合伙人出資額是否需繳納印花稅

1、合伙人出資額是否需繳納印花稅近年來，私募股權投資、風險投資類企業(yè)發(fā)展迅猛，日 漸成為資本市場的新寵，這類企業(yè)多以合伙制的組織形式進 行注冊登記，不少合伙制企業(yè)合伙人出資額動輒上億元。合 伙企業(yè)出資額是否應按資金賬簿項目繳納印花稅這個問題， 逐漸引起納稅人和稅務人員的討論，征納雙方看法不一致， 各有各的觀點。觀點一：只征記入 實收資本”與 資本公積”科目的出資 額不少人認為，印花稅應稅范圍采用正列舉的方式，不在 列舉范圍內的憑證不需要繳納印花稅，因此，合伙人出資額 不通過 實收資本”與 資本公積”科目核算，就不需要繳納資 金賬簿的印花稅。某市地稅局在 2016年3月15日回答納稅 人提問中，曾答

2、復：合伙企業(yè)各合伙人的出資額只要記入資 金賬簿的 實收資本”與資本公積”科目，就應按規(guī)定計算繳 納印花稅。也就是說，繳不繳稅取決于在哪個會計科目核算。觀點二：合伙人出資額不需要繳納印花稅也有不少人認為，合伙企業(yè)的出資額在工商登記時不作 為注冊資本，合伙人承擔無限連帶責任，不能簡單地將出資 額等同于實收資本，而且會計核算上也不在 實收資本”和資 本公積”科目核算，合伙人的出資額無須繳納資金賬簿印花 稅。以此為代表的是某省地稅局，曾在記載資金賬簿印花 稅政策解讀明確予以答復。企業(yè)會計準則一般是針對具有股權或股份性質公司 的，其整個邏輯體系及其假設和前提與合伙企業(yè)存在一定的 差異。目前，行業(yè)中通行的

3、做法是將合伙人出資額計入合伙人資本”科目，或者按證券投資基金會計核算業(yè)務指引，計入實收基金”科目，也有合伙制企業(yè)按照 企業(yè)會計準則 核算。筆者認為，觀點一有違稅收公平原則。同樣的經(jīng)濟事 項，因為會計上處理不同，出現(xiàn)繳與不繳兩種截然不同的結 果，不盡合理。觀點二有其合理的地方，如考慮到合伙人負 無限連帶責任，不能簡單地將出資額等同于實收資本。但是 資金賬簿印花稅的征收并不以驗資為要件，在會計核算上， 合伙企業(yè)并沒有專門的會計制度，或者對此沒有明確規(guī)定。筆者認為，想解決此問題，還需要回歸至資金賬簿印花 稅的立法本意。印花稅暫行條例實施細則第七條規(guī)定：稅目 稅率表中的記載資金的賬簿，是指載有固定資產(chǎn)

4、原值和自有 流動資金的總分類賬簿，或者專門設置的記載固定資產(chǎn)原值 和自有流動資金的賬簿。印花稅稅目稅率表規(guī)定：記載資金 的賬簿，按固定資產(chǎn)原值和自有流動資金總額萬分之五貼 花。印花稅暫行條例實施細則第九條規(guī)定：稅目稅率表中自 有流動資金的確定，按有關財務會計制度的規(guī)定執(zhí)行。國家稅務總局關于資金賬簿印花稅問題的通知（國稅發(fā)199425號）規(guī)定，執(zhí)行企業(yè)財務通則和企業(yè)會計準則后，不再設 置 自有流動資金”科目，記載資金的賬簿”的印花稅計稅依 據(jù)改為 實收資本”與 資本公積”兩項的合計金額。也就是說 從立法本意上來看，印花稅的征收不分企業(yè)類型，應當包括 合伙企業(yè)。將 記載資金的賬簿”計稅依據(jù)修改為按

5、 實收資 本”與資本公積”僅是針對執(zhí)行企業(yè)財務通則和企業(yè)會計準 則的企業(yè)來講。因此，對于未執(zhí)行企業(yè)財務通則和企業(yè)會計 準則的企業(yè)，應該仍然適用印花稅暫行條例實施細則，即以 載有固定資產(chǎn)原值和自有流動資金的總分類賬簿，或者專門 設置的記載固定資產(chǎn)原值和自有流動資金的賬簿為計稅依 據(jù)，納稅人的自有流動資金，應據(jù)其所適用的財務會計制度 確定。綜上，筆者認為合伙企業(yè)雖然不按照企業(yè)財務通則 和企業(yè)會計準則核算，但是通用的合伙人賬戶”核算的出資額具備 記載資金的賬簿”性質，應當繳納印花稅。需要說明的是，對于合伙人出資額印花稅的征收，不能 簡單地以 合伙人資本”科目作為計稅依據(jù)。因為，合伙企業(yè) 一般不設置 資本公積”和盈余公積”科目，即 合伙人資本” 科目除了核算各合伙人的原始投資額、追加投資額及減少投 資額外，還要核算合伙企業(yè)因對外投資和生產(chǎn)經(jīng)營而形成的 凈收益的增加或凈損失的減少