房地產企業(yè)所得稅稅收政策講解.ppt

國家稅務總局所得稅管理司何道成2010 3 房地產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法 講解 引言 改革開放以來 隨著城市建設綜合開發(fā) 土地有償轉讓和住房商品化等重大政策的實施 我國房地產業(yè)進入了前所未有的高速發(fā)展時期 不僅成為我國國民經濟的支柱產業(yè)之一 同時也是稅收收入的一項重要來源 因此 加強和規(guī)范房地產開發(fā)企業(yè)稅收的征收管理 已十分重要 第一章總則第二章收入的稅務處理第三章成本費用扣除的稅務第四章計稅成本的核算第五章特定事項的稅務第六章附則國家稅務總局所得稅管理司何道成2010 3 房地產開發(fā)企業(yè)所得稅處理辦法 講解 第一章總則 5 一 國稅31號文的出臺背景 房開企業(yè)所得稅征管存在的主要問題 開發(fā)產品缺乏完工標準導致 開發(fā)產品不能及時結轉成本預售收入不能及時轉為實際收入從而導致 房地產開發(fā)企業(yè)不能依法及時申報繳納企業(yè)所得稅 6 一 房開企業(yè)所得稅征管存在的主要問題 多列預提費用 預提了不允許預提的配套工程 設施 建設費 多預提了允許預提的配套設施建設費 已完工的配套設施不及時的進行清算 虛設配套設施并預提相關建造費用 一 房開企業(yè)所得稅征管存在主要問題 混淆成本對象界限 自用房不單獨作為成本對象進行核算 將開發(fā)產品作為固定資產核算或反之 將共同性成本在已完工和未完工成本對象之間隨意進行分配 通過擴大拆遷補償面積 減少可售面積 多結經營成本 7 一 房開企業(yè)所得稅征管存在主要問題 開具假發(fā)票 假票假業(yè)務 真票假業(yè)務 假票真業(yè)務 8 9 一 房開企業(yè)所得稅征管存在的主要問題 采取不正當手段轉移利潤利用不同企業(yè)之間稅負不同 征管方式不同鉆稅收征管理漏洞 比如 通過關聯(lián)關系 核定征收等方式將利潤轉至施工環(huán)節(jié) 原材料供應環(huán)節(jié) 裝修環(huán)節(jié) 銷售環(huán)節(jié) 10 一 房開企業(yè)所得稅征管存在的主要問題 稅收征管難度大稅收制度不完善 導致查出問題沒有處理依據地方政府干預過多 導致不能依法進行稅收處罰 11 一 房開企業(yè)所得稅征管存在的主要問題 針對房地產開發(fā)企業(yè)所得稅征管過程中存在的上述問題 國家稅務總局最近幾年相繼下發(fā)了兩個文件 2003年度下發(fā)了國稅發(fā) 2003 83號文 2006年度 國家稅務總局又對 2003 83號文進行了進一步修訂 完善 下發(fā)了國稅發(fā) 2006 31號文 2009年度 總局將再次下發(fā)新的國稅發(fā) 2009 31號文 12 二 新31號文的執(zhí)行范圍 一 包括內資和外資房地產開發(fā)企業(yè) 二 房地產開發(fā)企業(yè)以外其他企業(yè)從事的房地產開發(fā)經營業(yè)務 13 三 開發(fā)產品的完工標準 竣工證明已報房地產管理部門備案 不考慮工程是否已實際完工或通過驗收合格或在會計上是否辦理決算手續(xù) 開始投入使用 是指開始辦理開發(fā)產品交付手續(xù) 包括入住手續(xù) 或已實際投入使用 取得初始產權證明上述三個只要具備其中的一個條件 就應視為開發(fā)產品已完工 14 四 外資企業(yè)的完工標準 外商投資企業(yè)完工標準 142號文 企業(yè)應以房地產管理部門出具工程項目合格證明之日 首筆房地產使用權交付之日 辦理首筆產權轉讓手續(xù)之日 上述3個時點之較早者為房地產實際銷售的開始之日 15 五 