XXXX-3高級財務會計(第二章業(yè)務題所得稅會計)

1、第二章 所得稅會計所得稅會計產(chǎn)生的根本原因，是會計目標與計稅目的之間存在差異。所得稅會計的學習目標掌握資產(chǎn)和負債計稅基礎的確定方法掌握暫時性差異的計算方法掌握遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的確認所得稅費用的確定了解所得稅在財務報表上的列示所得稅會計的基本概念第一節(jié) 我國會計準則規(guī)定所得稅會計采用了資產(chǎn)負債表債務法，要求企業(yè)從資產(chǎn)負債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負債表上列示的資產(chǎn)、負債，按照會計準則規(guī)定確定的賬面價值與按照稅法規(guī)定確定的計稅基礎，對于兩者之間的差異分別應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認相關的遞延所得稅負債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎上確定每一會計期間利潤表中的所得稅費用。 由于大家

2、在中級財務會計中學習了資產(chǎn)和負債的賬面價值的確認，因而，學習和運用所得稅會計的關鍵在于確定資產(chǎn)、負債的計稅基礎。并且在確定資產(chǎn)、負債的計稅基礎時，應嚴格遵循稅收法規(guī)中對于資產(chǎn)的稅務處理以及可稅前扣除的費用等的規(guī)定進行。一 資產(chǎn)的計稅基礎資產(chǎn)的計稅基礎資產(chǎn)的計稅基礎，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額，即某一項資產(chǎn)在未來期間計稅時按照稅法規(guī)定可以稅前扣除的金額。資產(chǎn)在初始確認時，其計稅基礎一般為取得成本，即企業(yè)為取得某項資產(chǎn)支付的成本在未來期間準予稅前扣除。在資產(chǎn)持續(xù)持有的過程中，其計稅基礎是指資產(chǎn)的取得成本減去以前期間按照稅法規(guī)定已經(jīng)稅

3、前扣除的金額后的余額。資產(chǎn)的計稅基礎未來可稅前列支的金額某一資產(chǎn)負債表日的計稅基礎 成本以前期間已稅前列支的金額（一）固定資產(chǎn)的計稅基礎固定資產(chǎn)賬面價值（會計）賬面價值實際成本會計累計折舊減值準備固定資產(chǎn)的計稅基礎（稅收）計稅基礎實際成本稅法累計折舊【例1-1-1】 A企業(yè)于206年12月20日取得的某項環(huán)保用固定資產(chǎn)，原價為750萬元，使用年限為10年，會計上采用年限平均法計提折舊，凈殘值為零。稅法規(guī)定該類（由于技術進步、產(chǎn)品更新?lián)Q代快的）固定資產(chǎn)采用加速折舊法計提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計稅時采用雙倍余額遞減法計列折舊，凈殘值為零。208年12月31日，企業(yè)估計該項固定資產(chǎn)的可收回金額

4、為550萬元。 雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產(chǎn)殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)賬面余額和雙倍直線折舊率計算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。其計算公式為：年折舊率2折舊年限100%；月折舊率年折舊率12 ；年折舊額固定資產(chǎn)賬面價值（凈值）年折舊率。實行雙倍余額遞減法計提折舊的固定資產(chǎn)，應當在其固定資產(chǎn)折舊年限最后兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值平均攤銷。分析：20208 8年年1212月月3131日，該項固定資產(chǎn)的賬面余額日，該項固定資產(chǎn)的賬面余額=750-75=750-752=6002=600（萬元），（萬元），該賬面余額大于其可收回金額550萬元，兩者之間的差額應計提50萬元的固定資產(chǎn)減值準備。208年1

5、2月31日，該項固定資產(chǎn)的賬面價值=750-752-50=550（萬元）計稅基礎計稅基礎=750-750=750-75020%-60020%-60020%=48020%=480（萬元）（萬元）該項固定資產(chǎn)的賬面價值550萬元與其計稅基礎480萬元之間的70萬元差額，將于未來期間計入企業(yè)的應納稅所得額?！纠?-1-2】A企業(yè)2007年12月31日購入價值50 000元的一臺設備，預計可使用5年，殘值為零。企業(yè)采用直線法折舊，稅法允許采用年數(shù)總和法計提折舊，沒有減值情況。有關計算結果如下表：年度年度項目項目20072007年末年末20082008年末年末20092009年末年末20102010年末

