《企業(yè)會計準則講解()》第三十章 資產(chǎn)負債表日后事

1、仁和會計網(wǎng)9/9莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇

2、莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂

3、蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆

4、蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃

5、芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇

6、蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁

7、莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆

8、薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀

9、蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄

10、芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈

11、薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅蠆羂肂蒁蠆膄羋蕆蚈襖肁莃蚇羆莆艿蚆肈腿薈蚅螈蒞蒄蚄袀膇莀螄羂莃芆螃肅膆薄螂螄羈薀螁羇芄蒆螀聿肇莂蝿蝿節(jié)羋螈袁肅薇螈羃芁蒃袇肆肅荿袆螅艿芅裊袈肂蚃襖肀莇蕿袃膂膀蒅袂袂蒞莁葿羄膈芇蒈肆莄薆薇螆膇蒂薆袈莂莈薅羈膅莄薅膃羈蚃薄袃芃蕿薃羅肆蒅薂肇芁莁薁螇肄芇蝕衿芀薅 第三十章 資產(chǎn)負債表日后事項第一節(jié) 資產(chǎn)負債表日后事項概述 財務報告的編制需要一定的時間，因此，資產(chǎn)負債表日與財務報告的批準報出日之間往往存在時間差，這段時間發(fā)生的

12、一些事項可能對財務報告使用者有重要影響。企業(yè)會計準則第29號資產(chǎn)負債表日后事項（以下簡稱資產(chǎn)負債表日后事項準則）規(guī)范了資產(chǎn)負債表日后事項的確認、計量和相關(guān)信息的披露要求。一、資產(chǎn)負債表日后事項的概念 資產(chǎn)負債表日后事項是指資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間發(fā)生的有利或不利事項。（一）資產(chǎn)負債表日 資產(chǎn)負債表日是指會計年度末和會計中期期末。其中，年度資產(chǎn)負債表日是指公歷12月31日；會計中期通常包括半年度、季度和月度等，會計中期期末相應地是指公歷半年末、季末和月末等。如果母公司或者子公司在國外，無論該母公司或子公司如何確定會計年度和會計中期，其向國內(nèi)提供的財務報告都應根據(jù)我國會計法和會計準則的

13、要求確定資產(chǎn)負債表日。（二）財務報告批準報出日 財務報告批準報出日是指董事會或類似機構(gòu)批準財務報告報出的日期。通常是指對財務報告的內(nèi)容負有法律責任的單位或個人批準財務報告對外公布的批準日期。財務報告的批準者包括所有者、所有者中的多數(shù)、董事會或類似的管理單位、部門和個人。公司制企業(yè)的董事會有權(quán)批準對外公布財務報告，因此，公司制企業(yè)財務報告批準報出日是指董事會批準財務報告報出的日期。對于非公司制企業(yè)，財務報告批準報出日是指經(jīng)理(廠長)會議或類似機構(gòu)批準財務報告報出的日期。（三）有利或不利事項 資產(chǎn)負債表日后事項準則所稱“有利或不利事項”，是指資產(chǎn)負債表日后對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果具有一定影響（既包

14、括有利影響也包括不利影響）的事項。如果某些事項的發(fā)生對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果無任何影響，那么，這些事項既不是有利事項也不是不利事項，也就不屬于準則所稱資產(chǎn)負債表日后事項。二、資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間 資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間是自資產(chǎn)負債表日次日起至財務報告批準報出日止的一段時間，具體是指報告期下一期間的第一天至董事會或類似機構(gòu)批準財務報告對外公布的日期。財務報告批準報出以后、實際報出之前又發(fā)生與資產(chǎn)負債表日后事項有關(guān)的事項，并由此影響財務報告對外公布日期的，應以董事會或類似機構(gòu)再次批準財務報告對外公布的日期為截止日期。(例301)甲上市公司207年的年度財務報告于208年3月15日編制