關于房開企業(yè)稅前扣除的管理 開發(fā)企業(yè)在年度申報納稅時 應對涉及報稅務機關審批或備案的稅前扣除項目逐筆逐項進行核實 未按規(guī)定報批或備案以及手續(xù) 資料不全的 要及時補辦有關手續(xù) 資料 16 六 關于房地產開發(fā)企業(yè)核定征收問題 房地產開發(fā)企業(yè)不得事前實行核定征收企業(yè)所得稅 房地產開發(fā)企業(yè)如果出現 稅收征收管理法 第十五條規(guī)定的情形 可以按核定征收方式計算征收以前年度應納稅款 同時還應承擔相應法律責任 17 七 稅收征管法 第十五條 依照法律 行政法規(guī)規(guī)定不設賬簿 依照法律 行政法規(guī)規(guī)定應當設置但未設置賬簿 擅自銷毀賬簿的或者拒不提供納稅資料 雖設置賬簿 但賬目混亂或成本資料 收入憑證 費用憑證殘缺不齊 難以查賬 發(fā)生納稅義務 未按照規(guī)定期限辦理納稅申報 經稅務機關責令限期申報 逾期仍不申報 納稅人申報的計稅依據明顯偏低 又無正當理由 18 第二章收入的稅務處理 19 一 銷售收入范圍 銷售開發(fā)產品取得的全部價款現金現金等價物其他經濟利益 代收款項以出具發(fā)票單位為標準進行判斷 20 以預售方式取得的銷售收入銷售未完工開發(fā)產品 以現房方式取得的銷售收入 二 銷售收入確認原則 房開企業(yè)銷售主要形式 21 三 外稅 老法 對預售收入征稅方式 外稅按預征方式對預售收入征收企業(yè)所得稅外資房地產企業(yè)預售收入 當地主管稅務機關可按預計利潤率或其他合理辦法計算預計應納稅所得額 并按季預征所得稅 待該項房地產產權轉移 銷售收入實現后 再依照稅法有關規(guī)定計算實際應納稅所得額及應納所得稅稅額 按預繳的所得稅額計算應退補稅額 22 四 內稅 新老一致 對預售收入征稅方式 內稅 按實際征收方式對預售收入征收企業(yè)所得稅 預征和實際征收在法律責任上存在本質上的差別 23 一次性全額收款 分期收款 銀行按揭 委托銷售 五 銷售方式的幾種形式 24 手續(xù)費 視同買斷 超基價分成 包銷 六 采取委托銷售方式 25 一 預售方式取得的收入 開發(fā)產品完工前取得的銷售收入 包括定金 內部認購 會費等 即為全部預售收入 二 預計計稅毛利率和毛利額 指尚未扣除期間費用 營業(yè)稅金及附加 土地增值稅的收入 七 未完工開發(fā)產品的稅務處理 26 七 未完工開發(fā)產品的稅務處理 預計計稅毛利率的分兩類 經濟適用房 非經濟適用房 限價房和危房改造經濟適用房 計稅毛利率不得低于3 必須符合建住房 2004 77號文的規(guī)定 27 七 未完工開發(fā)產品的稅務處理 預計計稅毛利率的分類經濟適用房 省會城市 直轄市 計劃單列市城區(qū)和郊區(qū) 不得低于15 地及地級市城區(qū)和郊區(qū) 不得低于10 其他地區(qū) 不得低于5 28 七 未完工開發(fā)產品的稅務處理 關于與 2008 299號文的執(zhí)行口徑協(xié)調問題開發(fā)企業(yè)在預繳當年企業(yè)所得稅時 其計算公式為 預售收入 預計利潤率 利潤總額 稅率 當期應預繳的企業(yè)所得稅額由于上述利潤總額已扣除了期間費用 營業(yè)稅金及附加 土地增值稅等 因此 2008 299號文與 2009 31號文的口徑是一致的 29 七 未完工開發(fā)產品的稅務處理 問題 以預售方式取得的銷售收入是否可以作為廣告費 業(yè)務宣傳費和業(yè)務招待費的計算基數 回答 可以作為基數 30 八 計稅成本結算時點 老31號文規(guī)定為完工之日 但考慮到房地產開發(fā)業(yè)務的特殊性 新31號文將其確定為當年企業(yè)所得稅匯算清繳結束前之任何一日 