匯算清繳時應(yīng)關(guān)注彌補虧損的操作細(xì)節(jié)

1、匯算清繳時應(yīng)關(guān)注彌補虧損的 操作細(xì)節(jié)匯算清繳時應(yīng)關(guān)注彌補虧損的操作細(xì)節(jié)彌補虧損是企業(yè)所得稅匯繳的一項重要工作，因政策性強，細(xì) 節(jié)要求多，往往給企業(yè)匯繳造成困難。企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予用以后年度的所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長 不得超過5年。筆者現(xiàn)歸納虧損彌補相關(guān)政策的操作細(xì)節(jié)，提醒納稅人注意。企業(yè)籌辦期間虧損年度的確定國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通 知（國稅函201079號）明確，企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開 始計算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進(jìn)行籌辦活動期間發(fā) 生籌辦費用支出，不得計算為當(dāng)期的虧損，應(yīng)按國家稅務(wù)總局關(guān)于 企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項

2、銜接問題的通知（國稅函200998號，以 下簡稱國稅函200998號）第九條規(guī)定執(zhí)行，即開（劄辦費沒有明確 列為長期待攤費用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照稅法有關(guān)長期待攤費用的處理規(guī)定處理 （不低于3年），但一 經(jīng)選定，不得改變。例如，某企業(yè)籌建期開辦費為1 000萬元，籌建期歷時3年，2011 年開始生產(chǎn)經(jīng)營取得收入，如果 20092010年的開辦費都作為當(dāng)年 的虧損處理，意味著虧損彌補期少了 3年。而按國稅函200998號 規(guī)定，2011年作為開辦費扣除，有效延長了虧損彌補期限。如果2011 年仍沒有足夠所得彌補虧損，可選擇作長期待攤費用，遞延3年扣除。核定征收改為查

3、賬征收方式的彌補虧損納稅人由查賬征收方式改為核定征收方式， 再改為查賬征收方式的，其以前年度已確認(rèn)未彌補的虧損可從再改為查賬征收方式的年度 起彌補，但彌補虧損期限以發(fā)生虧損年度的下一年開始計算，5年內(nèi)不論盈虧或者改變征收方式，均連續(xù)計算彌補年限。例如，某企業(yè)2009年為查賬征收所得稅企業(yè)，累計未彌補虧損150萬元，其中：2007年虧損20萬元，2008年虧損30萬元，2009 年虧損100萬元。2010年采取核定征收，前期虧損不允許在 2010年 度稅前彌補。其2011年又轉(zhuǎn)為查賬征收，實現(xiàn)利潤 50萬元，2011 年可彌補以前年度虧損50萬元。假設(shè)2012年實現(xiàn)利潤50萬元，仍 可彌補以前年

4、度虧損50萬元。減征免征所得項目與應(yīng)稅項目的盈虧不得互抵國家稅務(wù)總局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的 通知（國稅函2010148號）明確，對企業(yè)取得的免稅收入、減計收 入以及減征、免征所得額項目，不得彌補當(dāng)期及以前年度應(yīng)稅項目虧 損；當(dāng)期形成虧損的減征、免征所得額項目，也不得彌補當(dāng)期和以后 納稅年度應(yīng)稅項目所得抵補。例如，某企業(yè)2011年應(yīng)稅項目所得100萬元，當(dāng)年取得符合免 稅條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益50萬元，發(fā)生符合免稅條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓損失為 300萬元。該公司2011年發(fā)生的 技術(shù)轉(zhuǎn)讓損失300萬元，不能用投資收益50萬元進(jìn)行彌補，只能用 以后年度免稅收入

5、、減計收入以及減征、免征所得額來彌補；也不能用應(yīng)稅項目所得 100萬兀來彌補，2011年應(yīng)納企業(yè)所得稅=100X 25%=25萬元。另外，除另有規(guī)定（企業(yè)合并、分立適用特殊性稅務(wù)處 理時虧損的繼承彌補）外，境內(nèi)企業(yè)之間、境內(nèi)與境外企業(yè)之間、境 外企業(yè)之間的盈虧不得互抵。但同一國家分支機構(gòu)之間的盈虧允許互 抵。企業(yè)在匯總繳納企業(yè)所得稅時，境內(nèi)分支機構(gòu)之間的盈虧允許互 抵，境外同一國家（地區(qū)）分支機構(gòu)之間的盈虧允許互抵，境外不同國 家（地區(qū)）分支機構(gòu)之間的盈虧也不得互抵。資產(chǎn)損失追補確認(rèn)出現(xiàn)虧損的彌補國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法（國 家稅務(wù)總局公告2011年第25號）規(guī)定，企

