新舊會計制度比較).docxVIP

2007年1月1日即將實施的新會計準則與舊版內容的不同比較 一、企業(yè)會計準則基本準則 （一） 仍然稱為基本準則，所有企業(yè)均須執(zhí)行，未按照國際慣例使用“財務會計概念框架”（CF）一詞。 （二）明確了會計目標。財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業(yè)財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量等有關的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。從理論上講，我國的會計目標兼具受托責任觀和決策有用觀。但是，我國會計目標顯然將受托責任觀放在第一位，強調會計信息的可靠性，與國際上普遍強調會計信息的相關性有一定差別。 （三） 刪除了會計核算的一般原則，而代之以會計信息的質量要求。會計信息的質量要求包括可靠性、相關性、清晰性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性等八個方面。 （四） 權責發(fā)生制融合在基本假定中，歷史成本體現(xiàn)在會計要素計量部分。 （五） 會計要素定義遵照企業(yè)財務會計報告條例的規(guī)定，但收入與費用的定義部分地引入了資產負債觀，這主要是借鑒了國際會計準則理事會（IASB）編制財務報表的框架的相關條款。 （六） 引入利得和損失兩個概念。同時，對于利得和損失又區(qū)分為直接計入所有者權益的利得和損失、直接計入當期利潤的利得和損失。在理論上，前一種利得和損失實質上尚未實現(xiàn)，后一種利得和損失已經實現(xiàn)。 （七） 首次規(guī)范會計計量屬性。規(guī)定了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值五種計量屬性，而且強調企業(yè)在會計計量時，一般應采用歷史成本。國際會計準則委員會編報財務報表的框架中規(guī)定，財務報表的計量屬性包括歷史成本、現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)價值和現(xiàn)值。 （八） 取消了會計記賬須用中文以及劃分資本性支出與收益性支出的要求。 二、 企業(yè)會計準則第1號存貨 （一） 符合條件的存貨發(fā)生的借款費用可以資本化。這一規(guī)定體現(xiàn)在企業(yè)會計準則第17號借款費用中，即借款費用資本化的范圍擴大到某些存貨項目，也就是那些需要相當長時間才能夠達到可銷售狀態(tài)的存貨（如造船廠的船舶）。因為象大型船舶這樣的存貨，造船廠僅靠自有資金根本完不成，必須借助于銀行借款，而企業(yè)取得的銀行借款又分不清專門借款與非專門借款，原準則規(guī)定只允許專門借款的借款費用資本化的規(guī)定不夠合理。 （二） 取消了后進先出法。一是因為改進后的國際會計準則第2號存貨取消了后進先出法；二是因為后進先出法不能反映存貨流轉的真實情況。 （三） 取消了移動加權平均法。因為移動加權平均法實質上是加權平均法的一種形式，國際會計準則也沒有移動加權平均法。 （四） 明確了低值易耗品和包裝物采用一次轉銷法或者五五攤銷法進行攤銷。 三、 企業(yè)會計準則第2號長期股權投資 （一） 縮小了適用范圍。與原企業(yè)會計準則投資相比，本準則僅規(guī)范長期股權投資的核算，短期投資、長期債權投資由企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量規(guī)范，這一規(guī)范與國際會計準則完全一致。 （二） 對于企業(yè)合并形成的長期股權投資，分別同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，采用不同的方法確定其投資成本，這主要是與企業(yè)會計準則第20號企業(yè)合并相協(xié)調。 （三） 重新規(guī)范了成本法與權益法的適用范圍。成本法適用于投資企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資，權益法適用于投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，上述規(guī)定與國際會計準則完全一致。也就是說，對于納入合并范圍的子公司，母公司應以成本法核算，編制合并財務報表時，應當按照權益法進行調整，即俗稱的“表上權益法”，完全不同于我國原來使用的“賬上權益法”。關于成本法與權益法適用范圍的變化，與相關國際會計準則協(xié)調一致。 （四） 取消了長期股權投資差額。長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。 四、 企業(yè)會計準則第3號投資性房地產 （一） 投資性房地產須單獨列報。企業(yè)持有的土地、房產中專門用于投資而非自用的部分，應按本準則的規(guī)定核算，并在會計報表中單列“投資性房地產”項目。 （二） 規(guī)定投資性房地產的后續(xù)計量可以采用成本模式或公允價值模式，但以成本模式為主導。對投資性房地產采用成本模式進行后續(xù)計量時，與固定資產（或無形資產）類似，應提取折舊（或攤銷）及減值；在有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對投資性房地產采用公允價值模式進行后續(xù)計量，此時不再對該部分投資性房地產進行折舊或攤銷。已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。但是，國際會計準則對投資性房地產的計量以公允價值模式為主。 五、 企業(yè)會計準則第4號固定資產 （一） 首次定義了固定資產的各組成部分。固定資產的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產。 （二） 取消后續(xù)支出的確認原則。固定資產發(fā)生后續(xù)支出的確認原則與固定資產初始確認的原則相同，即該資產包含的經濟利益很可能流入企業(yè)、該資產的成本能夠可靠地計量。