論納稅人的權(quán)利畢業(yè)論文

1、摘 要納稅人權(quán)利是指納稅人依據(jù)憲法和法律法規(guī)享有和行使的權(quán)利。與國外發(fā)達(dá)國家相比，我國對(duì)納稅人權(quán)利的保護(hù)仍存在稅收法定主義缺失、稅收立法權(quán)配置不清晰、缺乏系統(tǒng)的納稅人權(quán)利保護(hù)專項(xiàng)法規(guī)等立法上的不足，同時(shí)在現(xiàn)實(shí)中亦存在嚴(yán)重缺失。目前，我國要實(shí)現(xiàn)稅收法治，應(yīng)以民主、法治和人權(quán)的原則為指導(dǎo)，采用立法、行政、司法以及社會(huì)保護(hù)的形式建構(gòu)我國納稅人權(quán)利保護(hù)的立體網(wǎng)絡(luò)。 關(guān)鍵詞：納稅人；納稅人權(quán)利保護(hù)；納稅人訴訟 abstracttherightsoftaxpayersrefertotherightsthattaxpayersareentitledtoandexerciseaccordingtothecon

2、stitutionandlawsandregulations.comparedwithoverseasdevelopedcountries,ourcountryspro-tectionoftaxpayerrightsstillfeatureslegislativedrawbacksininsufficienttaxationlegalism,uncleartaxationlegislativepowerdisposition,lackofspe-ciallawsandregulationstoprotecttaxpayerrights,andatthesametimeseriousinsuff

3、icienciesinrealityaswell.atpresent,realizationoftaxationadminis-trationbylawinourcountryshouldbeprincipledondemocracy,governmentbylaw,andhumanrights,andlegislative,administrative,judicialaswellasso-cialprotectionformsshouldbeadoptedtoconstructathree-dimensionalnetworkofchinesetaxpayerrightprotection

4、. keywords：rightsoftaxpayers;taxpayerrightpro-tection;lawsuitoftaxpayer 目 錄第一章 納稅人權(quán)利概述11.1納稅人權(quán)利的定義 11.2納稅人權(quán)利的內(nèi)容 21.3納稅人權(quán)利的特征 2第二章 納稅人權(quán)利保護(hù)不足32.1納稅人權(quán)利保護(hù)的立法缺失42.2納稅人權(quán)利保護(hù)的現(xiàn)實(shí)缺失5第三章 完善我國納稅人權(quán)利保護(hù)之構(gòu)想63.1納稅人權(quán)利入憲73.2盡快制定稅收基本法或頒布有關(guān)納稅人權(quán)利的專門法83.3建立服務(wù)型稅務(wù)體系93.4設(shè)立稅務(wù)訴訟的特別管轄法院103.5建立納稅人協(xié)會(huì).10參考文獻(xiàn)11致 謝12 自上世紀(jì)80年代以來，納稅人權(quán)

5、利在第三次稅制改革浪潮的契機(jī)中，得到了全球性的普遍關(guān)注和保護(hù)。納稅人權(quán)利保護(hù)不僅得到了立法的重視，而且征稅機(jī)關(guān)在行政方面也進(jìn)行了全面改革，新型的以服務(wù)為導(dǎo)向的稅收行政模式得以普及和推行。但建立在“征稅之法”理念基礎(chǔ)上的我國稅法，卻處處體現(xiàn)出工具主義的色彩，稅法的相關(guān)規(guī)定，更多的是如何讓納稅人盡最大可能地履行納稅義務(wù)；征稅機(jī)關(guān)則片面地以稅收指標(biāo)為行動(dòng)指南，忽略了對(duì)納稅人權(quán)利的保護(hù)；納稅人也總將自己置于義務(wù)主體的角色，忽視了自己作為權(quán)利主體的應(yīng)有權(quán)利。因此，深層思考納稅人權(quán)利保護(hù)的必要性與普適性，尋求納稅人權(quán)利保護(hù)的有效途徑具有很強(qiáng)的理論與實(shí)踐價(jià)值。第一章 納稅人權(quán)利概述 我國現(xiàn)行法律對(duì)納稅人權(quán)利

