BEPS行動計劃的影響及我國的應對_廖體忠

1、international taxation in china 132014年7期國際稅收 beps行動計劃的影響及我國的應對廖體忠（國家稅務總局國際稅務司北京100038）beps（base erosion and profit shifting, 稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移）行動計劃是由 g20（20 國集團）領(lǐng)導人背書并委托經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（oecd）推動的一項一攬子稅收改革項目，旨在通過協(xié)調(diào)各國稅制，修訂稅收協(xié)定和轉(zhuǎn)讓定價國際規(guī)則，提高稅收透明度和確定性，以應對跨國企業(yè)稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移給各國政府財政收入和國際稅收公平秩序帶來的挑戰(zhàn)。自 2013 年 9 月啟動該項目以來，我國非常重視，國家

2、稅務總局成立了 beps 工作小組并整合相關(guān)力量， 深入研究各領(lǐng)域規(guī)則的制定及其對我國的影響，跟進 oecd 推動的項目進度安排，參與了 6 個工作組第一階段召開的所有會議，并對各議題及時表明我方立場。一、beps行動計劃的基本構(gòu)架（一）beps 行動計劃的內(nèi)容beps 一攬子行動計劃含有 15 個項目， 除數(shù)字經(jīng)濟 （第一項行動）涉及增值稅問題以外，其余主要涉及所得稅，基本涵蓋了所得稅國際方面的全部內(nèi)容。通過轉(zhuǎn)讓定價和濫用稅收協(xié)定等形式轉(zhuǎn)移利潤是稅基侵蝕的主要形式，也是該行動計劃的主要針對對象，其中的 11 項行動都與此有關(guān)。beps 行動計劃根據(jù)其性質(zhì)和特點分為 5 大類，具體見下表。各項

3、行動的具體內(nèi)容包括 ：1. 數(shù)字經(jīng)濟 ： 根據(jù)數(shù)字經(jīng)濟下的商業(yè)模式特點，重新審視現(xiàn)行稅收協(xié)定和轉(zhuǎn)讓定價規(guī)則存在的問題，并就國內(nèi)立法和國際規(guī)則的調(diào)整提出建議 ；2. 混合錯配 ： 針對利用同一實體、所得或交易在不同國家稅收處理不同，以及濫用協(xié)定進行的稅收籌劃，提出對稅收協(xié)定范本和國內(nèi)法的修改建議 ；3. 受控外國公司規(guī)則： 在強化受控外國公司稅收規(guī)則，防止利潤滯留或轉(zhuǎn)移境外避稅方面提出政策建議 ；4. 利息扣除 ： 在制止利用利息支出和金融工具交易避稅方面提出政策建議 ；5. 有害稅收實踐 ：在 oecd 發(fā)起的有害稅收競爭論壇的基礎(chǔ)上，審議包括非 oecd 成員國在內(nèi)的各國優(yōu)惠稅制，提出解決有

4、害稅收競爭問題的建議 ；6. 稅收協(xié)定濫用 ： 針對各種違反協(xié)定立法意圖套取優(yōu)惠待遇的現(xiàn)象，補充完善協(xié)定條款，并輔以必要的國內(nèi)法修訂或多邊法律工具的開發(fā)，防止協(xié)定濫用行為 ；7. 常設機構(gòu) ：修訂稅收協(xié)定常設機構(gòu)條款相關(guān)內(nèi)容，以防止通過人為規(guī)避常設機構(gòu)以逃避來源地納稅義務 ；8 10. 無形資產(chǎn)、風險和資本以及其他高風險交易 ：通過制定規(guī)則遏制集團內(nèi)部和關(guān)聯(lián)企業(yè)間通過無形資產(chǎn)、風險和資本的人為分配從而轉(zhuǎn)移利潤逃避稅收的行為 ； 類 別行動計劃應對數(shù)字經(jīng)濟帶來的挑戰(zhàn)數(shù)字經(jīng)濟協(xié)調(diào)各國企業(yè)所得稅稅制混合錯配、受控外國公司規(guī)則、利息扣除、有害稅收實踐重塑現(xiàn)行稅收協(xié)定和轉(zhuǎn)讓定價國際規(guī)則稅收協(xié)定濫用、常設

