新企業(yè)會計準則的實施及證監(jiān)會相關(guān)披露要求

1、新企業(yè)會計準則的實施及證監(jiān)會相關(guān)披露要求普華永道中天會計師事務(wù)所內(nèi)部培訓(xùn)新企業(yè)會計準則的實施及證監(jiān)會相關(guān)披露要求中國專業(yè)技術(shù)部2007年7月課程題綱企業(yè)會計準則體系-一回顧具體準則的疑點和難點證監(jiān)會頒布的相關(guān)規(guī)定其他提示本次課程(2007年7月)的材料是以財政部2006年2月15 口發(fā)布的企業(yè)會 計準則正文、2006年10月30日發(fā)布的相關(guān)應(yīng)用指南、財政部會計司編寫組2007 年4月岀版的準則講解、以及企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見為基礎(chǔ)編制 的，僅供執(zhí)行準則吋參考，不能替代實際執(zhí)行新企業(yè)會計準則體系吋自行閱讀準 則正文、應(yīng)用指南以及財政部發(fā)布的其他相關(guān)規(guī)定。新企業(yè)會計準則體系-一回顧企業(yè)

2、會計準則體系基本準則(2006. 2. 15)具體會計準則*(2006. 2. 15)1、企業(yè)會計準則講解(2007. 4)2、企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見？第一號(2007. 2. 1)第二號(2007. 4. 30)3、?會計法(1999. 10.31)企業(yè)財務(wù)報告條例(2000. 6.21)(部門規(guī)章)(行政法規(guī))(規(guī)范性文件)(法律)應(yīng)用指南(2006. 10. 30)(+附錄：會計科目和主要賬務(wù)處理)企業(yè)會計準則的發(fā)布2006年2月15日，財政部發(fā)布了新的企業(yè)會計準則，包括:財政部部長令第33號-基本準則財會2006 3號文-38項具體準則企業(yè)會計準則一 38項具體準則*立匚再

3、保險合同或有事項13新首次執(zhí)行企業(yè)會計準則38新原保險合同25債務(wù)重組12新金融工具列報37新套期保值24新股份支付11關(guān)聯(lián)方披露36金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移23新企業(yè)年金基金10新分部報告35新金融工具確認和計量22新職工薪酬9比匚wr每股收益34租賃21資產(chǎn)減值8新合并財務(wù)報表33新企業(yè)合并非貨幣性資產(chǎn)交換中期財務(wù)報告32新外幣折算19無形資產(chǎn)6現(xiàn)金流量表31所得稅18新生物資產(chǎn)5立匚財務(wù)報表列報30借款費用17固定資產(chǎn)4資產(chǎn)負債表日后事項政府補助16新投資性房地產(chǎn)3會計政策、會計估計變更和差錯更正28建造合同15長期股權(quán)投資2新石油天然氣開采27收入14存貨1企業(yè)會計準則應(yīng)用指南的發(fā)布財政部以200

4、6年10月30 口財會200618號文，印發(fā)了企業(yè)會計準則一 應(yīng)用指南，包括：32項具體準則的應(yīng)用指南：對32項具體準則的進一步闡釋（除了 cas 15 建造合同、cas 25 原保險合同、cas 26 再保險合同、cas 29資產(chǎn)負債 表日后事項、cas 32中期財務(wù)報表及cas 36關(guān)聯(lián)方披露外）；附錄一會計科目和主要賬務(wù)處理：對會計科目和主要賬務(wù)處理做出的操作 性規(guī)定，如果與準則存在沖突，以準則為準。企業(yè)會計準則其他相關(guān)指引財政部會計司編寫組于2007年4月岀版了企業(yè)會計準則講解一-對準 則出臺的背景、基本準則、每一個具體準則進行進一步的解釋企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見第一號（20

5、07. 2. 1）第二號（2007. 4. 30）具體準則中的難點和疑點（1）cas 14收入具有融資性質(zhì)的分期收款銷售分期收款銷售商品（“通?！睘槌^三年），實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當按 照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值確定其公允價值，差額按照實際利率法攤銷計入 各期損益。“通?！币话銥闇蕜t比較傾向的會計處理方法，但“通?！倍?二“應(yīng) 當”cas 14收入-一具有融資性質(zhì)的分期收款銷售（續(xù)）應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，確認為未實現(xiàn)融資收益， 在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入財務(wù)費用。實際利率，指具有類似信用等級的企業(yè)發(fā)行類似工具的現(xiàn)時利率，或者應(yīng)收 的合同或協(xié)議價款

6、折現(xiàn)為商品現(xiàn)銷價格時的折現(xiàn)率。cas 14收入-現(xiàn)金折扣銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額來確認銷售商品 收入金額?，F(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入當期損益。現(xiàn)金折扣，是指債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的 債務(wù)扣除。cas 14收入首次執(zhí)行對于分期收款發(fā)出商品，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，首次執(zhí)行日之前已確認的 收入和結(jié)轉(zhuǎn)的成本不再追溯調(diào)整。首次執(zhí)行h后的第一個會計期間，將尚未收取 的價款按照公允價值確認收入和應(yīng)收款，應(yīng)收款在剩余收款期內(nèi)采用實際利率法 攤銷，沖減財務(wù)費用。cas 16政府補助-確認的時點(1)準則正文：政府補助同時滿足下列條件的，才能予以確認:能夠滿足

