電子商務(wù)稅收理念與制度探析總結(jié)

1、電子商務(wù)稅收理念與制度探析總結(jié)1. 電子商務(wù)與傳統(tǒng)商務(wù)模式的財(cái)務(wù)靜態(tài)分析在商品經(jīng)濟(jì)條件下電子商務(wù)與傳統(tǒng)商務(wù)所提供的商品和勞務(wù)的共性表現(xiàn)為： (1) 兩者所提供的商品和勞務(wù)都是價(jià)值與使用價(jià)值的統(tǒng)一體換言之電子商務(wù)所提供的商品與勞務(wù)最終都要反映其價(jià)值與價(jià)格形成賣方的收益 (2) 兩者所提供的商品和勞務(wù)的價(jià)格一般都包括成本與利潤兩部分構(gòu)成從個(gè)性來分析： (1) 兩者所提供的商品的形式有所不同在傳統(tǒng)商務(wù)模式下可提供有形商品、無形商品（如專利權(quán)等特許權(quán)）、勞務(wù)；而在電子商務(wù)模式下除了可提供有形商品、 無形商品、勞務(wù)之外還可提供數(shù)子化產(chǎn)品如在網(wǎng)上出售與購買（下載）軟件等 (2) 兩者所提供的商品的成本有所

2、不同與傳統(tǒng)商務(wù)相比一方面電子商務(wù)能夠通過 “更快捷、更方便、更價(jià)廉”的運(yùn)作降低商品的成本；另一方面電子商務(wù)所提供的商品除了具有正常的生產(chǎn)成本外它的交易成本還應(yīng)該包括商家所有應(yīng)用于其中的軟硬件配置、 網(wǎng)上支付、信息安全、物流配送、售后服務(wù)以及商品在生產(chǎn)和流通過程中所需的費(fèi)用總和其中技術(shù)成本、安全成本等是其特殊成本 (3) 交易活動(dòng)的場所不同傳統(tǒng)商務(wù)的交易活動(dòng)場所是有形市場的有形空間； 而電子商務(wù)的交易場所卻是虛擬市場的廣闊空間2. 電子商務(wù)與傳統(tǒng)商務(wù)模式的財(cái)務(wù)動(dòng)態(tài)分析從動(dòng)態(tài)來看傳統(tǒng)的商務(wù)交易模式一般表現(xiàn)為物流 （商品與勞務(wù)）與資金流而電子商務(wù)運(yùn)動(dòng)與傳統(tǒng)商務(wù)運(yùn)動(dòng)的本質(zhì)區(qū)別在于它除了具有物流與資金流

3、之外還延伸出了信息流尤其是在電子商務(wù)在線服務(wù)的形式下信息流是數(shù)字化產(chǎn)品的載體綜上所述數(shù)字化產(chǎn)品的交易是電子商務(wù)中的顯著代表它既具有一般商品共有的價(jià)值形態(tài)屬性（成本構(gòu)成有其特殊性）；又具有非物化（無形化、信息化）的使用價(jià)值形態(tài)特征稅收理念的發(fā)展演化分析什么是稅收理念筆者認(rèn)為稅收理念應(yīng)該包括兩層含義：一是對(duì)征稅客體而言征稅權(quán)主體 （政府）應(yīng)該采用什么稅種形式課征的問題；二是對(duì)相關(guān)的征稅而言征稅權(quán)主體之間各自應(yīng)該按什么原則進(jìn)行課征的問題1. 稅種理念的演化分析隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展變化稅收制度經(jīng)歷了古老的直接稅制、間接稅制以及近代直接稅制三個(gè)發(fā)展階段(1) 古老的直接稅制在古代社會(huì)生產(chǎn)力的發(fā)展比較遲緩農(nóng)