也就是說，后續(xù)支出如果進行資本化，必須符合資產確認的條件。 （三） 規(guī)定了未來棄置費用的會計處理。固定資產預計棄置費用等于未來處置固定資產所發(fā)生費用的現(xiàn)值，其應計入固定資產的成本并計提折舊。此類費用對于核電站、海上石油鉆井平臺等大型固定資產尤為重要。企業(yè)確認的棄置費用應計入固定資產成本，同時確認一項負債。 （四） 重新定義預計凈殘值。一是強調預計凈殘值應是現(xiàn)值，而不是終值；二是在企業(yè)準備出售固定資產時，應復核預計凈殘值（通常等于公允價值減去處置費用后的凈額），這一規(guī)定類似于國際財務報告準則第5號持有待售的非流動資產和終止經營的相關規(guī)定。 （五） 明確規(guī)定固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變均屬于會計估計變更。 （六） 將發(fā)生的固定資產后續(xù)支出計入固定資產成本的，應當終止確認被替換部分的賬面價值。 六、 企業(yè)會計準則第5號生物資產 （一）明確了生產特產的分類。生物資產分為消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產。國際會計準則第41號對生物資產并沒有明確的分類要求。 （二） 規(guī)定企業(yè)應采用成本模式計量生物資產。但有確鑿證據表明生物資產的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，應當對生物資產采用公允價值進行計量。而國際會計準則第41號要求全面采用公允價值計量生物資產。 （三） 要求生產性生物資產計提減值準備，而且計提的減值準備不得轉回，但公益性生物資產不得計提減值準備。 七、企業(yè)會計準則第6號無形資產 （一）無形資產的定義發(fā)生了變化。新準則規(guī)定無形資產是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產，把可辨認作為無形資產的基本特征，從而將商譽排除在無形資產準則之外；取消了無形資產必須是“長期資產”的限制，與國際會計準則的無形資產定義相同。 （二）允許外購無形資產借款費用的資本化。購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，無形資產的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照企業(yè)會計準則第17號借款費用應予資本化的以外，應當在信用期間內計入當期損益。 （三）改革研究開發(fā)費用的會計處理。新準則規(guī)定對企業(yè)在研究開發(fā)過程中發(fā)生的費用進行區(qū)別對待：研究過程中發(fā)生的費用應予以費用化；研究達到一定的階段而進入開發(fā)程序后發(fā)生的費用，如果符合相關條件，允許資本化。我國關于研究、開發(fā)費用的會計處理與國際會計準則一致，但美國會計準則規(guī)定所有研究開發(fā)支出均資本化，但這一規(guī)定并沒有完全貫徹到所有準則中去。 （四） 根據無形資產使用壽命是否能夠確定分別采有不同的攤銷方法。使用壽命確定的無形資產，在其使用壽命內進行攤銷；使用壽命不確定的無形資產，不進行攤銷。 （五） 取消了“企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產，應以該無形資產在投資方的賬面價值作為入賬價值”的規(guī)定。 八、企業(yè)會計準則第7號非貨幣性資產交換 1. 非貨幣性資產交換取得的資產，分別采用賬面價值和公允價值計量。交易具有商業(yè)實質且換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠計量的，以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益；否則，應當以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認損益。 2. 交易是否具有商業(yè)實質是判斷非貨幣資產交換公允性的基本標準。判斷一項非貨幣交易是否具有商業(yè)實質，主要考慮兩項因素：一是換入資產與換出資產在產生現(xiàn)金流量時間、金額、風險方面是否發(fā)生變化，以及換入資產與換出資產的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值是否不同，以及其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是否重大；二是交易的雙方是否具有管理關系存在關聯(lián)方關系的情況下，非貨幣交易一般不具有商業(yè)實質。這一規(guī)定與國際會計準則基本一致，與美國最近修訂的第154號準則完全相同。 3. 改變了非貨幣交易損益的處理方式。對于具有商業(yè)實質的非性資產貨幣交易，按換出資產的公允價值來計量換入資產的入賬價值，同時確認資產處置損益和非貨幣交易損益；對于不具有商業(yè)實質的非貨幣交易，按換出資產的賬面價值來計量換入資產的入賬價值，交易的雙方均不確認損益。 九、企業(yè)會計準則第8號資產減值 （一）單列準則規(guī)定資產減值的會計處理。準則主要對固定資產、無形資產、使用成本計量的投資性房地產的減值會計處理進行了規(guī)范。 （二）引入的資產組及資產組組合。資產組是指企業(yè)可以認定的最小資產組合，其產生的現(xiàn)金流入應當基本上獨立于其他資產或者資產組產生的現(xiàn)金流入，這一規(guī)定與定義與國際會計準則一致。資產組組合，是指由若干個資產組組成的最小資產組組合，包括資產組或者資產組組合，以及按合理方法分攤的總部資產部分。資產組在國際會計準則中稱作現(xiàn)金產出單元，而對資產組組合則沒有單獨定義。 （三） 明確資產減值跡象的判斷。只有資產存在減值跡象時，才需要估計其可收回金額，但對因企業(yè)合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，無論是否存在減值跡象，每年都應當進行減值測試。 （四） 詳細規(guī)定了可收回金額的計量。