5、機構(gòu)、無形資產(chǎn)、風險和資本、其他高風險交易提高稅收透明度和確定性數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析、強制披露原則、轉(zhuǎn)讓定價同期資料、爭端解決開發(fā)多邊工具促進行動計劃實施多邊工具beps行動計劃分類表專題策劃feature14 international taxation in china國際稅收2014年7期11. 建立方法論來收集和分析 beps 的數(shù)據(jù)以及采取相應的行動 ： 研究并確定針對 beps 行為的數(shù)據(jù)收集體系，構(gòu)建分析指標體系，設計監(jiān)控及預警指標，開展分析研究以估算 beps 行為的規(guī)模和經(jīng)濟影響 ； 12. 強制披露原則 ： 為加強稅收遵從風險防控，針對納稅人應披露的交易內(nèi)容、披露方式、相關(guān)懲罰措施

6、和信息使用等提出建議性規(guī)則框架，以幫助各國設計稅收籌劃方案披露機制 ；13轉(zhuǎn)讓定價同期資料 ： 在考慮企業(yè)遵從成本的基礎(chǔ)上，制訂轉(zhuǎn)讓定價同期資料通用模板，提高稅收透明度并減輕納稅人負擔 ；14. 爭端解決 ： 在現(xiàn)有大量雙邊稅收協(xié)定還不包括仲裁條款，部分國家對納稅人申請相互協(xié)商程序有不少限制性規(guī)定的情況下，建立更為有效的爭端解決機制，切實避免雙重征稅 ；15. 多邊工具 ： 開發(fā)一個可快速落實行動計劃成果的法律工具，例如簽署多邊協(xié)議，以替換和實施現(xiàn)有雙邊和多邊協(xié)定條款中部分相關(guān)內(nèi)容。 （二）beps 行動計劃的時間表根據(jù) 2013 年 g20 圣彼得堡峰會領(lǐng)導人宣言，15 項行動計劃的實施分為

7、三個階段，所有行動將于 2015 年底以前完成，具體如下 ：2014 年 9 月前完成 ： 數(shù)字經(jīng)濟、混合錯配、防止協(xié)定濫用、同期資料，以及有害稅收實踐、無形資產(chǎn)和多邊工具第一階段 ；2015 年 9 月前完成 ： 受控外國公司規(guī)則，常設機構(gòu)，數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析，強制披露，風險、資本和其他高風險交易，利息扣除和爭端解決第一階段，以及無形資產(chǎn)、有害稅收實踐第二階段 ；2015 年 12 月前完成 ： 利息扣除、有害稅收實踐、多邊工具最后階段。 （三）行動計劃之間的關(guān)聯(lián)beps 15 項行動計劃之間聯(lián)系緊密，互相促進，共同發(fā)揮作用 ：第一，數(shù)字經(jīng)濟帶來商業(yè)模式的巨大變化，通信和網(wǎng)絡技術(shù)在各產(chǎn)業(yè)的廣泛滲透

8、使數(shù)字經(jīng)濟具有跨產(chǎn)業(yè)的特點，在 beps 方面主要是使得利潤轉(zhuǎn)移更容易實現(xiàn)，稅基侵蝕問題被放大，對現(xiàn)行轉(zhuǎn)讓定價、稅收協(xié)定、受控外國公司規(guī)則等形成挑戰(zhàn)，因此真正的解決方案依賴于其他各項行動的實施。 第二，混合錯配、同期資料、受控外國公司規(guī)則、利息扣除、強制披露制度等本質(zhì)上屬于國內(nèi)稅收立法和管理措施，各國依據(jù)其稅收主權(quán)而享有完全獨立自主權(quán) ； 轉(zhuǎn)讓定價規(guī)則、稅收協(xié)定作為現(xiàn)行國際稅收規(guī)則的主要組成部分，體現(xiàn)各國在解決雙重征稅和防止逃避稅問題上的協(xié)商和契約成果。稅收協(xié)定形成對締約方稅收管轄權(quán)的約束，其實施依賴于締約方的國內(nèi)法基礎(chǔ)。例如，防止協(xié)定濫用需要從稅收協(xié)定條款和國內(nèi)法兩個方面制定相應措施 ； 混

