三十個審計中發(fā)現(xiàn)的會計核算錯誤及相關(guān)正確處理(一)

1、三十個審計中發(fā)現(xiàn)的會計核算錯誤及相關(guān)正確處理（一）前 言 近期，網(wǎng)上有“ 3個0 審計 中發(fā)現(xiàn)的會計核算錯誤及相關(guān)正確處理”一文被多人轉(zhuǎn)載。 分 析此文大約是 2012 年年末或 2013 年年初上網(wǎng)， 作者可能是 某會計師事務(wù)所的注冊會計師。文中內(nèi)容涉及企業(yè)許多經(jīng)濟 事項的會計核算和稅務(wù)的處理，作者大多是引用企業(yè)會計 制度的規(guī)定（也有涉及企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南的規(guī) 定要求內(nèi)容）指出執(zhí)行中的錯誤處理方法并提出正確地處理 意見。為了更好地向從事財務(wù)會計工作提供改進工作的幫助， 根據(jù)個人的理解，對原文指出的經(jīng)濟事項，依據(jù)企業(yè)會計 制度和現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南和會計科目使 用說明，提出個人對該經(jīng)

2、濟事項應(yīng)遵守的法規(guī)規(guī)定作為補充 以“分析與研究”的形式供給同仁參考商榷，如有不足或錯誤 請?zhí)岢鰧氋F意見（注：本文中各項下除“分析與研究”部分為 本人整理列示，其余全部保留原作內(nèi)容） 經(jīng)過整理的 審計中經(jīng)常出現(xiàn)的會計核算錯誤，絕大部分適于執(zhí)行企業(yè)會 計制度的內(nèi)外資企業(yè)。有一些是他人的整理的資料，有一些 是本人整理的資料，讓我們共同學(xué)習(xí)一下。審計過程中，接觸過不同類型、不同規(guī)模的企業(yè)，各 企業(yè)財務(wù)人員的專業(yè)能力也千差萬別。財務(wù)人員在日常工作 中免不了出現(xiàn)這樣或那樣的差錯，但經(jīng)過整理與歸納，下列 失誤與差錯是財務(wù)人員最經(jīng)常出現(xiàn)的，具有同性，說明這是 財務(wù)工作的難點與盲點，提請大家在日常工作加以注意。

3、我 想無論如何，既然干了這一行，就該知道的就知道些，對人 對己都好， 和諧社會嗎。 說得不對的， 敬請指正， 非常感謝！一、會計核算（注：以下原文無第二項， 本項也缺第 2 小項） 1、會計科目設(shè)核算不夠科學(xué)，級次設(shè)置有問題，給會計核 算及財務(wù)管理帶來麻煩。在一次審計中， 發(fā)現(xiàn)某公司的“會計科目級次復(fù)雜， 最多達(dá)到 9 級，中間許多只有下級，沒有上級，級次設(shè)置缺乏邏輯。 分析與研究：會計基礎(chǔ)工作規(guī)范第四十一條規(guī)定：“各單 位根據(jù)國家統(tǒng)一會計制度的要求，在不影響會計核算要求、 會計報表指標(biāo)匯總和對外統(tǒng)一會計報表的前提下，可以根據(jù) 實際情況自行設(shè)置和使用會計科目。事業(yè)行政單位會計科目的設(shè)置和使用，

4、應(yīng)當(dāng)符合國家統(tǒng)一事 業(yè)行政單位會計制度的規(guī)定。企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南附錄會計科目和主要賬 務(wù)處理中：一、會計科目會計科目和主要賬務(wù)處理依據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則中確認(rèn)和計量 的規(guī)定制定，涵蓋了各類企業(yè)的交易或者事項。企業(yè)在不違 反會計準(zhǔn)則中確認(rèn)、計量和報告規(guī)定的前提下，可以根據(jù)本 單位的實際情況自行增設(shè)、分拆、合并會計科目。企業(yè)不存 在的交易或者事項， 可不設(shè)置相關(guān)會計科目。 對于明細(xì)科目，企業(yè)可以比照本附錄中的規(guī)定自行設(shè)置。會計科目編號供企 業(yè)填制會計憑證、登記會計賬簿、查閱會計賬目、采用會計 軟件系統(tǒng)參考，企業(yè)可結(jié)合實際情況自行確定會計科目編號。 對于會計科目以及明細(xì)科目的設(shè)置與使用，企業(yè)應(yīng)依據(jù)上述

5、規(guī)定和企業(yè)的管理體制實際情況應(yīng)在充分滿足管理需要和 編制會計報告的前提下設(shè)置。例如“140原3 材料”科目規(guī)定：一、本科目核算企業(yè)庫存的各種材料， 包括原料及主要材料、 輔助材料、 外購半成品 （外購件）、修理用備件 （備品備件） 、 包裝材料、燃料等的計劃成本或?qū)嶋H成本。收到來料加工裝配業(yè)務(wù)的原料、零件等，應(yīng)當(dāng)設(shè)置備查簿進 行登記。二、本科目可按材料的保管地點（倉庫） 、材料的類別、品 種和規(guī)格等進行明細(xì)核算。企業(yè)對“原材料”除可以根據(jù)需要分別設(shè)置原料及主要材料、 輔助材料、 外購半成品 （外購件）、修理用備件 （備品備件） 、 包裝材料、燃料等明細(xì)科目外，為了便于核算反映某些原材 料的實際

6、成本還可以根據(jù)企業(yè)的實際情況，可以單獨設(shè)置該 原材料的實際采購成本或其材料成本差異， 但不宜過多。 3、 采購材料直接入成本，未通過原材料核算購買原材料直接列 入“生產(chǎn)成本”科目，這樣，不符合原材料核算的規(guī)定。分析 與研究企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南會計科目使用說明規(guī)定： 1401 材料采購一、本科目核算企業(yè)采用計劃成本進行 材料日常核算而購入材料的采購成本。 采用實際成本進行材料日常核算的，購入材料的采購成本， 通過“在途物資”科目核算。委托外單位加工材料、 商品的加工成本， 通過“委托加工物資” 科目核算。企業(yè)購入的工程用材料，通過“工程物資”科目核算。 二、本科目應(yīng)當(dāng)按照供應(yīng)單位和物資品種進行明

7、細(xì)核算。 1402 在途物資一、 本科目核算企業(yè)采用實際成本 （或進價） 進行材料（或商品）日常核算，貨款已付尚未驗收入庫的購 入材料或商品的采購成本。二、本科目應(yīng)當(dāng)按照供應(yīng)單位進行明細(xì)核算。 企業(yè)會計制 度設(shè)置“ 1201物資采購”科目，核算內(nèi)容與要求，基本同于 上述“ 1401材料采購”和“ 14在02途物資”的規(guī)定。1、企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營活動的需要，購入或采購的原材料等 物資，為了正確核算采購物資的采購成本以及核算反映物資 的采購數(shù)量及采購成本和使用情況，不論進入倉庫管理或是 直接進入使用單位生產(chǎn)車間，企業(yè)均應(yīng)通過上述科目核算。 直接進入使用單位生產(chǎn)車間的物資，應(yīng)由使用單位生產(chǎn)車間 開具領(lǐng)

