商業(yè)銀行應(yīng)用管理會計初探

1、_商業(yè)銀行應(yīng)用管理會計初探 【摘要】隨著我國金融體制改革的深入和金融業(yè)市場競爭的加劇，在商業(yè)銀行中應(yīng)用管理會計對其提高管理水平、經(jīng)營效益和市場競爭力有重要意義。本文重點介紹了當前商業(yè)銀行應(yīng)用管理會計存在的問題、商業(yè)銀行應(yīng)用管理會計的主要內(nèi)容和我國商業(yè)銀行應(yīng)用管理會計的實踐等內(nèi)容，為商業(yè)銀行應(yīng)用管理會計提供指導(dǎo)?！娟P(guān)鍵詞】商業(yè)銀行 管理會計 責(zé)任會計制 全面預(yù)算 隨著金融體制改革的深入，我國金融市場經(jīng)濟模式逐步建立，金融業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略日益全球化和規(guī)?；?，其市場競爭也日趨激烈。商業(yè)銀行管理會計涵蓋財務(wù)預(yù)算、成本核算、盈利分析、業(yè)績評價和資產(chǎn)負債管理等內(nèi)部管理的核心內(nèi)容，提供銀行發(fā)展戰(zhàn)略、盈利能力、風(fēng)險

2、預(yù)警和業(yè)績衡量等重要信息。充分發(fā)揮管理會計的職能，對我國商業(yè)銀行提高經(jīng)營效益、管理水平和市場競爭力有重要意義。 一、當前商業(yè)銀行應(yīng)用管理會計存在的問題 1、信息基礎(chǔ)薄弱。銀行管理會計系統(tǒng)既為計劃、控制、決策和業(yè)績評價部門提供信息；同時它也需要財務(wù)會計、信貸管理、資產(chǎn)管理和統(tǒng)計部門為其提供用以評價信貸風(fēng)險、市場風(fēng)險及產(chǎn)品部門經(jīng)營業(yè)績的外部金融市場、宏觀政策、行業(yè)和同業(yè)經(jīng)營等有關(guān)信息。而目前國內(nèi)銀行的信息系統(tǒng)不僅難以提供許多經(jīng)營管理急需的外部市場信息，銀行內(nèi)部的金融電子化也不完善，不能完全滿足管理會計將銀行費用及財務(wù)收支分解到部門和產(chǎn)品的需要。 2、成本和風(fēng)險管理欠缺。我國商業(yè)銀行成本管理主體較少

3、、范疇較窄且管理部位偏后。銀行普遍存在“速度情結(jié)”和“規(guī)模沖動”，缺乏資本投入管理的自我約束，導(dǎo)致業(yè)務(wù)規(guī)模盲目擴大，機構(gòu)網(wǎng)點擴張過快，這既給銀行的成本控制帶來困難，也造成經(jīng)營效率和效益低下，并蘊含大量經(jīng)營風(fēng)險。隨著金融市場的對外開放、監(jiān)管環(huán)境的強化、風(fēng)險認識的提升及公司治理的推進，商業(yè)銀行的健康發(fā)展，有賴規(guī)模擴張、風(fēng)險控制和經(jīng)營效益的平衡。 3、利率市場化壓力下的定價管理。隨著利率市場化過程的加快，商業(yè)銀行定價管理的實質(zhì)是資源的合理分配，也是目前的迫切問題。銀行定價模型在理論上基本是成熟的，關(guān)鍵問題是實踐中如何界定該模型中的資金成本、費用成本和風(fēng)險成本等重要要素，及確定銀行內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移價格的種

4、類，規(guī)范調(diào)整審查內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的程序和權(quán)限等。 4、人員素質(zhì)與激勵機制不足。商業(yè)銀行應(yīng)用管理會計要求管理和財會人員具有較高的經(jīng)濟、金融、管理及計算數(shù)學(xué)等方面的能力，但當前銀行人員素質(zhì)還有待提高。兼顧公平與效率的業(yè)績評價機制及相應(yīng)的薪酬激勵機制，是商業(yè)銀行完善公司治理的重要內(nèi)容，其不僅有助于個人和業(yè)務(wù)部門的業(yè)績確認，也有利于管理部門合理配置資源和有效控制風(fēng)險。核算手段的限制，使得當前商業(yè)銀行的激勵機制仍保留著許多平均主義因素。 二、商業(yè)銀行應(yīng)用管理會計的主要內(nèi)容 管理會計是一項系統(tǒng)性極強的管理機制目標管理責(zé)任制。 1、責(zé)任會計制：商業(yè)銀行管理會計的核心 責(zé)任會計制是為適應(yīng)經(jīng)濟責(zé)任制的要求，在商業(yè)銀