6、的法律保障主要由憲法、稅收征收管理法和其他相關(guān)法律法規(guī)以及部門規(guī)章等三大部分組成。我國有關(guān)納稅人基本權(quán)利的內(nèi)容主要體現(xiàn)在稅收征收管理法，我國行政處罰法、行政復(fù)議法、行政訴訟法、國家賠償法和其他有關(guān)稅收法律法規(guī)也規(guī)定了納稅人應(yīng)享有的一些權(quán)利。但這些權(quán)利屬于一般化的權(quán)利，即不是因?yàn)榧{稅人的身份而享有，而是因?yàn)榧{稅人作為一個(gè)公民在行政法律關(guān)系中所享有的權(quán)利。應(yīng)該說新稅收征管法的實(shí)施，使得我國納稅人權(quán)利的法律保護(hù)大為充實(shí)，相對(duì)于以前我國納稅人權(quán)利立法一片空白而言，我國在納稅人權(quán)利保護(hù)上有了很大的進(jìn)步。然而與許多發(fā)達(dá)國家相比，我國對(duì)納稅人權(quán)利的保護(hù)尚處于初始化階段，許多方面還存在著欠缺，主要表現(xiàn)在： 1

7、稅收法定主義缺失。稅收法定主義原則作為稅法的基本原則是稅收法治的核心。但我國憲法幾經(jīng)修正卻均未對(duì)這一“帝王原則”有所規(guī)定。有學(xué)者認(rèn)為1984年憲法第56條“公民有依法納稅的義務(wù)”中的“依法”已經(jīng)在我國的憲法層面上確立了稅收法定主義原則。但筆者認(rèn)為對(duì)法律的解釋應(yīng)該考慮歷史因素，在當(dāng)時(shí)的立法思路下，憲法規(guī)定的稅收條款是從義務(wù)的角度出發(fā)的，主要考慮納稅人對(duì)納稅義務(wù)的履行，而與稅收相關(guān)的其他事項(xiàng)該條款并未涉及，這無疑與現(xiàn)代稅法所倡導(dǎo)的“以制約稅權(quán)、保護(hù)納稅人權(quán)利為核心”的稅收法定主義是大相徑庭的。因此現(xiàn)行憲法第56條的規(guī)定無法承載稅收法律主義的重任，而稅收法律主義的缺失必將導(dǎo)致納稅 人權(quán)利保護(hù)機(jī)制的實(shí)

8、質(zhì)性缺陷。 2稅收立法權(quán)的配置不清晰。 立法法雖然明確對(duì)稅收的基本制度只能由立法機(jī)關(guān)制定法律加以規(guī)定，但在我國，稅法的大部分實(shí)際上是由行政機(jī)關(guān)制定的。行政機(jī)關(guān)既是法律執(zhí)行機(jī)關(guān)又是事實(shí)上的立法機(jī)關(guān)，在制定稅法時(shí)必然從自己的立場出發(fā)，更多地考慮行政要求，使稅法整體上向行政機(jī)關(guān)傾斜，擴(kuò)大了執(zhí)法者自由裁量權(quán)的行使空間，容易導(dǎo)致行政機(jī)關(guān)濫用權(quán)力，侵犯納稅人的合法權(quán)利。 3缺乏系統(tǒng)的納稅人權(quán)利保護(hù)專項(xiàng)法規(guī)。由于稅收是國家機(jī)器存在和運(yùn)轉(zhuǎn)的物質(zhì)基礎(chǔ)，所以世界各國都把尊重納稅人權(quán)利、提高納稅人地位、為納稅人服務(wù)作為稅收立法的宗旨。發(fā)達(dá)國家通過專門的權(quán)利法案或者宣言對(duì)納稅人權(quán)利予以保障，如美國在1986年通過、并

9、于1994年和1996年兩次修改的納稅人權(quán)利法案。由于我國缺少這樣一部系統(tǒng)規(guī)定納稅人權(quán)利的基本法，納稅人權(quán)利規(guī)定不盡合理，許多應(yīng)有的權(quán)利在法律上沒有具體體現(xiàn)，這使本來就在我國不被重視的納稅人權(quán)利顯得更不完整。 4新稅收征管法仍有待完善。新稅收征管法作為稅收程序法，雖然規(guī)定了一系列納稅人權(quán)利，但也存在很多問題。首先，稅收征管法的立法定位存在偏差。由于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期我國一直將稅務(wù)機(jī)關(guān)視作經(jīng)濟(jì)管理部門，受此觀念的影響，我國稅收征管法采取了管理法而非程序法的立法模式，這樣的定位使我國的稅收征管法存在重大不足。管理法強(qiáng)調(diào)相對(duì)人對(duì)管理權(quán)的服從，將相對(duì)人視為被管理的對(duì)象，相對(duì)人與其說是法律關(guān)系的主體，不如說是