6、年末20112011年末年末20122012年末年末賬面賬面價值價值600006000048000480003600036000240002400012000120000 0計稅計稅基礎基礎6000060000400004000024000240001200012000 4000 40000 0差額差額0 0 8000 800012000120001200012000 8000 80000 0（二）無形資產(chǎn)的計稅基礎外購無形資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎的確定會計使用壽命確定的無形資產(chǎn)賬面價值實際成本累計攤銷減值準備使用壽命不確定的無形資產(chǎn)賬面價值實際成本減值準備稅收計稅基礎實際成本累計攤銷【例1-

7、1-3】 乙企業(yè)于206年1月1日取得的某項無形資產(chǎn)，取得成本為1 500萬元，取得該項無形資產(chǎn)后，根據(jù)各方面情況判斷，乙企業(yè)無法合理預計其使用期限，將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。206年12月31日，對該項無形資產(chǎn)進行減值測試表明其未發(fā)生減值。企業(yè)在計稅時，對該項無形資產(chǎn)按照10年的期限攤銷，攤銷金額允許稅前扣除。分析：會計上將該項無形資產(chǎn)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，因未發(fā)生減值，其在206年12月31日的賬面價值為取得成本1 500萬元。該項無形資產(chǎn)在該項無形資產(chǎn)在20206 6年年1212月月3131日的計稅基礎為日的計稅基礎為1 1 350350（成本（成本1 500-1 500

8、-按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的攤銷額攤銷額150150）萬元。）萬元。該項無形資產(chǎn)的賬面價值1 500萬元與其計稅基礎1 350萬元之間的差額150萬元將計入未來期間的應納稅所得額。內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎的確定會計：符合資本化條件發(fā)生的支出構成無形資產(chǎn)成本稅法：按開發(fā)過程中符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的實際支出作為計稅基礎企業(yè)為開發(fā)新技術、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究支出，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按規(guī)定實行100扣除基礎上，按研究開發(fā)支出的50加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按無形資產(chǎn)成本的150進行攤銷【例1-1-4】A企業(yè)當期為開發(fā)新技術發(fā)

9、生研究開發(fā)支出計2 000萬元，其中研究階段支出400萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為400萬元，符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出為1 200萬元。稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當期期末已達到預定用途（尚未開始攤銷）。A A企業(yè)當期發(fā)生的研究開發(fā)支出中，按照會計準則規(guī)定應企業(yè)當期發(fā)生的研究開發(fā)支出中，按照會計準則規(guī)定應予費用化的金額為予費用化的金額為800800萬元，形成無形資產(chǎn)的成本為萬元，形成無形資產(chǎn)的成

10、本為1 2001 200萬元，即期末所形成無形資產(chǎn)的賬面價值為萬元，即期末所形成無形資產(chǎn)的賬面價值為1 2001 200萬元。萬元。A A企業(yè)當期發(fā)生的企業(yè)當期發(fā)生的2 0002 000萬元研究開發(fā)支出，萬元研究開發(fā)支出，按照稅法規(guī)定按照稅法規(guī)定可在當期稅前扣除的金額為可在當期稅前扣除的金額為1 2001 200萬元。所形成無形資產(chǎn)萬元。所形成無形資產(chǎn)在未來期間可予稅前扣除的金額為在未來期間可予稅前扣除的金額為1 8001 800萬元，其計稅基萬元，其計稅基礎為礎為1 8001 800萬元萬元，形成暫時性差異，形成暫時性差異600600萬元。萬元。 但但該內(nèi)部開發(fā)形成的無形資產(chǎn)的賬面價值與其計

11、稅基礎之該內(nèi)部開發(fā)形成的無形資產(chǎn)的賬面價值與其計稅基礎之間產(chǎn)生的間產(chǎn)生的600600萬元暫時性差異系資產(chǎn)初始確認產(chǎn)生的，確萬元暫時性差異系資產(chǎn)初始確認產(chǎn)生的，確認資產(chǎn)既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，按照準認資產(chǎn)既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，按照準則規(guī)定，不確認暫時性差異的所得稅影響。則規(guī)定，不確認暫時性差異的所得稅影響。（三）公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的計稅基礎如交易性金融資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎的確定會計賬面價值期末公允價值稅法計稅基礎成本【例1-1-5】 206年10月20日，甲公司自公開市場取得一項權益性投資，支付價款2 000萬元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。2