7、政府補助所附條件；能夠收到政府補助。cas 16政府補助確認的時點(2)準則指南:貨幣性資產(chǎn)形式的：企業(yè)取得的各種政府補助為貨幣性資產(chǎn)的，如通過銀行 轉(zhuǎn)賬等方式撥付的補助，通常按照實際收到的金額計量；存在確鑿證據(jù)表明該項 補助是按照固定的定額標準撥付的，如按照實際銷量或儲備量與單位補貼定額計 算的補助等，可以按照應(yīng)收的金額計量。cas 16政府補助-確認的時點(3)準則講解：與收益相關(guān)的政府補助：在口?；顒渝凑展潭ǖ亩~標準取得的，按照應(yīng)收金額計量；不確定的或者在非日?；顒又腥〉玫模凑諏嶋H收到的金額計量與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助：實際收到款項吋，按照到帳的實際金額計量；收到非貨幣性資產(chǎn)的，在實際

8、取得資產(chǎn)并辦妥相關(guān)受讓手續(xù)時按照其公允價 值確認和計量。cas 16政府補助-綜合性的政府補助對于綜合性的政府補助，需要將其分解為與資產(chǎn)相關(guān)的和與收益相關(guān)的，分 別進行會計處理；難以區(qū)分的，整體歸類為與收益相關(guān)的政府補助，視情況不同記入當期損益 或在項目期內(nèi)分期確認為當期收益。cas 16政府補助 購買國產(chǎn)設(shè)備獲得的所得稅抵減仃)cas 16指南二(三)除稅收返還外，稅收優(yōu)惠還包括直接減征、免征、增加計稅抵扣額、抵 免部分稅額等形式。這類稅收優(yōu)惠并未直接向企業(yè)無償提供資產(chǎn)，不作為本準則 規(guī)范的政府補助。cas19第十五條企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當以很可能獲 得用來抵扣

9、可抵扣虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認相應(yīng)的遞延所 得稅資產(chǎn)。cas 16政府補助 購買國產(chǎn)設(shè)備獲得的所得稅抵減(2)在財政部提供進一步的指引之前，按照所得稅準則要求進行會計處理cas 17借款費用般借款的匯兌差額準則正文和指南：沒有明確準則講解：財務(wù)費用，計入當期損益。cas 18所得稅合并報表產(chǎn)生的暫時性差異專家工作組意見第二號第七條：編制合并財務(wù)報表時，因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負債表中資 產(chǎn)、負債的賬面價值，與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計稅 基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時性差異的，在合并資產(chǎn)負債表中應(yīng)當確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債cas 18所得稅新所得稅

10、法對遞延所得稅計量的影響全國人民代表大會于2007年3月16日通過了中華人民共和國企業(yè)所得稅 法，自2008年1月1 口起施行，一般企業(yè)適用的所得稅率從33%調(diào)整為25%2007年3月16日之后的第一份財務(wù)報表：反映稅率變動的影響，調(diào)整2008 年1月1h之后轉(zhuǎn)回的暫時性差異形成的遞延所得稅資產(chǎn)和負債的賬面價值cas 18所得稅新所得稅法對遞延所得稅計量的影響-（本頁同上頁）全國人民代表大會于2007年3月16日通過了中華人民共和國企業(yè)所得稅法，自2008年1月1日起施行，一般企業(yè)適用的所得稅率從33%調(diào)整為25%2007年3月16日之后的第一份財務(wù)報表：反映稅率變動的影響，調(diào)整2008 年1

11、刀1日之后轉(zhuǎn)回的暫時性差異形成的遞延所得稅資產(chǎn)和負債的賬面價值cas 19外幣折算-記賬本位幣（1）會計法：會計核算以人民幣為記帳本位幣。業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的單位，可以選定其中一種貨幣作為 記帳木位幣，但是編報的財務(wù)會計報告應(yīng)當折算為人民幣。cas 19外幣折算記賬本位幣（2）cas 19第四條:記賬本位幣，是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。企業(yè)通常應(yīng)選擇人民幣作為記賬本位幣。業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣 為主的企業(yè)，可以按照本準則第五條規(guī)定選定其中一種貨幣作為記賬本位幣, 但是，編報的財務(wù)報表應(yīng)當折算為人民幣。cas 19外幣折算-記賬木位幣（3）cas講解第二十章第五節(jié)：新

12、準則明確記賬本位幣是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣，并 規(guī)定了判斷記賬本位幣需要考慮的因素=ifrs中的功能貨幣cas 31現(xiàn)金流量表-交易性金融資產(chǎn)講解：對于一般的工商企業(yè)而言，屬于投資活動現(xiàn)金流量ias7paral5：購買和銷售交易性證券（不屬于現(xiàn)金等價物的部分）所形成的 現(xiàn)金流量屬于經(jīng)營活動現(xiàn)金流量cas 31現(xiàn)金流量表償付利息償付利息產(chǎn)牛的現(xiàn)金流量屬于籌資活動的現(xiàn)金流量，包括資木化利息支出。cas 32中期財務(wù)報告中期財務(wù)報表的列報cas32要求至少包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和附注，不包括股東 權(quán)益變動表csrc半年報的披露要求中包拾股東權(quán)益變動表，但沒有涉及比較數(shù)據(jù)如何

13、 列報建議參照如下順序披露股東權(quán)益的變動：2006年1月1 口至2006年6月30 口2006年7月1日至2006年12月31日2007年1月1日至2007年6月30日cas 36關(guān)聯(lián)方披露母公司報.表原準則：不要求在與合并會計報表一同提供的母公司會計報表中披露關(guān)聯(lián)方 交易新準則：企業(yè)個別財務(wù)報表屮應(yīng)當披露所有關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易cas 38首次執(zhí)行企業(yè)會計準則 附注中列表形式詳細披露的調(diào)節(jié)過程（1）（以2007年6月30日的中期報告為例）按原會計制度或準則列報的比較報表最早期間（2006年1月1 口）的期初所有者權(quán)益，調(diào)整為按企業(yè)會計準則列報的所有者權(quán)益按原會計制度或準則列報的最近年度年末所有