5、行內(nèi)部根據(jù)職能分工劃分不同的責(zé)任中心，并對各責(zé)任中心的經(jīng)營活動進行規(guī)劃、核算、控制和考核的一套專門制度，是管理會計的一個子系統(tǒng)。其內(nèi)容如下： （1）劃分責(zé)任中心。分部門管理體制可以銀行內(nèi)部各部門為責(zé)任中心；分產(chǎn)品管理體制可以銀行內(nèi)部各產(chǎn)品營銷部門、處室、科組或團隊為責(zé)任中心；分客戶管理體制可以銀行內(nèi)部各客戶經(jīng)理、客戶營銷服務(wù)處室或客戶營銷團隊為責(zé)任中心。商業(yè)銀行還需按部門權(quán)責(zé)范圍及業(yè)務(wù)活動特點，劃分利潤中心和成本中心。利潤中心通常包括信貨業(yè)務(wù)部、中間業(yè)務(wù)部和營業(yè)部等部門，其收入和成本可以清晰地分辨。利潤中心的業(yè)績評價與考核，主要是一定期間的實際利潤同部門預(yù)算利潤比較。成本中心通常包括人事部、辦

6、公室和機關(guān)服務(wù)中心等部門，其基本上沒有銀行業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的收入及支出，只負責(zé)對銀行內(nèi)部提供后勤服務(wù)、自行產(chǎn)生租金、折舊和人事費用等成本，并向服務(wù)對象收取費用。成本中心的業(yè)績評價與考核，主要是一定期間的實際成本同預(yù)定成本比較。 （2）明確各部門的收益和成本項目。明確收益項目較為簡單，明確成本項目則較為復(fù)雜：設(shè)立部門成本收集方法；明確各種成本處理方法，區(qū)分直接成本、間接成本和全行性費用；明確各部門成本核算分攤流程，區(qū)分直接費用、全行性費用和未能及時處理分配的費用；設(shè)定成本分攤基礎(chǔ)，如員工數(shù)、使用面積或存放款平均余額等；明確責(zé)任成本制度，各部門只需對可控成本負責(zé)。 （3）確定內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移價格，實行內(nèi)部資

7、金有償使用。內(nèi)部資金價格是部門核算的關(guān)鍵，既可用于衡量存貸部門等內(nèi)部機構(gòu)的業(yè)績，又具有杠桿作用，可引導(dǎo)資金流向；內(nèi)部資金價格還是銀行進行資產(chǎn)負債管理的手段。如存款部門將存款“賣”到“內(nèi)部資金市場”、信貸部門從“內(nèi)部資金市場”買入資金發(fā)放貸款，都存在資產(chǎn)與負債之間的利率、期限缺口等問題。通過這些內(nèi)部資金的交易過程可以進行缺口風(fēng)險的量化、轉(zhuǎn)移和控制。 內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移價格的確定要以成本、市場或經(jīng)營戰(zhàn)略為依據(jù)，定價政策要透明、公平并有相對穩(wěn)定性。目前，西方商業(yè)銀行內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的制定大多采用資金劃撥定價法，即內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格等于內(nèi)部資金劃撥價格。后者的定價主要參考市場利率及本行經(jīng)營成本與收益水平，采用單一定價

8、法、多重定價法、配比籌資法和合同利差法等。我國商業(yè)銀行制定內(nèi)部資金劃撥價格，多以央行公布的標準利率或同業(yè)市場利率為基礎(chǔ)計算確定。 在實體“內(nèi)部資金市場”下，內(nèi)部資金的定價可通過內(nèi)部各經(jīng)營管理單位（部門）與內(nèi)部資金市場實際交易完成，內(nèi)部資金價格隨期限、風(fēng)險、外部市場價格、經(jīng)營戰(zhàn)略等因素變化。內(nèi)部資金市場的交易品種不僅包括實有資金的交易品種，而且包括衍生金融交易品種。在虛擬“內(nèi)部資金市場”下，內(nèi)部資金的定價有成本法、市價法兩類，其表現(xiàn)形式又有低進高出、平進平出和高進低出三種。 低進高出定價指資金供給和資金剩余部門以低于基準價格強行將資金“賣”給內(nèi)部資金池，資金使用部門從內(nèi)部資金池“買”資金用款時以