8、料單，按物資領(lǐng)用有關(guān)規(guī)定進行核算，不應(yīng)直接計入 成本。 2、按企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南附錄會計科目和主要賬務(wù)處理規(guī)定，企業(yè)“非常損失”計入“營6711業(yè)外支出”科目（企業(yè)會計制度的會計處理相同） 。 4、購 進貨物在途中發(fā)生非正常損失，未進行增值稅進項稅額轉(zhuǎn)出 運輸途中正常的損耗計入當(dāng)批材料的采購成本。如果是運輸 途中的非正常損耗， 根據(jù)中華人民共和國增值稅暫行條例 第十條“非正常損失的購進貨物的進項稅額不得從銷項稅額 中抵扣”的規(guī)定，貨物所含進項稅額不能申報抵扣。 有關(guān)賬務(wù) 處理如下：購進貨物付款時： 借：在途材料 應(yīng)交稅費 應(yīng)交增值稅（進項稅額）貸：銀行存款確認(rèn)購進貨物被盜后借：待處理財產(chǎn)損益

9、 -待處理流動資產(chǎn)損益（該科目年終不 留余額）貸：材料采購應(yīng)交稅費 應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 分析與研究 增值稅暫行條例第十條規(guī)定： “下列項目的進項稅額不得從銷 項稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目、集體福利 或者個人消費的購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；（二）非正常損失的購進貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；（四）國務(wù)院財政、 稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費品；（五）本條第（一）項至第（四）項規(guī)定的貨物的運輸費用 和銷售免稅貨物的運輸費用。增值稅暫行條例實施細(xì)則第二十四條規(guī)定：條例第十條 第（二）項所稱非正常損失，是指因管理不

10、善造成被盜、丟 失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失。原文中所列述會計分錄： 1、應(yīng)根據(jù)企業(yè)設(shè)置使用會計科目進行會計處理（如企業(yè) 會計準(zhǔn)則設(shè)立的會計科目“在途物資”和“材料采購”分別核算 采用計劃成本和實際成本的采購物資） 。2、計入“待處理財產(chǎn)損溢 -待處理流動資產(chǎn)損溢”科目的“進項 稅額轉(zhuǎn)出”僅為非正常損失物資對應(yīng)的進項稅額部分。 按企 業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南會計科目使用說明規(guī)定當(dāng)期發(fā)生 的“非常損失”應(yīng)計入“ 6營7業(yè)11外支出”科目，其數(shù)額應(yīng)為采 購成本與相應(yīng)的進項稅額的合計數(shù)額。 （注：企業(yè)會計制度 5601 營業(yè)外支出科目核算范圍也包括期間發(fā)生的“非常損失” 事項）。5、已核銷的壞賬收回時進行錯誤的會計

11、處理，并且 未調(diào)增應(yīng)納稅所得額錯誤的處理方法為，借：銀行存款 貸：壞賬準(zhǔn)備正確的處理方法為，借：應(yīng)收賬款 貸：壞賬準(zhǔn)備借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款分析與研究企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南會計科目使用說明規(guī)定： 1231 壞賬準(zhǔn)備一、本科目核算企業(yè)應(yīng) 收款項的壞賬準(zhǔn)備三、壞賬準(zhǔn)備的主要賬務(wù)處理。（三）已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收款項以后又收回的，應(yīng)按實際收 回的金額，借記“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬款”、“預(yù)付賬款”、“應(yīng)收 分保賬款”、“其他應(yīng)收款”、“長期應(yīng)收款”等科目，貸記本科 目；同時，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬 款”、“預(yù)付賬款”、“應(yīng)收分保賬款”、“其他應(yīng)收款”、“長期應(yīng) 收款”等科目。對

12、于已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收款項以后又收回的，也可以按照實 際收回的金額，借記“銀行存款”科目，貸記本科目。由于在 上述會計處理過程中，按照規(guī)定已經(jīng)貸記“壞賬準(zhǔn)備”科目， 期末按應(yīng)收款項余額計算調(diào)整當(dāng)期計提數(shù)額時，則減少了計 提數(shù)即相對增加了當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。假如“已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收款項”轉(zhuǎn)銷時間屬于以前年份，為 了全面反映經(jīng)濟事項的會計處理的全過程，我個人認(rèn)為似乎 也可以作以下會計分錄： 借記原應(yīng)收款項科目， 貸記“以前年 度損益調(diào)整”科目。同時借記“銀行存款”科目，貸記原應(yīng)收款 項科目。由于上述調(diào)整以前年度損益調(diào)整，需要計算調(diào)整應(yīng) 納所得稅費用， 在上述會計分錄后， 借記“以前年度損益調(diào)整” 科目

13、，貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅”科目。 6、購買汽車的全部稅費均列入了固定資產(chǎn)價值購買汽車，除了車子本身價款 外，還包含哪些？ “固定資產(chǎn)汽車”的原始價值應(yīng)包括購車 價款、車輛購置稅、車險、車子裝潢等購買時所發(fā)生的費用。 實務(wù)中很多企業(yè)將車船使用稅也計入了汽車價值，車船使用 稅應(yīng)列入“管理費用”的科目核算。分析與研究企業(yè)會計準(zhǔn) 則第 4 號固定資產(chǎn)第七條規(guī)定：“ 固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成 本進行初始計量。” 第八條規(guī)定：“ 外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān) 稅費、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于 該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務(wù)費 等?！逼髽I(yè)會計制度第二十七條規(guī)定：固定

14、資產(chǎn)在取得時，應(yīng)按取得時的成本入賬。取得時的成本包括買價、 進口關(guān)稅、運輸和保險等相關(guān)費用，以及為使固定資產(chǎn)達(dá)到 預(yù)定可使用狀態(tài)前所必要的支出。固定資產(chǎn)取得時的成本應(yīng) 當(dāng)根據(jù)具體情況分別確定：（一）購置的不需要經(jīng)過建造過程即可使用的固定資產(chǎn)，技實 際支付的買價、包裝費、運輸費、安裝成本、交納的有關(guān)稅 金等，作為入賬價值。外商投資企業(yè)因采購國產(chǎn)設(shè)備而收到 稅務(wù)機關(guān)退還的增值稅款，沖減固定資產(chǎn)的入賬價值。企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南 會計科目主要賬務(wù)處理、 企業(yè)會計制度會計科目使用說明中，“管理費用”的內(nèi)容范 圍均說明包括含有車船使用稅。按照上述有關(guān)規(guī)定，車船使 用稅是對單位和個人使用的車輛和船只按年征收

15、、分期繳納 的稅收。車船使用稅是車船使用過程的稅收，不屬于該車船 的購置價值，且在制度中已明確列示，因此“車船使用稅”不 應(yīng)計入固定資產(chǎn)車輛的采購成本。 7 、固定資產(chǎn)入賬沒有取 得合法的入賬依據(jù)根據(jù)企業(yè)會計制度第二十七條規(guī)定： 固定資產(chǎn)在取得時，應(yīng)按取得時的成本入賬。取得時的成本 包括買價、進口關(guān)稅、運輸和保險等相關(guān)費用，以及為使固 定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所必要的支出。固定資產(chǎn)取得 時的成本應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況分別確定。若無法取得固定資產(chǎn) 購置時的正規(guī)票據(jù)等真實憑據(jù)，可以評估入賬，并可以按照 評估入賬的價值計提折舊，但是在稅務(wù)處理上不能在稅前扣 除。分析與研究會計基礎(chǔ)工作規(guī)范第三十七條規(guī)定：