15、完成，注冊會計師完成年度審計工作并簽署審計報告的日期為208年4月12日，208年4月20日董事會批準財務報告對外公布，財務報告實際對外公布的日期為208年4月25日，股東大會召開日期為208年5月6日。本例中，甲公司207年年報的資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間為208年1月1日至208年4月20日。如果在4月20日至25日之間發(fā)生了重大事項，需要調(diào)整財務報表相關(guān)項目的數(shù)字或需要在財務報表附注中披露；經(jīng)調(diào)整或說明后的財務報告再經(jīng)董事會批準報出的日期為208年4月28日，則資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間為208年1月1日至208年4月28日。三、資產(chǎn)負債表日后事項的內(nèi)容 資產(chǎn)負債表日后事項包括資產(chǎn)負

16、債表日后調(diào)整事項(以下簡稱調(diào)整事項)和資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項(以下簡稱非調(diào)整事項)兩類。（一）調(diào)整事項 資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，是指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進一步證據(jù)的事項。如果資產(chǎn)負債表日及所屬會計期間已經(jīng)存在某種情況，但當時并不知道其存在或者不能知道確切結(jié)果，資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的事項能夠證實該情況的存在或者確切結(jié)果，則該事項屬于資產(chǎn)負債表日后事項中的調(diào)整事項。如果資產(chǎn)負債表日后事項對資產(chǎn)負債表日的情況提供了進一步的證據(jù)，證據(jù)表明的情況與原來的估計和判斷不完全一致，則需要對原來的會計處理進行調(diào)整。（二）非調(diào)整事項 資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項，是指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的

17、事項。非調(diào)整事項的發(fā)生不影響資產(chǎn)負債表日企業(yè)的財務報表數(shù)字，只說明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生了某些情況。對于財務報告使用者來說，非調(diào)整事項說明的情況有的重要，有的不重要；其中重要的非調(diào)整事項雖然與資產(chǎn)負債表日的財務報表數(shù)字無關(guān)，但可能影響資產(chǎn)負債表日以后的財務狀況和經(jīng)營成果，故準則要求適當披露。（三）調(diào)整事項與非調(diào)整事項的區(qū)別 如何確定資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的某一事項是調(diào)整事項還是非調(diào)整事項，是運用資產(chǎn)負債表日后事項準則的關(guān)鍵。某一事項究竟是調(diào)整事項還是非調(diào)整事項，取決于該事項表明的情況在資產(chǎn)負債表日或資產(chǎn)負債表日以前是否已經(jīng)存在。若該情況在資產(chǎn)負債表日或之前已經(jīng)存在，則屬于調(diào)整事項；反之，則屬于非調(diào)整事

18、項。(例302)債務人乙公司財務情況惡化導致債權(quán)人甲公司發(fā)生壞賬損失。包括兩種情況：(1)207年12月31日乙公司財務狀況良好，甲公司預計應收賬款可按時收回；乙公司一周后發(fā)生重大火災，導致甲公司50的應收賬款無法收回。(2)208年12月31日甲公司根據(jù)掌握的資料判斷，乙公司有可能破產(chǎn)清算，甲公司估計對乙公司的應收賬款將有10無法收回，故按10的比例計提壞賬準備。一周后甲公司接到通知，乙公司已被宣告破產(chǎn)清算，甲公司估計有70%的債權(quán)無法收回。本例中，(1)導致甲公司207年度應收賬款損失的因素是火災，應收賬款發(fā)生損失這一事實在資產(chǎn)負債表日以后才發(fā)生，因此乙公司發(fā)生火災導致甲公司應收款項發(fā)生壞

19、賬的事項屬于非調(diào)整事項。(2)導致甲公司208年度應收賬款無法收回的事實是乙公司財務狀況惡化，該事實在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在，乙公司被宣告破產(chǎn)只是證實了資產(chǎn)負債表日財務狀況惡化的情況，因此該事項屬于調(diào)整事項。本章著重講解了資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項和非調(diào)整事項的界定及其會計處理問題。第二節(jié) 資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理一、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的處理原則企業(yè)發(fā)生資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，應當調(diào)整資產(chǎn)負債表日已編制的財務報表。對于年度財務報告而言，由于資產(chǎn)負債表日后事項發(fā)生在報告年度的次年，報告年度的有關(guān)賬目已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，特別是損益類科目在結(jié)賬后已無余額。因此，年度資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的調(diào)整事項，應分別按