12、06年12月31日，該投資的市價為2 200萬元。分析：該項交易性金融資產(chǎn)的期末市價為2 200萬元，其按照會計準則規(guī)定進行核算的、在206年資產(chǎn)負債表日的賬面價值為2 200萬元。因稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間的公允價值變動不計因稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間的公允價值變動不計入應納稅所得額，其在入應納稅所得額，其在20206 6年資產(chǎn)負債表日的計稅基礎應年資產(chǎn)負債表日的計稅基礎應維持原取得成本不變，為維持原取得成本不變，為2 0002 000萬元。萬元。該交易性金融資產(chǎn)的賬面價值2 200萬元與其計稅基礎2 000萬元之間產(chǎn)生了200萬元的暫時性差異，該暫時性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會增

13、加未來期間的應納稅所得額。（四）其他資產(chǎn)因會計準則規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不同，企業(yè)持有的其他資產(chǎn)，可能造成其賬面價值與計稅基礎之間存在差異的：1 1投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn) 企業(yè)持有的投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量時，會計準則規(guī)定可以采用兩種模式，一種是成本模式，采用該種模式計量的投資性房地產(chǎn)，其賬面價值與計稅基礎的確定與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)相同；另一種是在符合規(guī)定條件的情況下，可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。對于采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)，其計稅基礎的確定類似于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)?！纠?-1-6】 A公司于206年1月1日將其某自用房屋用于對外出

14、租，該房屋的成本為750萬元，預計使用年限為20年。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)之前，已使用4年，企業(yè)按照年限平均法計提折舊，預計凈殘值為零。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)核算后，能夠持續(xù)可靠取得該投資性房地產(chǎn)的公允價值，A公司采用公允價值對該投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。假定稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限及凈殘值與會計規(guī)定相同。同時，稅法規(guī)定資產(chǎn)在持有期間公允價值的變動不計入應納稅所得額，待處置時一并計算確定應計入應納稅所得額的金額。該項投資性房地產(chǎn)在206年12月31日的公允價值為900萬元。分析：該投資性房地產(chǎn)在206年12月31日的賬面價值為其公允價值900萬元，其計稅基礎為取得成本扣除按照稅法其計稅基礎為取得成本扣

15、除按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的折舊額后的金額，即其計稅基礎規(guī)定允許稅前扣除的折舊額后的金額，即其計稅基礎=750-750=750-75020205=562.55=562.5（萬元）。（萬元）。該項投資性房地產(chǎn)的賬面價值900萬元與其計稅基礎562.5萬元之間產(chǎn)生了337.5萬元的暫時性差異，會增加企業(yè)在未來期間的應納稅所得額。2其他計提了資產(chǎn)減值準備的各項資產(chǎn)。有關資產(chǎn)計提了減值準備后，其賬面價值會隨之下降，而稅法規(guī)定資產(chǎn)在發(fā)生實質(zhì)性損失之前，不允許稅前扣除，即其計稅基礎不會因減值準備的提取而變化，造成在計提資產(chǎn)減值準備以后，資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎之間的差異。如，存貨及應收賬款等?！纠?-1-

16、7】 A公司206年購入原材料成本為5 000萬元，因部分生產(chǎn)線停工，當年未領用任何原材料，206年資產(chǎn)負債表日估計該原材料的可變現(xiàn)凈值為4 000萬元。假定該原材料在206年的期初余額為零。分析：該項原材料因期末可變現(xiàn)凈值低于成本，應計提的存貨跌價準備=5 000-4 000=1 000萬元。計提該存貨跌價準備后，該項原材料的賬面價值為4 000萬元。由于稅法規(guī)定資產(chǎn)的減值損失在發(fā)生實質(zhì)性損失前不允由于稅法規(guī)定資產(chǎn)的減值損失在發(fā)生實質(zhì)性損失前不允許稅前扣除，許稅前扣除，該項原材料的計稅基礎不會因存貨跌價準該項原材料的計稅基礎不會因存貨跌價準備的提取而發(fā)生變化，其計稅基礎為備的提取而發(fā)生變化，

17、其計稅基礎為5 0005 000萬元不變。萬元不變。該存貨的賬面價值4 000萬元與其計稅基礎5 000萬元之間產(chǎn)生了1 000萬元的暫時性差異，該差異會減少企業(yè)在未來期間的應納稅所得額?！纠?-1-8】 甲公司206年12月31日應收賬款余額為6 000萬元，該公司期末對應收賬款計提了600萬元的壞賬準備。稅法規(guī)定，不符合國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準備不允許稅前扣除。假定該公司期初應收賬款及壞賬準備的余額均為零。該項應收賬款在該項應收賬款在20206 6年資產(chǎn)負債表日的賬面價值為年資產(chǎn)負債表日的賬面價值為5 5 400400（6 000-6006 000-600）萬元）萬元,