16、“各 單位發(fā)生的下列事項，應(yīng)當(dāng)及時辦理會計手續(xù)、進行會計核 算：（一）款項和有價證券的收付；（二）財物的收發(fā)、增減和使用；（三）債權(quán)債務(wù)的發(fā)生和結(jié)算；（四）資本、基金的增減；（五）收入、支出、費用、成本的計算；（六）財務(wù)成果的計算和處理；（七）其他需要辦理會計手續(xù)、進行會計核算的事項。”會計基礎(chǔ)工作規(guī)范 第四十七條規(guī)定： “各單位辦理本規(guī)范 第三十七條規(guī)定的事項，必須取得或者填制原始憑證，并及 時送交會計機構(gòu)。稅收征收管理法第十九條規(guī)定：“納稅人、扣繳義務(wù)人 按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī) 定設(shè)置賬簿， 根據(jù)合法、 有效憑證記賬， 進行核算。 ”所述“沒 有取得合法的入賬

17、依據(jù)”， 不僅不能對固定資產(chǎn)的價值給于確 認(rèn)和計量（同樣也適用于發(fā)生所有的經(jīng)濟事項的會計處理均 應(yīng)有合法的入賬依據(jù)合法的憑證） 。 固定資產(chǎn)可以經(jīng)主管稅務(wù)部門同意按照評估價值價值計算 計提折舊，俟取得實際入賬價值時予以調(diào)整。8、土地入賬混淆記入“固定資產(chǎn)”與“無形資產(chǎn)”土，地應(yīng)區(qū)分下列情況入賬 行政劃撥的土地 A、是以前行政劃撥，后來評估作價投資 等形成的土地，由于沒有使用期，所以不能攤銷折舊，作為 固定資產(chǎn)管理，單獨入賬。B、行政劃撥，未作價投資的，不進行會計處理，但實物視 同固定資產(chǎn)管理。 土地使用權(quán) A 、企業(yè)會計制度 下的會 計處理 企業(yè)購入或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，在尚

18、 未開發(fā)或建造自用項目前，作為無形資產(chǎn)核算，并按本制度 規(guī)定的期限分期攤銷。企業(yè)因利用土地建造自用某項目時，將土地使用權(quán)的賬面價 值全部轉(zhuǎn)入在建工程成本，完工后再一同轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)入賬。B、新會計準(zhǔn)則下的會計處理新會計準(zhǔn)則及指南規(guī)定：購入自用的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn) 為無形資產(chǎn)；企業(yè)外購?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r款應(yīng)當(dāng)在地上 建筑物與土地使用權(quán)之間進行分配，分別確認(rèn)為無形資產(chǎn)和 固定資產(chǎn)；如果地上建筑物與土地使用權(quán)之間確實難以合理 區(qū)分的，其土地使用權(quán)價值仍應(yīng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)原價。分析 與研究國有土地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓暫行條例 有以下規(guī)定： 第三條中華人民共和國境內(nèi)外的公司、企業(yè)、其他組織和個 人，除法律另

19、有規(guī)定者外，均可依照本條例的規(guī)定取得土地 使用權(quán)，進行土地開發(fā)、利用、經(jīng)營。第四條依照本條例的規(guī)定取得土地使用權(quán)的土地使用者，其 使用權(quán)在使用年限內(nèi)可以轉(zhuǎn)讓、出租、抵押或者用于其他經(jīng) 濟活動，合法權(quán)益受國家法律保護。第八條 土地使用權(quán)出讓是指國家以土地所有者的身份將 土地使用權(quán)在一定年限內(nèi)讓與土地使用者，并由土地使用者 向國家支付土地使用權(quán)出讓金的行為。土地使用權(quán)出讓應(yīng)當(dāng)簽訂出讓合同。第十二條 土地使用權(quán)出讓最高年限按下列用途確定：（一）居住用地七十年；（二）工業(yè)用地五十年；（三）教育、科技、文化、衛(wèi)生、體育用地五十年；（四）商業(yè)、旅游、娛樂用地四十年；（五）綜合或者其他用地五十年。第十九條

20、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓是指土地使用者將土地使用權(quán) 再轉(zhuǎn)讓的行為，包括出售、交換和贈與。未按土地使用權(quán)出 讓合同規(guī)定的期限和條件投資開發(fā)、利用土地的，土地使用 權(quán)不得轉(zhuǎn)讓。第二十條 土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)當(dāng)簽訂轉(zhuǎn)讓合同。第二十二條 土地使用者通過轉(zhuǎn)讓方式取得的土地使用權(quán)， 其使用年限為土地使用權(quán)出讓合同規(guī)定的使用年限減去原 土地使用者已使用年限后的剩余年限。第二十三條 土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓時，其地上建筑物、其他附著 物所有權(quán)隨之轉(zhuǎn)讓。第二十四條 地上建筑物、其他附著物的所有人或者共有人， 享有該建筑物、附著物使用范圍內(nèi)的土地使用權(quán)。土地使用 者轉(zhuǎn)讓地上建筑物、其他附著物所有權(quán)時，其使用范圍內(nèi)的 土地使用權(quán)隨之轉(zhuǎn)讓，

21、但地上建筑物、其他附著物作為動產(chǎn) 轉(zhuǎn)讓的除外。第二十五條 土地使用權(quán)和地上建筑物、其他附著物所有權(quán) 轉(zhuǎn)讓，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定辦理過戶登記。土地使用權(quán)和地上建筑 物、其他附著物所有權(quán)分割轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)當(dāng)經(jīng)市、縣人民政府 土地管理部門和房產(chǎn)管理部門批準(zhǔn)，并依照規(guī)定辦理過戶登 記。第二十八條 土地使用權(quán)出租是指土地使用者作為出租人 將土地使用權(quán)隨同地上建筑物、其他附著物租賃給承租人使 用，由承租人向出租人支付租金的行為。未按土地使用權(quán)出 讓合同規(guī)定的期限和條件投資開發(fā)、利用土地的，土地使用 權(quán)不得出租。第二十九條 土地使用權(quán)出租，出租人與承租人應(yīng)當(dāng)簽訂租 賃合同。租賃合同不得違背國家法律、法規(guī)和土地使用權(quán)出

22、讓合同的規(guī)定。第四十三條劃撥土地使用權(quán)是指土地使用者通過各種方式依法無償取得的土地使用權(quán)。前款土地使用 者應(yīng)當(dāng)依照中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例的 規(guī)定繳納土地使用稅。第四十四條 劃撥土地使用權(quán)，除本條例第四十五條規(guī)定的 情況外，不得轉(zhuǎn)讓、出租、抵押。第四十五條 符合下列條件的，經(jīng)市、縣人民政府土地管理 部門和房產(chǎn)管理部門批準(zhǔn)，其劃撥土地使用權(quán)和地上建筑物、 其他附著物所有權(quán)可以轉(zhuǎn)讓、出租、抵押：（一）土地使用者為公司、企業(yè)、其他經(jīng)濟組織和個人；（二）領(lǐng)有國有土地使用證；（三）具有地上建筑物、其他附著物合法的產(chǎn)權(quán)證明；（四）依照本條例第二章的規(guī)定簽訂土地使用權(quán)出讓合同， 向當(dāng)?shù)厥?、縣人民