20、以下情況進行處理：1涉及損益的事項，通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。調(diào)整增加以前年度利潤或調(diào)整減少以前年度虧損的事項，記入“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方；反之，記入“以前年度損益調(diào)整”科目的借方。需要注意的是，涉及損益的調(diào)整事項如果發(fā)生在該企業(yè)資產(chǎn)負債表日所屬年度(即報告年度)所得稅匯算清繳前的，應按準則要求調(diào)整報告年度應納稅所得額、應納所得稅額；發(fā)生在該企業(yè)報告年度所得稅匯算清繳后的，應按準則要求調(diào)整本年度（即報告年度的次年）應納所得稅額。2涉及利潤分配調(diào)整的事項，直接在“利潤分配未分配利潤”科目中核算。3不涉及損益以及利潤分配的事項，調(diào)整相關(guān)科目。4通過上述賬務處理后，還應同時調(diào)整財務報

21、表相關(guān)項目的數(shù)字，包括：（1）資產(chǎn)負債表日編制的財務報表相關(guān)項目的期末數(shù)或本年發(fā)生數(shù)；（2）當期編制的財務報表相關(guān)項目的期初數(shù)或上年數(shù)；（3）經(jīng)過上述調(diào)整后，如果涉及報表附注內(nèi)容的，還應作出相應調(diào)整。二、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的具體會計處理以下舉例說明資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的具體會計處理。假定甲公司財務報告批準報出日是次年3月31日，所得稅稅率為25%，按凈利潤的10%提取法定盈余公積，提取法定盈余公積后不再作其他分配；調(diào)整事項按稅法規(guī)定均可調(diào)整應納所得稅額；涉及遞延所得稅資產(chǎn)的，均假設未來期間很可能取得用來抵扣暫時性差異的應納稅所得額。（一）資產(chǎn)負債表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實了企業(yè)在資

22、產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務，需要調(diào)整原先確認的與該訴訟案件相關(guān)的預計負債，或確認一項新負債這一事項是指導致訴訟的事項在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)發(fā)生，但尚不具備確認負債的條件而未確認，因此法院判決后應確認一項新負債；或者雖已確認，但需要調(diào)整已確認負債的金額。(例303)甲公司因違約，于207年12月被乙公司告上法庭，要求甲公司賠償80萬元。207年12月31日法院尚未判決，甲公司按或有事項準則對該訴訟事項確認預計負債50萬元。208年3月10日，經(jīng)法院判決甲應賠償乙60萬元，甲、乙雙方均服從判決。判決當日，甲向乙支付賠償款60萬元。甲、乙兩公司207年所得稅匯算清繳在208年4月10日完成（假定該項預計

23、負債產(chǎn)生的損失不允許在預計時稅前扣除，只有在損失實際發(fā)生時才允許稅前扣除）。公司適用的所得稅稅率為25。本例中，208年3月10的判決證實了甲、乙兩公司在資產(chǎn)負債表日(即207年12月31日)分別存在現(xiàn)時賠償義務和獲賠權(quán)利，因此兩公司都應將“法院判決”這一事項作為調(diào)整事項進行處理。1甲公司的賬務處理如下：(1)208年3月10日，記錄支付的賠款，并調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn) 借：以前年度損益調(diào)整100000貸：其他應付款100000 借：應交稅費應交所得稅25000貸：以前年度損益調(diào)整(10000025)25000 借：應交稅費應交所得稅125000貸：以前年度損益調(diào)整125000 借：以前年度損益調(diào)

24、整125000貸：遞延所得稅資產(chǎn)125000 借：預計負債500000貸：其他應付款500000 借：其他應付款600000 貸：銀行存款600000注：207年末因確認預計負債50萬元時已確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)，日后事項發(fā)生后遞延所得稅資產(chǎn)不復存在，故應沖銷相應記錄。(2)將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤 借：利潤分配未分配利潤75000貸：以前年度損益調(diào)整75000(3)因凈利潤變動，調(diào)整盈余公積 借：盈余公積(7500010) 7500貸：利潤分配未分配利潤 7500(4)調(diào)整報告年度報表資產(chǎn)負債表項目的年末數(shù)調(diào)整調(diào)減遞延所得稅資產(chǎn)125000元；調(diào)減預計負債500000元

