小企業(yè)會計準則講解：無形資產(chǎn)

1、小企業(yè)會計準則講解：無形資產(chǎn)小企業(yè)會計準則講解：無形資產(chǎn)為了規(guī)范小企業(yè)會計確認、計量和報告行為，促進小企業(yè)可持續(xù) 發(fā)展，發(fā)揮小企業(yè)在國民經(jīng)濟和社會發(fā)展中的重要作用，根據(jù)中 華人民共和國會計法及其他有關(guān)法律和法規(guī)，制定本準則?！緶蕜t原文】第三十八條無形資產(chǎn)，是指小企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、 提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的、沒有實物形態(tài)的可辨認非貨 幣性資產(chǎn)。小企業(yè)的無形資產(chǎn)包括：土地使用權(quán)、專利權(quán)、商標權(quán)、著作權(quán)、 非專利技術(shù)等。自行開發(fā)建造廠房等建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)與建筑物應(yīng)當分 別進行處理。外購土地及建筑物支付的價款應(yīng)當在建筑物與土地使 用權(quán)之間按照合理的方法進行分配;難以合理分配的，應(yīng)當全部作

2、為 固定資產(chǎn)?！窘庾x】木條是關(guān)于無形資產(chǎn)的定義及構(gòu)成的規(guī)定。隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的深入發(fā)展，知識創(chuàng)新步伐不斷加快, 無形資產(chǎn)在小企業(yè)資產(chǎn)中所占的比重越來越大。無形資產(chǎn)通常表現(xiàn) 為某種權(quán)利、某項技術(shù)或是某種獲取超額利潤的綜合能力，它不具 有實物形態(tài)，看不見、摸不著，但能夠為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，有些 情況下甚至成為企業(yè)經(jīng)濟利益的主要來源?！鞠嚓P(guān)鏈接】企業(yè)所得稅法實施條例第六十五條規(guī)定：“企業(yè)所 得稅法第十二條所稱無形資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、 出租或者經(jīng)營管理而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)， 包括專利權(quán)、商標權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽 等?！北緱l關(guān)于無形資產(chǎn)的定

3、義及構(gòu)成的規(guī)定與企業(yè)會計準則和企業(yè)所 得稅法的基本一致，所不同是無形資產(chǎn)中不包括商譽，但包括了投 資性房地產(chǎn)中的用于出租的土地使用權(quán)。一、無形資產(chǎn)的基本特征（一）不具有實物形態(tài)無形資產(chǎn)通常表現(xiàn)為某種權(quán)利、某項技術(shù)或是某種獲取超額利潤 的綜合能力，它們不具有實物形態(tài)，比如，土地使用權(quán)、非專利技 術(shù)等。小企業(yè)的有形資產(chǎn)例如固定資產(chǎn)雖然也能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利 益，但其為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的方式與無形資產(chǎn)不同，固定資產(chǎn)是 通過實物的價值磨損和轉(zhuǎn)移來為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的，而無形 資產(chǎn)很大程度上是通過自身所具有的技術(shù)等優(yōu)勢為企業(yè)帶來未來經(jīng) 濟利益的。（二）具有可辨認性符合以下條件之一的，則認為無形資產(chǎn)具有

4、可辨認性：1. 能夠從小企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨用于出售或轉(zhuǎn)讓 等，表明無形資產(chǎn)可以辨認。某些情況下無形資產(chǎn)可能需要與有關(guān) 的合同一起用于出售轉(zhuǎn)讓等，這種情況下也視為可辨認資產(chǎn)。2. 產(chǎn)生于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利。比如，一方通過與另一方 簽訂特許權(quán)合同而獲得的特許使用權(quán)，又如通過法律程序申請獲得 的商標權(quán)、專利權(quán)等。（三）屬于非貨幣性資產(chǎn)非貨幣性資產(chǎn)是指小企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的 金額收取的資產(chǎn)以外的其他資產(chǎn)。無形資產(chǎn)由于沒有發(fā)達的交易市 場，一般不容易轉(zhuǎn)化成現(xiàn)金，在持有過程中為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利 益具有不確定性，不屬于以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，屬于 非貨幣性資產(chǎn)

5、。二、無形資產(chǎn)的構(gòu)成小企業(yè)無形資產(chǎn)通常包括土地使用權(quán)、專利權(quán)、商標權(quán)、著作權(quán)、 非專利技術(shù)等。（一）土地使用權(quán)，是指國家準許某企業(yè)在一定期間內(nèi)對國有土地 享有開發(fā)、利用、經(jīng)營的權(quán)利。根據(jù)中華人民共和國土地管理法 的規(guī)定，我國土地實行公有制，任何單位和個人不得侵占、買賣或 者以其他形式非法轉(zhuǎn)讓。企業(yè)取得土地使用權(quán)的方式大致有以下幾 種：行政劃撥、外購及投資者投入。（二）專利權(quán)，是指國家專利主管機關(guān)依法授予發(fā)明創(chuàng)造專利申請 人，對其發(fā)明創(chuàng)造在法定期限內(nèi)所享有的專有權(quán)利，包扌舌發(fā)明專利 權(quán)、實用新型專利權(quán)和外觀設(shè)計專利權(quán)。（三）商標權(quán)，是指專門在某類指定的商品或產(chǎn)品上使用特定的名 稱或圖案的權(quán)利。（