9、高于基準價格交易。該方式將部分利潤強行留在內(nèi)部資金池，侵占了資金供應(yīng)和資金使用部門的部分業(yè)績，易挫傷部門積極性。 平進平出定價指資金供給和資金剩余部門以基準價格將資金“賣”給內(nèi)部資金池，資金使用部門從內(nèi)部資金池“買”資金時以同樣的基準價格交易。該定價方式不存在內(nèi)部資金池對利潤的截留，但這種單一價格定價的合理性值得考慮。 高進低出定價指資金供給部門和資金剩余部門以高于基準價格強行將資金“賣”給內(nèi)部資金池，資金使用部門從內(nèi)部資金池“買”資金用款時是以低于基準價格交易的。這種交易定價方式是通過內(nèi)部資金池向內(nèi)部各經(jīng)營管理部門讓利，內(nèi)部資金池每年有“政策性”虧損，是一種擴張型戰(zhàn)略取向的定價交易選擇。 （

10、4）確定責(zé)任目標。即責(zé)任中心在其權(quán)責(zé)范圍內(nèi)預(yù)定應(yīng)當完成的經(jīng)營任務(wù)（責(zé)任預(yù)算），是銀行未來一定期間經(jīng)營總目標的分解和具體化。 （5）定期跟蹤控制。通過設(shè)立對各部門的控制，制定各部門的考核方式及標準，利用銀行會計和信息部門的實際數(shù)據(jù)，與標準數(shù)據(jù)比較。 （6）編制績效報告和業(yè)績評價獎勵。對責(zé)任中心的實績考核，主要是對其收益和成本進行計算、分析和評價，了解收益和成本的預(yù)算執(zhí)行情況。各部門編制書面業(yè)績報告，反映部門預(yù)算數(shù)和實際數(shù)及二者間的差異，并說明重要差異。業(yè)績考核部門根據(jù)會計報表和內(nèi)部核算的有關(guān)數(shù)據(jù)，定期對部門各項責(zé)任指標完成情況進行考核，并直接與分配掛鉤。 2、全面預(yù)算（預(yù)算模式、控制方式和考核內(nèi)

11、容）：商業(yè)銀行管理會計的主線 商業(yè)銀行要改變現(xiàn)行預(yù)算管理模式，確定全面預(yù)算管理主體，建立分行、分部門、分產(chǎn)品和分客戶預(yù)算，實現(xiàn)具有一定經(jīng)營管理權(quán)限并承擔(dān)一定責(zé)任的全面預(yù)算管理體系。 （1）以預(yù)算編制為重心的事前管理加強經(jīng)營預(yù)測，為決策提供科學(xué)依據(jù)。正確的經(jīng)營決策是銀行經(jīng)營活動的前提和保證，預(yù)測是決策的基礎(chǔ)。銀行可以綜合采用定量和定性分析方法，預(yù)測未來的經(jīng)營利潤、資金量、貨款投放和成本等。定量分析方法依據(jù)較完備的數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)，考慮過去和現(xiàn)在的發(fā)展規(guī)模和速度，運用一定的數(shù)學(xué)方法加工和處理數(shù)據(jù)，揭示有關(guān)經(jīng)濟變量間的規(guī)律，作為預(yù)測依據(jù)判斷未來的發(fā)展趨勢。定性分析方法則主要依靠預(yù)測人員豐富的實踐經(jīng)驗及其

12、主觀判斷和分析推理能力進行預(yù)測。 在預(yù)測的基礎(chǔ)上，會計人員依據(jù)各種信息編制全面預(yù)算，包括靜態(tài)預(yù)算（如固定預(yù)算）、動態(tài)預(yù)算（如增量預(yù)算）、彈性預(yù)算、零基預(yù)算、責(zé)任預(yù)算等，建立科學(xué)完善的指標體系，對銀行經(jīng)營活動進行全面的指導(dǎo)和監(jiān)督，為評價和考核經(jīng)營成果提供依據(jù)。全面預(yù)算還需進行指標分解，形成各“責(zé)任中心”的責(zé)任預(yù)算，并以其作為責(zé)任中心開展經(jīng)營活動的準繩。 （2）以預(yù)算執(zhí)行為重心的事中管理預(yù)算差異分析與控制。預(yù)算差異分析和控制需建立健全的內(nèi)部控制制度：進行科學(xué)的合理分工，成立權(quán)責(zé)分明的責(zé)任中心，明確不同崗位的權(quán)利、責(zé)任和操作準則。成立部門協(xié)調(diào)委員會，協(xié)調(diào)相互聯(lián)系、相互制約部門間的協(xié)作關(guān)系。建立有效的