25、；調(diào)增其他應付款600000元；調(diào)減應交稅費150000元；調(diào)減盈余公積7500元；調(diào)減未分配利潤675000元。利潤表項目的調(diào)整調(diào)增營業(yè)外支出100000元；調(diào)減所得稅費用25000元。所有者權(quán)益變動表的調(diào)整調(diào)減凈利潤75000元；調(diào)減提取盈余公積項目中盈余公積一欄調(diào)減7500元，未分配利潤一欄調(diào)增7500元2乙企業(yè)的賬務處理如下：(1)208年3月10日，記錄收到的賠款 借：銀行存款600000貸：以前年度損益調(diào)整600000 借：以前年度損益調(diào)整(60000025)150000貸：應交稅費應交所得稅150000(2)將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤 借：以前年度損益調(diào)整450

26、000貸：利潤分配未分配利潤450000(3)因凈利潤增加，補提盈余公積 借：利潤分配未分配利潤45000貸：盈余公積(45000010)45000(4)調(diào)整報告年度報表資產(chǎn)負債表項目的年末數(shù)調(diào)整調(diào)增盈余公積45000元；調(diào)增未分配利潤405000元；調(diào)增應交稅費150000元。利潤表項目的調(diào)整調(diào)增營業(yè)外收入600000元；調(diào)增所得稅費用150000元。所有者權(quán)益變動表的調(diào)整調(diào)增凈利潤450000元；提取盈余公積項目中盈余公積一欄調(diào)增45000元，未分配利潤一欄調(diào)減45000元。（二）資產(chǎn)負債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項資產(chǎn)原先確認的減值金額(例30

27、4)207年4月甲公司銷售給乙公司一批產(chǎn)品，貨款為58000元(含增值稅)，乙公司于5月份收到所購物資并驗收入庫，按合同規(guī)定，乙公司應于收到所購物資后一個月內(nèi)付款。由于乙公司財務狀況不佳，到207年12月31日仍未付款。甲公司于12月31日編制207年度財務報表時，已為該項應收賬款提取壞賬準備2900元；12月31日資產(chǎn)負債表上“應收賬款”項目的金額為76000元，其中55100元為該項應收賬款。甲公司于208年2月2日(所得稅匯算清繳前)收到法院通知，乙公司已宣告破產(chǎn)清算，無力償還所欠部分貨款。甲公司預計可收回應收賬款的40。適用的所得稅稅率為25。本例中，甲公司在收到法院通知后，首先可判斷

28、該事項屬于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項；然后應根據(jù)調(diào)整事項的處理原則進行處理。具體過程如下：(1)補提壞賬準備 應補提的壞賬準備5800060290031900(元) 借：以前年度損益調(diào)整31900貸：壞賬準備31900(2)調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn) 借：遞延所得稅資產(chǎn)7975貸：以前年度損益調(diào)整(3190025)7975(3)將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入利潤分配 借：利潤分配未分配利潤23925貸：以前年度損益調(diào)整(319007975)23925(4)調(diào)整利潤分配有關(guān)數(shù)字 借：盈余公積2392.50貸：利潤分配未分配利潤(2392510)2392.50(5)調(diào)整報告年度財務報表資產(chǎn)負債表項目的調(diào)

29、整調(diào)減應收賬款凈值3l900元；調(diào)增遞延所得稅資產(chǎn)7975元；調(diào)減盈余公積2392.50元；調(diào)減未分配利潤21532.50元。利潤表項目的調(diào)整調(diào)增資產(chǎn)減值損失31900元；調(diào)減所得稅費用7975元。所有者權(quán)益變動表項目的調(diào)整調(diào)減凈利潤23925元，調(diào)減提取盈余公積項目中盈余公積一欄調(diào)減2392.50元，未分配利潤一欄調(diào)增2392.50元。（三）資產(chǎn)負債表日后進一步確定了資產(chǎn)負債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入這類調(diào)整事項包括兩方面的內(nèi)容：(1)若資產(chǎn)負債表日前購入的資產(chǎn)已經(jīng)按暫估金額等入賬，資產(chǎn)負債表日后獲得證據(jù)，可以進一步確定該資產(chǎn)的成本，則應該對已入賬的資產(chǎn)成本進行調(diào)整。(2)企業(yè)在資