6、業(yè)因以前年度實際資產(chǎn)損 失未在稅前扣除而多繳的企業(yè)所得稅稅款， 可在追補確認(rèn)年度企業(yè)所 得稅應(yīng)納稅款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度遞延抵扣。企業(yè) 實際資產(chǎn)損失發(fā)生年度扣除追補確認(rèn)的損失后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)先調(diào)整資產(chǎn)損失發(fā)生年度的虧損額，再按彌補虧損的原則，計算以后年度多 繳的企業(yè)所得稅稅款，并按前款辦法進(jìn)行稅務(wù)處理。例如，某企業(yè)2010年度發(fā)生資產(chǎn)損失100萬元，當(dāng)年未能扣除。 2010、2011年度匯算清繳納稅調(diào)整后所得分別為 80、60萬元，2010 年應(yīng)納稅額=80X 25%=20萬元），2011年應(yīng)納稅額=60X 25%=15萬 元）。2012年3月，企業(yè)向稅務(wù)機關(guān)申請追補扣除該資產(chǎn)損

7、失。為此，2010年度納稅調(diào)整后所得=80-100=-20（萬元），無須納稅;2011年度 應(yīng)納稅額=（60-20） X 25%=10萬元）。則該企業(yè)2010、2011年分別多 繳企業(yè)所得稅20萬元、5萬元。查增應(yīng)納稅所得額可彌補以前年度虧損國家稅務(wù)總局關(guān)于查增應(yīng)納稅所得額彌補以前年度虧損處理問 題的公告（國家稅務(wù)總局公告2010年第20號）規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)對企 業(yè)以前年度納稅情況進(jìn)行檢查時調(diào)增的應(yīng)納稅所得額， 凡企業(yè)以前年 度發(fā)生虧損、且該虧損屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定允許彌補的，應(yīng)允許調(diào) 增的應(yīng)納稅所得額彌補該虧損。彌補該虧損后仍有余額的，按照企業(yè) 所得稅法規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。例如，某企業(yè)經(jīng)稅

8、務(wù)機關(guān)檢查后需調(diào)增 2011年應(yīng)納稅所得額100 萬元，該企業(yè)以前年度存在虧損。假設(shè)企業(yè) 2010年度自行申報應(yīng)納 稅所得額50萬，彌補以前年度虧損50萬元，累計結(jié)轉(zhuǎn)可在以后年度 彌補的虧損額50萬元。則調(diào)增的所得額100萬元可用于彌補以前年 度虧損50萬元，盈余的50萬元應(yīng)按適用稅率補繳企業(yè)所得稅。被投資企業(yè)的經(jīng)營虧損不得在投資方彌補國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告（國家稅務(wù)總局公告2011年第34號）第五條第二款規(guī)定，被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營 虧損，由被投資企業(yè)按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)彌補；投資企業(yè)不得調(diào)整減低其投資 成本，也不得將其確認(rèn)為投資損失。例如，某公司投資另一企業(yè)，持 有其30%殳權(quán)，該公

9、司采取權(quán)益法做賬。該公司 2011年虧損1 500 萬元，在會計上調(diào)減了 450萬元會計利潤。權(quán)益法確認(rèn)的投資收益在 稅法上不做收入處理，對應(yīng)的被投資企業(yè)的虧損也不允許在企業(yè)所得 稅前扣除。因此，該企業(yè) 450萬元應(yīng)做納稅調(diào)增處理。清算所得不得彌補企業(yè)以前年度虧損財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干 問題的通知(財稅200960號)規(guī)定，企業(yè)清算中應(yīng)依法彌補虧損， 確定清算所得，企業(yè)應(yīng)將整個清算期作為一個獨立的納稅年度計算清 算所得。例如，某企業(yè)2011年7月停止生產(chǎn)經(jīng)營，并辦理注銷登記。注 銷前企業(yè)按規(guī)定辦理了 2011年度企業(yè)所得稅匯繳，申報2011年度納 稅調(diào)整后所得為-300萬元。2006 -2010年度納稅調(diào)整后所得分別為 -2