18、 ,因有關的壞賬準備不允許稅前因有關的壞賬準備不允許稅前扣除，其計稅基礎扣除，其計稅基礎=6 000=6 000萬元萬元，該計稅基礎與其賬面價值之間產(chǎn)生600萬元暫時性差異，在應收賬款發(fā)生實質(zhì)性損失時，會減少未來期間的應納稅所得額。二 負債的計稅基礎 負債的計稅基礎負債的計稅基礎，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。用公式表示即為：負債的計稅基礎=賬面價值-未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額 負債的確認與償還一般不會影響企業(yè)的損益，也不會影響其應納稅所得額，未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為零，計稅基礎即為賬面價值。 但是，某些情

19、況下，負債的確認可能會影響企業(yè)的損益，進而影響不同期間的應納稅所得額，使得其計稅基礎與賬面價值之間產(chǎn)生差額，如按照會計規(guī)定確認的某些預計負債等。（一）企業(yè)因銷售商品提供售后服務等原因確認的預計負債 按照或有事項準則規(guī)定，企業(yè)對于預計提供售后服務將發(fā)生的支出在滿足有關確認條件時，銷售當期及應確認為費用，同時確認預計負債。如果稅法規(guī)定，與銷售產(chǎn)品相關的支出應于發(fā)生時稅前扣除。因該類事項產(chǎn)生的預計負債在期末的計稅基礎為其賬面價值與未來期間可稅前扣除的金額之間的差額，即為零；如果稅法規(guī)定對于費用支出按照權責發(fā)生制原則確定稅前扣除時點，則所形成負債的計稅基礎等于賬面價值。 其他交易或事項中確認的預計負債

20、，應按照稅法規(guī)定的計稅原則確定其計稅基礎。某些情況下，因有些事項確認的預計負債，稅法規(guī)定其支出無論是否實際發(fā)生均不允許稅前扣除，即未來期間按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為零，賬面價值等于計稅基礎。 總之，可能產(chǎn)生負債的計稅基礎與其賬面價值差異的預計負債主要是因自費用中提取的負債?！纠?-1-9】 甲企業(yè)206年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務，在當年度利潤表中確認了500萬元的銷售費用，同時確認為預計負債，當年度未發(fā)生任何保修支出。假定按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務相關的費用在實際發(fā)生時允許稅前扣除。分析：該項預計負債在甲企業(yè)206年12月31日資產(chǎn)負債表中的賬面價值為500萬元。該項預計負債的計稅

21、基礎=賬面價值-未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額=500萬元-500萬元=0（二）預收賬款企業(yè)在收到客戶預付的款項時，因不符合收入確認條件，會計上將其確認為負債。稅法中對于收入的確認原則一般與會計規(guī)定相同，即會計上未確認收入時，計稅時一般亦不計入應納稅所得額，該部分經(jīng)濟利益在未來期間計稅時可予稅前扣除的金額為零，計稅基礎等于賬面價值。某些情況下，因不符合會計準則規(guī)定的收入確認條件，未確認為收入的預收款項，按照稅法規(guī)定應計入當期應納稅所得額時，有關預收賬款的計稅基礎為零，即因其產(chǎn)生時已經(jīng)計算交納所得稅，未來期間可全額稅前扣除?！纠?-1-10】 A公司于206年12月20日自

22、客戶收到一筆合同預付款，金額為2 500萬元，作為預收賬款核算。按照適用稅法規(guī)定，該款項應計入取得當期應納稅所得額計算交納所得稅。分析：該預收賬款在A公司206年12月31日資產(chǎn)負債表中的賬面價值為2 500萬元。該預收賬款的計稅基礎=賬面價值2 500萬-未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額2 500萬=0該項負債的賬面價值2 500萬元與其計稅基礎零之間產(chǎn)生的2 500萬元暫時性差異，會減少企業(yè)于未來期間的應納稅所得額。（三）應付職工薪酬會計準則規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的服務給予的各種形式的報酬以及其他相關支出均應作為企業(yè)的成本費用，在未支付之前確認為負債。稅法中對于合理的