4、業(yè)是最主要的生產(chǎn)部門古代經(jīng)濟(jì)的這種客觀經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)決定了以農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的收獲物為直接課征對(duì)象的直接稅必然成為各奴隸制和封建制國家的一個(gè)最基本的稅類我國的貢、 助、徹和田賦亞洲其他國家的土地稅歐洲各國的什一稅都屬于這一類對(duì)農(nóng)業(yè)收獲物課征的直接稅(2) 間接稅制隨著人類社會(huì)從封建社會(huì)進(jìn)入到資本主義社會(huì)資本主義私有制下的商品經(jīng)濟(jì)徹底摧毀了封建土地私有制下的農(nóng)業(yè)自然經(jīng)濟(jì)社會(huì)財(cái)富表現(xiàn)為龐大的商品堆積于是以商品流轉(zhuǎn)額為征稅對(duì)象的間接稅便代替了以農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的收獲物為征稅對(duì)象的古老直接稅而成為自由競爭時(shí)期各新興資本主義國家的主要稅類(3) 近代直接稅制隨著資本主義經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展所得稅應(yīng)運(yùn)而生而且伴隨著壟斷資本主義

5、的生產(chǎn)國際化與跨國公司的發(fā)展到20世紀(jì)初所得稅已在世界大多數(shù)國家中得到普遍推行并在一些主要資本主義國家中代替間接稅而成為主要的稅類經(jīng)過稅收制度的發(fā)展演化各國最終形成了由流轉(zhuǎn)稅、所得稅和財(cái)產(chǎn)稅共同構(gòu)成的稅制結(jié)構(gòu)如果按照稅種是否與所征收的目的物直接相聯(lián)系為標(biāo)準(zhǔn)我們可以把對(duì)各種征稅對(duì)象進(jìn)行征收的不同稅種區(qū)分為對(duì)物稅與對(duì)人稅兩大類附圖對(duì)物稅包括以流轉(zhuǎn)中的具體商品為征稅對(duì)象的流轉(zhuǎn)稅以及以具體存在的某項(xiàng)財(cái)產(chǎn)（如某一幢房屋、某一塊土地）為征稅對(duì)象的個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅這兩大稅類具體而言流轉(zhuǎn)稅類主要有銷售稅、 增值稅以及消費(fèi)稅等；個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅類主要有土地稅、 房產(chǎn)稅和車船稅等這些稅種的征稅對(duì)象是與具體征收的目的物直接相聯(lián)

6、系的故稱為對(duì)物稅至于對(duì)人稅它包括以收益或所得為征稅對(duì)象的所得稅以及以一般財(cái)產(chǎn)價(jià)值為征稅對(duì)象的一般財(cái)產(chǎn)稅具體而言所得稅類主要有個(gè)人所得稅、公司所得稅、社會(huì)保險(xiǎn)稅；一般財(cái)產(chǎn)稅類主要有財(cái)富稅、資本稅、繼承稅和贈(zèng)與稅等這些稅種的征稅對(duì)象即納稅人的所得或一般財(cái)產(chǎn)價(jià)值它們都是抽象的并不與某個(gè)具體的物直接相聯(lián)系而是與這些所得或一般財(cái)產(chǎn)價(jià)值的所有人直接相聯(lián)系故稱為對(duì)人稅2. 征稅原則分析隨著世界經(jīng)濟(jì)的全球化稅收也趨于國際化繼而產(chǎn)生了相關(guān)國家之間應(yīng)該如何實(shí)施稅收管轄權(quán)的問題由此形成了以下征稅原則與國際慣例為了消除國際重復(fù)征稅依據(jù)國際慣例：一般按照消費(fèi)地原則實(shí)施對(duì)跨國商品的征稅即出口國退免稅進(jìn)口國征稅；一般按照地