23、政府補交土地使用權(quán)出讓金或者以轉(zhuǎn)讓、 出租、抵押所獲效益抵交土地使用權(quán)出讓金。轉(zhuǎn)讓、出租、抵押前款劃撥土地使用權(quán)的，分別依照本條例 第三章、第四章和第五章的規(guī)定辦理。第四十六條 對未經(jīng)批準(zhǔn)擅自轉(zhuǎn)讓、出租、抵押劃撥土地使 用權(quán)的單位和個人，市、縣人民政府土地管理部門應(yīng)當(dāng)沒收 其非法收入，并根據(jù)情節(jié)處以罰款。由上述規(guī)定可知，“劃撥土地使用權(quán)”是土地使用者（主要是國有企業(yè)以及其他事業(yè)單 位、機關(guān)團體等）按指定用途經(jīng)土地管理部門批準(zhǔn)無償取得 的“土地使用權(quán)”，因此企業(yè)持有使用的土地及其土地使用權(quán) 無需以價值形態(tài)反映于會計核算的“資產(chǎn)”范疇。僅在使用期 間應(yīng)按規(guī)定繳納土地使用稅。企業(yè)改制為股份有限公司或

24、其他以股權(quán)形式入股組建的經(jīng)營單位，在改制過程中按規(guī)定經(jīng)中介機構(gòu)評估計價，將“土地使用權(quán)”計價作為國家股本。其“土地使用權(quán)”改建單位按相應(yīng) 年限分期攤銷計入成本費用?，F(xiàn)國有企業(yè)賬面“固定資產(chǎn)”中存在的“土地”項目，是歷史形成 的遺留問題（原企業(yè)單位經(jīng)批準(zhǔn)向農(nóng)村計提或個人購入土地 支付的各種補償，未計入相應(yīng)的建設(shè)項目價值，作為“土地” 價值入賬，按規(guī)定可不計提折舊）。另一種情況是按國家統(tǒng)一布置，在歷次“清產(chǎn)核資”過程中對 企業(yè)占用土地經(jīng)評估計價或增值的賬面的價值。因此對企業(yè)會計核算賬面存在的固定資產(chǎn)一土地、無形資產(chǎn)土地使用權(quán)和實際無償持有的“劃撥土地使用權(quán)”在審計過 程中應(yīng)根據(jù)企業(yè)的實際組織形式和

25、核算體系進行進行確認(rèn) 和計量。企業(yè)會計制度第四十七條規(guī)定：“企業(yè)購入或以 支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，在尚未開發(fā)或建造 自用項目前，作為無形資產(chǎn)核算，并按本制度規(guī)定的期限分 期攤銷。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)商品房時，應(yīng)將土地使用權(quán)的 賬面價值全部轉(zhuǎn)入開發(fā)成本；企業(yè)因利用土地建造自用某項 目時，將土地使用權(quán)的賬面價值全部轉(zhuǎn)入在建工程成本?！?企業(yè)會計制度會計科目使用說明：“1801無形資產(chǎn)”二（七） 、企業(yè)購入的土地使用權(quán)，或以支付土地出讓 金方式取得的土地使用權(quán)，按照實際支付的價款作為實際成 本，并作為無形資產(chǎn)和算；待該項土地時再將其賬面價值轉(zhuǎn) 入相關(guān)在建工程（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將需開發(fā)的土地使

26、用權(quán)賬 面價值轉(zhuǎn)入存貨項目） 。” 三（三） 、企業(yè)購入的土地使用權(quán)或以支付土地出讓金 方式取得的土地使用權(quán)， 按照實際支付的價款， 借記本科目， 貸記“銀行存款”等科目，并按本制度， 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 6 號無形資產(chǎn)應(yīng)用指南其中規(guī)定六、土地使用權(quán)的處理 企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，但改變土地 使用權(quán)用途，用于賺取租金或資本增值的，應(yīng)當(dāng)將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。自行開發(fā)建造廠房等建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)與建筑物應(yīng) 當(dāng)分別進行處理。外購?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r款應(yīng)當(dāng)在建筑 物與土地使用權(quán)之間進行分配；難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部 作為固定資產(chǎn)。企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）取得土地用于建造對外出售的房屋建筑

27、 物，相關(guān)的土地使用權(quán)賬面價值應(yīng)當(dāng)計入所建造的房屋建筑 物成本。 企業(yè)對持有的“無形資產(chǎn) -土地使用權(quán)”、“劃撥土地使 用權(quán)”以及在固定資產(chǎn)中存在的土地項目應(yīng)按照企業(yè)的組織 性質(zhì)根據(jù)上述有關(guān)規(guī)定進行會計核算。 9 、銀行借款未按權(quán) 責(zé)發(fā)生制原則計提利息對于銀行利息的會計處理，一般是根 據(jù)銀行寄來的利息扣款憑證直接進財務(wù)費用，年終對于銀行 未扣款的利息則不予以處理，一是不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則， 二則存在稅務(wù)風(fēng)險。分析與研究企業(yè)會計制度第十一條 規(guī)定：企業(yè)在會計核算時，應(yīng)當(dāng)遵循以下基本原則：（八）企業(yè)的會計核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。凡是當(dāng)期已 經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費用，不論款項是否

28、收付，都應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入和費用；凡是不屬于當(dāng)期的收 入和費用，即使款項已在當(dāng)期收付，也不應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收 入和費用。企業(yè)會計準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則第九條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)一權(quán)責(zé) 發(fā)生制為基礎(chǔ)進行會計確認(rèn)、計量和報告。根據(jù)上述規(guī)定， 為了正確計算反映期間經(jīng)營成果，企業(yè)對向銀行或其他金融 機構(gòu)借入的款項，不論支付的形式和時間，均應(yīng)遵照權(quán)責(zé)發(fā) 生制的原則根據(jù)合同利率按月計算應(yīng)付利息，按規(guī)定分配計 入相關(guān)成本費用或項目成本。 10 、長期借款會計核算未包含 應(yīng)付利息長期借款的核算，按照會計制度規(guī)定，長期借款核 算內(nèi)容應(yīng)包括借款本金和應(yīng)計利息。有些公司在核算長期借 款時，長期借款科目只含本金，應(yīng)付利息列入其他應(yīng)付款

29、。 流動負(fù)債和長期負(fù)債界限不清。 分析與研究 企業(yè)會計制度 會計科目使用說明： 2301 長期借款 其中 七、企業(yè)發(fā)生的借款費用（包括利息、匯兌損失等） ，應(yīng)按 照上述規(guī)定，分別計入有關(guān)科目；屬于籌建期間的，計入長 期待攤費用，借記“長期待攤費用”科目。貸記本科目；屬于 生產(chǎn)經(jīng)營期間的，計入財務(wù)費用，借記“財務(wù)費用”科目，貸 記本科目；屬于發(fā)生的與固定資產(chǎn)購建有關(guān)的專門借款的借 款費用，在固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前按規(guī)定應(yīng)予以資 本化的，借記“在建工程”科目，貸記本科目；固定資產(chǎn)達(dá)到 預(yù)定可使用狀態(tài)后所發(fā)生的借款費用以及按規(guī)定不能予以 資本化借款費用，借記“財務(wù)費用”科目，貸記本科目。九、