10、法律關(guān)系的客體。管理法的定位還容易忽視納稅人的意思在法律上的價(jià)值。其次，新稅收征管法對(duì)納稅人權(quán)利的規(guī)定仍存在著不足。新稅收征管法關(guān)于納稅人權(quán)利的內(nèi)容大部分屬于納稅人在稅收征管過程中享有的程序性權(quán)利，而關(guān)于納稅人在稅前、稅后階段應(yīng)享有何種權(quán)利、各階段權(quán)利如何行使，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)如何為納稅人提供服務(wù)則規(guī)定甚少。再次，新稅收征管法對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)征管職權(quán)的行使缺乏必要的限制和約束。我國稅收征管法賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅款征收、稅務(wù)管理、稅務(wù)檢查等工作中行使多項(xiàng)權(quán)力。新稅收征管法規(guī)定得較多的是稅務(wù)機(jī)關(guān)“可以”做什么、“有權(quán)”做什么，卻很少有稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員行使權(quán)力的禁止性條款和懲罰違法行為的措施。這充分暴露出我國稅

11、收征管法對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員權(quán)力約束的薄弱性。最后，新稅收征管法對(duì)稅收的宣傳存在偏差?，F(xiàn)行稅收宣傳以義務(wù)論為主導(dǎo)，著重宣傳公民應(yīng)如何納稅、納好稅以及不納稅應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的各種后果和責(zé)任，而對(duì)納稅人享有哪些權(quán)利以及如何行使這些權(quán)利則很少宣傳。這在客觀上造成我國納稅人沒有維護(hù)自己權(quán)利的意識(shí)。 1.1納稅人權(quán)利的定義納稅人權(quán)利是納稅人依據(jù)憲法和法律法享有和行使的權(quán)利，可以表現(xiàn)為依法為一定行為或不為一定行為，也可表現(xiàn)為要求他人為一定行為不為一定行為。首先，納稅人權(quán)利是憲法權(quán)利與稅法權(quán)利的統(tǒng)一；其次，納稅義務(wù)同時(shí)關(guān)乎納稅義務(wù)人和權(quán)利相對(duì)人；再次，納稅人權(quán)利縱向應(yīng)延伸到納稅前、納稅中、納稅后；最后，納稅人權(quán)利

12、在法定權(quán)利之外橫向應(yīng)擴(kuò)展到應(yīng)然權(quán)利與實(shí)然權(quán)利。1.2納稅人權(quán)利的內(nèi)容從上訴納稅人權(quán)利定義可知，納稅人權(quán)利可分為憲法權(quán)利與稅法權(quán)利，憲法權(quán)利是指由憲法規(guī)定的納稅人在國家政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)生活中所享有的根本性的權(quán)利；稅法權(quán)利是由稅收征管法、行政程序法、訴訟法等規(guī)定的納稅人在具體的稅收征納活動(dòng)中享有的權(quán)利。1.2.1納稅人的憲法權(quán)利（1） 消極防御權(quán) 納稅人在憲法上的消極防御權(quán)是“強(qiáng)調(diào)納稅人權(quán)利保護(hù)的底線”，應(yīng)當(dāng)包含“符合人性尊嚴(yán)和基本生活需求的經(jīng)濟(jì)生存權(quán)，禁止稅法對(duì)于納稅義務(wù)人及其家庭的最低生存需求采取稅捐侵犯”的權(quán)利，納稅人在憲法上的消極防御權(quán)主要有以下幾種。財(cái)產(chǎn)權(quán)。納稅人的財(cái)產(chǎn)權(quán)是由憲法規(guī)定的納

13、稅人所享有的基本權(quán)利，因?yàn)檎鞫惥哂袕?qiáng)制性極易對(duì)納稅人的財(cái)產(chǎn)權(quán)造成侵害，所以必須限制政府的征稅權(quán)利以是納稅人的財(cái)產(chǎn)權(quán)得以保護(hù)。在實(shí)際征稅過程中，堅(jiān)持稅收法定主義，提倡平等課稅、適度課稅，有效制約征稅權(quán)利以保護(hù)公民合法的財(cái)產(chǎn)權(quán)。生存權(quán)。納稅人的生存權(quán)是指征稅需以人的基本權(quán)利得以保障為前提，在稅收的立法階段，對(duì)涉及納稅人基本生存需要的財(cái)產(chǎn)或受益應(yīng)免于征稅或從輕課稅；在稅收的征納活動(dòng)中，對(duì)于確實(shí)無力納稅的，應(yīng)予以緩征、減征或免征。具體包括：最低生活費(fèi)免課稅原則、生存權(quán)財(cái)產(chǎn)免課稅或輕課稅原則、量能課稅原則等。平等權(quán)。納稅人的平等權(quán)首先要滿足形式平等，即納稅人在稅法適用上應(yīng)平等，不應(yīng)因任何原因享有法律之外

