第五章債務重組.ppt

第五章債務重組,主要內(nèi)容,（1）掌握債務重組的概念；（2）掌握各種重組業(yè)務債權人的會計處理；（3）掌握各種重組業(yè)務債務人的會計處理；,第一節(jié)債務重組的定義和重組方式,一、債務重組的定義債務重組，是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。,【例題1多選題】2009年3月31日，甲公司應收乙公司的一筆貸款500萬元到期，由于乙公司發(fā)生財務困難，該筆貸款預計短期內(nèi)無法收回。該公司已為該項債權計提壞賬準備100萬元。當日，甲公司就該債權與乙公司進行協(xié)商。下列協(xié)商方案中，屬于甲公司債務重組的有（）。A減免100萬元債務，其余部分立即以現(xiàn)金償還B減免50萬元債務，其余部分延期兩年償還C以公允價值為500萬元的固定資產(chǎn)償還D以現(xiàn)金100萬元和公允價值為400萬元的無形資產(chǎn)償還E.以公允價值為200萬元的庫存商品償還【答案】ABE,二、債務重組的方式,（一）以資產(chǎn)清償債務（二）將債務轉為資本將應付可轉換公司債券轉為資本的，則屬于正常情況下的債務轉為資本，不能作為本章所指債務重組。（三）修改其他債務條件（四）以上三種方式的組合,【例題2單選題】甲公司欠乙公司600萬元貨款，到期日為2008年10月30日。甲公司因財務困難，經(jīng)協(xié)商于2008年11月15日與乙公司簽訂債務重組協(xié)議，協(xié)議規(guī)定甲公司以價值550萬元的商品抵償欠乙公司上述全部債務。2008年11月20日，乙公司收到該商品并驗收入庫，2008年11月22日辦理了有關債務解除手續(xù)。該債務重組的重組日為（）。A.2008年10月30日B.2008年11月15日C.2008年11月20日D.2008年11月22日【答案】D【解析】對即期債務重組，以債務解除手續(xù)日期為債務重組日。,第二節(jié)債務重組的會計處理,一、債務重組會計處理的一般原則原則：以公允價值為基礎計算債務重組損益，計入營業(yè)外收支。1、立即清償債務的情況（第1、2種情況）：方法：比較重組債務的帳面價值與清償債務的所付出的代價。例如：甲企業(yè)原欠乙公司貨款100萬元，現(xiàn)在甲企業(yè)用一批商品抵債，商品成本60萬元，計稅價格70萬元，增值稅稅率17%.2、將來清償債務的（第3種情況）方法：比較重組債務的帳面價值與重組后債務的公允價值（現(xiàn)值）,二、以現(xiàn)金清償債務1、債務人：債務人應將重組債務的賬面價值與支付的現(xiàn)金之間的差額，確認為營業(yè)外收入。例1：甲公司欠乙公司貨款100萬元，因甲公司資金緊張，雙方協(xié)商用銀行存款60萬元清償債務。乙公司對該項應收帳款計提了30萬元的壞帳準備。借：應付帳款100貸：銀行存款60營業(yè)外收入40,2、債權人：以低于債務賬面價值的現(xiàn)金清償某項債務的，債權人應將重組債權的賬面價值與收到的現(xiàn)金之間的差額，確認為當期損失（營業(yè)外支出）。借方差額記入“營業(yè)外支出”科目，貸方差額記入“資產(chǎn)減值損失”科目。借：銀行存款60壞帳準備30營業(yè)外支出10貸：應收帳款100如果乙企業(yè)對該筆應收帳款計提了50萬元的壞帳準備呢？,注：債權人收到債務人清償債務的現(xiàn)金金額大于該項應收賬款賬面價值的，應按實際收到的現(xiàn)金金額，借記“銀行存款”等科目，按重組債權已計提的壞賬準備，借記“壞賬準備”科目，按重組債權的賬面余額，貸記本科目，按其差額，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。借：銀行存款60壞帳準備50貸：應收帳款100資產(chǎn)減值損失10,歸納：1.債務人：將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額作為重組損益計入營業(yè)外收入。2.債權人：將重組債權的賬面余額與收到現(xiàn)金之間的差額在沖減減值準備以后分析：（1）如果為借方差額確認為債務重組損失計入營業(yè)外支出；（2）如果為貸方差額說明壞賬準備計提過多，應抵減當期資產(chǎn)減值損失；（3）如果收到現(xiàn)金大于賬面余額，不屬于債務重組，應按照金融資產(chǎn)中止確認處理。,2關于債務重組準則中以現(xiàn)金清償債務的，下列說法中正確的有（）。