23、職工薪酬基本允許稅前扣除，但稅法中明確規(guī)定了稅前扣除標準的，按照會計準則規(guī)定計入成本費用支出的金額超過規(guī)定標準部分，應進行納稅調(diào)整?！纠?-1-11】 甲企業(yè)206年12月計入成本費用的職工工資總額為4 000萬元，至206年12月31日尚未支付。按照適用稅法規(guī)定，當期計入成本費用的4 000萬元工資支出中，可予稅前扣除的合理部分為3 000萬元。分析：該項應付職工薪酬負債的賬面價值為4 000萬元。該項應付職工薪酬負債的計稅基礎該項應付職工薪酬負債的計稅基礎= =賬面價值賬面價值4 0004 000萬元萬元- -未未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額來期間計算應納稅所得額時按

24、照稅法規(guī)定可予抵扣的金額0=4 0000=4 000萬元萬元該項負債的賬面價值4 000萬元與其計稅基礎4 000萬元相同，不形成暫時性差異。三 暫時性差異及其分類 暫時性差異對所得稅的影響采用資產(chǎn)負債表債務法的理論基礎。 暫時性差異暫時性差異，是指資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額；未作為資產(chǎn)和負債確認的項目，按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎的，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異。 暫時性差異既是一種從未來較長時間看可以轉(zhuǎn)回的時間性差異，也可能是一種無法在未來轉(zhuǎn)回的永久性差異。 時間性差異，是指稅前會計利潤與應納稅所得之間由于收支確認的時間先后不同而形成的、可以在以后期間

25、轉(zhuǎn)回的差異。 永久性差異是指稅前會計利潤與應納稅所得之間由于計算口徑不同而形成的、不能在以后各期轉(zhuǎn)回的差異。 時間性差異和永久性差異是基于利潤表債務法的概念，是收入費用觀的體現(xiàn)。 按照暫時性差異對未來期間應稅金額的影響，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。 ，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生應稅金額的暫時性差異。 ，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。 資資 產(chǎn)產(chǎn) 負負 債債賬面價值計稅基礎賬面價值計稅基礎 應納稅暫時性差異應納稅暫時性差異 可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異 （遞延所得稅負債）（遞延所得稅負

26、債） （遞延所得稅資產(chǎn)）（遞延所得稅資產(chǎn)）賬面價值計稅基礎賬面價值計稅基礎 可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異 應納稅暫時性差異應納稅暫時性差異 （遞延所得稅資產(chǎn)）（遞延所得稅資產(chǎn)） （遞延所得稅負債）（遞延所得稅負債）四 遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的的確認第十條 企業(yè)應當將當期和以前期間應交未交的所得稅確認為負債，將已支付的所得稅超過應支付的部分確認為資產(chǎn)。 存在應納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異的，應當按照本準則規(guī)定確認遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)。第十一條 除下列交易中產(chǎn)生的遞延所得稅負債以外，企業(yè)應當確認所有應納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債：（一）商譽的初始確認。（二）同時具有

27、下列特征的交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)或負債的初始確認：1該項交易不是企業(yè)合并；2交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額（或可抵扣虧損）。 與子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的投資相關的應納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債，應當按照本準則第十二條的規(guī)定確認。第十三條 企業(yè)應當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認由可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。但是，同時具有下列特征的交易中因資產(chǎn)或負債的初始確認所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)不予確認：（一）該項交易不是企業(yè)合并；（二）交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額（或可抵扣虧損）。 資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當按照暫時性差異與適用所得稅稅

28、率計算的結果，確認遞延所得稅負債、遞延所得稅資產(chǎn)以及相應的遞延所得稅費用（或收益），本準則第十一條至第十三條規(guī)定不確認遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)的情況除外。后期會增加后期會增加應稅金額應稅金額遞延所得稅遞延所得稅負債負債后期會減少后期會減少應稅金額應稅金額遞延所得稅遞延所得稅資產(chǎn)資產(chǎn)（一）遞延所得稅負債的確認原則對于所有應納稅暫時性差異，均應確認相關的遞延所得稅負債，某些特殊情況除外【例1-1-12】企業(yè)于2007年12月31日購入某項環(huán)保設備，會計上采用直線法計提折舊，稅法規(guī)定允許采用加速折舊，其取得成本為200萬元，使用年限為10年，凈殘值為零，計稅時按雙倍余額遞減法計列折舊。不考慮中