14、的優(yōu)惠稅收待遇或遭受于己不利的歧視稅收待遇。此外，稅收人的平等權(quán)要實(shí)現(xiàn)實(shí)質(zhì)平等，即征稅過程應(yīng)體現(xiàn)量能課稅原則，在合乎比例原則的前提下根據(jù)納稅人的經(jīng)濟(jì)能力公平分配稅收負(fù)擔(dān)。（2）積極參與權(quán)納稅人的積極參與權(quán)是指納稅人參與和監(jiān)控國家征稅和對(duì)稅款使用情況的權(quán)利，即“從現(xiàn)行憲法精神中構(gòu)造出來的一項(xiàng)旨在維護(hù)納稅者對(duì)稅的課征與支出兩個(gè)方面進(jìn)行民主化管理的權(quán)利，它也是社會(huì)主義民主原則在稅財(cái)政領(lǐng)域中的具體體現(xiàn)?！奔{稅人整體或通過選舉代表機(jī)構(gòu)行使權(quán)利。參與稅收立法權(quán)。納稅人有權(quán)了解稅收立法過程、獲取相關(guān)的信息，如議案的提出、審議和表決的情況等，并有權(quán)通過自己或其代表參加立法聽證活動(dòng)表述其意見。因國家稅權(quán)來源于納

15、稅人授權(quán)，應(yīng)由納稅人選舉組成的代表機(jī)構(gòu)行使稅法制定權(quán)，其他稅收立法行為應(yīng)接受代表機(jī)構(gòu)的審查和監(jiān)督。公共物品和服務(wù)選擇享用權(quán)。公民參與社會(huì)生活的公共物品和服務(wù)主要由國家提供，稅收是公民支付的相應(yīng)對(duì)價(jià)。納稅人繳納法律規(guī)定的稅款后，為公共物品和服務(wù)提供資金的義務(wù)即得以履行，根據(jù)權(quán)利義務(wù)對(duì)等原則，納稅人取得對(duì)公共物品和服務(wù)的投入及方式表達(dá)選擇、決定意見和享用的權(quán)利，并有權(quán)提出相關(guān)問題質(zhì)詢。征稅民主及言論自由權(quán)。納稅人作為征稅活動(dòng)的主體，征稅的種類、范圍、程序應(yīng)經(jīng)納稅人同意，即使強(qiáng)制征收也不允許侵犯納稅人合法權(quán)益。為監(jiān)督國家稅權(quán)的運(yùn)行，應(yīng)允許納稅人在不違反法律的前提下，對(duì)稅款的征收和使用活動(dòng)自由發(fā)表意見

16、和觀點(diǎn)。對(duì)稅收征收和使用的監(jiān)督權(quán)。為限制政府征稅權(quán)和保護(hù)納稅人財(cái)產(chǎn)權(quán)，必須對(duì)稅收的征收和使用行使監(jiān)督權(quán)。首先，要對(duì)國家立法機(jī)關(guān)制定的稅收法律和國家行政機(jī)關(guān)的執(zhí)行情況實(shí)行監(jiān)督；其次，在實(shí)際征稅過程中進(jìn)行一對(duì)一監(jiān)督，防止政府征稅權(quán)利任意擴(kuò)張，保障納稅人承擔(dān)合理賦稅義務(wù)；最后，監(jiān)督政府財(cái)政支出，保證稅收“取之于民、用之于民”。提起憲法訴訟的權(quán)利。在對(duì)稅收征收和使用進(jìn)行監(jiān)督的過程中，對(duì)違憲的稅收法律，納稅人有權(quán)提出違憲審查；對(duì)國家的違法征稅行為，納稅人有權(quán)向法院起訟請求拒繳或返還稅款；對(duì)違反憲法目的的財(cái)政支出，有向有關(guān)機(jī)關(guān)提出質(zhì)詢的權(quán)利。1.2.2納稅人的稅法權(quán)利（1）在稅收立法過程中的權(quán)利對(duì)稅收立法