14、者權(quán)益（2006年12月31 r）, 調(diào)整為按照企業(yè)會計準則列報的所有者權(quán)益按原會計制度或準則列報的最近年度損益（2006年度），調(diào)整為按照企業(yè)會 計準則列報的損益比較中期期末按原會計制度或準則列報的所有者權(quán)益（2006年6月30日）， 調(diào)整為按企業(yè)會計準則列報的所有者權(quán)益cas 38首次執(zhí)行企業(yè)會計準則附注屮列表形式詳細披露調(diào)節(jié)過程（2）比較中期（2006年1-6月）按原會計制度或準則列報的損益（可比中期和上年初至可比中期末累計數(shù)），調(diào)整為同一期間按企業(yè)會計準則列報的損益注：首份季報或半年報：上述1至5項首份年報：上述1至3項其他季報或半年報：上述4、5項企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見第

15、一號-一b股和ii股上市公司原同時按照國內(nèi)會計準則及國際財務(wù)報告準則對外提供財務(wù)報告的b股、h 股等上市公司，首次執(zhí)行日根據(jù)取得的相關(guān)信息、能夠?qū)σ驎嬚咦兏婕?的有關(guān)交易和事項進行追溯調(diào)整的，如持有至到期投資、借款費用等，以追溯調(diào) 整后的結(jié)果作為首次執(zhí)行日的余額。未發(fā)行b股、h股的金融企業(yè)可比照處理。企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見第一號- b股和h股上市公司-一（本頁同上頁）原同時按照國內(nèi)會計準則及國際財務(wù)報告準則對外提供財務(wù)報告的b股、h 股等上市公司，首次執(zhí)行日根據(jù)取得的相關(guān)信息、能夠?qū)σ驎嬚咦兏婕?的有關(guān)交易和事項進行追溯調(diào)整的，如持有至到期投資、借款費用等，以追溯調(diào)

16、 整后的結(jié)果作為首次執(zhí)行口的余額。未發(fā)行b股、h股的金融企業(yè)可比照處理。具體準則屮的難點和疑點（2）cas 9職工薪酬職工內(nèi)部退休計劃勞動部關(guān)于實行勞動合同制度若干問題的通知（勞部發(fā)1996354號） 規(guī)定，己辦理廠內(nèi)離崗休養(yǎng)或退休手續(xù)的原固定工，用人單位應(yīng)當與其簽訂勞動 合同，明確權(quán)利義務(wù)關(guān)系，其離崗休養(yǎng)或退養(yǎng)的有關(guān)文件作為勞動合同的附件。辭退福利：因解除勞動關(guān)系而給予的補償職工內(nèi)部退休計劃：比照辭退福利處理cas 9職工薪酬職工內(nèi)部退休計劃-一（木頁同上頁）勞動部關(guān)于實行勞動合同制度若干問題的通知（勞部發(fā)19963354號） 規(guī)定，已辦理廠內(nèi)離崗休養(yǎng)或退休手續(xù)的原固定工，用人單位應(yīng)當與其簽

17、訂勞動 合同，明確權(quán)利義務(wù)關(guān)系，其離崗休養(yǎng)或退養(yǎng)的有關(guān)文件作為勞動合同的附件。辭退福利：因解除勞動關(guān)系而給予的補償職工內(nèi)部退休計劃：比照辭退福利處理cas 9職工薪酬職工內(nèi)部退休計劃（續(xù)）國資委國資廳發(fā)評價200760號關(guān)于中央企業(yè)執(zhí)行<企業(yè)會計準則&駐;有關(guān)事項的補充通知在首次執(zhí)行日，企業(yè)按照?企業(yè)會計準則第9號一職工薪酬準則?？對內(nèi) 部退休人員支出確認預(yù)計負債并進行追溯調(diào)整,應(yīng)當滿足以下條件：內(nèi)部退休計劃在首次執(zhí)行日之前已經(jīng)過企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)批準并 已實施，不包括在首次執(zhí)行r之后批準實施的內(nèi)部退休計劃；內(nèi)部退休人員為距法定退休年齡不足5年或者工齡已滿30年的企

18、業(yè)職工；內(nèi)部退休人員支出僅包括自首次執(zhí)行日至法定退休日企業(yè)擬支付給職工的 基本生活費和按規(guī)定應(yīng)繳納的社會保險費。cas 9職工薪酬工效掛鉤工資工效掛鉤辦法關(guān)于發(fā)布<國有企業(yè)工資總額同經(jīng)濟效益掛鉤規(guī)定>的通知（國 務(wù)院勞動部財政部國家計委國家體改委國家經(jīng)貿(mào)委1993年7月9 口）規(guī)定, 工資總額同經(jīng)濟效益掛鉤（以下簡稱“工效掛鉤”）目前是向社會主義市場經(jīng)濟體 制轉(zhuǎn)換過程中，確定和調(diào)控企業(yè)工資總量的主要形式。企業(yè)實行工效掛鉤辦法, 必須堅持工資總額增長幅度低于本企業(yè)經(jīng)濟效益（依據(jù)實現(xiàn)利稅汁算）增長幅度、 職工實際平均工資增長幅度低于本企業(yè)勞動生產(chǎn)率（依據(jù)凈產(chǎn)值計算）增長