13、內(nèi)部審計體制，根據(jù)責(zé)任預(yù)算所確定的目標、任務(wù)對經(jīng)營活動進行嚴密的控制，確保經(jīng)營目標得以實現(xiàn)。 （3）以業(yè)績考核為重心的事后管理評價和考核經(jīng)營成果。責(zé)任中心在日常經(jīng)營過程中，對預(yù)算執(zhí)行情況進行系統(tǒng)的記錄和計量。通過實際完成情況與預(yù)算目標的對比，評價和考核各個責(zé)任中心及其有關(guān)人員的工作成果，并通過信息反饋，及時對銀行經(jīng)營活動的各方面發(fā)揮制約和促進作用，保證決策目標實現(xiàn)。 3、分部門、分產(chǎn)品、分客戶、分貨幣和分營銷渠道核算：商業(yè)銀行管理會計的基礎(chǔ) 在商業(yè)銀行管理會計系統(tǒng)中，核算僅僅是基礎(chǔ)，它應(yīng)該為銀行的管理體制服務(wù)。成本信息對于銀行分部門、分產(chǎn)品、分客戶、分貨幣和分營銷渠道的管理至關(guān)重要。缺乏成本核

14、算體系，就無法在其基礎(chǔ)上構(gòu)建相應(yīng)的預(yù)算管理體系，無法對部門、產(chǎn)品、客戶、貨幣和營銷渠道的效益進行分析，無法從部門、產(chǎn)品、客戶、貨幣和營銷渠道的不同角度進行科學(xué)決策，更談不上控制與績效考核。分部門、分產(chǎn)品、分客戶、分貨幣和分營銷渠道的管理體制，各有其自身的經(jīng)營特點和管理要求，需對應(yīng)不同的成本核算方法。即使同種管理體制下，由于金融產(chǎn)品經(jīng)營特點的不同和管理要求的差別，也可能適用不同的成本核算方法。 （1）對商業(yè)銀行費用的劃分直接費用與間接費用。商業(yè)銀行經(jīng)營的是貨幣，屬于服務(wù)行業(yè)，其收入確認不與經(jīng)營產(chǎn)品的物流掛鉤，因此期間費用的劃分不適用商業(yè)銀行。 直接費用可以通過會計分錄的賬務(wù)處理，在配加部門碼、產(chǎn)

15、品碼、客戶碼、貨幣碼的情況下，直接歸集到成本對象項下；但間接費用不可能通過會計分錄完成成本歸集的過程，間接費用需按一定比例在不同的成本對象間進行分攤，分攤的結(jié)果不再通過會計分錄記錄在各成本對象項下，而是通過成本計算的系統(tǒng)方法，包括編制成本計算表及部門損益表、產(chǎn)品損益表、客戶損益表等來反映?？陀^、合理地將大量共享成本在產(chǎn)品和部門之間分配，是實現(xiàn)產(chǎn)品和部門業(yè)績評價的關(guān)鍵，也是內(nèi)部利益分成的難點。需要從分析成本動因人手，明確費用發(fā)生的源頭，將費用成本支出按照機構(gòu)、部門、產(chǎn)品分別核算，并通過開發(fā)財務(wù)歸集還原等it計算機系統(tǒng)實現(xiàn)成本核算的自動化、規(guī)范化、精細化處理。 （2）對商業(yè)銀行成本的劃分完全成本與

16、固定成本、變動成本。成本要有對象化的目標。將費用對象到部門上、產(chǎn)品上、貨幣上和營銷渠道上，分別形成部門成本、產(chǎn)品成本、貨幣成本和營銷渠道成本。商業(yè)銀行的經(jīng)營決策不能缺少邊際利潤的管理理念，因而銀行在設(shè)計、構(gòu)建成本核算體系時，既要建立作為基礎(chǔ)的完全成本核算體系，還需建立變動成本核算體系。商業(yè)銀行要按照“直接費用直接計入成本對象，間接費用通過合理的分配比例分配計入成本對象”的原則，建立成本核算體系。在此基礎(chǔ)上，將費用劃分為變動和固定費用來計算部門、產(chǎn)品、客戶等對象的變動和固定成本，并進行本量利分析。本量利分析可廣泛應(yīng)用于商業(yè)銀行的資金、貸款、成本和利潤預(yù)測、儲蓄網(wǎng)點的設(shè)置、撤并、新產(chǎn)品開發(fā)等經(jīng)濟決