17、過程有權(quán)了解并獲取相關(guān)信息，參與議案提出和審議表決；有權(quán)直接或間接參與立法聽證活動(dòng)，自由表達(dá)意見。（2）在稅收征收過程中的權(quán)利要求公開信息權(quán)，但禁止侵犯納稅人商業(yè)秘密和個(gè)人隱私或?qū)⑿畔⒂糜谄渌康?；要求依法征稅?quán)，征稅行為不得超出法律規(guī)定范圍和時(shí)間，不得違反法定程序；依法納稅權(quán)，納稅人根據(jù)法定納稅義務(wù)繳納稅款，有權(quán)拒絕無法律依據(jù)的稅收義務(wù)；誠實(shí)推定權(quán)，納稅人有權(quán)被推定為是誠實(shí)的納稅人，除非有足夠的相反證據(jù)；接受服務(wù)權(quán)，納稅人在繳納稅款過程中，有權(quán)得到征稅機(jī)關(guān)的服務(wù)和幫助；程序抵抗權(quán)，納稅人有權(quán)拒絕執(zhí)行征稅機(jī)關(guān)明顯違反法定程序而做出的要求或行為；聽證權(quán)，納稅人對(duì)征收機(jī)關(guān)作出的對(duì)己不利的決定有權(quán)要

18、求聽證，并獲得相關(guān)依據(jù)；陳述權(quán)，納稅人有權(quán)向征收機(jī)關(guān)陳述所知悉的事實(shí)，不受任何單位和個(gè)人干涉；申辯權(quán)是指納稅人有權(quán)根據(jù)事實(shí)和法律反駁對(duì)己不利的指控，并有權(quán)通過復(fù)議權(quán)、訴訟權(quán)、國家賠償權(quán)等途徑獲得救濟(jì)。1.3納稅人權(quán)利的特征首先，納稅人權(quán)利具有特定性，當(dāng)事人必須具有納稅人的特定身份，必須負(fù)有稅法規(guī)定的納稅義務(wù)；其次，納稅人權(quán)利具有多樣性，法律法規(guī)賦予納稅人多項(xiàng)法定權(quán)利，征稅機(jī)關(guān)提供的服務(wù)是對(duì)納稅人權(quán)利的補(bǔ)充；再次，納稅人權(quán)利具有現(xiàn)實(shí)性，納稅人所享有的權(quán)利必須與我國現(xiàn)階段國情相適應(yīng)，必須是法律法規(guī)能夠規(guī)定和保障的；最后，納稅人權(quán)利具有條件性，由于納稅人在稅收法律關(guān)系中處于劣勢地位，其權(quán)利的實(shí)現(xiàn)需以

19、征稅機(jī)關(guān)忠實(shí)履行職責(zé)為條件；此外，納稅人權(quán)利還具有廣泛性、平等性等特征。第二章 納稅人權(quán)利保護(hù)不足一直以來，我國對(duì)稅收法律關(guān)系性質(zhì)的界定采取的是權(quán)力關(guān)系說，反映在現(xiàn)實(shí)中就是“征納雙方主體地位不平等”的觀點(diǎn)。雖然新稅收征管法己頒布實(shí)施了八年多，但由于稅收法律關(guān)系的不平等，納稅人權(quán)利保護(hù)在一定程度上流于形式，實(shí)踐中征稅機(jī)關(guān)與納稅人之間還遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有形成平等的地位。我國的稅務(wù)機(jī)關(guān)長期以來以管理者的身份出現(xiàn)，納稅人權(quán)利受到輕視，稅務(wù)人員在執(zhí)法的過程中，對(duì)待納稅人盛氣凌人，態(tài)度粗暴生硬。納稅人尤其是城鄉(xiāng)個(gè)體經(jīng)營者和民營企業(yè)納稅人的合法權(quán)益長期得不到有效維護(hù)。權(quán)利的缺失使“光榮的納稅義務(wù)”在實(shí)際履行中常常成為

20、非自愿行為。在這樣的思想氛圍中，偷稅、逃稅等行為不僅不會(huì)引起人們的譴責(zé)，反而有不少的認(rèn)同者。這與西方國家公民普遍享受征稅機(jī)關(guān)周到的服務(wù)，同時(shí)也基本上能主動(dòng)積極繳納稅款的狀況形成了極大反差，我國納稅人權(quán)利及其保護(hù)在現(xiàn)實(shí)中嚴(yán)重缺失。2.1納稅人權(quán)利保護(hù)的立法缺失2.1.1憲法規(guī)定不完善，導(dǎo)致稅收法定主義缺失憲法沒有將稅收法定主義原則上升為憲法的基本原則，導(dǎo)致稅收立法權(quán)無限授權(quán)行政機(jī)關(guān)，造成納稅人保護(hù)機(jī)制的實(shí)質(zhì)性缺陷；此外，憲法僅明確規(guī)定了納稅人的義務(wù)，對(duì)納稅人的權(quán)利規(guī)定較少，權(quán)利義務(wù)處于不對(duì)等狀態(tài)。2.1.2稅收立法權(quán)配置不清晰，授權(quán)立法弊端多依據(jù)中華人民共和國立法法，稅收的基本制度只能由立法機(jī)關(guān)