19、幅度的原則。工效掛鉤工資：利潤分享及獎金計劃cas 9職工薪酬-職工福利費執(zhí)行新企業(yè)會計準則的企業(yè)，按照首次執(zhí)行口后第一個會計期間，將不符合 負債定義和確認條件的應(yīng)付福利費計入管理費用；同時停止繼續(xù)按照14%計提職 工福利費。cas 1g 38未執(zhí)行新企業(yè)會計準則的企業(yè)，按照企業(yè)財務(wù)通則及其相關(guān)規(guī)定，從 2007年1月1 口起，也不再計提14%福利費，結(jié)余繼續(xù)使用，但余額為赤字的, 以留存收益來彌補。企業(yè)公司制改建的，職工福利費的結(jié)余應(yīng)按財企2005 12號和財辦企 2006123號文的要求，轉(zhuǎn)入資本公積。cas 9職工薪酬職工教育經(jīng)費國務(wù)院關(guān)于大力推進職業(yè)教育改革與發(fā)展的決定（國發(fā)20021

20、16號）規(guī) 定，“一般企業(yè)按照職工工資總額的1.5%足額提取教育培訓(xùn)經(jīng)費，從業(yè)人員技 術(shù)要求高、培訓(xùn)任務(wù)重、經(jīng)濟效益較好的企業(yè)，可按2. 5%提取，列入成本開支”。按照上述規(guī)定計提職工教育經(jīng)費時，是否需要考慮其是否符合負債的定義和 確認條件？cas 9職工薪酬-工會經(jīng)費中華人民共和國工會法規(guī)定，“工會是職工自愿結(jié)合的工人階級的群眾 組織”。財政部1992年12月30日工業(yè)企業(yè)財務(wù)制度規(guī)定，工會經(jīng)費是指按照 職工工資總額2%計提撥交給工會的經(jīng)費。中華全國總工會、國家稅務(wù)總局2005年1刀21日總工發(fā)20059號關(guān)于 進一步加強工會經(jīng)費稅前扣除管理的通知規(guī)定，凡依法建立工會組織的企業(yè)、 事業(yè)單位以

21、及其他組織，每月按照全部職工工資總額的2 %向工會撥繳工會經(jīng) 費，并憑工會組織開具的工會經(jīng)費撥繳款專用收據(jù)在稅前扣除。cas 20企業(yè)合并-概述什么是企業(yè)合并？以一筆款項購入多項資產(chǎn)業(yè)務(wù)合并企業(yè)合并cas 20企業(yè)合并cas 4固定資產(chǎn)準則等cas 20企業(yè)合并-概述（續(xù)）企業(yè)合并：將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交 易或事項。報告主體：存在通用財務(wù)信息使用者的主體，該使用者依賴其通用財務(wù)報表獲取資源配 置決策有用信息；可以是單個主體，也可以是一家母公司及其全部子公司構(gòu)成的一個集團。cas 20企業(yè)合并概述（續(xù)）業(yè)務(wù)合并：涉及業(yè)務(wù)的合并比照本準則規(guī)定處理；業(yè)務(wù)是指企業(yè)內(nèi)部某些

22、生產(chǎn)經(jīng)營活動或資產(chǎn)的組合，該組合：一般具有投入、加工處理過程和產(chǎn)出能力，能夠獨立計算其成本費用或所產(chǎn) 生的收入；不構(gòu)成獨立法人資格。cas 20企業(yè)合并-概述（續(xù)）處理企業(yè)合并的三種概念：被合并方/被購買方合并方/購買方賬面價值賬面價值企業(yè)集團內(nèi)部重組權(quán)益結(jié)合法公允價值賬面價值企業(yè)合并就像企業(yè)外購單項資產(chǎn)購買法公允價值公允價值企業(yè)合并就像新設(shè)企業(yè)新起點法資產(chǎn)和負債計量基礎(chǔ)理念cas 20企業(yè)合并-概述（續(xù)）-（本頁同上頁）處理企業(yè)合并的三種概念：被合并方/被購買方合并方/購買方賬面價值賬面價值企業(yè)集團內(nèi)部重組權(quán)益結(jié)合法公允價值賬面價值金業(yè)合并就像金業(yè)外購單項資產(chǎn)購買法公允價值公允價值企業(yè)合并就

23、像新設(shè)企業(yè)新起點法資產(chǎn)和負債計量基礎(chǔ)理念cas 20企業(yè)合并概述（續(xù)）處理企業(yè)合并的三種概念（續(xù)）:一般而言，不同處理方法的經(jīng)濟影響如下：合并后主體高屮低凈資產(chǎn)收益率高低權(quán)益結(jié)合法中中購買法低高新主體法凈利潤凈資產(chǎn)cas 20企業(yè)合并概述（續(xù)）按企業(yè)合并的法律形式分類（三種基木類型）注銷注銷保留被合并方/被購買方注銷保留保留合并方/購買方合并后原企業(yè)法人資格是保留還是注銷？新設(shè)合并吸收合并控股合并對于同一控制下的企業(yè)合并，其法律形式不同的，其財務(wù)報表的編制方法不 同，凈利潤也可能因此不同。cas 20企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并的列報同一控制下控股合并的合并財務(wù)報表：產(chǎn)生母子公司關(guān)系的，合并財務(wù)

24、報表包括被合并各方自合并當期期初至合并 口的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。合并后形成的會計主體，視同在合并日以前即己存在，需要重新編制比較會 計期間的財務(wù)報表同一控制下吸收合并的個別財務(wù)報表對于同一控制下的吸收合并，在編制吸收合并后主體的比較財務(wù)報表時，無 需調(diào)整其比較數(shù)據(jù)。同一控制下新設(shè)合并的個別財務(wù)報表：沒有涉及cas 20企業(yè)合并-同一控制下企業(yè)合并的認定通常情況下，同一控制下的企業(yè)合并是指發(fā)生在同一企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)之間 的合并。除此之外，一般不作為同一控制下的企業(yè)合并。同受國家控制的企業(yè)之間發(fā)生的合并，不應(yīng)僅僅因為參與合并各方在合并前 后均受國家控制而將其作為同一控制下的企業(yè)合并。cas 20企

