類到“可供出售的金融資產(chǎn)”。不同的分類，體現(xiàn)了企業(yè)不同的經(jīng)營政策，也蘊含了對財務(wù)報表不同的影響效果。 三、企業(yè)通過多次交易分步實現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，應(yīng)當如何進行會計處理？ 答：企業(yè)通過多次交易分步實現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，應(yīng)當區(qū)分個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表進行相關(guān)會計處理： （一）在個別財務(wù)報表中，應(yīng)當以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價值與購買日新增投資成本之和，作為該項投資的初始投資成本；購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，應(yīng)當在處置該項投資時將與其相關(guān)的其他綜合收益（例如可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動計入資本公積的部分，下同）轉(zhuǎn)入當期投資收益。 （二）在合并財務(wù)報表中，對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，應(yīng)當按照該股權(quán)在購買日的公允價值進行重新計量，公允價值與其賬面價值的差額計入當期投資收益；購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，與其相關(guān)的其他綜合收益應(yīng)當轉(zhuǎn)為購買日所屬當期投資收益。購買方應(yīng)當在附注中披露其在購買日之前持有的被購買方的股權(quán)在購買日的公允價值，按照公允價值重新計量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。 解讀： 在個別報表中，通過多次交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，財會201015號文件與企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資規(guī)定相同，以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價值與購買日新增投資成本之和，作為該項投資的初始投資成本，追溯調(diào)整原持股比例。 需要注意的是，財會201015號文件的第十一條規(guī)定，本解釋第一條至第四條的規(guī)定，自2010年1月1日起施行；第五條至第十條的規(guī)定，應(yīng)當進行追溯調(diào)整，追溯調(diào)整不切實可行的除外。這只是針對財會201015號文件涉及的會計處理與原準則等規(guī)定不同時所作的規(guī)定，而此處增資引起的權(quán)益法與成本法的轉(zhuǎn)換追溯調(diào)整，新舊會計處理規(guī)定相同，不要誤認為權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法不需要追溯調(diào)整了。 在合并財務(wù)報表中，通過多次交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，對于購買日之前已持有的被購買方部分股權(quán)公允價值與其賬面價值產(chǎn)生的差額，以往的會計準則等相關(guān)法規(guī)都未作說明，財會201015號文件將其作為當期損益處理，并要求在會計報表附注中進行披露，并限于2010年1月1日以后的事項，無需進行追溯調(diào)整。 四、企業(yè)因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對原有子公司控制權(quán)的，對于處置后的剩余股權(quán)應(yīng)當如何進行會計處理？ 答：企業(yè)因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對原有子公司控制權(quán)的，應(yīng)當區(qū)分個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表進行相關(guān)會計處理： （一）在個別財務(wù)報表中，對于處置的股權(quán)，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資的規(guī)定進行會計處理。同時，對于剩余股權(quán)，應(yīng)當按其賬面價值確認為長期股權(quán)投資或其他相關(guān)金融資產(chǎn)。處置后的剩余股權(quán)能夠?qū)υ凶庸緦嵤┕餐刂苹蛑卮笥绊懙?，按有關(guān)成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的相關(guān)規(guī)定進行會計處理。 （二）在合并財務(wù)報表中，對于剩余股權(quán)，應(yīng)當按照其在喪失控制權(quán)日的公允價值進行重新計量。處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和，減去按原持股比例計算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計入喪失控制權(quán)當期的投資收益。與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當在喪失控制權(quán)時轉(zhuǎn)為當期投資收益。企業(yè)應(yīng)當在附注中披露處置后的剩余股權(quán)在喪失控制權(quán)日的公允價值，按照公允價值重新計量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。 解讀： 在個別財務(wù)報表中，由于減資使得成本法改為權(quán)益法，要進行追溯調(diào)整；減少投資導致長期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法的（投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資），應(yīng)以轉(zhuǎn)換時長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)，不需要追溯調(diào)整。 在合并財務(wù)報表中，對于處置損益的計算，原企業(yè)準則沒有進行具體說明，財會201015號文件規(guī)定，處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和，減去按原持股比例計算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計入喪失控制權(quán)當期的投資收益，并要求在會計報表附注中進行披露，并限于2010年1月1日以后的事項，無需進行追溯調(diào)整。 五、在企業(yè)合并中，購買方對于因企業(yè)合并而產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當如何進行會計處理？ 答：在企業(yè)合并中，購買方取得被購買方的可抵扣暫時性差異，在購買日不符合遞延所得稅資產(chǎn)確認條件的，不應(yīng)予以確認。購買日后12個月內(nèi)，如取得新的或進一步的信息表明購買日的相關(guān)情況已經(jīng)存在，預期被購買方在購買日可抵扣暫時性差異帶來的經(jīng)濟利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)當確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時減少商譽，商譽不足沖減的，差額部分確認為當期損益；除上述情況以外，確認與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當計入當期損益。 解讀： 遞延所得稅屬于資產(chǎn)類賬戶，確認遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)以未來期間可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，根據(jù)會計要素確認的謹慎性和確定性原則，企業(yè)合并中取得各項資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間形成的可抵扣暫時性差異，在購買日不符合遞延所得稅資產(chǎn)確認條件的，不應(yīng)予以確認。但是，如果預期能夠帶來經(jīng)濟利益的流入，應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應(yīng)予確認的商譽等，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”，貸記“商譽”，如果商譽不夠沖減，則將差額計入當期損益。 企業(yè)合并對計稅基礎(chǔ)的確認，應(yīng)結(jié)合財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知（財稅200959號）的規(guī)定，正確區(qū)分免稅重組和一般重組，這是正確計算遞延所得稅的前提條件。 六、在合并財務(wù)報表中，子公司少數(shù)股東分擔的當期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的，其余額應(yīng)當如何進行會計處理？ 答：在合并財務(wù)報表中，子公司少數(shù)股東分擔的當期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的，其余額仍應(yīng)當沖減少數(shù)股東權(quán)益。 解讀： 企業(yè)會計準則第33號合并財務(wù)報表第二十一條規(guī)定，子公司少數(shù)股東承擔的虧損超過了少數(shù)股東在該公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額，公司章程或協(xié)議規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔，并且少數(shù)股東有能力予以彌補的，該項余額應(yīng)當沖減少數(shù)股東權(quán)益。公司章程或協(xié)議未規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔的，該項余額應(yīng)當沖減母公司的所有者權(quán)益。該子公司以后期間實現(xiàn)的利潤，在彌補了由母公司所有者權(quán)益所承擔的屬于少數(shù)股東的損失之前，應(yīng)當全部歸屬于母公司的所有者權(quán)益。即子公司超額虧損主要由母公司承擔。 財會201015號文件修訂了以上規(guī)定，即無論公司章程或協(xié)議是否規(guī)定少數(shù)股東承擔超額虧損義務(wù)，都將超額虧損沖減少數(shù)股東權(quán)益。即將超額虧損子公司納入合并報表時，少數(shù)股東權(quán)益項目會出現(xiàn)負數(shù)。 七、企業(yè)集團內(nèi)涉及不同企業(yè)的股份支付交易應(yīng)當如何進行會計處理？ 答：企業(yè)集團（由母公司和其全部子公司構(gòu)成）內(nèi)發(fā)生的股份支付