21、以法律形式加以規(guī)定，但我國目前只有農(nóng)業(yè)稅條例個(gè)人所得稅法企業(yè)所得稅法稅收征管法是由全國人大及其常委會(huì)制定的，而其他稅法尤其是對(duì)納稅人權(quán)利保護(hù)的相關(guān)規(guī)定及稅收程序法，都是全國人大及其常務(wù)委員會(huì)授權(quán)行政機(jī)關(guān)以條例、法規(guī)和部門規(guī)章的形式制定的。行政機(jī)關(guān)集立法權(quán)和執(zhí)法權(quán)于一身，使其自由裁量權(quán)的空間不斷擴(kuò)張，而相應(yīng)的監(jiān)控制度并未得到完善，容易導(dǎo)致行政機(jī)關(guān)濫用權(quán)力，不僅同稅收法定原則相悖，更使稅收稅收法定主義難以落實(shí)。2.1.3稅收法律體系不完善，且法律層級(jí)較低首先，缺少一部稅收入權(quán)利基本法，使納稅人權(quán)利保護(hù)處于不被重視地位；其次，缺乏納稅人權(quán)利保護(hù)的專項(xiàng)法規(guī)，使本就不被重視的納稅人權(quán)利更顯不完整；再次，

22、稅收程序法建設(shè)長期被忽視，聽證制度、復(fù)議制度等適用范圍均較窄；最后，稅收法律層級(jí)較低，大部分稅法是由國務(wù)院制定的行政法規(guī)，且因缺乏統(tǒng)一指導(dǎo)理念時(shí)有矛盾沖突。2.1.4納稅人權(quán)利規(guī)定不完備，權(quán)利限制多于侵害救濟(jì)首先，現(xiàn)有稅收法律對(duì)納稅人權(quán)利規(guī)定不夠詳盡，產(chǎn)生立法參與權(quán)行使程度低、知情權(quán)限定于征稅環(huán)節(jié)、監(jiān)督權(quán)流于形式等諸多問題；其次，稅收征管權(quán)較多納稅人權(quán)利較少，對(duì)諸多應(yīng)有權(quán)利及其配套措施未作明確表述，賦予納稅人權(quán)利的同時(shí)設(shè)置不合理限制；最后，對(duì)納稅人權(quán)利受到侵害的救濟(jì)措施規(guī)定不足，使稅收法律對(duì)納稅人的權(quán)利保護(hù)成為紙上談兵。2.2納稅人權(quán)利保護(hù)的現(xiàn)實(shí)缺失2.2.1納稅人權(quán)利內(nèi)容的不足首先，公民只有

23、依法納稅的義務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)享有單方的征稅權(quán)利，征稅機(jī)關(guān)與納稅人處于不平等地位；其次，稅收法律對(duì)納稅人權(quán)利規(guī)定過于原則籠統(tǒng)，條款零散不夠完整，在實(shí)際運(yùn)用中缺乏可操作性。2.2.2納稅人權(quán)利意識(shí)的欠缺首先，在“國家本位”和“無訟理念”的影響下，納稅人自我維權(quán)意識(shí)淡薄；其次，征稅機(jī)關(guān)及其公眾人員的服務(wù)意識(shí)尚未形成，導(dǎo)致納稅人權(quán)利被漠視；最后，稅法教育仍舊缺位，導(dǎo)致納稅人缺乏保護(hù)自身能力。2.2.3行政保護(hù)的不足首先，征稅機(jī)關(guān)主動(dòng)提供涉稅服務(wù)的意識(shí)還不強(qiáng)，納稅人對(duì)涉稅信息獲得的渠道不暢通。部分稅務(wù)人員政治業(yè)務(wù)素質(zhì)較差，不尊重納稅人的現(xiàn)象仍還存在；其次，稅收行政執(zhí)法違法現(xiàn)象嚴(yán)重，征稅機(jī)關(guān)以權(quán)代法、執(zhí)法犯法

24、、徇私枉法的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，納稅人依法納稅權(quán)遭到破壞；最后，對(duì)政府的征稅權(quán)和用稅權(quán)缺乏有效監(jiān)督，征稅機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)較大，相應(yīng)的控制措施仍然缺失。2.2.4司法保護(hù)的不足首先，對(duì)納稅人的司法保護(hù)范圍狹窄，只能審查合法性而不能審查其合理性；其次，稅收法律不完善，司法機(jī)關(guān)稅法知識(shí)不足，難以對(duì)納稅人權(quán)利形成有效保護(hù)；最后，納稅人因擔(dān)心征稅機(jī)關(guān)在今后的征稅工作中設(shè)置障礙，不敢尋求司法程序維護(hù)權(quán)利。 第三章 完善我國納稅人權(quán)利保護(hù)之構(gòu)想 3.1納稅人權(quán)利入憲 憲法是憲政之本，在國家的法律體系中居于最高地位，具有最高的法律效力，是其他法律、法規(guī)制定的基本依據(jù)。國外納稅人權(quán)利保障，無不重視和加強(qiáng)憲法保障。尤其