30、本科目期末貸方余額，反映企業(yè)尚未償還的長期借款本息。企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南會計科目和主要賬務(wù)處理2501 長期借款一、本科目核算企業(yè)向銀行或其他金融機構(gòu)借入的期限在 1 年以上（不含 1 年）的各項借款。二、本科目可按貸款單位和貸款種類，分別“本金”、“利息調(diào) 整”等進行明細(xì)核算。三、長期借款的主要賬務(wù)處理。（一）企業(yè)借入長期借款， 應(yīng)按實際收到的金額， 借記“銀行 存款”科目，貸記本科目（本金） 。如存在差額，還應(yīng)借記本 科目（利息調(diào)整） 。（二）資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)按攤余成本和實際利率計算確定的 長期借款的利息費用，借記“在建工程”、“制造費用”、“財務(wù) 費用”、“研發(fā)支出”等科目，按合同利率計

31、算確定的應(yīng)付未付 利息，貸記“應(yīng)付利息”科目，按其差額，貸記本科目（利息 調(diào)整）。實際利率與合同利率差異較小的，也可以采用合同利率計算 確定利息費用。（三）歸還的長期借款本金，借記本科目（本金） ，貸記“銀 行存款”科目。同時，存在利息調(diào)整余額的，借記或貸記“在 建工程”、“制造費用”、“財務(wù)費用”、“研發(fā)支出”等科目，貸記 或借記本科目（利息調(diào)整） 。四、本科目期末貸方余額，反映企業(yè)尚未償還的長期借款。企業(yè)發(fā)生存在的長期借款的利息計提、分配相關(guān)具體事項可 詳見企業(yè)會計制度 或企業(yè)會計準(zhǔn)則第 17 號借款費用 的規(guī)定并依照處理。接上文 11 、在計提應(yīng)付工資時反映代扣款項有些公司在計提 工資時

32、，體現(xiàn)代扣社會保險和個人所得稅等項目，借：管理 費用，貸：應(yīng)交稅金 -應(yīng)交個人所得稅，貸：應(yīng)付工資，而不 是在實際發(fā)放時的分錄中反映扣款，造成“應(yīng)付工資”科目的 貸方與計入各成本費用中的“工資”明細(xì)科目金額不符，不利 于統(tǒng)計相關(guān)數(shù)據(jù)。分析與研究企業(yè)會計制度會計科目使 用說明： 2151 應(yīng)付工資一、 本科目核算企業(yè)應(yīng)付給職工的 工資總額。包括在工資總額內(nèi)的各種工資、獎金、津貼等， 不論是否在當(dāng)月支付，都應(yīng)當(dāng)通過本科目核算。不包括在工 資總額內(nèi)的發(fā)給職工的款項，如醫(yī)藥費、福利補助、退休費 等，不在本科目核算。（亦二、企業(yè)應(yīng)按照勞動工資制度的規(guī)定，根據(jù)考勤記錄、工時 記錄、產(chǎn)量記錄、工資標(biāo)準(zhǔn)、工資

33、等級等，編制“工資單” 稱工資結(jié)算單、 工資表、 工資計算表等 ），計算各種工資。 “工 資單”的格式和內(nèi)容，由企業(yè)根據(jù)實際情況自行規(guī)定。三、財務(wù)會計部門應(yīng)將“工資單”進行匯總，編制“工資匯總表”， 按規(guī)定手續(xù)向銀行提取現(xiàn)金，借記“現(xiàn)金”科目，貸記“銀行存 款”科目。支付工資時，借記本科目，貸記“現(xiàn)金”科目。從應(yīng)付工資中扣還的各種款項 （如代墊的房租、 家屬藥費、 個人所得稅等 ），借記本科目，貸記“其他應(yīng)收款”、“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交個人所得 稅”等科目。職工在規(guī)定期限內(nèi)未領(lǐng)取的工資， 由發(fā)放的單位 及時交回財務(wù)會計部門， 借記“現(xiàn)金”科目，貸記“其他應(yīng)付款” 科目。企業(yè)按規(guī)定將應(yīng)發(fā)給職工的住房

34、補貼專戶存儲時，借記本科 目，貸記“銀行存款”等科目。四、月度終了，應(yīng)將本月應(yīng)發(fā)的工資進行分配五、企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“應(yīng)付工資明細(xì)賬”，按照職工類別分設(shè)賬 頁，按照工資的組成內(nèi)容分設(shè)專欄，根據(jù)“工資單”或“工資匯 總表”進行登記。六、本科目期末一般應(yīng)無余額，如果企業(yè)本月實發(fā)工資是按 上月考勤記錄計算的，實發(fā)工資與按本月考勤記錄計算的應(yīng) 付工資的差額，即為本科目的期末余額。如果企業(yè)實發(fā)工資 與應(yīng)付工資相差不大的，也可以按本月實發(fā)工資作為應(yīng)付工 資進行分配，這樣本科目期末即無余額。如果不是由于上述 原因引起的應(yīng)付工資大于實發(fā)工資的，期末貸方余額反映為 工資結(jié)余。企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南 -會計科目和主要賬

35、務(wù)處理 2211 應(yīng)付職工薪酬四、企業(yè)發(fā)放職工薪酬的主要賬 務(wù)處理（一）向職工支付工資、獎金、津貼、福利費等，從應(yīng)付職 工薪酬中扣還的各種款項 （代墊的家屬藥費、 個人所得稅等） 等，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”、“其他應(yīng)收 款”、“應(yīng)交稅費應(yīng)交個人所得稅”等科目。企業(yè)發(fā)放應(yīng)付職工工資或職工薪酬時，同時扣 除應(yīng)扣代繳的保險金、住房公積金、應(yīng)繳的個人所得稅等， 應(yīng)依據(jù)上述規(guī)定進行會計處理。 12 、在計提獎金時，未通過 “應(yīng)付工資”核算在計提員工獎金時，不是通過應(yīng)付工資科目 進行核算，而是通過其他應(yīng)付款核算，或直接支取現(xiàn)金，科 目使用不當(dāng)，也不利于統(tǒng)計。分析與研究企業(yè)會計制度 會計

36、科目使用說明：2151 應(yīng)付工資 一、本科目核算企業(yè)應(yīng)付給職工的工資總額。包括在總額內(nèi) 的各種工資、獎金、津貼等，不論是否在當(dāng)月支付，都應(yīng)當(dāng) 通過本科目核算。比包括在工資總額內(nèi)的發(fā)給職工的款項， 如醫(yī)藥費、福利補助、退休費等，不在本科目核算。 企業(yè) 會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南會計科目與主要賬務(wù)處理：2211 應(yīng)付職工薪酬 一、本科目核算企業(yè)根據(jù)有關(guān)規(guī)定應(yīng)付給職工的各種薪酬。 企業(yè)（外商）按規(guī)定從凈利潤中提取的職工獎勵及福利基金。 也在本科目核算。 企業(yè)會計制度的“應(yīng)付工資”科目的核算 范圍是反映應(yīng)支付職工工資總額范圍， 現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則 的的核算范圍是“應(yīng)付給職工的各種薪酬”， “應(yīng)付職工薪酬” 的支付