具體由開發(fā)企業(yè)自行確定 31 九 完工開發(fā)產品的稅務處理 會計上 預售收入應確認為當期實際銷售收入 稅收上 要結轉計稅成本 并計算實際毛利額 進而進行差異調整注意差異調整時點 口徑 方法 32 十 完工開發(fā)產品的稅務管理 開發(fā)企業(yè)要向主管稅務機關報告 開發(fā)產品完工情況 開發(fā)企業(yè)在年度納稅申報時應當出具 稅務鑒定報告 其他相關資料 33 十 完工開發(fā)產品的稅務管理 當開發(fā)企業(yè)不能按規(guī)定結算計稅成本時 主管稅務機關有兩個權利 計稅成本核定權 稅收征管處罰權 34 十一 開發(fā)產品預租收入的確認 預租新建造的開發(fā)產品在尚未完工或辦理房地產初始登記 取得產權證前出租 租金確認時點 自開發(fā)產品交付承租人使用之日起 按租金確認收入的實現 35 十二 開發(fā)產品視同銷售行為稅務處理 一 視同銷售的范圍 二 視同銷售收入的確認方法 36 具體項目 視同銷售確認時點 開發(fā)產品所有權或使用權轉移時 實際取得利益權利時 十二 視同銷售的范圍 37 本企業(yè)近期同類開發(fā)產品銷售價格 參照當地同類開發(fā)產品市場公允價值 按開發(fā)產品的成本利潤率成本利潤率不得低于15 含15 具體比例由主管稅務機關確定 十三 視同銷售收入的確認方法 38 第三章成本費用扣除的稅務處理 39 權責發(fā)生制原則 合理性原則 配比原則 真實性原則 合法性原則 及時性原則 一 成本 費用扣除原則 40 老31號文共例舉14項新31號文共例舉12項 二 成本費用扣除的主要項目 41 已實現可售面積 可售面積單位工程成本 可售面積建設部有關規(guī)定 單位工程成本成本對象的平均計稅成本成本對象總成本 總可售面積 三 已銷開發(fā)產品的計稅成本 42 屬于成本對象完工前發(fā)生的費用 直接成本直接計入 能分清成本對象的間接成本直接計入 不能分清成本對象的間接成本 共同成本按權責發(fā)生的原則配比計入 四 共同性成本的扣除 43 屬于成本對象完工后發(fā)生的費用 2次分攤 第1次 第2次已銷開發(fā)產品 當期扣除已完工成本對象未銷開發(fā)產品 銷售時扣除未完工成本對象 四 共同性成本的扣除 44 五 維修費用 日常零星的維護 保養(yǎng) 修理等費用 零星的標準暫參照國稅發(fā) 2000 84號文第三十一的規(guī)定執(zhí)行 45 六 共用部位 共用設施設備維修基金 已計入銷售收入的維修基金于實際移交時扣除 代收代繳的維修基金和預提的維修基金不得扣除 46 七 會所等配套設施建造費用 按公共配套設施處理非營利性且產權屬于全體業(yè)主無償贈與地方政府 公用事業(yè)單位 按建造固定資產處理 按建造開發(fā)產品處理 47 八 郵電通訊 學校 醫(yī)療設施 出售的 按銷售開發(fā)產品處理 出租的 按固定資產處理 無償贈與國家有關業(yè)務管理部門的 按配套設施進行處理 有償移交國家有關業(yè)務管理部門 取得補償的 直接抵扣建設成本 48 九 售房部 接待處 樣板房建設及裝修 能夠單獨核算成本 按建造固定資產處理 不能單獨核算成本 按建造開發(fā)產品 49 十 保證金 開發(fā)企業(yè)為客戶 購房人 向銀行按揭貸款提供保證金 擔保金 不得從銷售收入中減除 也不得作為費用在當期稅前扣除 應至實際發(fā)生損失時再據實扣除 50 新辦房開企業(yè)未取得銷售收入的 按老31號文規(guī)定可以向以后年度結轉扣除 新31號文不允許扣除 但按老31號文規(guī)定向以后結轉的部分 可以繼續(xù)扣除 十一 廣告費 業(yè)務宣傳費 業(yè)務招待費 51 十二 利息 