可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。資產賬面價值小于可收回金額時，資產即發(fā)生減值。 （五）明確計提的減值準備不得轉回。主要是為了防止利潤操縱，這也是我國新會計準則體系與國際會計準則的實質性差異之一，但與美國公認會計準則的相關規(guī)定相同。必須注意的是，根據該準則的規(guī)定，不得轉回的減值準備只包括固定資產減值準備、無形資產減值準備和按成本計量的投資性房地產的減值準備；根據企業(yè)會計準則第5號生物資產規(guī)定，消耗性生物資產和生產性生物資產提取的減值準備不得轉回；根據企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量規(guī)定，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，或與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產的減值損失，不得轉回。根據企業(yè)會計準則第2號存貨規(guī)定，存貨跌價準備可以轉回；根據企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量規(guī)定，以攤余成本計量的金融資產減值損失可以轉回，計入當期損益；可供出售權益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉回；對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失確認后發(fā)生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。 （六） 單獨規(guī)定商譽減值。企業(yè)合并所形成的商譽，至少應當在每年年度終了進行減值測試。商譽難以獨立于其他資產為企業(yè)單獨產生現(xiàn)金流量，應當結合與其相關的資產組或者資產組組合進行減值測試。國際會計準則也規(guī)定商譽只能進行減值測試，不得攤銷。 十、企業(yè)會計準則第9號職工薪酬 （一） 規(guī)范了職工薪酬所涵蓋的內容。職工薪酬是企業(yè)付給職工的所有報酬。值得注意的是，新準則規(guī)定非貨幣性福利也屬于職工薪酬的范圍，意味著企業(yè)必須確認職工帶薪休假等類似福利所產生的負債。 （二） 統(tǒng)一了各項社會保險支出的列支渠道。目前，對于醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金等，有些企業(yè)全部計入管理費用，有些企業(yè)根據職工崗位分別計入成本費用。本準則規(guī)定所有的職工薪酬均應根據職工崗位分別計入成本或費用。 （三） 單獨規(guī)定企業(yè)與職工解除勞動關系相關支出的會計處理。對于滿足一定條件的解除勞動關系的相關支出，企業(yè)應確認因解除與職工的勞動關系給予補償而產生的預計負債，同時計入當期費用。 十一、企業(yè)會計準則第10號企業(yè)年金基金 1. 鑒于我國法律法規(guī)的限制，我國企業(yè)年金基金會計只規(guī)定了類似于國際會計準則第26號中的設定提存計劃退休福利的會計處理，這也是我國會計準則與國際會計準則的實質性差別之一。 2. 企業(yè)年金是一個獨立的會計主體，委托人、受托人、賬戶管理人以及投資管理人的資產與賬戶要與企業(yè)年金基金的資產分開管理，分別核算。 3. 企業(yè)年金基金形成的投資按公允價值計量，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。 4. 企業(yè)年金基金的財務報表由資產負債表、凈資產變動表和附注組成。 十二、企業(yè)會計準則第11號股份支付 （一）明確了股份支付會計規(guī)范的范圍。股份支付，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務而授予權益工具或者承擔以權益工具為基礎確定的負債的交易。企業(yè)為獲得商品而發(fā)行股份，不屬于本準則規(guī)范的內容，而國際會計準則所規(guī)范的股份支付包括通過發(fā)行股份而獲得商品的交易。 a) 股份支付均以公允價值計量。以權益結算的股份支付，其公允價值變動計入資 本公積；以現(xiàn)金結算的股份支付，其公允價值計入當期損益。 十三、企業(yè)會計準則第12號債務重組 （一） 重新規(guī)范債務重組的含義，將讓步作為判斷債務重組的基本標準。新準則關于債務重組的定義與2001年修訂后債務重組準則相比變化較大，但與1998年最初發(fā)布的債務重組準則基本一致。 （二）允許確認債務重組損益。債務人應確認債務重組利得，債權人應確認債務重組損失。同時，對于以非貨幣資產進行的債務重組，債務人還要確認資產轉讓損益。 （三）債務重組形成的資產按公允價值計量。 （四）債務人應當確認或有應付金額，但債權人不得確認或有應收金額。 十四、企業(yè)會計準則第13號或有事項 （一）企業(yè)不應當確認或有負債和或有資產，但由或有事項導致的符合條件的現(xiàn)時義務，應確認為預計負債。 （二）預計負債的計量引入了中間值、概率及貨幣時間價值等因素。 （三） 首次明確變成虧損合同的待執(zhí)行合同的會計處理。如果待執(zhí)行合同變成虧損合同，該虧損合同產生的義務滿足預計負債條件的，應當確認為一項負債。例如，企業(yè)原簽訂的合同明確，企業(yè)將向購買方按每單位100元銷售一批商品，但在資產負債表日，該商品的進價已經達到110元，企業(yè)履行該合同必定虧損，企業(yè)應對履行上述合同可能產生的虧損計提預計負債。該規(guī)定與國際會計準則相一致。 （四） 企業(yè)不應當就未來經營虧損確認為預計負債，但可以為符合條件的重組確認預計負債。 十五、企業(yè)會計準則第14號收入 （一）收入定義變化。新準則規(guī)定，收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。該定義引入要素定義的資產負債觀，表明我國會計準則制定部分地轉向了資產負債觀，與國際會計準則逐漸趨同。 （二） 明確銷售商品的合同價或協(xié)議價與公允價值差額的會計處理。合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。這一規(guī)定實質上引入了貨幣時間價值概念，可以有效地劃分商品（或勞務）收入與利息收入。 十六、企業(yè)會計準則第15號建造合同 本準則與原企業(yè)會計準則建造合同差異不大，在此不予贅述。(續(xù)) 十七、企業(yè)會計準則第16號政府補助 （一） 政府補助全面采用收益法進行會計處理。我國原來許多法律法規(guī)規(guī)定，企業(yè)獲得的政府補助應采用資本法進行會計處理，即將政府補助計入資本公積。而國際會計準則第20號政府補助的會計和政府援助的披露規(guī)定，政府補助均采用收益法，即將政府補助均計入收益。本準則與國際會計準則全面趨同，要求采用收益法核算政府補助。 （二） 將政府補助分為與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助。與資產相關的政府補助，應當確認為遞延收益，并在相關資產使用壽命內平均分配，計入當期損益。但是，以名義金額計量的政府補助，直接計入當然損益。與收益相關的政府補助，用于補償企業(yè)以后期間的相關費用或損失的，確認為遞延收益，并在確認相關費用的期間，計入當期損益；用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關費用或損失的，計入當期損益。 （三） 已確認的政府補助需要返還的，應當作為會計估計變更處理。 十八、企業(yè)會計準則第17號借款費用 （一） 擴大了借款費用資本化的資產范圍?！胺腺Y本化條件的資產”，包括需要經過相當長時間才可以達到可使用狀態(tài)或者可銷售狀態(tài)的固定資產、投資性房地產和存貨，從而將存貨納入符合資本化條件的資產。例如，船舶、飛機等制造時間非常長，相關借款費用允許資本化，這一規(guī)定與國際會計準則一致。 （二） 擴大了可以資本化的借款范圍。新準則規(guī)定，可以資本化的借款，不再僅僅局限于專門借款，還可以包括為生產、制造“符合資本化條件的資產”而發(fā)生的一般借款。國際會計準則第23號也允許一般性借入資金借款費用的資本化。 （三） 取消了借款溢折價攤銷的直線法。新準則規(guī)定，借款存在折價或溢價的，應當按照實際利率法確定每一會計期間應攤銷的折價或者溢價金額，調整每期利息金額，不再使用直線法進行攤銷，而國際會計準則對此沒有明確規(guī)定。 十九、企業(yè)會計準則第18號所得稅 （一） 禁止采用應付稅款法，規(guī)定采用資產負債表債務法核算所得稅費用，而不是財政部1994年制定的企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定（財會字1994第025號）規(guī)定的損益表債務法。資產負債表債務法以資產負債表為基礎確認和計量遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。 （二）用暫時性差異取代時間性差異。這是采用資產負債表債務法的結果，也是與國際會計準則第12號趨同的結果。暫時性差異是資產/負債的賬面價值與其計稅基礎的差異，所有的時間性差異均是暫時性差異，但某些暫時性差異并非時間性差異。資產的計稅基礎，是指企業(yè)收回資產賬面價值過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應稅經濟利益中抵扣的金額，即資產的計稅基礎=未來可稅前列支的金額；負債的計稅基礎，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額，即負債的計稅基礎=賬面價值-未來可稅前列支的金額。 （三） 暫時性差異分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。應納稅暫時性差異產生遞延所得稅負債，可抵扣暫時性差異產生遞延所得稅資產。 （四）稅率變化時，要求相應調整遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。 （五） 禁止對對遞延所得稅資產和遞延所得稅負債進行折現(xiàn)。 （六） 要求在資產負債日對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產利益，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。在很可能獲得足夠的應納稅所得額時，減記的金額應當轉回。 二十、企業(yè)會計準則第19號外幣折算 （一）明確了記賬本位幣和境外經營記賬本位的確定方法。記賬本位幣的確定要考慮企業(yè)收入、支出及融資活動的所使用的主要貨幣；境外經營記賬本位幣的確定要考慮經營活動的自主性、企業(yè)交易占境外經營交易的比重、現(xiàn)金流量是否存在限制以及取得的現(xiàn)金流量是否足夠償還可預期的債務。 （二）在資產負債表日，對貨幣性項目和非貨幣性項目按采用的計量模式分別折算。外幣貨幣性項目，采用資產負債表日即期匯率折算，因資產負債表日即期匯率與初始確認時或者前一資產負債表日即期匯率不同而產生的匯兌差額，計入當期損益；以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算。該規(guī)定與企業(yè)會計制度關于期末對外幣賬戶按期末匯率進行折算的要求有所不同，與國際會計準則第21號規(guī)定相比，新準則沒有規(guī)定以公允價值計量的外幣非貨幣性項目的折算方法。 （三）首次規(guī)定 惡性通貨膨脹條件下境外經營外幣報表的折算。企業(yè)在并入處于惡性通貨膨脹經濟中的境外經營的財務報表時，應首先對資產負債表項目運用一般物價指數(shù)予以重述，對利潤表項目運用一般物價指數(shù)變動予以重述，然后再按照最近資產負債表日的即期匯率進行折算。 （四） 明確了處置境外經營時相應外幣折算差額的結轉方法。