7、域管轄權(quán)優(yōu)先的原則實(shí)施對(duì)跨國所得和一般財(cái)產(chǎn)價(jià)值的征稅即先由收入來源國對(duì)非居民來源于本國的所得和一般財(cái)產(chǎn)價(jià)值的征稅然后再由居住國實(shí)施居民管轄權(quán)征稅3. 結(jié)論通過以上的分析我們可以得出以下結(jié)論： (1) 經(jīng)濟(jì)發(fā)展決定稅種發(fā)展稅制的發(fā)展演變?yōu)槲覀兘沂玖诉@樣一條規(guī)律： 經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)變化稅基變化稅種變化經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)稅基稅種農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)土地的農(nóng)作物土地稅商品經(jīng)濟(jì)商品流轉(zhuǎn)額流轉(zhuǎn)稅壟斷資本主義經(jīng)濟(jì)所得額所得稅信息經(jīng)濟(jì)信息流由稅制發(fā)展規(guī)律可以推知在信息經(jīng)濟(jì)的基礎(chǔ)上必然產(chǎn)生與新稅基信息流相適應(yīng)的新稅種這是稅制適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然趨勢(shì)(2) 對(duì)人稅與對(duì)物稅的征稅聯(lián)結(jié)點(diǎn)不同筆者認(rèn)為征稅聯(lián)結(jié)點(diǎn)是指征稅權(quán)轉(zhuǎn)化為稅款的中介點(diǎn)它包含兩個(gè)層

8、次：一是比較抽象的概念征稅對(duì)象如對(duì)物稅與對(duì)人稅； 二是比較具體的概念征稅依據(jù)如從價(jià)稅與從量稅對(duì)人稅與對(duì)物稅的征稅聯(lián)結(jié)點(diǎn)如下表所示：稅種征稅對(duì)象征稅依據(jù)對(duì)物稅流轉(zhuǎn)稅流轉(zhuǎn)額從價(jià)或從量計(jì)征個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅個(gè)別財(cái)產(chǎn)從價(jià)或從量計(jì)征對(duì)人稅所得稅所得額從價(jià)計(jì)征一般財(cái)產(chǎn)稅一般財(cái)產(chǎn)價(jià)值從價(jià)計(jì)征從對(duì)物稅來分析由于它是以具體的物為征稅對(duì)象因而其征稅對(duì)象與計(jì)稅依據(jù)有可能出現(xiàn)兩種情況： 1) 兩者一致按實(shí)物數(shù)量計(jì)稅如對(duì)酒按噸計(jì)征消費(fèi)稅； 2) 兩者不一致按物體的價(jià)格計(jì)稅如對(duì)煙按銷售收入計(jì)征總之對(duì)物稅具有選擇從量計(jì)征方式的條件再從對(duì)人稅來分析由于它是以抽象的所得或一般財(cái)產(chǎn)價(jià)值為征稅對(duì)象因而在所得稅和一般財(cái)產(chǎn)稅的計(jì)征中：1) 必

9、須將“所得”這種抽象的無形的、流動(dòng)的范疇“擬人化”與“顯現(xiàn)化”由此派生出了所得稅特有的征稅聯(lián)結(jié)點(diǎn)“人”；2) 必須將無形的所得“價(jià)值化”才能計(jì)算征稅總之對(duì)人稅不具有選擇從量計(jì)征方式的條件而只能選擇從價(jià)計(jì)征方式通過對(duì)物稅與對(duì)人稅征稅聯(lián)結(jié)點(diǎn)的分析我們可以推論：電子商務(wù)中數(shù)字化產(chǎn)品的征稅對(duì)象信息流與對(duì)人稅的征稅對(duì)象性質(zhì)非常相近也具有無形化流動(dòng)化的特征因此對(duì)人稅獨(dú)特的征稅聯(lián)結(jié)要素“人”與“從價(jià)計(jì)征”是構(gòu)建電子商務(wù)稅制的關(guān)鍵所在電子商務(wù)稅制框架的創(chuàng)新思考（一）對(duì)國際電子商務(wù)稅制框架的探討伴隨著電子商務(wù)的發(fā)展電子商務(wù)稅制框架就成為國際社會(huì)關(guān)注的焦點(diǎn)問題由此形成了開征新稅（比特稅）維持舊稅（經(jīng)合組織）、免稅