為建造開發(fā)產品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費用 屬于成本對象完工前發(fā)生的 應配比計入成本對象 屬于成本對象完工后發(fā)生的 可作為財務費用直接扣除 52 十二 利息 向金融機構統(tǒng)一借款后轉借集團內部其他企業(yè) 單位使用的 借入方出具開發(fā)企業(yè)從金融機構取得借款的證明文件 支付的利息準予按稅收有關規(guī)定在稅前扣除 53 十三 土地閑置費 因國家無償收回土地使用權而形成的損失 可作為財產損失由開發(fā)企業(yè)按稅收規(guī)定自行在稅前扣除 54 十四 成本對象報廢和毀損損失 成本對象整體報廢或毀損 其凈損失可作為非正常財產損失按稅收規(guī)定扣除 55 十五 折舊費用 發(fā)企業(yè)將開發(fā)產品轉作固定資產的 可按稅收規(guī)定扣除折舊費用 自用時間必須超過一年以上 未轉作固定資產的 不得扣除折舊費用 第四章計稅成本講解 57 開發(fā)產品計稅成本概念 是指房地產開發(fā)企業(yè)在開發(fā)土地 建造住宅 商業(yè)用房以及其他建筑物 附著物 配套設施等開發(fā)產品時所發(fā)生的按照稅收規(guī)定進行核算與計量的各項耗費 58 開發(fā)企業(yè)的各項耗費按其性質和因果關系可以區(qū)分為 期間費用和開發(fā)產品成本開發(fā)產品會計成本與計稅成本已銷開發(fā)產品與未銷開發(fā)產品計稅成本完工開發(fā)產品與未完工開發(fā)品計稅成本 開發(fā)產品計稅成本分類 59 成本對象是為歸集和分配開發(fā)產品開發(fā) 建造過程中的各項耗費而確定的費用承擔者 計稅成本對象的確定有6個原則 一 可否銷售原則 開發(fā)產品能夠對外經營銷售的 應作為獨立的成本對象進行成本核算 不能對外經營銷售的 應作為配套設施費用攤入其他成本對象 成本對象的確定原則 60 二 定價差異原則 開產品因其預期售價存在較大差異的 應分別作為成本對象進行核算 三 產品差異原則 開發(fā)產品因建筑上存在明顯差異可能導致其建造成本出現較大差異的 要分別作為成本對象進行核算 成本對象的確定原則 61 四 分類歸集原則 對同一開發(fā)地點 開竣工時間相近 結構類型相似群體開發(fā)的項目 可以作為一個成本對象進行核算 五 功能區(qū)分原則 開發(fā)項目某組成部分相對獨立 且具有不同使用功能相時 可以作為一個成本對象進行核算 成本對象的確定原則 62 六 權益區(qū)分原則 開發(fā)項目屬于受托代建的或多方合作開發(fā)的 應結合上述原則分別劃分成本對象進行核算 成本對象的確定原則 63 根據以上計稅成本確定原則 開發(fā)企業(yè)應將土地 房屋 配套設施和代建工程作為4類成本對象分別核算 計稅成本的種類 64 開發(fā)產品計稅成本支出項目有6個 一 土地征用費及拆遷補償費 指為取得土地開發(fā)使用權 或開發(fā)權 而發(fā)生的各項費用 主要包括土地買價或出讓金 大市政配套費 契稅 耕地占用稅 土地使用費 土地閑置費 土地變更用途和超面積補交的地價及相關稅費 拆遷補償支出 安置及動遷支 農作物補償費 危房補償費等 計稅成本項目 65 二 前期工程費 指在取得土地開發(fā)權 或開發(fā)權 之后 項目開發(fā)之前發(fā)生的水文地質勘察 測繪 規(guī)劃 設計 可行性研究 籌建 場地通平等前期費用 計稅成本項目 66 三 建筑安裝工程費 指開發(fā)項目開發(fā)過程中發(fā)生的各項建筑安裝費用 包括開發(fā)企業(yè)以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費和以自營方式發(fā)生的列入開發(fā)項目施工預算范疇內的各項費用 