30、產(chǎn)負債表日已根據(jù)收入確認條件確認資產(chǎn)銷售收入，但資產(chǎn)負債表日后獲得關(guān)于資產(chǎn)收入的進一步證據(jù)，如發(fā)生銷售退回等，此時也應調(diào)整財務報表相關(guān)項目的金額。需要說明的是，資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售退回，既包括報告年度或報告中期銷售的商品在資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售退回，也包括以前期間銷售的商品在資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售退回。資產(chǎn)負債表所屬期間或以前期間所售商品在資產(chǎn)負債表日后退回的，應作為資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項處理。發(fā)生于資產(chǎn)負債表日后至財務報告批準報出日之間的銷售追回事項，可能發(fā)生于年度所得稅匯算清繳之前，也可能發(fā)生于年度所得稅匯算清繳之后，其會計處理分別為：1涉及報告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報告年度

31、所得稅匯算清繳之前，應調(diào)整報告年度利潤表的收入、成本等，并相應調(diào)整報告年度的應納稅所得額以及報告年度應繳納的所得稅等。(例305)甲公司207年12月20日銷售一批商品給丙企業(yè)，取得收入100000元(不含稅，增值稅率17)。甲公司發(fā)出商品后，按照正常情況已確認收入，并結(jié)轉(zhuǎn)成本80000元。此筆貨款到年末尚未收到，甲公司未對應收賬款計提壞賬準備。208年1月18日，由于產(chǎn)品質(zhì)量問題，本批貨物被退回。假定企業(yè)于208年2月28日完成207年所得稅匯算清繳。公司適用的所得稅稅率為25。本例中，銷售退回業(yè)務發(fā)生在資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋期間內(nèi)，應屬于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項。甲公司的賬務處理如下：(1)

32、208年1月18日，調(diào)整銷售收入 借：以前年度損益調(diào)整100000應交稅費應交增值稅(銷項稅額) 17000 貸：應收賬款117000(2)調(diào)整銷售成本 借：庫存商品80000貸：以前年度損益調(diào)整80000(3)調(diào)整應繳納的所得稅 借：應交稅費應交所得稅5000貸：以前年度損益調(diào)整5000 注：5000(10000080000)25(4)將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤 借：利潤分配未分配利潤15000貸：以前年度損益調(diào)整15000(5)調(diào)整盈余公積借：盈余公積1500貸：利潤分配未分配利潤1500 (6)調(diào)整報告年度相關(guān)財務報表資產(chǎn)負債表項目的年末數(shù)調(diào)整調(diào)減應收賬款117000元

33、；調(diào)增庫存商品80000元；調(diào)減盈余公積1500元；調(diào)減未分配利潤13500元。利潤表項目的調(diào)整調(diào)減營業(yè)收入100000元；調(diào)減營業(yè)成本80000元。所有者權(quán)益變動表的調(diào)整調(diào)減凈利潤20000元；提取盈余公積項目中盈余公積一欄調(diào)減1500元，未分配利潤一欄調(diào)增1500元。2資產(chǎn)負債表日后事項中涉及報告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報告年度所得稅匯算清繳之后，應調(diào)整報告年度會計報表的收入、成本等，但按照稅法規(guī)定在此期間的銷售退回所涉及的應繳所得稅，應作為本年度的納稅調(diào)整事項。(例306)沿用(例305)的資料，假定銷售退回的時間改為208年3月5日(即報告期所得稅匯算清繳后)。甲公司的賬務處理如下

34、：(1)208年3月5日，調(diào)整銷售收入 借：以前年度損益調(diào)整100000應交稅費應交增值稅(銷項稅額) 17000 貸：應收賬款117000(2)調(diào)整銷售成本 借：庫存商品80000貸：以前年度損益調(diào)整80000(3)將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤 借：利潤分配未分配利潤20000貸：以前年度損益調(diào)整20000(4)調(diào)整盈余公積 借：盈余公積2000貸：利潤分配未分配利潤 2000 (5)調(diào)整報告年度相關(guān)財務報表資產(chǎn)負債表項目的年末數(shù)調(diào)整調(diào)減應收賬款117000元；調(diào)增庫存商品80000元；調(diào)減盈余公積2000元；調(diào)減未分配利潤18000元。利潤表項目的調(diào)整調(diào)減營業(yè)收入10000