9、合錯配的存在需要各國協(xié)調(diào)國內(nèi)法的制定，采取特別的稅收政策處理消除由此造成的雙重和多重不征稅行為。 第三，有害稅收實踐是造成 beps 問題的土壤，對其采取措施是根本上消除 beps、減少惡意籌劃行為吸引力的必要條件。有害稅收實踐與稅收協(xié)定濫用兩者密切相關(guān)。全球目前已經(jīng)簽署的幾千個稅收協(xié)定，有一部分是與實際稅率為零或很低的稅收管轄權(quán)地區(qū)簽署的，其中的限制征稅和稅收優(yōu)惠條款容易被用于跨境交易稅收籌劃而規(guī)避納稅。 第四，數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析旨在識別 beps 的規(guī)模、范圍、性質(zhì)和特點，這是行動計劃實施的基礎(chǔ)。其對各國考慮實施針對性措施的力度和方向，分析規(guī)則修訂和方案實施對宏觀經(jīng)濟、跨境投資、經(jīng)濟結(jié)構(gòu)和稅收收

10、入等帶來的直接或間接影響具有重要作用。第五，行動計劃提出的建議和方案涉及面廣，實施起來難度很大，需要參與國在政治和技術(shù)層面的大力支持和參與，因此相關(guān)的協(xié)調(diào)和宣傳至關(guān)重要。oecd 雖為財稅領(lǐng)域推動國際稅收改革、協(xié)調(diào)國際合作最有國際影響力和實踐經(jīng)驗的機構(gòu)，近 20 年來大力推進很多稅收領(lǐng)域如有害稅收實踐、數(shù)字經(jīng)濟等規(guī)則修訂和變革，但收效甚微，其原因很大程度上是由于協(xié)調(diào)各國立場達成共識的復雜性和艱巨性所致。二、beps行動計劃對我國的影響beps 項目雖然緣起歐美國家面臨的財政困局，但其行動計劃的實施將從稅收國際規(guī)則和國內(nèi)法兩個層面改變現(xiàn)行跨境交易稅收規(guī)則，對各國經(jīng)濟發(fā)展和稅收利益分配影響深遠。從

11、稅收國際規(guī)則的角度看，beps 行動計劃將完善和發(fā)展現(xiàn)行稅收協(xié)定和轉(zhuǎn)讓定價國際規(guī)則，以使其更好適應各國稅制和全球價值鏈變化帶來的影響 ； 從國內(nèi)法的角度看，beps 行動計劃將推動建設與現(xiàn)代商業(yè)模式相適應的專題策劃 featureinternational taxation in china 152014年7期國際稅收 企業(yè)所得稅稅制，并完善間接稅制度安排，促使各國相應修改其國內(nèi)法，以壓縮跨國公司利用稅制和征管差異規(guī)避稅收的空間，在全球范圍內(nèi)營造公平的稅收環(huán)境和秩序。beps 行動計劃是增強我國在稅收國際規(guī)則制定上的話語權(quán)，提升影響力，將我國的稅收管理能力（包括國內(nèi)方面與國際方面）上升為制度性

12、權(quán)力的一次良機。此前延續(xù)近百年的稅收國際規(guī)則基本都是由發(fā)達國家主導制定、反映發(fā)達國家利益的，發(fā)展中國家沒有發(fā)言權(quán)也缺乏參與度。而此輪國際稅收改革，發(fā)達國家和發(fā)展中國家都期待中國在制定稅收國際規(guī)則、維護良好稅收秩序方面發(fā)揮重要作用。作為處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期的國家，我國的經(jīng)濟發(fā)展既具有發(fā)展中國家的特征，又具有發(fā)達國家的部分特點。長期以來，跨國公司習慣于將中國子公司定位為功能單一的合約加工、合約銷售或合約研發(fā)公司，僅給予中國子公司微薄的利潤回報。近年來，中國公司在跨國公司全球布局中承擔的功能越來越豐富，在全球價值鏈中做出的貢獻也越來越大。這次 beps 行動計劃中提出的從經(jīng)濟行為發(fā)生地以及價值貢獻角度對跨