A債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益B若債權人未對應收債權計提減值準備，債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益C若債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益D若債權人已對債權計提減值準備的，債權人實際收到的款項小于應收債權賬面價值的差額，計入當期損益E若債權人已對債權計提減值準備的，債權人實際收到的款項大于應收債權賬面價值的差額，計入資本公積【答案】ABCD,三、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務1、債務人：（1）重組債務賬面價值與轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值(加增值稅)之差確認為債務重組利得計入營業(yè)外收入；（2）轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之差計入當期損益（營業(yè)收入和成本、營業(yè)外收入或支出、投資損益）；（3）轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)過程中發(fā)生的相關稅費（如營業(yè)稅、固定資產(chǎn)清理費用、評估費等，不含增值稅）屬于轉讓資產(chǎn)損益。,非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應當分別下列情況進行處理：（1）非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應當視同銷售處理。按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確認銷售商品收入，同時結轉相應的成本。（2）非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。（3）非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權投資的，其公允價值和賬面價值的差額計入投資損益。,2、債權人：（1）對受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬；（2）將重組債權的賬面余額與受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值（加增值稅）之間的差額在沖減減值準備以后作出分析：如果為借方差額確認為債務重組損失計入營業(yè)外支出；如果為貸方差額說明壞賬準備計提過多，應抵減當期資產(chǎn)減值損失。,【例題】甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17。甲公司與乙公司就其所欠乙公司購貨款450萬元進行債務重組。根據(jù)協(xié)議，甲公司以其產(chǎn)品抵償債務；甲公司交付產(chǎn)品后雙方的債權債務結清。甲公司已將用于抵債的產(chǎn)品發(fā)出，并開出增值稅專用發(fā)票。甲公司用于抵債產(chǎn)品的賬面余額為300萬元，已計提的存貨跌價準備為30萬元，公允價值(計稅價格)為350萬元。甲公司對該債務重組應確認的債務重組利得為()。（2007年考題）A405萬元B100萬元C1205萬元D180萬元【答案】A,【例題2】2006年2月10日，深廣公司銷售一批材料給紅星公司，同時收到紅星公司簽發(fā)并承兌的一張面值100000元、年利率7、6個月期、到期還本付息的票據(jù)。當年8月10日，紅星公司發(fā)生財務困難，無法兌現(xiàn)票據(jù)，經(jīng)雙方協(xié)議，深廣公司同意紅星公司用一臺設備抵償該應收票據(jù)。這臺設備的歷史成本為120000元，累計折舊為30000元，清理費用等1000元，計提的減值準備為9000元，公允價值為90000元。深廣公司未對債權計提壞賬準備。假定不考慮其他相關稅費。紅星公司應確認的債務重組利得和資產(chǎn)轉讓損益分別為（）元。A12500，8000B8000，10000C9000，8000D13500，8000【答案】D,【例題3】甲公司應收乙公司貨款600萬元，經(jīng)磋商，雙方同意按500萬元結清該筆貨款。甲公司已經(jīng)為該筆應收賬款計提了120萬元的壞賬準備，在債務重組日，該事項對甲公司和乙公司的影響分別為（）。A.甲公司資產(chǎn)減值損失減少20萬元，乙公司營業(yè)外收入增加100萬元B.甲公司營業(yè)外支出增加100萬元，乙公司資本公積增加100萬元C.甲公司營業(yè)外支出增加100萬元，乙公司營業(yè)外收入增加100萬元D.甲公司營業(yè)外支出100萬元，乙公司營業(yè)外收入增加20萬元【答案】A,【例題2】2007年1月1日，甲公司銷售一批產(chǎn)品給丙公司，含稅價為150萬元。2007年7月10日，丙公司發(fā)生財務困難，無法按合同規(guī)定償還債務，經(jīng)雙方協(xié)議，甲公司同意丙公司用產(chǎn)品抵償該應收賬款。該產(chǎn)品市價為100萬元，增值稅稅率為17%，產(chǎn)品成本為80萬元。甲公司為債權計提了壞賬準備30萬元。假定不考慮其他稅費。