35、0元；調(diào)減營業(yè)成本80000元。所有者權(quán)益變動表的調(diào)整調(diào)減凈利潤20000元；提取盈余公積項目中盈余公積一欄調(diào)減2000元，未分配利潤一欄調(diào)增2000元。（四）資產(chǎn)負債表日后發(fā)現(xiàn)了財務報表舞弊或差錯 這一事項是指資產(chǎn)負債表日后發(fā)現(xiàn)報告期或以前期間存在的財務報表舞弊或差錯。企業(yè)發(fā)生這一事項后，應當將其作為資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，調(diào)整報告期間財務報告相關(guān)項目的數(shù)字。第三節(jié) 資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的處理 一、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的處理原則資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的非調(diào)整事項，是表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項，與資產(chǎn)負債表日存在狀況無關(guān)，不應當調(diào)整資產(chǎn)負債表日的財務報表。但有的非調(diào)整事項對財務報告

36、使用者具有重大影響，如不加以說明，將不利于財務報告使用者做出正確估計和決策，因此，資產(chǎn)負債表日后事項準則要求在附注中披露“重要的資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的性質(zhì)、內(nèi)容，及其對財務狀況和經(jīng)營成果的影響。”二、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的具體會計處理 資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的非調(diào)整事項，應當在報表附注中披露每項重要的資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的性質(zhì)、內(nèi)容，及其對財務狀況和經(jīng)營成果的影響。無法做出估計的，應當說明原因。資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的主要例子有：（一）資產(chǎn)負債表日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的重大訴訟等事項，對企業(yè)影響較大，為防止誤導投資者及其他財務報告使用者，應當在報表附注中進行相

37、關(guān)披露。（二）資產(chǎn)負債表日后資產(chǎn)價格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化(例307)甲企業(yè)有一筆長期美元貸款，在編制207年12月31日的財務報表、時已按207年末的匯率進行折算(假設207年末的匯率為1美元兌換7.83元人民幣)，假設國家規(guī)定從208年1月1日起人民幣對美元的匯率發(fā)生重大變化。本例中，甲企業(yè)在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)按照規(guī)定的匯率對有關(guān)賬戶進行調(diào)整，因此，無論資產(chǎn)負債表日后的資產(chǎn)價格和匯率如何變化，均不應影響資產(chǎn)負債表日的財務狀況和經(jīng)營成果。但是，如果資產(chǎn)負債表日后資產(chǎn)價格、外匯匯率發(fā)生重大變化，應對由此產(chǎn)生的影響在報表附注中進行披露。同樣，國家稅收政策發(fā)生重大改變將會影響企業(yè)的財務狀況

38、和經(jīng)營成果，也應當在報表附注中及時披露該信息。（三）資產(chǎn)負債表日后因自然災害導致資產(chǎn)發(fā)生重大損失(例308)甲企業(yè)擁有某外國企業(yè)(乙企業(yè))15的股權(quán)，無重大影響，投資成本2000000元。乙企業(yè)的股票在國外的某家股票交易所上市交易。在編制207年12月31日的資產(chǎn)負債表時，甲企業(yè)對乙企業(yè)投資的賬面價值按初始投資成本反映。208年1月，該國發(fā)生海嘯造成乙企業(yè)的股票市場價值大幅下跌，甲企業(yè)對乙企業(yè)的股權(quán)投資遭受重大損失。本例中，自然災害導致的資產(chǎn)重大損失對企業(yè)資產(chǎn)負債表日后財務狀況的影響較大，如果不加以披露，有可能使財務報告使用者作出錯誤的決策，因此應作為非調(diào)整事項在報表附注中進行披露。本例中海嘯

39、發(fā)生在208年1月，屬于資產(chǎn)負債表日后才發(fā)生或存在的事項，應當作為非調(diào)整事項在207年度報表附注中進行披露。（四）資產(chǎn)負債表日后發(fā)行股票和債券以及其他巨額舉債 企業(yè)發(fā)行股票、債券以及向銀行或非銀行金融機構(gòu)舉借巨額債務都是比較重大的事項，雖然這一事項與企業(yè)資產(chǎn)負債表日的存在狀況無關(guān)，但這一事項的披露能使財務報告使用者了解與此有關(guān)的情況及可能帶來的影響，故應披露。（五）資產(chǎn)負債表日后資本公積轉(zhuǎn)增資本 企業(yè)以資本公積轉(zhuǎn)增資本將會改變企業(yè)的資本(或股本)結(jié)構(gòu)，影響較大，需要在報表附注中進行披露。（六）資產(chǎn)負債表日后發(fā)生巨額虧損 企業(yè)資產(chǎn)負債表日后發(fā)生巨額虧損將會對企業(yè)報告期以后的財務狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生