25、業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并對購買日暫時確定的公允價值的調(diào)整購買h2007年12月31日2007年5月1日2008年4月30日2008年12月31日cas20,追溯調(diào)整cas28cas28,除了或有對價和dtacas 20企業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并-公允價值調(diào)整導(dǎo)致的遞延所得稅處理ag100%ab100%企業(yè)合并前企業(yè)合并后g一般情況下，公允價值調(diào)整不得稅前列支，b的企業(yè)所得稅稅率為40%。b 公司的其他情況見后頁。(貨幣單位：人民幣千元)cas 20企業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并-公允價值調(diào)整導(dǎo)致的遞延所得稅處理(續(xù))100無形資產(chǎn)(20)原賬面的遞延所得稅負債(5040%)920950

26、購買日凈資產(chǎn)1, 170920970遞延所得稅前凈資產(chǎn)(100)(100)預(yù)計負債(160)應(yīng)付賬款130130130貨幣資金150150150應(yīng)收賬款80100100存貨270200250機器設(shè)備700500600土地和建筑物公允價值計稅基礎(chǔ)賬面價值b公司的可辨認凈資產(chǎn)cas 20企業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并公允價值調(diào)整導(dǎo)致的遞延所得稅處理(續(xù))1, 170b公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值(不含遞延所得稅)1,070(100)收購h的遞延所得稅負債(25040%)430商譽1,500合并成木80因收購新增的遞延所得稅負債(20)減：收購前b公司已經(jīng)確認的遞延所得稅100收購r的遞延所得稅負債(

27、25040%)250收購日的暫時性差異(920)減：計稅基礎(chǔ)1, 170b公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值(不含遞延所得稅)cas 20企業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并-分階段實現(xiàn)的企業(yè)合并a股東cc20%80%90%10%合并前合并后b股東a股東b股東背景：a（中方）與b（外方）于2008年1月1日共同投資設(shè)立了中外合資企業(yè) c公司，a以現(xiàn)金出資并持股20%,具有重大影響。2010年12月31日，a 乂以 現(xiàn)金收購了 70%股權(quán)，取得了對c公司的控制權(quán)。a如何對該合并進行會計處理？cas 20企業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并-分階段實現(xiàn)的企業(yè)合并（續(xù)）50, 000仃0, 000）130,000（2,

28、 000）變動合計90, 000100,00014& 00020, 000合計留存收益實收資本(10,000)追加投資(70%)權(quán)益法下的損益調(diào)整初始現(xiàn)金投資90%20%a對c的股權(quán)比例可辨認凈資產(chǎn)公允價值賬面價值150,000100,000100,000100,000c公司凈資產(chǎn)130,000(2, 000)20, 00020, 000a對c的長期股權(quán)投資2010. 12.312008. 1. 1rmb' 000cas 20企業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并-一分階段實現(xiàn)的企業(yè)合并（續(xù)）1、商譽的計算對于成本為20, 000千元的20%權(quán)益：商譽=20, 000-（100, 00

29、0 x 20%）二0對于成本為130, 000元的70%權(quán)益：商譽=130, 000-（150, 000 x 70%） =25, 000cas 20企業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并-一分階段實現(xiàn)的企業(yè)合并（續(xù)）2、在購買日（2010年12月31日）合并財務(wù)報表上的處理2-1、對c公司按照公允價值進行調(diào)整借：xx 資產(chǎn)150, 000-90, 000二60, 00060, 000貸：資本公積一資產(chǎn)重估增值（60, 000）cas 20企業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并-一分階段實現(xiàn)的企業(yè)合并（續(xù)）2、在購買日（2010年12月31日）合并財務(wù)報表上的處理（續(xù)）2-2、將對c公司初始20%的投資重述為成

30、本貸：留存收益（2,000）cas 20企業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并-一分階段實現(xiàn)的企業(yè)合并（續(xù)）2、在購買口（2010年12月31 口）合并財務(wù)報表上的處理（續(xù)）2-3、確認a公司初始所持20%股權(quán)對應(yīng)的商譽，并抵消該投資與c公司的 相關(guān)所有者權(quán)益余額借：實收資本100,000x20%20, 000借：商譽貸：長 期 股 權(quán) 投 資（20, 000）cas 20企業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并-分階段實現(xiàn)的企業(yè)合并（續(xù)）2、在購買日（2010年12月31日）合并財務(wù)報表上的處理（續(xù)）2-4、確認a公司70%長期投資對應(yīng)的商譽，并抵消a公司70%長期投資和c 公司相關(guān)所有者權(quán)益余額借：實收資本

31、100, 000x70%70, 00042,000(7, 000)借:資本公積60,000x70%借：留存收益t0, 000x70%25, 000貸：長 期 股 權(quán) 投 資（130,000）cas 20企業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并-一分階段實現(xiàn)的企業(yè)合并（續(xù)）2、在購買日（2010年12月31日）合并財務(wù)報表上的處理（續(xù)）2-5.確認在c公司中的少數(shù)股東權(quán)益借：實收資本100,000x10%10, 000借：資木公積60,000x10%6, 000借：留存收益-10, 000x10%(1,000)貸:少數(shù)股東權(quán)益仃5, 000）cas 20企業(yè)合并一非同一控制下企業(yè)合并-被購買方的會計處理非