主要包括開發(fā)項目建筑工程費和開發(fā)項目安裝工程費等 計稅成本項目 67 四 基礎設施建設費 指開發(fā)項目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項基礎設施支出 主要包括開發(fā)項目內道路 供水 供電 供氣 排污 排洪 通訊 照明等社區(qū)管網工程費和環(huán)境衛(wèi)生 園林綠化等園林環(huán)境工程費 計稅成本項目 68 五 公共配套設施費 指開發(fā)項目內發(fā)生的 獨立的 非營利性且產權屬于全體業(yè)主的 或無償贈與地方政府 政府公用事業(yè)單位的公共配套設施支出 主要包括居委會 派出所 崗亭 電站 熱力站 水廠 文體場館 兒童樂園 自行車棚等 計稅成本項目 69 六 開發(fā)間接費 指開發(fā)企業(yè)為直接組織和管理開發(fā)項目所發(fā)生的 且不能將其歸屬于某一特定成本對象的成本費用性支出 主要包括管理人員工資 職工福利費 折舊費 修理費 辦公費 水電費 勞動保護費 工程管理費 周轉房攤銷以及項目營銷設施建造費等 計稅成本項目 70 計稅成本核算的一般程序分為5步 一 對當期實際發(fā)生的各項支出 按其性質 經濟用途及發(fā)生的地點 時間區(qū)進行整理 歸類 并將其區(qū)分為應計入開發(fā)產品計稅成本對象的成本和應在當期稅前扣除的期間費用 同時還應對當期尚未發(fā)生但應由當期負擔的預提費用和當期已經發(fā)生但應按受益期分攤的待攤費用 按稅收規(guī)定進行確認 計稅成本核算的一般程序 71 二 對當期應計入開發(fā)產品成本中的各項實際支出 預提費用 待攤費用等合理的劃分為直接成本 間接成本和共同成本 計稅成本核算的一般程序 72 三 對當期已完工成本對象的計稅成本進行結算 并按房地產主管部門核定的可售面積計算其單位工程成本 可售面積單位工程成本 成本對象總成本 總可售面積 計稅成本核算的一般程序 73 四 對當期已實現銷售的可售面積 按其單位工程成本計算出已銷產品開發(fā)產品的計稅成本 并在當期納稅申報時進行扣除 已銷開發(fā)產品的計稅成本 已實現銷售的可售面積 可售面積單位工程成本 計稅成本核算的一般程序 74 五 對前期已完工開發(fā)產品本期應負擔的成本費用按已銷開發(fā)產品和未銷開發(fā)產品進行分配 其中應由已銷開發(fā)產品負擔的部分 在當期納稅申報時進行扣除 計稅成本核算的一般程序 75 開發(fā)企業(yè)發(fā)生的應計入開發(fā)產品成本中的費用其直接成本和能夠分清成本負擔對象的間接成本 直接計入成本對象 共同成本和不能分清負擔對象的間接成本 應按受益的原則和配比的原則分配至各成本對象 具體分配方法有5種 計稅成本項目的結轉方法 76 一 占地面積法指按已動工開發(fā)成本對象占地面積占開發(fā)用地總積面的比例進行分配 計稅成本項目的結轉方法 77 一 占地面積法1 一次性開發(fā)的計算公式按某一成本對象占地面積占全部成本對象占地總積面的比例進行分配 某一成本對象應分配的成本 該成本對象占地面積 全部成本對象占地總面積 應分配的開發(fā)成本 計稅成本項目的結轉方法 78 一 占地面積法2 分期開發(fā)首先按期內全部成本對象占地面積占開發(fā)用地總積面的比例進行分配 然后再按某一成本對象占地面積占期內全部成本對象占地總積面的比例進行分配 計稅成本項目的結轉方法 79 一 占地面積法2 分期開發(fā)的計算公式期內全部成本對象應負擔的成本 期內成本對象占地面積 開發(fā)用地總面積 應分配的開發(fā)成本期內某一成本對象應分配的成本 該成本對象占地面積 期內全部成本對象占地面積 