10、（美國）三種典型方案我們將著重對(duì)前二種方案加以評(píng)價(jià)1.比特稅 (BitTax)方案比特稅是 1994 年加拿大稅收專家阿瑟 科德爾在一篇論文中提出的后由荷蘭的盧索爾特提出具體內(nèi)容并于1997 年 4 月向歐盟提交的一份報(bào)告中建議開征此稅比特稅的具體內(nèi)容是以網(wǎng)絡(luò)傳輸信息的單位 Bit 為征稅對(duì)象對(duì)全球計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)中信息傳輸?shù)拿恳粩?shù)字信息單位征稅該稅也適用于增值的數(shù)據(jù)交易如何看待比特稅應(yīng)該說比特稅既具有合理性又具有矛盾性從合理性來看它是以電子商務(wù)的稅基信息流為征稅對(duì)象因而它在理論上最符合電子商務(wù)的運(yùn)行特征而且它也具有征管簡便易行的可操作性從矛盾性來看信息流與資金流的非統(tǒng)一性將使該稅面臨兩個(gè)矛盾： (

11、1) 商業(yè)信息流與非商業(yè)信息流同時(shí)負(fù)稅的矛盾由于比特稅是對(duì)英特網(wǎng)上的所有信息流量均要征稅因而必然造成商業(yè)信息流與非商業(yè)信息流（如網(wǎng)上提供一些免稅服務(wù)）同時(shí)負(fù)稅的矛盾(2) 信息流量與稅負(fù)成正比變化的矛盾由于比特稅是以信息流量為計(jì)稅依據(jù)因而信息流量就與稅負(fù)成同方向變化關(guān)系：信息流量越大稅負(fù)越高； 信息流量越小稅負(fù)越小但是信息流量并不完全與商品價(jià)值量成正比關(guān)系例如軟件 A 技術(shù)含量高售價(jià)高而信息流量小稅負(fù)小；軟件 B 技術(shù)含量低售價(jià)低而信息流量大稅負(fù)大因此在比特稅下有可能出現(xiàn)數(shù)字化產(chǎn)品的價(jià)值量與稅負(fù)相背離的矛盾從而違背稅收公平原則與量能負(fù)擔(dān)原則信息預(yù)提稅制流程圖附圖信息預(yù)提稅征稅聯(lián)結(jié)點(diǎn)稅種征稅對(duì)象

12、征管中介點(diǎn)征稅依據(jù)流轉(zhuǎn)稅信息流買者從價(jià)計(jì)征所得稅2. 修補(bǔ)現(xiàn)行稅制方案這是以 OECD為代表的發(fā)達(dá)國家所推崇的方案它的基本內(nèi)容是在電子商務(wù)中不應(yīng)該開征新稅而應(yīng)對(duì)現(xiàn)行稅制進(jìn)行修補(bǔ)來適應(yīng)對(duì)電子商務(wù)的征稅如何看待這一方案應(yīng)該說這只能是一種過渡性方案因?yàn)樗环稀岸愂者m應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)律”故而難以徹底克服“信息流”所帶來的挑戰(zhàn)（二）關(guān)于構(gòu)建信息預(yù)提稅制的設(shè)想筆者認(rèn)為依據(jù)“稅收適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)律”來推斷隨著信息技術(shù)的發(fā)展在信息流完全能夠等價(jià)反映資金流的電子商務(wù)時(shí)代比特稅將顯著其生命力但在目前電子商務(wù)信息流無法完全等價(jià)反映資金流的技術(shù)條件下我們應(yīng)該尋求一種“轉(zhuǎn)化性” 的解決方案實(shí)施將信息流轉(zhuǎn)化為資金流的信息預(yù)提