37、核算范圍遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于應(yīng)付職工工資總額的支付核算 范圍，但向職工支付發(fā)放的薪金， 不論是執(zhí)行何種會計制度， 為了全面反映企業(yè)期間應(yīng)付職工勞動報酬數(shù)額及其構(gòu)成的 內(nèi)容均應(yīng)分別通過“應(yīng)付職工薪酬”或“應(yīng)付工資”科目核算反 映。 13 、代繳社保未實行掛賬處理每月繳納職工社保時，包 括個人應(yīng)繳部分，全額計入“生產(chǎn)成本基本養(yǎng)老保險”等， 在發(fā)放工資時，把個人扣款再沖銷“生產(chǎn)成本”。如此核算， 已繳數(shù)及實扣數(shù)是否一致，無法核對。分析與研究執(zhí)行企 業(yè)會計制度企業(yè)代繳“社保”和住房公積金或個人應(yīng)繳個人 所得稅時的會計處理： 計提或分配當(dāng)月應(yīng)付職工工資時，借記“生產(chǎn)成本”及相關(guān)費 用等科目，貸記“應(yīng)付工資”科目。發(fā)

38、放工資時， 借記“應(yīng)付工資”，貸記“銀行存款”或“庫存現(xiàn)金”、 “其他應(yīng)交款應(yīng)繳住房公積金”、“應(yīng)交稅金應(yīng)交個人所得 稅”等科目。執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)代繳“社?！焙妥》抗e金或個人 應(yīng)繳個人所得稅時的會計處理： 計提或分配當(dāng)月應(yīng)付職工工資時，借記“生產(chǎn)成本”及相關(guān)費 用等科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬”科目。發(fā)放工資時，借記“應(yīng)付職工薪酬”，貸記“銀行存款”或“庫存 現(xiàn)金”、“其他應(yīng)交款應(yīng)繳住房公積金”、 “應(yīng)交稅金應(yīng)交個 人所得稅”等科目。14、部分稅金未通過應(yīng)交稅金核算按照稅 法規(guī)定，只有如關(guān)稅、印花稅和耕地占用稅等直接計算交納 的稅金不通過“應(yīng)交稅金”科目核算。其他稅金應(yīng)通過應(yīng)交稅 金核算，很

39、多公司的房產(chǎn)稅、土地使用稅、個人所得稅未通 過該科目核算。分析與研究企業(yè)會計制度會計科目使 用說明2171 應(yīng)交稅金 一、本科目核算企業(yè)應(yīng)繳納的各種稅金， 如增值稅、 消費稅、 營業(yè)稅、所得稅、資源稅、土地增值稅、城市維護建設(shè)稅、 房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅、個人所得稅等。企業(yè)繳 納的印花稅、耕地占用稅以及其他不需要預(yù)計應(yīng)繳數(shù)的稅金， 不在本科目核算。 企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南會計科目 和主要賬務(wù)處理2221 應(yīng)交稅費 一、本科目核算企業(yè)按照稅法等規(guī)定計算應(yīng)繳納的各種稅費， 包括增值稅、消費稅、營業(yè)稅、所得稅、資源稅、土地增值 稅、城市維護建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅、 教育費附加、

40、礦產(chǎn)資源補償費等。 企業(yè)代扣代交的個人所得稅等，也通過本科目核算。企業(yè)發(fā) 生的應(yīng)交稅金，應(yīng)分別按上述的規(guī)定進行會計核算。 15 、城 建稅及教育費附加沒有按權(quán)責(zé)發(fā)生制走主營業(yè)務(wù)稅金及附 加，卻按收付實現(xiàn)制記賬直接走管理費用。分析與研究中 華人民共和國城市維護建設(shè)稅暫行條例第二條規(guī)定：凡繳 納產(chǎn)品稅、增值稅、營業(yè)稅的單位和個人，都是城市維護建 設(shè)稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人） ，都應(yīng)當(dāng)依照本條例 的規(guī)定繳納城市維護建設(shè)稅。第三條規(guī)定 城市維護建設(shè)稅，以納稅人實際繳納的產(chǎn)品稅、 增值稅、營業(yè)稅稅額為計稅依據(jù)，分別與產(chǎn)品稅、增值稅、 營業(yè)稅同時繳納。 企業(yè)會計制度會計科目使用說明： 2171 應(yīng)交

41、稅金（八）應(yīng)交城市維護建設(shè)稅1、企業(yè)按規(guī)定計算出應(yīng)繳納的城市維護建設(shè)稅，借記“主營 業(yè)務(wù)稅金及附加” 等科目，貸記本科目（應(yīng)交城市維護建設(shè) 稅）。2176 其他應(yīng)交款 一、本科目核算企業(yè)出應(yīng)交稅金、應(yīng)付股利等以外的各種應(yīng) 交的款項，包括應(yīng)交的教育費附加、礦產(chǎn)資源補償費、應(yīng)繳 住房公積金等。二、按規(guī)定計算出應(yīng)繳納的各種款項， 借記“主營業(yè)務(wù)稅金及 附加”、“其他業(yè)務(wù)支出”、“管理費用”等科目，貸記本科目； 繳納時，借記本科目，貸記“銀行存款”科目。 企業(yè)會計準(zhǔn)則 應(yīng)用指南會計科目和主要賬務(wù)處理2221 應(yīng)交稅費 四、企業(yè)按規(guī)定計算應(yīng)交的消費稅、營業(yè)稅、資源稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加等，借記“

42、營業(yè)稅金及附加”科目， 貸記本科目。實際繳納時，借記本科目，貸記“銀行存款”等 科目。由上述規(guī)定可知，城市維護建設(shè)稅和教育費附加，均 應(yīng)在每月月末按規(guī)定計算應(yīng)交城市維護建設(shè)稅和教育費附 加的數(shù)額，借記“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅金”、 “其他應(yīng)交款”或借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費” 科目。不應(yīng)于實際繳納時直接計入相關(guān)的稅費科目。 16 、外 資企業(yè)的出口退稅中的免抵稅額沒有及時按規(guī)定繳納附加 稅。根據(jù)國務(wù)院關(guān)于統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)和個人城市維護建設(shè) 稅和教育費附加制度的通知 （國發(fā)2010 35 號），自2010 年 12 月 1 日起， 將外商投資企業(yè)、 外國企業(yè)及外籍個

43、人 （以 下簡稱外資企業(yè)）納入城市維護建設(shè)稅和教育費附加的征收 范圍。根據(jù)財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于生產(chǎn)企業(yè)出口貨物實行免抵 退稅辦法后有關(guān)城市維護建設(shè)稅教育費附加政策的通知 （財稅 200525 號）規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)出口貨物全面實行免抵 退稅辦法后，經(jīng)國家稅務(wù)局正式審核批準(zhǔn)的當(dāng)期免抵的增值 稅稅額應(yīng)納入城市維護建設(shè)稅和教育費附加的計征范圍，分 別按規(guī)定的稅 （費 ）率征收城市維護建設(shè)稅和教育費附加。通 知自 2005 年 1 月 1 日起執(zhí)行。請注意，其中規(guī)定的“經(jīng)國家稅務(wù)局正式審核批準(zhǔn)的當(dāng)期免抵 的增值稅稅額應(yīng)納入城市維護建設(shè)稅和教育費附加的計征 范圍”也就是說，國稅局什么時候批復(fù)的免抵稅額，