32、同一控制下的企業(yè)合并中，購買方通過企業(yè)合并取得被購買方100%股權(quán) 的，被購買方可以按照合并中確定的可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值調(diào)整其賬面價 值。除此之外，被購買方不應(yīng)因企業(yè)合并改記有關(guān)資產(chǎn)、負債的賬面價值。cas 33合并財務(wù)報表合營企業(yè)在合并財務(wù)報表上的處理對合營企業(yè)的投資在投資企業(yè)的合并財務(wù)報表上采用比例合并法 現(xiàn)行會計法規(guī)新企業(yè)會計準則對合營企業(yè)的投資在投資企業(yè)的合并財務(wù)報表上采用權(quán)益法在n前也可以根據(jù)實際情況采用比例合并法企業(yè)會計準則講解第567頁cas 33合并財務(wù)報表-以購買日可辨認凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)的調(diào)整子公司系以非同一控制下企業(yè)合并方式取得的，編制合并財務(wù)報表吋，應(yīng)當 以購買

33、日可辨認資產(chǎn)、負債和或有負債的公允價值為基礎(chǔ)對其財務(wù)報表進行調(diào) 整。cas 20企業(yè)合并cas 33合并財務(wù)報表-一以購買口可辨認凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)的調(diào)整（續(xù)）一般原則于資產(chǎn)負債表日，以購買日可辨認資產(chǎn)、負債和或有負債的公允價值為基礎(chǔ)對子公司財務(wù)報表進行調(diào)整，是視同從購買日起，該子公司己經(jīng)按照公允價值調(diào) 整其會計記錄，并以調(diào)整后的賬面價值重新確認、計量和列報其購買日以后會計 期間的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。備查賬？cas 33合并財務(wù)報表-一以購買口可辨認凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)的調(diào)整（續(xù)）具體示例91,3701,9701,200凈資產(chǎn)合計(330)遞延所得稅負債99 9002, 0001,000固定

34、資產(chǎn)9150200存貨320320貨幣資金公允價值調(diào)整后的價值賬面價值公允價值賬面價值資產(chǎn)負債表日20x8. 12.31購買日20x8. 6. 30cas 33合并財務(wù)報表-一以購買日可辨認凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)的調(diào)整（續(xù)）具體示例（續(xù)）1、存貨，假定購買日（20x8. 6. 30）的存貨已于下半年全部售出，且重新購置 了存貨150,則截止資產(chǎn)負債表日（20x8. 12.31）,購買日原存貨的公允價值已經(jīng) 全部實現(xiàn)，并以反映在公允價值調(diào)整前的財務(wù)報表中，因此，無需調(diào)整年末存貨 的賬面價值。cas 33合并財務(wù)報表-以購買日可辨認凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)的調(diào)整（續(xù)）具體示例（續(xù)）2、固定資產(chǎn)，假定購買

35、日(20x& 6.30)的固定資產(chǎn)截止資產(chǎn)負債表日 (20x8.12.31)仍在正常使用，預(yù)計使用年限5年，殘值率為零，則以公允價值為 基礎(chǔ)補提折舊，即：(2, 000-1,000)/5/12*6=100年末固定資產(chǎn)調(diào)整后的價值：900+(2,000-1, 000)-100二1,800cas 33合并財務(wù)報表-一以購買口可辨認凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)的調(diào)整(續(xù))具體示例(續(xù))3、遞延所得稅負債，以公允價值調(diào)整后的價值為基礎(chǔ)重新計算遞延所得稅, 即：(270)9001,800900固定資產(chǎn)150存貨320320貨幣資金遞延所得稅暫時性差異公允價值調(diào)整后的價值賬面價值資產(chǎn)負債表日20x8. 1

36、2.31cas 33合并財務(wù)報表-一以購買日可辨認凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)的調(diào)整（續(xù)） 具體示例（續(xù)）2, 0001,3701,9701,200凈資產(chǎn)合計（270）0）遞延所得稅負債1,8002, 0001,000固定資產(chǎn)150150300200存貨320320貨幣資金公允價值調(diào)整后的價值賬面價值公允價值賬面價值資產(chǎn)負債表日20x8. 12.31購買日20x8. 6. 30cas 33合并財務(wù)報表首份比較合并報表屮的未確認投資損失企業(yè)在編制執(zhí)行新準則后的首份報表時，對于比較合并財務(wù)報表中的“未確 認的投資損失”項目金額，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則的列報要求進行調(diào)整，相應(yīng)沖 減合并資產(chǎn)負債表中的“未分配利

37、潤”項目和合并利潤表中的“凈利潤”及“歸 屬于母公司所有者的凈利潤”項目。并非cas38p5-19所涉及的重新確認和計量事項，但是，屬于需要重新 列報的事項。具體準則中的難點和疑點(3)cas 2長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資的認定根據(jù)什么標準認定一項資產(chǎn)是長期股權(quán)投資？cas 2沒有涉及參照cas 22長期股權(quán)投資持有的其他單位的權(quán)益工具金融資產(chǎn)cas 2長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資的認定示例a企業(yè)持有b企業(yè)的30%股權(quán)，不享有參與經(jīng)營決策的權(quán)利，但是，根據(jù) b企業(yè)的公司章程，b企業(yè)必須按照上述投資的固定比率按年支付股利，只要該 企業(yè)擁有足夠的可供分配利潤；當年可供分配利潤不足以分配的，由以后年度補

38、足應(yīng)分配的股利。a企業(yè)持有的權(quán)利屬于股權(quán)性質(zhì)的投資？cas 2長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資的認定示例（續(xù)）不是股權(quán)性質(zhì)的投資，因為a企業(yè)持有的權(quán)利，不是b企業(yè)的權(quán)益工具, 而是b企業(yè)的負債。公司法第三十五條 股東按照實繳的出資比例分取紅利但是，全體股東約定不按照出資比例分取紅利的除外。公司法第四十三條股東會會議由股東按照岀資比例行使表決權(quán)，但是，公司章程另有規(guī)定的除外。cas 2長期股權(quán)投資以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的投資企業(yè)合并以外，發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當按照所發(fā)行 權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。交易口的公允價值存在公開市場：市價不存在公開市場：以被投資單位的公允價值為基礎(chǔ)