25、是納稅人與國家的關(guān)系，相互之間的權(quán)利、權(quán)力配置，更是一個(gè)憲法層面需要首先解決的問題。修改完善憲法，首先應(yīng)明確規(guī)定稅收法定主義的基本原則，將目前立法法、稅收征管法中有關(guān)稅收法定的表述提煉上升到稅收法定主義層面，直接作為基本原則在憲法中規(guī)定。其次，我國憲法中也缺失稅收立法權(quán)限、財(cái)政管理體制的原則規(guī)定。在分稅制財(cái)政體制下，這也是一個(gè)需要補(bǔ)充完善的問題。財(cái)政管理體制以及稅收立法權(quán)限劃分，直接關(guān)系到稅收法定主義的具體實(shí)現(xiàn)。再次，“公民有依照法律納稅的義務(wù)”，不能全面揭示納稅人是一個(gè)權(quán)利與義務(wù)的統(tǒng)一體，不利于全社會(huì)范圍內(nèi)納稅人權(quán)利觀念的正確樹立。因此，在憲法中應(yīng)明確規(guī)定納稅人的合法權(quán)利依法予以保障，確立納

26、稅人權(quán)利在憲法層面的應(yīng)有地位。 3.2盡快制定稅收基本法或頒布有關(guān)納稅人權(quán)利的專門法 在發(fā)達(dá)國家，納稅人權(quán)利要么采用專門的法案、憲章作為其表現(xiàn)形式，要么體現(xiàn)在作為稅法基本法的稅法典中，充分表明這些國家對(duì)納稅人權(quán)利的重視，對(duì)納稅人法律地位的尊重。正是這些關(guān)于納稅人權(quán)利專門法案和稅收基本法的出臺(tái)，為保護(hù)納稅人權(quán)利奠定了堅(jiān)實(shí)的法律基礎(chǔ)，是這些國家稅收實(shí)踐呈現(xiàn)良性循環(huán)的原因之一。具體到我國的稅收立法，鑒于我國稅收實(shí)務(wù)的現(xiàn)狀，制定稅收基本法的條件己基本具備。總的來說，稅收基本法的總則部分應(yīng)重申憲法規(guī)定的“法律保障納稅人合法權(quán)益”的立法宗旨，并將稅收法定主義、稅收公平、稅收效率等作為立法的基本原則，與現(xiàn)代

27、稅收國家的稅收立法接軌。在制定納稅人權(quán)利條款時(shí)，要從我國國情和稅收實(shí)際出發(fā)，盡量做到全面、詳盡、具體。具體來說，稅收基本法中應(yīng)包括兩個(gè)層面的納稅人權(quán)利：一是納稅人宏觀性質(zhì)的權(quán)利，包括稅收立法權(quán)和民主監(jiān)督權(quán)，即納稅人有權(quán)通過法定程序，依照法定形式參與稅收立法活動(dòng)，提出立法建議和意見；對(duì)于國家收繳上來的稅款的用途、數(shù)額、預(yù)算等使用情況，納稅人有權(quán)知曉，可以要求有關(guān)機(jī)關(guān)公開相關(guān)信息，并對(duì)上述活動(dòng)提出意見和建議。二是納稅人微觀性質(zhì)的權(quán)利，除我國稅收征管法已涉及到的納稅人權(quán)利外，還應(yīng)增加誠實(shí)推定權(quán)、只繳納應(yīng)納稅款權(quán)、獲得幫助權(quán)和公平對(duì)待權(quán)、獲得禮貌服務(wù)權(quán)等具體權(quán)利。 3.3建立服務(wù)型稅務(wù)體系 服務(wù)型稅務(wù)