44、那么也就 是什么時候繳納城建稅和教育費附加。如果國稅局是 2010 年 12 月份審核批復(fù)了 11 月份的出口退稅數(shù)據(jù)，那應(yīng)該在 11 月份能計提就計提附加稅， 依次類推。分析與研究財政部、 國家稅務(wù)總局關(guān)于對外資企業(yè)征收城市維護建設(shè)稅和教育 費附加有關(guān)問題的通知 財稅 2010103 號 2010-11-04 根據(jù)國務(wù)院關(guān)于統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)和個人城市維護建設(shè)稅和 教育費附加制度的通知 （國發(fā) 201035 號）決定，自 2010 年 12 月 1 日起， 對外商投資企業(yè)、 外國企業(yè)及外籍個人 （以 下簡稱外資企業(yè)）征收城市維護建設(shè)稅和教育費附加。現(xiàn)將 有關(guān)問題通知如下： 對外資企業(yè) 2010

45、年 12 月 1 日（含） 之后發(fā)生納稅義務(wù)的增 值稅、消費稅、營業(yè)稅（以下簡稱“三稅”）征收城市維護建 設(shè)稅和教育費附加； 對外資企業(yè) 2010 年 12 月 1 日之前發(fā)生 納稅義務(wù)的“三稅”，不征收城市維護建設(shè)稅和教育費附加。 各級財政、稅務(wù)機關(guān)要增強服務(wù)意識，加強政策宣傳，做好 征管工作。對政策執(zhí)行中遇到的問題，要認(rèn)真研究，妥善解 決，重大問題及時上報財政部、國家稅務(wù)總局。 根據(jù)上述 財稅【 2010 】 103 號文件的規(guī)定，對外資企業(yè) 2010 年 12 月1 日（含）之后發(fā)生納稅義務(wù)的增值稅、消費稅、營業(yè)稅 均應(yīng)按規(guī)定計繳“城市維護維護稅”和“教育費附加”。17 、工資 薪金與職

46、工福利費應(yīng)劃分清楚。財企 2009242 號關(guān)于企業(yè) 加強職工福利費財務(wù)管理的通知規(guī)定企業(yè)職工福利費是指 企業(yè)為職工提供的除職工工資、獎金、津貼、納入工資總額 管理的補貼、職工教育經(jīng)費、社會保險費和補充養(yǎng)老保險費 （年金）、補充醫(yī)療保險費及住房公積金以外的福利待遇支 出，包括發(fā)放給職工或為職工支付的以下各項現(xiàn)金補貼和非 貨幣性集體福利。國家稅務(wù)總局公告 2012 年第 15 號規(guī)定企業(yè)因雇用季節(jié)工、 臨時工、實習(xí)生、返聘離退休人員以及接受外部勞務(wù)派遣用 工所實際發(fā)生的費用，應(yīng)區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費 支出，并按企業(yè)所得稅法規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其 中屬于工資薪金支出的，準(zhǔn)予計入企業(yè)工資

47、薪金總額的基數(shù)， 作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)。分析與研究企業(yè) 所得稅法實施條例第四十條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的職工福利費 支出，不超過工資薪金總額 14% 的部分，準(zhǔn)予扣除。根據(jù)上 述規(guī)定，企業(yè)期間發(fā)生的福利費支出，無論是執(zhí)行企業(yè)會 計制度在應(yīng)付福利費 ，還是執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則在 應(yīng)付職工薪酬 科目核算反映福利費支出， 期末計算“應(yīng)納 稅所得額”時，應(yīng)按上述條例規(guī)定“不超過工資薪金總額 14% 的部分，準(zhǔn)予扣除”。 企業(yè)期間的職工福利費支出，應(yīng)依照企業(yè)財務(wù)通則要求 和以下文件規(guī)定控制和核算，嚴(yán)格區(qū)分工資性支出和福利性 支出。財政部關(guān)于企業(yè)加強職工福利費財務(wù)管理的通知 財企【 2009 】242

48、號為加強企業(yè)職工福利費財務(wù)管理，維護正常的收入分配秩序，保護國家、股東、企業(yè)和職工的合法 權(quán)益，根據(jù)公司法 、企業(yè)財務(wù)通則 （財政部令第 41 號 ） 等有關(guān)精神，現(xiàn)通知如下：一、企業(yè)職工福利費是指企業(yè)為職工提供的除職工工資、獎 金、津貼、納入工資總額管理的補貼、職工教育經(jīng)費、社會 保險費和補充養(yǎng)老保險費 （年金 ）、補充醫(yī)療保險費及住房公 積金以外的福利待遇支出，包括發(fā)放給職工或為職工支付的 以下各項現(xiàn)金補貼和非貨幣性集體福利：（一）為職工衛(wèi)生保健、生活等發(fā)放或支付的各項現(xiàn)金補貼和 非貨幣性福利，包括職工因公外地就醫(yī)費用、暫未實行醫(yī)療 統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補貼、職工 療

49、養(yǎng)費用、自辦職工食堂經(jīng)費補貼或未辦職工食堂統(tǒng)一供應(yīng) 午餐支出、符合國家有關(guān)財務(wù)規(guī)定的供暖費補貼、防暑降溫 費等。（二 ）企業(yè)尚未分離的內(nèi)設(shè)集體福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施 和人員費用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、 托兒所、療養(yǎng)院、集體宿舍等集體福利部門設(shè)備、設(shè)施的折 舊、維修保養(yǎng)費用以及集體福利部門工作人員的工資薪金、 社會保險費、住房公積金、勞務(wù)費等人工費用。（三）職工困難補助，或者企業(yè)統(tǒng)籌建立和管理的專門用于幫 助、救濟困難職工的基金支出。（四 ）離退休人員統(tǒng)籌外費用，包括離休人員的醫(yī)療費及離退 休人員其他統(tǒng)籌外費用。企業(yè)重組涉及的離退休人員統(tǒng)籌外 費用，按照財政部關(guān)于企業(yè)重組有

50、關(guān)職工安置費用財務(wù)管 理問題的通知 （財企 2009117 號）執(zhí)行。國家另有規(guī)定的， 從其規(guī)定。（五）按規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤 費、職工異地安家費、獨生子女費、探親假路費，以及符合 企業(yè)職工福利費定義但沒有包括在本通知各條款項目中的 其他支出。二、企業(yè)為職工提供的交通、住房、通訊待遇，已經(jīng)實行貨 幣化改革的，按月按標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放或支付的住房補貼、交通補貼 或者車改補貼、通訊補貼，應(yīng)當(dāng)納入職工工資總額，不再納 入職工福利費管理；尚未實行貨幣化改革的，企業(yè)發(fā)生的相 關(guān)支出作為職工福利費管理，但根據(jù)國家有關(guān)企業(yè)住房制度 改革政策的統(tǒng)一規(guī)定，不得再為職工購建住房。企業(yè)給職工發(fā)放的節(jié)