29、期報告的影響。分析：企業(yè)在2008年資產(chǎn)負債表日，按照會計準則規(guī)定計提的折舊額為20萬元，計稅時允許扣除的折舊額為40萬元，則該時點上該項固定資產(chǎn)的賬面價值180萬元與其計稅基礎160萬元的差額構成應納稅暫時性差異，如其適用的所得稅稅率為25，應確認5萬元的遞延所得稅負債?！纠?-1-13】 甲公司于2006年12月底購入一臺機器設備，成本為525 000元，預計使用年限為6年，預計凈殘值為零。會計上按直線法計提折舊，因該設備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計稅時可采用年數(shù)總和法計提折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會計相同。本例中假定該公司各會計期間均未對固定資產(chǎn)計提減值準備，除該項固定資

30、產(chǎn)產(chǎn)生的會計與稅收之間的差異外，不存在其他會計與稅收的差異。該公司每年因固定資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎不同應予確認的遞延所得稅情況如表201所示：分析：該項固定資產(chǎn)各年度賬面價值與計稅基礎確定如下：（1）2007年資產(chǎn)負債表日：賬面價值=實際成本-會計折舊=525 000-87 500=437 500（元）計稅基礎=實際成本-稅前扣除的折舊額=525 000-150 000 =375 000（元）因賬面價值437 500大于其計稅基礎375 000，兩者之間產(chǎn)生的62 500元差異會增加未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，屬于應納稅暫時性差異，應確認與其相關的遞延所得稅負債（62 50025%）1

31、5 625元。（2）2008年資產(chǎn)負債表日：賬面價值=525 000-87 500-87 500=350 000（元）計稅基礎=實際成本-累計已稅前扣除的折舊額 =525 000-275 000=250 000（元）因資產(chǎn)的賬面價值350 000大于其計稅基礎100 000，兩者之間的差異為應納稅暫時性差異，應確認與其相關的遞延所得稅負債25 000元（350000-250000）25%，但遞延所得稅負債的期初余額為15 625元，當期應進一步確認遞延所得稅負債9 375元 2009-2012年資產(chǎn)負債表日的處理以此類推，下略。（二）遞延所得稅資產(chǎn)的確認原則1、以可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間預計將

32、獲得的應稅所得為限，確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)2、估計未來期間是否能夠產(chǎn)生足夠的應稅所得時，包括以下兩個方面（1）未來期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營所得（2）應納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回3、確認可抵扣虧損產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)需提供相關證據(jù)所得稅會計處理的資產(chǎn)負債表債務法 第二節(jié)一、所得稅會計的方法簡介（一）應付稅款法 當期所得稅費用=當期應交所得稅 也就是不考慮會計收益與應稅所得之間差異對會計的影響或?qū)簳r性差異不做專門處理。（二）納稅影響法納稅影響法債務法損益表債務法資產(chǎn)負債表債務法遞延法二、資產(chǎn)負債表債務法 資產(chǎn)負債表債務法的主要問題就是根據(jù)當期發(fā)生或轉(zhuǎn)回的暫時性差異確定遞延所得稅負債或延所得稅資產(chǎn)。（一）遞延

33、所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)的確認原則1、遞延所得稅負債的確認原則 對于所有應納稅暫時性差異，均應確認相關的遞延所得稅負債，某些特殊情況除外2、遞延所得稅資產(chǎn)的確認原則 以可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間預計將獲得的應稅所得為限，確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)； 估計未來期間是否能夠產(chǎn)生足夠的應稅所得時，包括以下兩個方面：未來期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營所得；應納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回； 確認可抵扣虧損產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)需提供相關證據(jù)。（二）（二）資產(chǎn)負債表債務法之法之所得稅費用的計算程序所得稅費用的計算程序（一）確定資產(chǎn)或負債的賬面價值（一）確定資產(chǎn)或負債的賬面價值A（二）確定資產(chǎn)或負債的計稅基礎（二）確定資產(chǎn)或負債的計

34、稅基礎B（三）確定資產(chǎn)或負債的暫時性差異（余額）（三）確定資產(chǎn)或負債的暫時性差異（余額） C = A B（五）計算當期應確認的遞延所得稅（資產(chǎn)或負債）（五）計算當期應確認的遞延所得稅（資產(chǎn)或負債） E=當期當期D 上期上期D（六）計算當期應稅所得（六）計算當期應稅所得F F=會計收益會計收益差異調(diào)整差異調(diào)整（七）計算當期應交所得稅（七）計算當期應交所得稅 T = F 當期適用稅率當期適用稅率 八、計算當期所得稅費用八、計算當期所得稅費用G G = T E* 具體看：具體看： 當期所得稅費用當期所得稅費用 =當期應交所得稅當期應交所得稅+當期確認的遞延所得稅負債（增加額）當期確認的遞延所得稅負債