39、手續(xù)費、傭金等發(fā)行直接相關(guān)費用，沖減權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入；不足 沖減的，沖減留存收益。cas 2長期股權(quán)投資以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的投資示例甲公司是一家h股上市公司，乙公司是一家a股上市公司，二者沒有關(guān)聯(lián)方 關(guān)系。2007年上半年，甲公司以在上海證券交易所發(fā)行a股的方式，按2股甲 公司股票換取1股乙公司股票的比例，換取了乙公司全部30%社會公眾股，并因 此能夠?qū)σ夜臼┘哟勾笥绊?。甲公司對乙公司的初始投資成本是多少？cas 2長期股權(quán)投資以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的投資示例(續(xù))a股a股h股停牌n/a8.00換股交易完成口(2007. 4. 20)摘牌10. 00乙公司15. 00n/a8

40、. 505.00甲公司上市日(2007. 4. 25)換股協(xié)議簽訂日(2006. 11. 15)公開市場價格信息cas 2長期股權(quán)投資通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資示例a公司以一幢自用寫字樓作價3000萬元岀資，b公司以現(xiàn)金7000萬元出資, 共同出資組建了 c公司，其中a公司持股30%, b公司持股70%并控制了 c公司。 用以岀資的寫字樓在a公司的賬面價值為2000萬元。a公司如何確定其對c公司的初始投資成本？cas 2長期股權(quán)投資-通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資示例cas7p3非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)且換入或換出資產(chǎn)的公允價值能 夠可靠計量的，應(yīng)當以公允價值和應(yīng)支付的

41、相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本。a公司的會計分錄(忽略相關(guān)稅費):(10, 000, 000)貸：營業(yè)外收入貸：固定資產(chǎn)（20, 000, 000）cas 2長期股權(quán)投資外幣報表折算差額在權(quán)益法下的處理外幣報表折算差額在權(quán)益法下是否需要確認？casig2對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變 的情況下，企業(yè)按照持股比例計算應(yīng)享有或承擔的部分，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬 面價值，同時增加或減少資本公積（其他資本公積）ocas19pl4企業(yè)在處置境外經(jīng)營時,應(yīng)當將資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益項目下列示的、 與該境外經(jīng)營相關(guān)的外幣財務(wù)報表折算差額，自所有者權(quán)益項目轉(zhuǎn)入處置當期損 益；部分處置

42、境外經(jīng)營的，應(yīng)當按處置的比例計算處置部分的外幣財務(wù)報表折算 差額，轉(zhuǎn)入處置當期損益。cas 2長期股權(quán)投資外幣報表折算差額在權(quán)益法下的處理（續(xù)）按照權(quán)益法確認的外幣報表折算差額如何列報？cas19pl2按照上述（一）、（二）折算產(chǎn)生的外幣財務(wù)報表折算差額，在資產(chǎn)負債表中 所有者權(quán)益項目下單獨列示。casig30個別財務(wù)報表格式中沒有“外幣報表折算差額”項目。casig33合并財務(wù)報表格式中包含“外幣報表折算差額”項目。cas 2長期股權(quán)投資-權(quán)益法下取得現(xiàn)金股利的處理企業(yè)會計準則講解第39頁假定被投資單位宣告分配的現(xiàn)金股利為 30,己確認投資收益為20,被投資企業(yè)己實現(xiàn)的賬面凈利潤由投資企業(yè)分

43、享的 份額為24,貝ij：202430沖減長期股權(quán)投資-損益調(diào)整確認為投資收益沖減長期股權(quán)投資-投資成木已確認投資收益賬面利潤的分享額現(xiàn)金股利cas 2長期股權(quán)投資-權(quán)益法下取得現(xiàn)金股利的處理20沖減長期股權(quán)投資-損益調(diào)整沖減投資收益？沖減長期股權(quán)投資？沖減長期股權(quán)投資-投資成本*如果己確認投資收益大于賬面凈利潤的分享額，則如何處理？*與1frs是否存在差異？已確認投資收益賬面利潤的分享額現(xiàn)金股利cas 2長期股權(quán)投資被投資單位凈損益以外的凈資產(chǎn)變動cas2pl3投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計入所有者權(quán)益。casig2變動前后持股比例

44、不變的企業(yè)按照持股比例計算應(yīng)享有或承擔的部分，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面 價值，同時增加或減少資本公積（其他資本公積）變動前后持股比例改變的（deemed acquisition or disposal）cas 2長期股權(quán)投資被投資單位凈損益以外的凈資產(chǎn)變動（續(xù)）示例1 被投資單位可供岀售金融資產(chǎn)公允價值變動對a公司享有權(quán)益的影響11,0001,00010, 000b公司凈資產(chǎn)20%20%a公司對b公司的持股比例計入資本公積a公司對上述影響的會計處理2, 0002, 000a公司對b公司投資的賬面價值2, 2002, 000權(quán)益法下應(yīng)分享的權(quán)益變動后公允價值變動變動前cas 2長期股權(quán)投資 被投資

45、單位凈損益以外的凈資產(chǎn)變動（續(xù)）示例2境外經(jīng)營的外幣報表折算差額對a公司享有權(quán)益的影響9, 000仃,000）10,000b公司凈資產(chǎn)20%20%a公司對b公司的持股比例計入資本公積a公司對上述影響的會計處理2, 0002, 000a公司對b公司投資的賬面價值1,8002, 000權(quán)益法下應(yīng)分享的權(quán)益變動后外幣折算 差額變動前cas 2長期股權(quán)投資被投資單位凈損益以外的凈資產(chǎn)變動（續(xù)）示例3被投資單位首次公開募股2, 000對a公司享有權(quán)益的影響20, 00010, 00010, 000b公司凈資產(chǎn)55%90%a公司對b公司的持股比例a公司對上述影響的會計處理9, 0009, 000a公司對b