企業(yè)在處置境外經營時，應當將資產負債表中所有者權益項目下的、與該境外經營相關的外幣財務報表折算差額，自所有者權益項目轉入處置當期損益；部分處置境外經營的，應當按處置的比例計算處置部分的外幣財務報表折算差額，轉入處置當期損益。 二十一、企業(yè)會計準則第20號企業(yè)合并 （一） 明確了企業(yè)合并的定義。企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。企業(yè)合并還包括業(yè)務合并（如聯(lián)想集團購買IBM的PC電腦業(yè)務）。 （二） 規(guī)定了企業(yè)合并的兩種類型及其相應的合并會計處理方法。根據參與合并的企業(yè)合并前后是否受同一方或相同多方的最終控制，把企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。 1同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方控制且該控制并非暫時性的（判斷是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，要運用實質重于形式的原則），應按權益結合法進行會計處理，即按賬面價值核算所取得的長期股權投資。合并方取得的凈資產賬面價值與支付的合并對價賬面價值(或發(fā)行股份面值總額)的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。美國公認會計原則及國際會計準則均禁止使用權益結合法，由于我國的企業(yè)合并大多涉及同一控制下的國有企業(yè)合并，加之我國市場發(fā)不完善，此類合并所支付的對價一般不夠公允，按權益結合法進行會計處理容易抑制企業(yè)對利潤的操縱。 2非同一控制下的企業(yè)合并指參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或多方最終控制的情況下進行的合并，屬于非關聯(lián)企業(yè)之間所進行的合并，對此要求采用購買法進行會計處理，按公允價值進行核算，相關規(guī)定與國際會計準則一致。 （三） 對于形成母子關系的企業(yè)合并，要求編制購買日的合并財務報表。同一控制下的企業(yè)合并形成母子關系的，在購買日須編制合并資產負債表、合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表，被購買企業(yè)的可辨認資產和負債均以賬面價值計量，被購買企業(yè)的自合并期初實現(xiàn)的利潤及現(xiàn)金流量均應納入合并；非同一控制下的企業(yè)合并形成母子關系的，在購買日只編制合并資產負債表，被購買企業(yè)的可辨認資產和負債均以公允價值計量。 二十二、企業(yè)會計準則第21號租賃 （一） 取消了承租人未確認融資費用的直線攤銷法和年數(shù)總和法，要求承租人分攤未確認融資費用時，采用實際利率法。 （二） 取消了出租人未實現(xiàn)融資收益分攤的直線法和年數(shù)總和法，要求出租人采用實際利率法計算確認當期的融資收入，將未實現(xiàn)融資收益在租賃期內各個期間進行分配。 二十三、企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量 （一） 明確金融資產和金融負債的分類。金融資產分為四類：一是以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產（包括交易性金融資產、指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產），二是持有至到期投資，三是貸款和應收款項，四是可供出售金融資產；金融負債分為兩類：一是以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債（包括交易性金融負債、指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債）， 論新舊會計準則的差異2006年2月15號，我國財政部發(fā)布了新會計準則體系，共頒布了39項會計準則和48項審計準則,這在很大程度上改變財務報表數(shù)據,從而使上市公司的利潤在短期內發(fā)生較大變化，因此,研究新舊會計準則的不同,無論對企業(yè)還是對投資者都具有很強的現(xiàn)實意義。一、新舊會計準則的變化差異筆者認為, 新舊會計準則的不同主要體現(xiàn)在以下幾個方面： (一)、新舊會計準則中，會計核算基本原則與計量屬性的比較 在會計基本原則和會計要素的計量方面,新基本準則出現(xiàn)較大變化。新基本準則中的會計基本原則,繼續(xù)保留了重要性原則、謹慎性原則、實質重于形式原則等,也強調了可比性、一致性、明晰性等原則。但權責發(fā)生制和歷史成本不再作為會計核算的基本原則。由于公允價值的應用,計量成為此次準則修改中的一大亮點。財政部為此多次與國際會計準則理事會討論相關問題。由于公允價值有一定的局限性，故在我國的運用比較謹慎。而美國會計準則和國際財務報告準則基于會計信息的相關性的考慮則比較側重公允價值的應用?？紤]到中國市場發(fā)展的現(xiàn)狀,此次準則體系中主要在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業(yè)合并、債務重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價值?？傮w上說,新會計準則體系對公允價值的運用比較謹慎。 (二)、新舊會計準則中，存貨成本管理辦法的比較：存貨管理辦法發(fā)生變革新存貨準則下,取消了“后進先出”法,一律使用“先進先出”法記賬,這對生產周期較長的公司將產生一定影響。原先采用“后進先出”法、存貨較多、周轉率較低的公司,采用新的存貨記賬方法后, 其毛利率和利潤將出現(xiàn)不正常的波動。例如,采用“后進先出”法的家電上市公司,在顯像管價格不斷下跌過程中,一旦變革為“先進先出”法,后果將是成本大幅上升,毛利率快速下滑,當期利潤下降。 核算存貨加工成本時，舊準則列舉了可選用的制造費用分配的方法、聯(lián)產品加工成本可選用的分配方法，并規(guī)定了主副產品加工成本的分配方法，新準則則僅提出“企業(yè)應當根據制造費用的性質，合理地選擇制造費用分配方法”。 (三) 新舊會計準則中投資分類方法的比較：舊準則的投資分為短期投資和長期投資，新準則把投資分為:交易性證券投資、持有到期投資、權益性投資三種。其中交易性證券投資類似于原先的短期證券投資。期末按交易所市價計價(視為公允價值)。公允價值的變動計人當期損益，而不再采用現(xiàn)行的成本與市價孰低法。持有到期投資即原先的長期債券投資，期限、面值、利率均固定，且持有期限較長，主要為債券。此類投資以歷史成本計量，但如發(fā)生減值，則需計提減值準備。權益性投資即長期股權投資，其成本法、權益法核算基本維持與舊準則相同。 (四) 新舊會計準則中資產減值準備方法的比較：資產減值準備計提發(fā)生變革針對借減值準備的計提和轉回操縱利潤的問題,新準則明確了若干項資產減值跡象，以及可收回金額為協(xié)議銷售價格減去處置成本后的凈額或者預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者中的較高者。針對利用減值準備計提和轉回操縱利潤的問題，新資產減值準則明確規(guī)定，計提的減值準備不得轉回，這也是新會計準則與國際財務報告準則的實質性差異之一。 (五) 新舊會計準則中企業(yè)合并報表會計處理方法的比較：1.合并報表基本理論的變革：與合并會計報表暫行規(guī)定相比,新的合并財務報表準則所依據的基本合并理論已發(fā)生變化,從側重母公司理論轉為側重實體理論。合并報表范圍的確定更關注實質性控制,母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍,而不一定考慮股權比例。所有者權益為負數(shù)的子公司,只要是持續(xù)經營的,也應納入合并范圍。這一變革,對上市公司合并報表利潤將產生較大影響。 2.企業(yè)合并會計處理方法的變革：目前中國的企業(yè)合并大部分是同一控制下的企業(yè)合并, 這不一定是合并方和被合并方雙方完全出于自愿的交易行為,合并對價也不是雙方討價還價的結果,不代表公允價值,因此以賬面價值作為會計處理的基礎,以避免利潤操縱。非同一控制下的企業(yè)合并(包括吸收合并和新設合并)可以有雙方的討價還價,是雙方自愿交易的結果,因此有雙方認可的公允價值,并可確認購買商譽。 (六)、新舊會計準則中債務重組方法的變革。新債務重組準則改變了“一刀切”的規(guī)定,將原先因債權人讓步而導致債務人豁免或者少償還的負債計入資本公積的做法,改為將債務重組收益計入營業(yè)外收入,對于實物抵債業(yè)務,引進公允價值作為計量屬性。按新規(guī)定,一些無力清償債務的公司,一旦獲得債務全部或者部分豁免,其收益將直接反映在當期利潤表中, 可能極大地提升其每股收益水平。因此,那些負債金額較高又有可能獲得債務豁免的公司,值得投資者關注。 (七)、新會計準則改進了每股收益的披露：借款費用資本化范圍擴大。在2001年證監(jiān)會發(fā)布的第9號編新借款費用準則中擴大了借款費報規(guī)則凈資產收益率和每股收益用可以資本化的資產范圍。新準則規(guī)的計算及披露已不能滿足要求。新定，允許為生產大型機器設備、船舶準則為解決可轉債、期權性質的認等生產周期較長的資產借人款項所股權證等問題。借鑒IAS33的規(guī)定，發(fā)生的利息資本化，計人存貨價值，要求計算基本EPS和稀釋EPS，且而不再直接計人損益，也就是可資本這里的稀釋EPS概念不同于證監(jiān)會化的資產不再限于使用專門借款購9號編報規(guī)則中的攤薄EPS，計算方建的固定資產。并且，如果相關資產法更加科學化。同時，在利潤表的后的購建或生產占用了專項借款之外面直接披露EPS數(shù)值。的一般借款的，被占用的一般借款的 (八) 新會計準則中金融工具發(fā)生變革：關于金融工具的4項具體會計準則主要適用于金融企業(yè),這些準則對金融企業(yè)的影響廣泛而深刻,上市或擬上市的金融機構則首當其沖。例如,準則規(guī)定衍生金融工具一律以公允價值計量,并從表外移到表內反映。這就要求上市銀行和證券公司善用衍生工具這把雙刃劍,因為表內化將對企業(yè)利用衍生金融工具進行風險管理的行為產生重大影響,企業(yè)不但要考慮現(xiàn)金流等經濟因素, 還要考慮衍生金融工具對報表的影響,以避免給報表帶來過大的波動。 (九) 新會計準則中費用資本化發(fā)生變革1.開發(fā)費用準予資本化。新企業(yè)會計準則第6號?無形資產將企業(yè)的研究與開發(fā)費用區(qū)別對待,允許開發(fā)費用資本化,將大幅增加科技及創(chuàng)新類企業(yè)的利潤。新準則將無形資產的開發(fā)分為兩個階段:研究階段和開發(fā)階段。研究階段是指為獲取新的科學或技術知識并理解它們而進行獨創(chuàng)性的有計劃調查;開發(fā)階段是指在進行商業(yè)性生產或使用前, 將研究成本或其他知識應用于某項計劃或設計, 以生產出或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。準則規(guī)定, 研究階段的支出應當計入當期損益, 即費用化; 而開發(fā)階段的支出,如果滿足一定的條件, 可進行資本化處理, 計入無形資產。 2. 新會計準則中借款費用資本化范圍擴大。在新借款費用準則中,擴大了借款費用可以資本化的資產范圍。準則規(guī)定借款費用如果可直接歸屬于符合資本化條件的資產, 其購建或者生產,應當予以資本化;需要經過相當長時間購建或者生產活動才能達到可使用或者可銷售狀態(tài)的資產, 可以作為符合資本化條件的資產,這包括固定資產和需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到可使用或可銷售狀態(tài)的存貨、投資性房地產等。并且,如果相關資產的購建或生產占用了專項借款之外的一般借款的, 被占用的一般借款的利息費用也允許資本化。 (十)新舊會計準則中所得稅處理方法發(fā)生變革。所得稅準則是本次企業(yè)會計準則體系中修訂的一項重要內容。本準則沒有按照原企業(yè)所得稅會計處理暫行規(guī)定那樣,將稅前會計利潤與納稅所得之間的差異分為永久性差異和時間性差異,而是直接借鑒國際會計準則第12號?