,（1）丙公司會計處理如下：借：應付賬款150貸：主營業(yè)務收入100應交稅費應交增值稅（銷項稅額）17營業(yè)外收入33借：主營業(yè)務成本80貸：庫存商品80,（2）甲公司的會計處理如下：借：庫存商品100應交稅費應交增值稅（進項稅額）17壞賬準備30營業(yè)外支出3貸：應收賬款150【例152】【例153】【例154】,注意：（1）如果涉及多項非現(xiàn)金資產(chǎn)，債權人應按各項非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值為比例分配確定各項非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值。（2）如果同時取得補價，應從非現(xiàn)金資產(chǎn)的入帳價值中扣除；（3）如果取得投資，其中包含的已宣告但尚未領取的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息，單獨計入“應收股利”或“應收利息”，不計入投資成本。（4）如果取得存貨和生產(chǎn)用設備，入帳價值不包括可以抵扣的增值稅進項稅額。,五、以債務轉為資本清償債務的會計處理1、債務人：（1）將債權人放棄債權而享有股份面值總額確認為股本（或者實收資本）；（2）股份的公允價值總額與股本（或者實收資本）之間差額確認為資本公積；（3）重組債務賬面價值與股份公允價值總額之間的差額確認為債務重組利得計入營業(yè)外收入。借：應付賬款等貸：股本或實收資本營業(yè)外收入借或貸：資本公積資（股）本溢價,2、債權人：（1）將享有股份公允價值確認為對債務人的投資；（2）重組債權賬面余額與股份公允價值之間的差額沖減減值準備后作出分析：如果差額有余額計入營業(yè)外支出（債務重組損失）；如果減值準備有余額要轉回并抵減當期資產(chǎn)減值損失；（3）轉為投資時相關稅費根據(jù)確認的投資性質(zhì)，分別按照長期股權投資和各類金融資產(chǎn)的相關規(guī)定執(zhí)行。,借：長期股權投資營業(yè)外支出壞賬準備貸：應收賬款等資產(chǎn)減值損失（可能有）【例155】,【例題4計算分析題】甲公司應收乙公司賬款的賬面余額為260元，由于乙公司無法償付應付賬款，經(jīng)雙方協(xié)商同意，乙公司以增發(fā)其普通股償還債務，假設普通股每股面值為1元，市價3元，乙公司以80萬股抵償該項債務，甲公司已經(jīng)對該應收賬款提取壞賬準備10萬元。甲公司將債權轉為股權后作為可供出售金融資產(chǎn)核算，雙方各支付給有關證券機構相關稅費1萬元，根據(jù)上述資料，要求計算以下內(nèi)容：（1）乙公司債務重組利得和乙公司計入資本公積的金額；（2）甲公司債務重組損失和甲公司的可供出售金融資產(chǎn)初始成本。,（1）乙企業(yè)重組利得=260-380=20（萬元），乙企業(yè)計入資本公積的金額=（3-1）80-1=159（萬元）（2）甲企業(yè)債務重組損失=（260-10）-380=10（萬元），甲企業(yè)的初始投資成本=380+1=241（萬元）（3）會計處理乙企業(yè)：借：應付賬款260貸：股本80資本公積159營業(yè)外收入債務重組利得20銀行存款1,甲企業(yè)：借：可供出售金融資產(chǎn)241壞賬準備10營業(yè)外支出債務重組損失10貸：應收賬款260銀行存款1若甲企業(yè)將持有乙股票確認為“交易性金融資產(chǎn)”，其成本為240萬元，支付的1萬元費用計入當期損益。,六、修改其他債務條件的會計處理,1、債務人：（1）將修改其他債務條件后債務的公允價值（注意現(xiàn)值的概念）作為重組后債務的入賬價值；（2）涉及或有應付金額且符合預計負債確認條件的，將該或有應付金額確認為預計負債；（3）重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值和預計負債之和的差額，作為債務重組利得計入營業(yè)外收入。,2、債權人：（1）將修改其他債務條件后債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值；（2）重組債權賬面余額并考慮減值準備后與重組后債權賬面價值之間的差額計入當期損益；（3）不得將或有應收金額計入重組后債權的賬面價值。,例3：甲企業(yè)2001年1月1日向銀行借入3年期借款100萬元，年利率10%。2003年12月，甲企業(yè)資金緊張，與銀行協(xié)商同意（1）免除3年利息30萬元；（2）將期限延長2年；（3）將利率下調(diào)為8%。,債務重組日重組債務帳面價值=100+100*10%*3=130（萬元）重組后債務公允價值=100（萬元）債務重組收益=130-100=30（萬元）借：長期借款130貸：長期借款債務重組100營業(yè)外收入30借：貸款債務重組100營業(yè)外支出30貸：貸款130,接例4：如果合同規(guī)定，甲企業(yè)在2004年取得了利潤，后面2年應按10%計算利息。1、債務人：應將或有支出確認為預計負債。