17、策分析、經(jīng)營規(guī)劃和成本控制方面。 如銀行貸款業(yè)務(wù)本量利分析，可以通過一定時期內(nèi)的單位貸款利息收入、貸款總金額、單位貸款變動成本和固定成本四個變量函數(shù)之間關(guān)系研究和分析，預(yù)測它們對利潤的影響程度和損益平衡點，為商業(yè)銀行管理者決策提供依據(jù)。 如網(wǎng)點設(shè)置的本量利分析，不僅可以揭示網(wǎng)點保持盈虧平衡的最低存款量，還可測算網(wǎng)點達到目標利潤所需的存款量：（目標利潤+固定成本）/（單位綜合收益一單位變動成本）。 三、我國國有商業(yè)銀行應(yīng)用管理會計的實踐 2000年以來，我國各商業(yè)銀行逐漸將管理會計運用于經(jīng)營管理實踐中，大力進行了數(shù)據(jù)大集中工程、內(nèi)部評級化工程、客戶價值評估系統(tǒng)和員工的績效實時評估系統(tǒng)等。 中國農(nóng)

18、業(yè)銀行在2004年，根據(jù)本量利原則，在經(jīng)濟金融資源貧乏的地區(qū)，大力撤并長期虧損且扭虧無望的低效營業(yè)網(wǎng)點。據(jù)統(tǒng)計，目前農(nóng)行撤并的機構(gòu)網(wǎng)點已接近2.1萬個，比例高達40。同年農(nóng)行還改革了收入分配制度，逐漸提高效益工資在工資總額中的比重，按照效益和貢獻的多寡分配工資和收入，適當拉開不同分行之間、員工個人間的收入差距。 中國建設(shè)銀行于2004年啟動了全面風(fēng)險管理體制改革，通過對分行實行經(jīng)濟資本預(yù)算管理和制定信用風(fēng)險經(jīng)濟資本分配系數(shù)，構(gòu)建以價值創(chuàng)造為核心的風(fēng)險和效益約束機制。在業(yè)績評價機制中，建行率先引入經(jīng)濟增加值、經(jīng)濟資本預(yù)算管理、關(guān)鍵業(yè)績指標考核等先進的管理會計理念和機制，通過集中的風(fēng)險管理，建立審

19、貸分離、風(fēng)險預(yù)警、信用評級、經(jīng)營與監(jiān)管分離的信貸管理機制，風(fēng)險控制能力顯著增強，資產(chǎn)質(zhì)量持續(xù)改善。與此同時，建行全面推進全員勞動合同制，進行用人、用工、薪酬、培訓(xùn)體系和激勵約束機制改革，努力實現(xiàn)企業(yè)價值最大化和員工個人價值最大化的有機統(tǒng)一。 中國工商銀行在著手構(gòu)建制度體系的同時，開發(fā)了分產(chǎn)品、分部門、分機構(gòu)的業(yè)績價值管理項目（pvms）。pvms改變了過去商業(yè)銀行長期推行的以分支機構(gòu)為主體的單維業(yè)績評價，采用全行統(tǒng)一的產(chǎn)品分類體系、統(tǒng)一的成本分攤方法、統(tǒng)一的內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移價格與統(tǒng)一的風(fēng)險成本計量方法，借助數(shù)據(jù)倉庫技術(shù)，通過對管理數(shù)據(jù)的深人挖掘，實現(xiàn)對產(chǎn)品、部門和機構(gòu)業(yè)績的準確核算。 與傳統(tǒng)績效考核相比，pvms的特點在于其全面評價。首先是將對分支機構(gòu)、內(nèi)設(shè)部門及金融產(chǎn)品的評價融為一體，不僅包含了銀行內(nèi)部績效評價的主要維度，也體現(xiàn)了銀行不同維度管理的內(nèi)在聯(lián)系；其次它涵蓋了銀行所有業(yè)務(wù)，囊括資產(chǎn)負債科目與損益科目的所有經(jīng)營數(shù)據(jù)；再次它包括對收人、財務(wù)成本、資金成本、風(fēng)險成本和資本成本的評價，將銀行所有經(jīng)營要素都納入業(yè)績評價范疇。此外pvms作為以財務(wù)評價為核心的評價體系，將與客戶服務(wù)、內(nèi)部控制等其他非財務(wù)評價體系一起，共同構(gòu)成銀行的全面評價體系。 pv