所得稅,采用暫時性差異的概念,據此計算遞延所得稅資產或遞延所得稅負債, 由此確認的所得稅費用包括了當期所得稅費用和遞延所得稅費用。然后根據利潤總額扣除所得稅費用,得出稅后利潤即凈利潤。二、針對新舊會計準則比較的思索： （一）、首先，公允價值計量屬性的大量引用是一把“雙刃劍”，有利有弊。一方面，可以使得資產的價值更吻合其實際的市場價值，更好地反映經濟事實，提高會計信息的決策有用性;另一方面，公允價值本身存在著不確定性，第三方很難判斷企業(yè)所采用的公允價值實質上是否真正“公允”。同時，多種計量屬性并存也使得企業(yè)計價靈活，選擇空間增大，從而必須防止可能進行盈余管理。 （二）、新準則有些定義雖然明確，需要會計人員好好理解和學習。如新無形資產準則把“研究”、“開發(fā)”定義得盡可能確切、完整，符合國際會計準則的相關界定。但對于本身并不精通科學技術的會計人員來說，要正確地區(qū)分研究階段的支出和開發(fā)階段的支出，其難度是顯而易見的。故在實踐中對同一種情況，不同的會計人員會產生不同的職業(yè)判斷。答案補充 (三) 、新會計準則更加強化了會計的功能 我們知道,會計的基本功能是為投資者、債權人及社會公眾提供決策有用的會計信息。但會計的功能決不僅限于此。它要和國家其他政策相配合,體現(xiàn)對特定產業(yè)的政策扶持。以新的無形資產準則為例, 它就和國家中長期科學和技術發(fā)展規(guī)劃綱要相配套,體現(xiàn)了國家對科技及創(chuàng)新類企業(yè)的政策扶持。規(guī)范綱要中提到, 國家將鼓勵企業(yè)增加研究開發(fā)投入, 增強技術創(chuàng)新能力,積極鼓勵和支持企業(yè)開發(fā)新產品、新工藝、新技術,加大企業(yè)研究開發(fā)投入的稅前扣除等激勵政策的力度。而開發(fā)費用的資本化無疑會提升科技及創(chuàng)新類企業(yè)的業(yè)績,減輕經營者在開發(fā)階段的利潤指標壓力, 從而提高他們在研發(fā)投入上的熱情。 ( 三) 、企業(yè)要采取積極措施, 從容面對新準則帶來的挑戰(zhàn) 首先, 企業(yè)的財務主管有必要閱讀一下已經發(fā)布的新會計準則征求意見稿。這樣,可以先行了解新準則將會帶來哪些變化; 企業(yè)現(xiàn)有的會計系統(tǒng)所能提供的信息是否可以滿足這些新要求。 其次, 由于新準則數(shù)量倍增,而且所要求的會計處理方法越來越復雜, 順利實行的關鍵是擁有足夠且勝任的財務人員。答案補充 財務主管須了解企業(yè)現(xiàn)有的財務人員具有什么樣的專業(yè)資格,還需要哪些培訓以迅速提升能力和補充知識。企業(yè)可能要增加一定數(shù)量的會計人員。 第三,財務報表作為企業(yè)業(yè)務表現(xiàn)最主要的一份“成績單”。新準則實行之后將對財務狀況以及經營業(yè)績產生什么影響,CFO乃至財務董事都有必要了如指掌。第四, 由于企業(yè)財務核算都已在不同程度使用了電腦系統(tǒng),新的會計數(shù)據的采集、處理可能帶來的軟件和硬件的升級要求也不得不納入考慮范圍。 三、結語會計準則的變化體現(xiàn)了我國會計準則與國際會計準則的趨同會計準則趨同,準則嚴格界定了資產、負債、收入、費用等會計要素定義,明確規(guī)定了有關會計要素的確認條件, 突出強調了資產負債表項目的真實性和可靠性; 同時, 既堅持歷史成本原則,又引入了公允價值。這些制度安排, 有利于進一步夯實企業(yè)資產質量, 充分揭示財務風險, 正確衡量經營業(yè)績,為實現(xiàn)向投資者、債權人和社會公眾提供決策有用的會計信息鑄牢了基礎,在關鍵環(huán)節(jié)和根本實質上實現(xiàn)了與國際規(guī)則趨同，這也是經濟全球化的客觀要求，因此在學習新準則的同時，會計人員應對本企業(yè)的業(yè)務事項詳細了解，以能更好地運用好新準則。新舊會計準則與企業(yè)會計制度的比較2006年2月15日，財政部發(fā)布了1項企業(yè)基本會計準則和38項企業(yè)具體會計準則，這標志著適應我國市場經濟發(fā)展要求，與國際慣例趨同的企業(yè)會計準則體系正式建立。企業(yè)會計準則體系，自2007年1月1日起在上市公司施行；力爭在不長時間內，在所有大中型企業(yè)執(zhí)行。之前施行的企業(yè)會計準則是在1992年制定的，當時的企業(yè)會計準則主要是為了適應中國經濟由計劃經濟模式向市場經濟模式的轉變。2001年我國正式簽署協(xié)議加入世貿組織后，對會計改革又提出了新的挑戰(zhàn)，并且隨著中國市場經濟的進行，這套企業(yè)會計準則漸漸不能適應新形勢的需要了。因此，近兩年中國對已有的企業(yè)會計準則進行了修改和完善，建立起一套新的企業(yè)會計準則體系。財政部部長金人慶說，與原有的準則相比，新準則體系的最大特點是它實現(xiàn)了與國際相關準則的趨同，有利于進一步提高中國的對外開放水平。2000年12月29日財政部出臺了企業(yè)會計制度，2001年先在股份公司執(zhí)行，2002年在所有外商投資企業(yè)執(zhí)行，同時鼓勵國有企業(yè)執(zhí)行，到2005年底之前，國資委監(jiān)管的所有中央企業(yè)全面執(zhí)行會計制度。除此之外，還有針對銀行，保險公司，證券公司，投資公司和基金公司的業(yè)務金融企業(yè)會計制度，同時，為了規(guī)范小企業(yè)會計行為又發(fā)布執(zhí)行了小企業(yè)會計制度。這樣，我國的會計制度體系從原來的13個行業(yè)會計制度轉成現(xiàn)在的企業(yè)會計制度，金融企業(yè)會計制度，小企業(yè)會計制度三個制度，基本涵蓋了全國各類企業(yè)。目前我國采納國際慣例制定會計準則，形成準則與制度并存的格局。會計制度與會計準則都是由財政部根據會計法予以制定，都屬于同一層次的法規(guī)，具有同等的法律效力。兩者的基本目的也是一致的，即對企業(yè)會計核算進行規(guī)范。會計制度與會計準則的基本內容應該是一致的，這樣才不致造成執(zhí)行過程中對兩者的無所適從。但從新企業(yè)會計制度與會計準則的比較中發(fā)現(xiàn)，新會計準則與企業(yè)會計制度在基本內容上顯然仍然有其不一致之處?