35、（增加額） 或或 當期確認的遞延所得稅負債（轉(zhuǎn)回額）當期確認的遞延所得稅負債（轉(zhuǎn)回額） （三）資產(chǎn)負債表債務法的賬務處理1、折舊政策選擇引起的暫時性差異的會計處理：稅率保持不變【例1-2-1 】A企業(yè)2007年12月31日購入價值60 000元的一臺設備，預計可使用5年，殘值為零。企業(yè)采用直線法折舊，稅法允許采用年數(shù)總和法計提折舊，折舊年限均為5年。假設，企業(yè)每年未折舊前的利潤總額為110 000元，企業(yè)除之外沒有其他暫時性差異，企業(yè)適用稅率一直保持為30%。 有關計算結果如下表： 年度項目2007年末2008年末2009年末2010年末2011年末2012年末賬面價值600004800036

36、00024000120000計稅基礎60000400002400012000 40000（累計）差額0 800012000 12000 8000020082009201020112012遞延所得稅負債余額24003600360024000遞延所得稅負債發(fā)生額240012000-1200-2400應稅所得900009400098000102000106000應交所得稅2700028200294003060031800所得稅費用2940029400294002940029400針對本例子，有關計算公式如下：針對本例子，有關計算公式如下：當期遞延所得稅負債發(fā)生額當期遞延所得稅負債發(fā)生額 = = 當期

37、暫時性差異發(fā)生額當期暫時性差異發(fā)生額適用稅率適用稅率當期遞延所得稅負債余額當期遞延所得稅負債余額 = = 前期遞延所得稅負債余額前期遞延所得稅負債余額* *當期遞延所得稅負債發(fā)生額當期遞延所得稅負債發(fā)生額 = = 當期賬面價值與計稅基礎之間的差異當期賬面價值與計稅基礎之間的差異適用稅率適用稅率當期應交稅當期應交稅費費= = 當當期應納稅所得期應納稅所得當期適用當期適用稅率稅率當期所得稅費用當期所得稅費用 = = 當期應交稅費當期應交稅費* *當期發(fā)生的遞延所得稅費用當期發(fā)生的遞延所得稅費用說明：說明： 這里都用的是這里都用的是“”，表明在前面計算過程中，我們已，表明在前面計算過程中，我們已經(jīng)按

38、照方向確定的數(shù)據(jù)的正負，經(jīng)按照方向確定的數(shù)據(jù)的正負，“”負數(shù)就是負數(shù)就是“”?；蛘叩诙N程序：當期遞延所得稅負債余額當期遞延所得稅負債余額 = = 當期賬面價值與計稅基礎差異當期賬面價值與計稅基礎差異當期使用稅率當期使用稅率當期遞延所得稅負債發(fā)生額當期遞延所得稅負債發(fā)生額 = = 當期遞延所得稅負債余額當期遞延所得稅負債余額前期遞延所得稅負債余額前期遞延所得稅負債余額 = = 當期暫時性差異發(fā)生額當期暫時性差異發(fā)生額當期適用稅率當期適用稅率當期所得稅費用當期所得稅費用 = = 當期應交稅費當期應交稅費* *當期發(fā)生的遞延所得稅費用當期發(fā)生的遞延所得稅費用本例采用的是第二種程序本例采用的是第二種

39、程序2、折舊政策選擇引起的暫時性差異的會計處理：稅率產(chǎn)生變化【例1-2-2】資料見前例【例1-2-1】，只是企業(yè)適用稅率從2010年起改變?yōu)?0%（預先不知道稅率的變動），其他條件不變。 年度項目2007年末2008年末2009年末2010年末2011年末2012年末賬面價值60000480003600024000120000計稅基礎60000400002400012000 40000差額0 800012000 12000 8000020082009201020112012遞延所得稅負債余額2400(8000*30%)3600(12000*30%)4800(12000*40%)3200 (80

40、00*40%)0遞延所得稅負債發(fā)生額240012001200-1600-3200應納稅所得900009400098000102000106000應交所得稅27000(90000*30%)28200(94000*30%)39200(98000*40%)4080042400所得稅費用29400294004040039200392003、金融資產(chǎn)交易引起的遞延所得稅【例1-2-3】企業(yè)持有的某項可供出售金融資產(chǎn)，成本為200萬元，2008年會計期末，其公允價值為240萬元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為25。借：可供出售金融資產(chǎn) 400 000 貸：資本公積其他資本公積 400 000借：資本公積其他資本