28、體系是指“稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)稅收本質(zhì)和行業(yè)職能，按照形勢發(fā)展要求，為適應(yīng)建設(shè)服務(wù)型政府的需要，從管理模式上轉(zhuǎn)變過去那種以監(jiān)督打擊為主的管理思路，確立以顧客為導(dǎo)向的服務(wù)型理念、服務(wù)型方式和服務(wù)型機(jī)制，從而更好地履行稅收職能”。在美國，除了在稅務(wù)部門設(shè)置專門的納稅人服務(wù)組織外，還制定有詳細(xì)的納稅人幫助和教育計(jì)劃。美國的納稅人教育計(jì)劃由國內(nèi)收入局制定并負(fù)責(zé)實(shí)施，旨在通過實(shí)施社區(qū)范圍的稅收教育、學(xué)生稅收教育、稅務(wù)從業(yè)者教育，幫助納稅人理解稅法和國內(nèi)收入局的工作程序。我國稅務(wù)部門近幾年雖然也在不斷加大為納稅人服務(wù)的力度，但到目前為止我國稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部只在國家稅務(wù)總局設(shè)立了納稅服務(wù)處，負(fù)責(zé)向社會(huì)提供公共的稅收服務(wù)

29、，總局以下沒有設(shè)置相應(yīng)的服務(wù)機(jī)構(gòu)或崗位。因此，在整個(gè)稅務(wù)系統(tǒng)應(yīng)層層設(shè)立專門的服務(wù)機(jī)構(gòu)，建立完善的崗責(zé)體系，并制定切實(shí)可行的操作規(guī)程，將納稅人的各項(xiàng)權(quán)利落到實(shí)處。此外，為保證稅務(wù)部門的服務(wù)質(zhì)量，要把為納稅人服務(wù)的資金單獨(dú)列入財(cái)政預(yù)算，以保證納稅服務(wù)工作的有效開展。 3.4設(shè)立稅務(wù)訴訟的特別管轄法院 涉稅案件對(duì)法院的專業(yè)性、審理的技術(shù)性有很強(qiáng)的要求，目前我國法院中精通稅法和稅務(wù)知識(shí)的法官數(shù)量極為有限。設(shè)立一定數(shù)量的稅務(wù)法院，可以集中有限的專業(yè)人才，保障法院的專業(yè)性。在現(xiàn)階段涉稅案件數(shù)量尚不龐大的情況下，設(shè)立稅務(wù)訴訟的特別管轄法院，使納稅人權(quán)利的司法保護(hù)有了審理能力的保障。此外，設(shè)立稅務(wù)法院還有利于

30、保護(hù)納稅人權(quán)利救濟(jì)途徑的選擇權(quán)，實(shí)現(xiàn)納稅人權(quán)利保護(hù)的司法多元化。以設(shè)立稅務(wù)法院制度的美國為例，納稅人對(duì)于稅務(wù)檢查和復(fù)議的結(jié)果，既可以向稅務(wù)法院起訴，也可以向區(qū)法院或巡回法院起訴。這種有選擇權(quán)的起訴制度，充分考慮了納稅人的利益，為當(dāng)事人根據(jù)自己不同需要而在司法上選擇相應(yīng)的司法救濟(jì)途徑提供了可能性，是極具創(chuàng)建性和人性化的。我國在設(shè)立自己的稅收司法機(jī)關(guān)時(shí)，也可以借鑒這一做法，設(shè)立稅務(wù)法院，并不必然排斥當(dāng)事人在一定條件下向普通法院起訴的權(quán)利。因?yàn)槎悇?wù)法院固然更能滿足當(dāng)事人對(duì)涉稅案件專業(yè)性的要求，我們也不能排除當(dāng)事人淡化自己對(duì)專業(yè)性的要求，而更需要法院從公平正義和法治一般出發(fā)對(duì)自己進(jìn)行衡平救濟(jì)的可能性。在這一點(diǎn)上，稅務(wù)法院和普通法院并行運(yùn)作的結(jié)構(gòu)可以更加充分、更加多元地對(duì)納稅人的權(quán)利提供司法保障。3.5建立納稅人協(xié)會(huì) 立法、行政、司法手段對(duì)于納稅人權(quán)利的保護(hù)是一種外在的保護(hù)，更為重要的是來自于納稅人自身對(duì)權(quán)利的訴求。納稅人對(duì)權(quán)利的訴求，不僅需要自身權(quán)利意識(shí)的覺醒，而且需要有相同個(gè)體力量的聯(lián)合。當(dāng)前，提高我國納稅人自我保護(hù)能力的現(xiàn)實(shí)選擇就是建立納稅人協(xié)會(huì)，而且，從其他國家的經(jīng)驗(yàn)來看，建立納稅人協(xié)會(huì)對(duì)于納稅人權(quán)利的促進(jìn)和保護(hù)也具有非常積極的作用。因此，有必要借鑒其他國家的經(jīng)驗(yàn)建立我國的納稅人協(xié)會(huì)。我國憲法第35條規(guī)