期內全部成本對象應負擔的成本 計稅成本項目的結轉方法 80 一 占地面積法2 分期開發(fā)期內全部成本對象應負擔的占地面積為期內開發(fā)用地占地面積減除應由各期成本對象共同負擔的占地面積 計稅成本項目的結轉方法 81 二 建筑面積法指按已動工開發(fā)成本對象建筑面積占開發(fā)用地總建筑積面的比例進行分配 計稅成本項目的結轉方法 82 二 建筑面積法1 一次性開發(fā)的計算公式按某一成本對象建筑面積占全部成本對象建筑積面的比例進行分配 某一成本對象應分配的成本 該成本對象建筑面積 全部成本對象建筑面積 應分配的開發(fā)成本 計稅成本項目的結轉方法 83 二 建筑面積法2 分期開發(fā)首先按期內全部成本對象建筑面積占開發(fā)用地計劃建筑積面的比例進行分配 然后再按某一成本對象建筑面積占期內全部成本對象建筑積面的比例進行分配 計稅成本項目的結轉方法 84 三 直接成本法指按期內某一成本對象的直接開發(fā)成本占期內全部成本對象直接開發(fā)成本的比例進行分配 該該僅適用于一次性開發(fā)或同一期內的成本分配 計稅成本項目的結轉方法 85 三 直接成本法計算公式 某一成本對象應分配的成本 該成本對象直接開發(fā)成本 期內全部成本對直接開發(fā)成本 應分配的開發(fā)成本 計稅成本項目的結轉方法 86 四 預算造價法指按期內某一成本對象預算造價占期內全部成本對象預算造價的比例進行分配 該該僅適用于一次性開發(fā)或同一期內的成本分配 計稅成本項目的結轉方法 87 四 預算造價法計算公式 某一成本對象應分配的成本 該成本對象預算造價 期內全部成本對預算造價 應分配的開發(fā)成本 計稅成本項目的結轉方法 88 五 預定售價法指按期內某一成本對象預定售價占期內全部成本對象預定售價總額的比例進行分配 該該僅適用于一次性開發(fā)或同一期內的成本分配 計稅成本項目的結轉方法 89 五 預定售價法計算公式 某一成本對象應分配的成本 該成本對象預定造價 期內全部成本對預定售價 應分配的開發(fā)成本 計稅成本項目的結轉方法 90 下列共同性成本項目或不能分清成本對象的間接成本項目必須按以下方法進行分配 一 土地征用及拆遷補償費 或自用土地開發(fā)成本 應按占地面積法進行分配 如果確需采用預定售價法的 應事先和主管稅機關按預約定價的方式進行協(xié)商 計稅成本項目的結轉方法 91 下列共同性成本項目或不能分清成本對象的間接成本項目必須按以下方法進行分配 二 公共配套設施開發(fā)成本 或公共配套設施開發(fā)成本費 按建筑面積法在可售計稅成本對象間進行分配 計稅成本項目的結轉方法 92 下列共同性成本項目或不能分清成本對象的間接成本項目必須按以下方法進行分配 三 其他成本項目的分配法由開發(fā)企業(yè)自行確定 計稅成本項目的結轉方法 93 單獨建造的 應作為獨立的成本對象進行核算 利用地下基礎設施建造的 不進行成本核算 待實際銷售時再作稅務處理 停車位 94 開發(fā)產品完工后 如果因保證質量需要而未全部付款給施工單位 沒能取得全部工程款發(fā)票的 可憑有關合同 協(xié)議在全部工程款的10 以內預提 計入相關成本對象 至保質期滿后再行調整 質量保證金 95 開發(fā)企業(yè)支付給物業(yè)管理公司的費用 如果約定給業(yè)主并?？顚Ｓ玫?可據實稅前扣除 物業(yè)管理費 96 開發(fā)企業(yè)按規(guī)定補償給拆遷戶的 其建筑成本可作為共同性成本進行稅務處理 超過補償標準的 則正常銷售進行處理 回遷房 97 開發(fā)企業(yè)境外支付銷售費 設計費的 按10 稅前扣除 境外支付銷售費 設計費問題 98 第五章特定事項的稅務處理 99 一 合作建造開發(fā)產品的稅務處理 一 定義 二