41、公積 100 000 貸：遞延所得稅負債 100 000借：可供出售金融資產(chǎn) 400 000 貸：資本公積其他資本公積 400 000 遞延所得稅負債 100 0004、虧損彌補的所得稅會計處理 我國現(xiàn)行稅法允許企業(yè)虧損時遞延彌補虧損5年。 所得稅準則要求企業(yè)對于能夠結轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損，應當以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的未來應稅利潤為限，確定為遞延所得稅資產(chǎn)?！纠?-2-4】企業(yè)在2007年到2010年的每年的應稅所得分別為-200萬元、50萬元、70萬元和100萬元。適應稅率為20%。假設沒有其他暫時性差異。（1）2007年度的會計處理借：遞延所得稅資產(chǎn)營業(yè)補虧 400 000 貸

42、：所得稅費用遞延所得稅費用 400 000（2）2008年度的會計處理借：所得稅費用遞延所得稅費用 100 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn)營業(yè)補虧 100 000（3）2009年度的會計處理借：所得稅費用遞延所得稅費用 140 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn)營業(yè)補虧 140 000（4）2010年度的會計處理借：所得稅費用遞延所得稅費用 200 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn)營業(yè)補虧 160 000 應交稅金應交所得稅 40 000綜合舉例【例1-2-5】甲企業(yè)2007年12月31日資產(chǎn)負債表中部分項目情況如下：項目項目賬面價值賬面價值計稅基礎計稅基礎暫時性差異暫時性差異應應納稅納稅可抵可抵扣扣交易性金融

43、資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)2 600 0002 000 000600 000存存 貨貨20 000 00022 000 0002 000 000預計負債預計負債1 000 00001 000 000總總 計計600 0003 000 000假定該企業(yè)適用的所得稅稅率為25，2007年按照稅法規(guī)定確定的應納稅所得額為1 000萬元。預計該企業(yè)會持續(xù)盈利，能夠獲得足夠的應納稅所得額。應確認遞延所得稅資產(chǎn)3002575萬元應確認遞延所得稅負債602515萬元應交所得稅1 00025250萬元2007年確認所得稅費用的會計處理：借：所得稅費用當期所得稅費用 2 500 000 貸：應交稅費應交所得稅 2 50

44、0 000借：遞延所得稅資產(chǎn) 750 000 貸：所得稅費用遞延所得稅費用 750 000借：所得稅費用遞延所得稅費用 150 000 貸：遞延所得稅負債 150 0002008年資產(chǎn)負債表中部分項目情況如下：2021-11-1773項目項目賬面價值賬面價值計稅基礎計稅基礎暫時性差異暫時性差異應應納稅納稅可抵可抵扣扣交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)22 000 00020 000 000200 000存貨存貨2 0000 0001 400 000600 000預計負債預計負債1 000 00001 000 000總總 計計200 0001 600 000分析分析：1.期末應納稅暫時性差異 200萬

45、元 期末遞延所得稅負債（20025%） 50 期初遞延所得稅負債 15 遞延所得稅負債增加 352.期末可抵扣暫時性差異160萬元 期末遞延所得稅資產(chǎn)（16025%） 40 期初遞延所得稅資產(chǎn) 75 遞延所得稅資產(chǎn)減少 35假定2008年該企業(yè)的應納稅所得額為2 000萬元，則：應交所得稅2 00025%500萬元確認利潤表中的所得稅費用時:借:所得稅費用當期所得稅費用 5 000 000 貸:應交稅費應交所得稅 5 000 000借：所得稅費用遞延所得稅費用 350 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 350 000借：所得稅費用遞延所得稅費用 350 000 貸：遞延所得稅負債 350 000所得

46、稅會計準則的相關問題解讀第三節(jié)一、關于遞延所得稅資產(chǎn)的確認和復核 當產(chǎn)生可抵扣暫時性差異時，企業(yè)應該將其對所得稅的影響額確定為遞延所得稅資產(chǎn)。 但這種確認是有條件的：（第十三條）企業(yè)應當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限；反之，如果企業(yè)（將來）不能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額，將不能確認遞延所得稅資產(chǎn)。關于遞延所得稅資產(chǎn)的確認和復核 （第二十條）資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。 在很可能獲得足夠的應納稅所得額時，減記的金額應當轉(zhuǎn)回。二、稅率發(fā)生變化而重新計量的確認期第十七條 資產(chǎn)負債表日，對于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債，應當根據(jù)稅法規(guī)定，按照預期收回預期收回該資產(chǎn)或清