40、重大影響，應當在報表附注中及時披露該事項，以便為投資者或其他財務報告使用者做出正確決策提供信息。（七）資產(chǎn)負債表日后發(fā)生企業(yè)合并或處置子公司 企業(yè)合并或者處置子公司的行為可以影響股權(quán)結(jié)構(gòu)、經(jīng)營范圍等方面，對企業(yè)未來生產(chǎn)經(jīng)營活動能產(chǎn)生重大影響。因此企業(yè)應在附注中披露處置子公司的信息。（八）資產(chǎn)負債表日后，企業(yè)利潤分配方案中擬分配的以及經(jīng)審議批準宣告發(fā)放的股利或利潤資產(chǎn)負債表日后，企業(yè)制定利潤分配方案，擬分配或經(jīng)審議批準宣告發(fā)放股利或利潤的行為，并不會致使企業(yè)在資產(chǎn)負債表日形成現(xiàn)時義務，因此雖然發(fā)生該事項可導致企業(yè)負有支付股利或利潤的義務，但支付義務在資產(chǎn)負債表日尚不存在，不應該調(diào)整資產(chǎn)負債表日的

41、財務報告，因此，該事項為非調(diào)整事項。但由于該事項對企業(yè)資產(chǎn)負債表日后的財務狀況有較大影響，可能導致現(xiàn)金較大規(guī)模流出、企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)變動等，為便于財務報告使用者更充分了解相關(guān)信息，企業(yè)需要在財務報告中適當披露該信息。第四節(jié) 新舊比較與銜接一、新舊比較資產(chǎn)負債表日后事項準則對1998年發(fā)布、2003年修訂的企業(yè)會計準則資產(chǎn)負債表日后事項（以下簡稱原準則）進行了修訂，新準則與原準則相比，主要變化如下：（一）擴大了非調(diào)整事項的范圍，調(diào)整了其披露要求原準則把“資產(chǎn)負債表日后至財務報告批準報出日之間才發(fā)生的，不影響資產(chǎn)負債表日的存在情況，但不加以說明將會影響財務報告使用者作出正確估計和決策的事項”作為非調(diào)整

42、事項。新準則把所有“表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項”都作為非調(diào)整事項，范圍較大。原準則要求對所有的非調(diào)整事項都予以披露，而新準則要求對所有重要的非調(diào)整事項予以披露。（二）修改了“企業(yè)利潤分配方案中擬分配的以及經(jīng)審議批準宣告發(fā)放的股利或利潤”的會計處理方法原準則要求將該類現(xiàn)金股利在資產(chǎn)負債表中單獨列示，股票股利在附注中單獨披露。新準則要求對“利潤分配方案中擬分配的以及經(jīng)審議批準宣告發(fā)放的股利或利潤”不確認為資產(chǎn)負債表日的負債，但應該在附注中單獨披露。二、新舊銜接 根據(jù)企業(yè)會計準則第38號首次執(zhí)行企業(yè)會計準則的規(guī)定，資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項對有關(guān)財務報表項目的影響金額，在首次執(zhí)行日不追溯調(diào)整。首