46、公司投資的賬面價值11,0009, 000權(quán)益法下應(yīng)分享的權(quán)益變動后公開發(fā)行變動前cas 2長期股權(quán)投資被投資單位凈損益以外的凈資產(chǎn)變動(續(xù)) 示例4被投資單位接受另一股東單方面增資 (600)對a公司享有權(quán)益的影響12, 0002, 00010, 000b公司凈資產(chǎn)20%30%a公司對b公司的持股比例a公司對上述影響的會計處理3,0003, 000a公司對b公司投資的賬面價值2, 4003,000權(quán)益法下應(yīng)分享的權(quán)益變動后定向增資變動前reference under ifrs: abas ifrs noe / international accounting /global acs tech

47、nical advice / bc06. 03具體準則中的難點和疑點(4)cas 2長期股權(quán)投資一轉(zhuǎn)換25%10%38%60%成本法/公允價值權(quán)益法權(quán)益法成本法/合并其他長期股權(quán)投資可供出售金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)對聯(lián)營企業(yè)的投資80%成本法/合并對子公司的投資假定股權(quán)比例的變化全部因為追加投資，不涉及deemed acquisitionreference under ifrs: abas ifrs noe / international accounting / global acs technical advice / bc06.06 (step acquisition)cas 2長期股權(quán)投

48、資一轉(zhuǎn)換一一(本頁同上頁)25%10%38%60%成本法/公允價值權(quán)益法權(quán)益法成本法/合并其他長期股權(quán)投資可供出售金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)對聯(lián)營企業(yè)的投資80%成本法/合并對子公司的投資假定股權(quán)比例的變化全部因為追加投資，不涉及deemed acquisitionreference under ifrs: abas ifrs noe / international accounting /global acs technical advice / bc06. 06 (step acquisition)cas 2長期股權(quán)投資一轉(zhuǎn)換(續(xù))10%25%38%60%成木法/公允價值權(quán)益法權(quán)益法成本法/合

49、并其他長期股權(quán)投資可供出售金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)對聯(lián)營企業(yè)的投資對子公司的投資80%成木法/合并假定股權(quán)比例的變化全部因為減少投資，不涉及deemed disposalreference under ifrs: abas tfrs noe / international accounting /global acs technical advice / bc06. 07 (partial disposal)cas 2長期股權(quán)投資一轉(zhuǎn)換（續(xù)）cas2pl4因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施共同控制或重大影響但不構(gòu)成 控制的，應(yīng)當改按權(quán)益法核算，并以成本法下長期股權(quán)投資的賬面價值作為 按照權(quán)益法

50、核算的初始投資成本。企業(yè)會計準則講解第三章第四節(jié)因追加投資由不具有重大影響或共同控制變?yōu)榫哂兄卮笥绊懟蛘吖餐?制的，對原有投資進行追溯調(diào)整，視同原有投資一開始已經(jīng)按照權(quán)益法核算，并 確認可辨認凈資產(chǎn)公允價值重估增值的相應(yīng)份額。修訂了 cas2pl4o成本法變?yōu)闄?quán)益法（10%25%）cas 2長期股權(quán)投資一轉(zhuǎn)換（續(xù)）成本法變?yōu)闄?quán)益法（10%25%）（續(xù)）背景信息土地重估增值其屮：經(jīng)營盈利6002009. 1. 1變化2008. 7. 140010, 0001,0009, 000b公司可辨認公允價值2, 3002, 000300a公司投資成本25%15%10%持股比例假定2008年7月1日至20

51、09年1月1日期間b公司沒有分配股利，即a 公司10%股權(quán)投資的賬面價值與其投資成本相等。cas 2長期股權(quán)投資一轉(zhuǎn)換（續(xù)）成木法變?yōu)闄?quán)益法（10%25%）（續(xù)）商譽的計算合計2009. 1. 12008. 7. 1（100）500（600）商譽1,500900a公司取得的b公司可辨認公允價值的份額2, 3002, 000300a公司投資成本25%15%10%持股比例cas 2長期股權(quán)投資一轉(zhuǎn)換(續(xù))成本法變?yōu)闄?quán)益法(10%25%)(續(xù))會計分錄(2009. 1.1)(60)年初未分配利潤(100)年初未分配利潤100長期股權(quán)投資(負商譽)2009. 1. 1(40)資本公積一其他資本公積10

52、0長期股權(quán)投資(2, 000)貨幣資金2, 000長期股權(quán)投資cas 2長期股權(quán)投資一轉(zhuǎn)換(續(xù))留存收益調(diào)整的列報如上所述，對于原持有的10%投資，已視同其一開始即已按照權(quán)益法核算， 并相應(yīng)調(diào)整了留存收益等相關(guān)項目。在編制比較財務(wù)報表時，需要因此重述比較數(shù)據(jù)嗎？答：將上述留存收益的調(diào)整金額作為當期變動處理，不調(diào)整其期初金額。cas 2長期股權(quán)投資一轉(zhuǎn)換（續(xù)）成本法變?yōu)闄?quán)益法（10%25%）（續(xù)）只能調(diào)整留存收益？例如：20x8年1月1日取得10%投資，按成本法處理，且未取得現(xiàn)金股利。 20x8年9月30 口追加投資取得15%投資，并因此能夠施加重大影響，整個投資 采用權(quán)益法核算。在上述情況下，按照權(quán)益法調(diào)整原有10%投資對應(yīng)的投資收益時，應(yīng)該調(diào)整 留存受益還是當期損益？答：應(yīng)該調(diào)