13、稅制由下述圖表可見信息預(yù)提稅的征稅對(duì)象是信息流而具體的征稅依據(jù)是資金流賣者出售商品或勞務(wù)所獲取的收益它以買者付款為征管切入點(diǎn)通過在SET體系下建設(shè)網(wǎng)上稅收監(jiān)控中心的途徑（注：王國華、孫寶文：電子商務(wù)稅收征管系統(tǒng)建設(shè)構(gòu)想電子商務(wù)世界XX年第 4 期）從源扣繳流轉(zhuǎn)稅與所得稅信息預(yù)提稅制將涉及國內(nèi)與國際兩個(gè)層面的問題1. 國內(nèi)信息預(yù)提稅制國內(nèi)信息預(yù)提稅不涉及國家之間稅收管轄權(quán)的分配問題只涉及政府如何對(duì)納稅人征稅的問題 (1) 信息預(yù)提流轉(zhuǎn)稅在買方付款時(shí)以買方支付的價(jià)款總額從源對(duì)賣方征收營業(yè)稅、 消費(fèi)稅以及增值稅 （銷項(xiàng)稅款）賣方憑增值稅進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票進(jìn)行抵扣 (2) 信息預(yù)提所得稅根據(jù)征管的需要可將收益

14、劃分為不含成本型與包含成本型兩類對(duì)于不含成本型的收益（如股息等） 可直接以買方支付的總額從源對(duì)賣方計(jì)征所得稅；對(duì)于含成本型的收益以買方支付的價(jià)款總額從源對(duì)賣方計(jì)征所得稅賣方憑經(jīng)會(huì)計(jì)事務(wù)所審核的成本總額向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)進(jìn)行納稅調(diào)整2. 國際信息預(yù)提稅制在國際稅收領(lǐng)域信息預(yù)提稅涉及的主要問題是相關(guān)國家之間稅收管轄權(quán)的分配 (1) 信息預(yù)提流轉(zhuǎn)稅由商品進(jìn)口國向進(jìn)口商（買方）征收進(jìn)口關(guān)稅增值稅以及消費(fèi)稅這完全符合現(xiàn)行的國際慣例即出口國實(shí)行免退稅進(jìn)口國依據(jù)消費(fèi)地原則征稅 (2) 信息預(yù)提所得稅在電子商務(wù)下跨國所得課稅的諸多國際慣例如常設(shè)機(jī)構(gòu)原則等受到了嚴(yán)重的挑戰(zhàn)為此我們應(yīng)該尋求新的征稅理念： 第一收入

15、來源國從源征稅原則凡是收入來源國的購買者因購買商品或勞務(wù)向他國居民支付的款項(xiàng)一律由收入來源國從源計(jì)征所得稅而不論他國居民是在何處、 以何種方式提供商品或勞務(wù)這樣既可避免有關(guān)常設(shè)機(jī)構(gòu)原則 （服務(wù)器及網(wǎng)站是否屬常設(shè)機(jī)構(gòu)） 勞務(wù)提供者是否在收入來源國出場以及所得性質(zhì)劃分等矛盾漩渦又可防止電子商務(wù)下的稅收流失第二有關(guān)國家分享征稅權(quán)原則在收入來源國從源征稅的基礎(chǔ)上收入來源國與居住國之間可以通過簽訂稅收協(xié)定的方式協(xié)商分配稅收的比例實(shí)現(xiàn)雙方分享征稅權(quán)（如同目前對(duì)跨國股息等投資收益的國際處理相似） 以解決有關(guān)國家之間征稅權(quán)的分配問題總之通過構(gòu)建信息預(yù)提稅制促進(jìn)電子商務(wù)的發(fā)展保證各國的經(jīng)濟(jì)權(quán)益【參考文獻(xiàn)】1 “電子商務(wù)研究” 課題組：電子商務(wù)衍生的稅收問題及其對(duì)策建議財(cái)貿(mào)經(jīng)濟(jì) J.2000(11).2 王國華、孫寶文 . 電子商務(wù)稅收征管系統(tǒng)建設(shè)構(gòu)想電子商務(wù)世界 J.XX(4).3 邁克爾 St.J.R. 巴特勒等全球電子商務(wù)的國際稅收稅收譯叢J.XX(