，F(xiàn)在，將2006年的企業(yè)會計準則（以下簡稱新準則）與1992年的企業(yè)會計準則（以下簡稱舊準則）以及2000年企業(yè)會計制度（以下簡稱會計制度）中基本假設，會計原則，會計要素作比較，對于更好的理解和應用企業(yè)會計準則和企業(yè)會計制度具有更好的指導作用。一、會計假設的新舊準則與制度的比較舊準則有會計主體，持續(xù)經營，會計分期和貨幣計量四個假設。新準則的規(guī)定增加了權責發(fā)生制假設。會計制度仍然規(guī)定為四個假設。（一）會計主體比較舊準則規(guī)定會計核算應當以企業(yè)發(fā)生的各項經濟業(yè)務為對象，記錄和反映企業(yè)本身的各項生產經營活動。新準則規(guī)定企業(yè)應當對其本身發(fā)生的交易或者事項進行會計確認，計量和報告。會計制度的規(guī)定與舊準則相同。（二）持續(xù)經營假設舊準則規(guī)定會計核算應當以企業(yè)持續(xù)，正常的生產經營活動為前提。新準則規(guī)定企業(yè)會計確認，計量和報告應當以持續(xù)經營為前提。會計制度的規(guī)定與舊準則相同。（三）會計分期假設舊準則規(guī)定會計核算應當劃分會計期間，分期結算賬目和編制會計報表。會計期間分為年度，季度和月份。年度，季度和月份的起訖日期采用公歷日期。新準則規(guī)定企業(yè)應當劃分會計期間，分期結算賬目和編制財務會計報告。會計期間分為年度和中期。中期是指短于一個完整的會計年度的報告期間。會計制度的規(guī)定概念與新準則相同，但將會計期間分為年度，半年度，季度和月度。年度，半年度，季度和月度均按公歷起訖日期確定。半年度，季度和月度均稱為會計中期。所稱的期末和定期，是指月末，季末，半年末和年末。（四）貨幣計量假設舊準則規(guī)定會計核算以人民幣為記賬本位幣。業(yè)務收支以外幣為主的企業(yè)，也可以選定某種外幣作為記賬本位幣，但編制的會計報表應當折算為人民幣反映。境外企業(yè)向國內有關部門編報會計報表，應當折算為人民幣反映。新準則僅僅規(guī)定企業(yè)會計應當以貨幣計量。對記賬本位幣未作規(guī)定。會計制度的規(guī)定與舊準則相同，并且規(guī)定在境外設立的中國企業(yè)向國內報送的財務會計報告，應當折算為人民幣。二、會計原則的新舊準則與會計制度比較舊準則規(guī)定有十二項一般原則，即7個會計信息質量特征（真實性，相關性，可比性，一致性，及時性，重要性，明晰性）和5個計量和確認原則（實際成本，配比，權責發(fā)生制，劃分收益性支出與資本性支出，謹慎性）。新準則為了與財務報告的目標相協(xié)調，將會計原則改為會計信息質量要求與目標相協(xié)調，命名為“會計信息質量要求”，對原基本原則分別作了補充和完善，更加強調會計信息的相關性，將2001年1月1日實行的企業(yè)會計制度中“經濟實質重于法律形式”的原則納入基本準則；同時突出相關性，弱化可靠性原則。包括：可靠性，相關性，可理解性，可比性和一致性，實質重于形式，重要性，謹慎性，及時性。會計制度規(guī)定企業(yè)在會計核算時，應當遵循十三項基本原則，在舊準則的基礎上增加了實質重于形式原則。（一）維持不變并加以修改補充的會計原則1、可靠性舊準則規(guī)定：會計核算應當以實際發(fā)生的經濟業(yè)務為依據，如實反映財務狀況和經營成果，即真實性，又稱客觀性。新準則規(guī)定：企業(yè)應當以實際發(fā)生的交易或者事項為依據進行會計確認，計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠，內容完整。由此可以稱為可靠性。會計制度規(guī)定：在舊準則的內容上增加了現(xiàn)金流量的反映。2、相關性舊準則規(guī)定：會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，滿足有關各方了解企業(yè)財務狀況和經營成果的需要，滿足企業(yè)加強內部經營管理的需要。新準則規(guī)定：企業(yè)提供的會計信息應當與財務會計報告使用者的經濟決策需要相關，有助于財務會計報告使用者對企業(yè)過去，現(xiàn)在或者未來的情況做出評價或者預測。這一原則規(guī)定也是財務報告的目標，作為相關性強調了財務會計報告使用者的需要。會計制度規(guī)定：企業(yè)提供的會計信息應當能夠反映企業(yè)的財務狀況，經營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會計信息使用者的需要。 3、可比性和一致性舊準則規(guī)定：會計核算應當按照規(guī)定的會計處理方法進行，會計指標應當口徑一致，相互可比。會計處理方法前后各期應當一致，不得隨意變更。如確有必要變更，應當將變更的情況，變更的原因及其對企業(yè)財務狀況和經營成果的影響，在財務報告中說明。新準則規(guī)定：企業(yè)提供的會計信息應當具有可比性。同一企業(yè)不同時期發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項，應當采用一致的會計政策，不得隨意變更。確需變更的，應當在附注中說明。不同企業(yè)發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項，應當采用規(guī)定的會計政策，確保會計信息口徑一致，相互可比。將會計處理方法改為會計政策，這比會計處理方法的口徑更寬，并且強調了同一企業(yè)不同時期和不同企業(yè)同一時期會計政策的選擇應當保持一致，會計制度規(guī)定：與舊準則規(guī)定相同，強調為如有必要變更，應當將變更的內容和理由，變更的累積影響數(shù)，以及累積影響數(shù)不能合理確定的理由等，在會計報表附注中予以說明。4、及時性舊準則規(guī)定：會計核算應當及時進行。新準則規(guī)定：企業(yè)對于已經發(fā)生的交易或者事項，應當及時進行會計確認，計量和報告，不得提前或者延后。會計制度規(guī)定：企業(yè)的會計核算應當及時進行，不得提前或延后。5、明晰性舊準則規(guī)定：會計記錄和會計報表應當清晰明了，便于理