43、次執(zhí)行日后，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，應當按照新準則的規(guī)定進行會計處理。 蒞螇螈芇莄衿肅膃莃蕿袆聿莂蟻肂羅莂螄裊芃莁蒃肀腿蒀薆袃肅葿蚈肈羈蒈袀袁莀蕆薀螄芆蒆螞罿膂蒆螅螂肈蒅蒄羈羄薄薆螁節(jié)薃蠆羆膈薂螁蝿肄薁薁羄肀薀蚃袇荿薀螅肅芅蕿袈裊膁薈薇肁肇膄蝕襖羃芄螂聿節(jié)芃蒂袂膇節(jié)蚄肇膃芁螆羀聿芀衿螃莈艿薈罿芄羋蝕螁膀羋螃羇肆莇蒂螀羂莆薅羅芁蒞螇螈芇莄衿肅膃莃蕿袆聿莂蟻肂羅莂螄裊芃莁蒃肀腿蒀薆袃肅葿蚈肈羈蒈袀袁莀蕆薀螄芆蒆螞罿膂蒆螅螂肈蒅蒄羈羄薄薆螁節(jié)薃蠆羆膈薂螁蝿肄薁薁羄肀薀蚃袇荿薀螅肅芅蕿袈裊膁薈薇肁肇膄蝕襖羃芄螂聿節(jié)芃蒂袂膇節(jié)蚄肇膃芁螆羀聿芀衿螃莈艿薈罿芄羋蝕螁膀羋螃羇肆莇蒂螀羂莆薅羅芁蒞螇螈

44、芇莄衿肅膃莃蕿袆聿莂蟻肂羅莂螄裊芃莁蒃肀腿蒀薆袃肅葿蚈肈羈蒈袀袁莀蕆薀螄芆蒆螞罿膂蒆螅螂肈蒅蒄羈羄薄薆螁節(jié)薃蠆羆膈薂螁蝿肄薁薁羄肀薀蚃袇荿薀螅肅芅蕿袈裊膁薈薇肁肇膄蝕襖羃芄螂聿節(jié)芃蒂袂膇節(jié)蚄肇膃芁螆羀聿芀衿螃莈艿薈罿芄羋蝕螁膀羋螃羇肆莇蒂螀羂莆薅羅芁蒞螇螈芇莄衿肅膃莃蕿袆聿莂蟻肂羅莂螄裊芃莁蒃肀腿蒀薆袃肅葿蚈肈羈蒈袀袁莀蕆薀螄芆蒆螞罿膂蒆螅螂肈蒅蒄羈羄薄薆螁節(jié)薃蠆羆膈薂螁蝿肄薁薁羄肀薀蚃袇荿薀螅肅芅蕿袈裊膁薈薇肁肇膄蝕襖羃芄螂聿節(jié)芃蒂袂膇節(jié)蚄肇膃芁螆羀聿芀衿螃莈艿薈罿芄羋蝕螁膀羋螃羇肆莇蒂螀羂莆薅羅芁蒞螇螈芇莄衿肅膃莃蕿袆聿莂蟻肂羅莂螄裊芃莁蒃肀腿蒀薆袃肅葿蚈肈羈蒈袀袁莀蕆薀螄芆蒆螞罿膂蒆螅螂

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46、節(jié)芃蒂袂膇節(jié)蚄肇膃芁螆羀聿芀衿螃莈艿薈罿芄羋蝕螁膀羋螃羇肆莇蒂螀羂莆薅羅芁蒞螇螈芇莄衿肅膃莃蕿袆聿莂蟻肂羅莂螄裊芃莁蒃肀腿蒀薆袃肅葿蚈肈羈蒈袀袁莀蕆薀螄芆蒆螞罿膂蒆螅螂肈蒅蒄羈羄薄薆螁節(jié)薃蠆羆膈薂螁蝿肄薁薁羄肀薀蚃袇荿薀螅肅芅蕿袈裊膁薈薇肁肇膄蝕襖羃芄螂聿節(jié)芃蒂袂膇節(jié)蚄肇膃芁螆羀聿芀衿螃莈艿薈罿芄羋蝕螁膀羋螃羇肆莇蒂螀羂莆薅羅芁蒞螇螈芇莄衿肅膃莃蕿袆聿莂蟻肂羅莂螄裊芃莁蒃肀腿蒀薆袃肅葿蚈肈羈蒈袀袁莀蕆薀螄芆蒆螞罿膂蒆螅螂肈蒅蒄羈羄薄薆螁節(jié)薃蠆羆膈薂螁蝿肄薁薁羄肀薀蚃袇荿薀螅肅芅蕿袈裊膁薈薇肁肇膄蝕襖羃芄螂聿節(jié)芃蒂袂膇節(jié)蚄肇膃芁螆羀聿芀衿螃莈艿薈罿芄羋蝕螁膀羋螃羇肆莇蒂螀羂莆薅羅芁蒞螇螈芇莄衿肅

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