13、國公司利潤進行分配的理念和方法，為我國在今后的國際稅收管理中爭取和維護我國稅收權(quán)益提供了機遇。同時我們也應看到，beps 行動計劃的實施可能給我國帶來一些不利影響 ： 一是受制于研究能力、經(jīng)驗、語言和資源約束等因素影響，我國在參與國際規(guī)則制定方面仍與發(fā)達國家存在相當距離，行動計劃的最終成果能在多大程度上符合我國利益和期望尚難以預測。二是行動計劃的最終成果將在 g20 峰會上由各國領(lǐng)導人背書，雖然在法律層面并不形成硬性約束，但政治層面的承諾以及其他國家在行動計劃框架下開展的稅制改革，都將不可避免地對我國稅收制度和稅收管理產(chǎn)生影響。不論行動計劃的最終結(jié)果如何，我國都將面臨接受新規(guī)則和履行義務的壓力

14、。三是行動計劃對稅收協(xié)定和轉(zhuǎn)讓定價規(guī)則的修改，可能使我國“走出去”企業(yè)在投資東道國的稅收遵從以及享受稅收協(xié)定待遇等方面，面臨外國稅務機關(guān)更為嚴格的審查，這將影響企業(yè)的稅收遵從成本和經(jīng)營環(huán)境，并可能導致對企業(yè)的雙重征稅。三、我國參與和應對beps行動計劃的情況為推進 beps 行動計劃的研究和落實，2013 年 9 月，oecd 牽頭設立 g20/oecd beps 項目，下設項目指導組以及數(shù)字經(jīng)濟、稅收協(xié)定、數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析、轉(zhuǎn)讓定價、有害稅收實踐、惡意稅收籌劃等 6 個工作組。國家稅務總局當選為項目指導組成員以及數(shù)字經(jīng)濟工作組副主席。國家稅務總局成立了以國際稅務司各相關(guān)處為主體，收入規(guī)劃核算司、

15、政策法規(guī)司、征管和科技發(fā)展司等部門參與的 beps 局內(nèi)工作小組，積極、全面跟進 beps 項目指導組和工作組的會議討論、 專題研究和意見反饋等工作。截至今年 5 月底，國家稅務總局共參加 beps 項目相關(guān)會議 29 次，向 oecd 提供立場表態(tài) 16 次。這一切不僅體現(xiàn)了我們的稅收專業(yè)水準， 提升了我國的影響力和話語權(quán)，而且為建立公平合理的稅收規(guī)則體系做出了重要貢獻，得到 oecd 和其他參與方的重視和贊賞。國家稅務總局在參與各項行動計劃及表達中方立場時，主要把握幾個原則 ： 一是重視并積極跟進 beps 稅改項目，全面、深入?yún)⑴c各項工作 ； 二是注意國際規(guī)則變革的階段性，在國際規(guī)則和國內(nèi)稅法的框架下保持一定的靈活性，既要促進雙邊和多邊協(xié)商機制的建立和完善，又要維護我國的稅收主權(quán) ； 三是加強團隊建設，大力提升我國稅務部門的國際影響力和話語權(quán) ； 四是加強溝通協(xié)調(diào)，及時報告工作進展，注意與納稅人的交流，爭取多方理解與支持。此外，beps 行動計劃作為 g20 框架下的重要議題，我國在 g20 層面的參與和應對也非常重要。2013 和 2014年，國家稅務總局分別派人參加了 g20 財長和央行行長會議及圣彼得堡領(lǐng)導人峰會的前期磋商會，負責就宣言所涉