借：長期借款130貸：長期借款債務重組100預計負債4營業(yè)外收入26如果2004年沒有利潤：借：預計負債4貸：營業(yè)外收入4,【例題5計算分析題】2007年6月30日，甲企業(yè)從某銀行取得年利率10%(不計復利)、三年期的貸款100萬元，延期付款期間繼續(xù)計息并支付罰息2，因甲企業(yè)財務困難，于2010年12月31日進行債務重組，銀行同意延長到期日至2013年12月31日，年利率降至7%，免除積欠利息36萬元，本金減至80萬元，利息按年支付并考慮復利，但附有一條件：債務重組后，如甲企業(yè)2011年扭虧，自2012年起利率回復至10%，若無盈利，仍維持7%的利率。甲企業(yè)認為重組后很有可能實現(xiàn)盈利。要求：計算甲企業(yè)債務重組利得，寫出會計處理。,重組債務賬面價值=100（1+10%3+12%0.5）=136（萬元）債務重組日確認預計負債=（803%）/1.032+（803%）/1.033=4.46（萬元）甲企業(yè)債務重組利得=重組債務的賬面價值-（重組后債務的入賬價值+預計負債）=136-（80+4.46）=51.54（萬元）借：長期借款136貸：長期借款債務重組80預計負債4.46營業(yè)外收入債務重組利得51.54,【例題4】關于債務重組準則中修改其他債務條件的，下列說法中錯誤的有（）。A債務重組以修改其他債務條件進行的，債權人應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權的賬面價值之間的差額，計入當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。B修改后的債務條款中涉及或有應收金額的，債權人應當確認或有應收金額，將其計入重組后債權的賬面價值C修改其他債務條件的，債務人應當將修改其他債務條件后債務的公允價值作為重組后債務的入賬價值。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值之間的差額，計入當期損益D或有應付金額一定計入將來應付金額中E債務人只要確認或有應付金額，債權人就應確認或有應收金額【答案】BDE,【例題6單選題】以修改其他債務條件進行債務重組的，如果債務重組協(xié)議中附有或有應付金額的，該或有應付金額最終沒有發(fā)生的，應（）。A.沖減已確認的預計負債，同時確認營業(yè)外收入B.沖減營業(yè)外支出C.沖減財務費用D.沖減銷售費用【答案】A,2、債權人：或有資產(chǎn)不確認，實際發(fā)生時直接計入當期損益（利息收入或沖減財務費用）?！纠?56】七、混合重組方式的會計處理（一）債務人的會計處理：付出所有代價的公允價值與債務賬面價值的差額確認為“營業(yè)外收入”。（二）債權人的會計處理：取得非現(xiàn)金資產(chǎn)（含股權投資和重組后的債權）按公允價值計量，與重組債權賬面價值的差額計入“營業(yè)外支出”。,【例題5】甲股份有限公司(本題下稱“甲公司”)為上市公司，207年至208年發(fā)生的相關交易或事項如下：(1)207年7月30日，甲公司就應收A公司賬款6000萬元與A公司簽訂債務重組合同。合同規(guī)定：A公司以其擁有的一棟在建寫字樓及一項長期股權投資償付該項債務；A公司在建寫字樓和長期股權投資所有權轉移至甲公司后，雙方債權債務結清。,207年8月10日，A公司將在建寫字樓和長期股權投資所有權轉移至甲公司。同日，甲公司該重組債權已計提的壞賬準備為800萬元；A公司該在建寫字樓的賬面余額為1800萬元，未計提減值準備，公允價值為2200萬元；A公司該長期股權投資的賬面余額為2600萬元，已計提的減值準備為200萬元，公允價值為2300萬元。甲公司將取得的股權投資作為長期股權投資，采用成本法核算。(2)甲公司取得在建寫字樓后，委托某建造承包商繼續(xù)建造。至208年1月1日累計新發(fā)生工程支出800萬元。208年1月1日，該寫字樓達到預定可使用狀態(tài)并辦理完畢資產(chǎn)結轉手續(xù)。,對于該寫字樓，甲公司與B公司于207年11月11日簽訂租賃合同，將該寫字樓整體出租給B公司。合同規(guī)定：租賃期自208年1月1日開始，租期為5年；年租金為240萬元，每年年底支付。甲公司預計該寫字樓的使用年限為30年，預計凈殘值為零。208年12月31日，甲公司收到租金240萬元。同日，該寫字樓的公允價值為3200萬元。(3)208年12月20日，甲公司與C公司簽訂長期股權投資轉讓合同。根據(jù)轉讓合同，甲公司將債務重組取得的長期股權投資轉讓給C公司，并向C公司支付補價200萬元，取得C公司一項土地使用權。,12月31日，甲公司以銀行存款向C公司支付200萬元補價；雙方辦理完畢相關資產(chǎn)的產(chǎn)權轉讓手續(xù)。同日，甲公司長期股權投資的賬面價值為2300萬元，公允價值為2000萬元；C公司土地使用權的公允價值為2200萬元。甲公司將取得的土地使用權作為無形資產(chǎn)核算。(4)其他資料如下：假定甲公司投資性房地產(chǎn)均采用公允價值模式進行后續(xù)計量。假定不考慮相關稅費