51、日補助、未統(tǒng)一供餐而按月發(fā)放的午餐 費補貼，應(yīng)當(dāng)納入工資總額管理。三、職工福利是企業(yè)對職工勞動補償?shù)妮o助形式，企業(yè)應(yīng)當(dāng) 參照歷史一般水平合理控制職工福利費在職工總收入的比 重。按照企業(yè)財務(wù)通則第四十六條規(guī)定，應(yīng)當(dāng)由個人承 擔(dān)的有關(guān)支出，企業(yè)不得作為職工福利費開支。四、企業(yè)應(yīng)當(dāng)逐步推進內(nèi)設(shè)集體福利部門的分離改革，通過 市場化方式解決職工福利待遇問題。同時，結(jié)合企業(yè)薪酬制度改革，逐步建立完整的人工成本管理制度，將職工福利納 入職工工資總額管理。對實行年薪制等薪酬制度改革的企業(yè)負(fù)責(zé)人，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將符 合國家規(guī)定的各項福利性貨幣補貼納入薪酬體系統(tǒng)籌管理， 發(fā)放或支付的福利性貨幣補貼從其個人應(yīng)發(fā)薪酬中列支

52、。五、企業(yè)職工福利一般應(yīng)以貨幣形式為主。對以本企業(yè)產(chǎn)品 和服務(wù)作為職工福利的， 企業(yè)要嚴(yán)格控制。 國家出資的電信、 電力、交通、熱力、供水、燃?xì)獾绕髽I(yè)，將本企業(yè)產(chǎn)品和服 務(wù)作為職工福利的，應(yīng)當(dāng)按商業(yè)化原則實行公平交易，不得 直接供職工及其親屬免費或者低價使用。六、企業(yè)職工福利費財務(wù)管理應(yīng)當(dāng)遵循以下原則和要求：（一）制度健全。企業(yè)應(yīng)當(dāng)依法制訂職工福利費的管理制度， 并經(jīng)股東會或董事會批準(zhǔn)，明確職工福利費開支的項目、標(biāo) 準(zhǔn)、審批程序、審計監(jiān)督。（二）標(biāo)準(zhǔn)合理。國家對企業(yè)職工福利費支出有明確規(guī)定的， 企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格執(zhí)行。國家沒有明確規(guī)定的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)參照當(dāng) 地物價水平、職工收入情況、企業(yè)財務(wù)狀況等要求，

53、按照職 工福利項目制訂合理標(biāo)準(zhǔn)。（三）管理科學(xué)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)統(tǒng)籌規(guī)劃職工福利費開支，實行預(yù) 算控制和管理。職工福利費預(yù)算應(yīng)當(dāng)經(jīng)過職工代表大會審議 后，納入企業(yè)財務(wù)預(yù)算，按規(guī)定批準(zhǔn)執(zhí)行，并在企業(yè)內(nèi)部向 職工公開相關(guān)信息。（四）核算規(guī)范。企業(yè)發(fā)生的職工福利費，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定進行明細(xì)核算，準(zhǔn)確反映開支項目和金額。七、企業(yè)按照企業(yè)內(nèi)部管理制度，履行內(nèi)部審批程序后，發(fā) 生的職工福利費，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定進行核 算，并在年度財務(wù)會計報告中按規(guī)定予以披露。在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)職工福利費財務(wù)管理同稅收法 律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法 規(guī)的規(guī)定計算納稅。八、本通知自印發(fā)之日起施行。

54、以前有關(guān)企業(yè)職工福利費的 財務(wù)規(guī)定與本通知不符的，以本通知為準(zhǔn)。金融企業(yè)另有規(guī) 定的，從其規(guī)定。附 1：財企 2009242 號是否適用企業(yè)所 得稅稅前扣除？國家稅務(wù)總局 2010-01-07 問題內(nèi)容：財企2009242 號對福利費開支所做的規(guī)定僅是財務(wù)政策的 規(guī)定嗎？是否適用于所得稅稅前扣除？它與國稅函 20093 號規(guī)定有沖突的地方，在所得稅稅前扣除上以何為準(zhǔn)。如： “二、企業(yè)為職工提供的交通、住房、通訊待遇，已經(jīng)實行 貨幣化改革的，按月按標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放或支付的住房補貼、交通補 貼或者車改補貼、通訊補貼，應(yīng)當(dāng)納入職工工資總額，不再 納入職工福利費管理， ”在所得稅稅前扣除上是按工資列支還 是按

55、福利費列支。財企 2009242 號發(fā)文對象包括國務(wù)院各部委、 各直屬機構(gòu)， 應(yīng)當(dāng)包括國家稅務(wù)總局，它對國家稅務(wù)總局有約束力嗎？但 第七條又同時規(guī)定： “在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)職工福利 費財務(wù)管理同稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依 照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算納稅?！钡诎藯l規(guī)定：“ 以 前有關(guān)企業(yè)職工福利費的財務(wù)規(guī)定與本通知不符的，以本通 知為準(zhǔn)。 ”，感覺上又僅是財務(wù)核算方面的規(guī)定， 不適用于稅 法。回復(fù)意見： 您在我們網(wǎng)站上提交的納稅咨詢問題收悉，現(xiàn)針對您所提供 的信息簡要回復(fù)如下：關(guān)于企業(yè)加強職工福利費財務(wù)管理的通知 （財企 2009242 號）是規(guī)范企業(yè)對職工福利費的財務(wù)

56、核算， 而關(guān) 于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知 （國稅函 20093 號）對企業(yè)工資薪金及職工福利費稅前扣除的規(guī)定， 二者沒有從屬關(guān)系，互不影響。并且財企 2009242 號文規(guī) 定：“在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)職工福利費財務(wù)管理同稅 收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行 政法規(guī)的規(guī)定計算納稅?！?因此，企業(yè)會計處理時參照財企 2009242 號規(guī)定，納稅處 理時參照國稅函 20093 號規(guī)定。上述回復(fù)僅供參考。有關(guān)具體辦理程序方面的事宜請直接向您的主管或所在地稅務(wù)機關(guān)咨詢。附 2：國家稅務(wù)總局關(guān)于 企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知國稅函 20093 號2009.

57、1.4 為有效貫徹落實中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例 （以下簡稱實施條例 ） ，現(xiàn)就企業(yè)工資薪金和職工福利費 扣除有關(guān)問題通知如下：一、關(guān)于合理工資薪金問題實施條例第三十四條所稱的“合理工資薪金”，是指企業(yè) 按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機構(gòu)制訂的 工資薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資薪金。稅務(wù)機關(guān)在 對工資薪金進行合理性確認(rèn)時，可按以下原則掌握：（一）企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度；（二）企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平；（三）企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的，工資 薪金的調(diào)整是有序進行的；（四）企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個 人所得稅義務(wù)。（五）有關(guān)工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的；二、關(guān)于工資薪金總額問題實施條例第四十、四十一、 四十二條所稱的“工資薪金總 額”，是指企業(yè)按照本通知第一條規(guī)定實際發(fā)放的工資薪金總和，不包括企業(yè)的職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費以及養(yǎng)老保險費、醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生 育保險費等社會保險費和住房公積金。屬于國有性質(zhì)的企業(yè)， 其工資薪金，不得超過政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額；超過 部分，不得計入企業(yè)工資薪金總額，也不得在計算企業(yè)應(yīng)納 稅所得額時扣除。三、關(guān)于職工福利費扣除問題 實施條例第四十條規(guī)定的企業(yè)職工福利費，包括以下內(nèi) 容：（一 ）尚