6、四）著作權(quán)，又稱版權(quán)，是指作者對其創(chuàng)作的文學、科學和藝術(shù) 作品依法享有的某些特殊權(quán)利。著作權(quán)包括作品署名權(quán)、發(fā)表權(quán)、 修改權(quán)和保護作品完整權(quán)，還包括復制權(quán)、發(fā)行權(quán)、出租權(quán)、展覽 權(quán)、表演權(quán)、放映權(quán)、廣播權(quán)、信息網(wǎng)絡(luò)傳播權(quán)、攝制權(quán)、改編權(quán)、 翻譯權(quán)、匯編權(quán)以及應(yīng)當由著作權(quán)人享有的其他權(quán)利。（五）非專利技術(shù)，也稱專有技術(shù)，是指不為外界所知、在生產(chǎn)經(jīng) 營活動中己采用了的、不享有法律保護的、可以帶來經(jīng)濟效益的各 種技術(shù)和訣竅。非專利技術(shù)一般包括工業(yè)專有技術(shù)、商業(yè)貿(mào)易專有 技術(shù)、管理專有技術(shù)等。小企業(yè)取得的特許經(jīng)營權(quán)也屬于無形資產(chǎn)。特許經(jīng)營權(quán)，是指企 業(yè)在某一地區(qū)經(jīng)營或銷售某種特定商品的權(quán)利或是一家企業(yè)

7、接受另 一家企業(yè)使用其商標、商號、技術(shù)秘密等的權(quán)利。通常有兩種形式, 一種是由政府機構(gòu)授權(quán)，準許企業(yè)使用或在一定地區(qū)享有經(jīng)營某種 業(yè)務(wù)的特權(quán)，如水、電、郵電通信等專營權(quán)、煙草專賣權(quán)等;另一種 是指企業(yè)間按照簽訂的合同，有限期或無限期使用另一家企業(yè)的某 些權(quán)利，如連鎖店分店使用總店的名稱等。三、土地使用權(quán)的特別規(guī)定有關(guān)土地使用權(quán)的會計處理應(yīng)把握以下幾項原則：（一）小企業(yè)取得的土地使用權(quán)應(yīng)確認為無形資產(chǎn)。（二）土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等建筑物，相關(guān)的土地使 用權(quán)不與地上建筑物合并計算其成本，而仍作為無形資產(chǎn)進行核算, 土地使用權(quán)與地上建筑物分別進行攤銷和計提折舊。（三）小企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營

8、）將土地使用權(quán)用于建造對外出售的 房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當計入所建造的房屋建筑物的成 本。（四）小企業(yè)外購的房屋建筑物，實際支付的價款中包含了土地和 建筑物的價值，應(yīng)當按照合理的方法在建筑物和土地使用權(quán)之間進 行分配;如果確實無法合理分配，應(yīng)當全部作為固定資產(chǎn)。合理的分 配方法通常是按照土地使用權(quán)和建筑物的市場價格或評估價值的相 應(yīng)比例進行分配。本條所涉及的會計科目：小企業(yè)應(yīng)當根據(jù)本條的規(guī)定，結(jié)合自身 實際情況，設(shè)置“1701無形資產(chǎn)”等會計科目。【準則原文】第三十九條無形資產(chǎn)應(yīng)當按照成本進行計量。（一）外購無形資產(chǎn)的成本包括：購買價款、相關(guān)稅費和相關(guān)的其 他支出（含相關(guān)的借款費用）。

9、（二）投資者投入的無形資產(chǎn)的成木，應(yīng)當按照評估價值和相關(guān)稅 費確定。（三）自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的成本，由符合資本化條件后至達到預(yù) 定用途前發(fā)生的支出（含相關(guān)的借款費用）構(gòu)成?！窘庾x】木條是關(guān)于取得無形資產(chǎn)成本確定的規(guī)定?！鞠嚓P(guān)鏈接】企業(yè)所得稅法實施條例第六十六條規(guī)定：“無形資 產(chǎn)按照以下方法確定計稅基礎(chǔ)：（一）外購的無形資產(chǎn)，以購買價款 和支付的相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達到預(yù)定用途發(fā)生的其 他支出為計稅基礎(chǔ)；（二）自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，以開發(fā)過程中該資產(chǎn) 符合資木化條件后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)；（三）通 過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的無形資 產(chǎn)，以該資產(chǎn)的

10、公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)?！睘楹喕∑髽I(yè)會計核算，減輕小企業(yè)納稅調(diào)整的負擔，本條的規(guī) 定與企業(yè)所得稅法基本一致。與企業(yè)所得稅法可能存在差異的是，企業(yè)所得稅法為鼓勵企業(yè)自 主創(chuàng)新規(guī)定了加計扣除的優(yōu)惠政策，即研究開發(fā)支出未形成無形資 產(chǎn)計入當期損益的，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除;形成無形資 產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成木的150%攤銷。與企業(yè)會計準則存在的主要 差異：一是簡化了延期付款或分期付款購買無形資產(chǎn)的會計處理， 不考慮其中所含的融資費用；二是對于投資者投入的無形資產(chǎn)，根據(jù) 公司法的要求引入了評估價值來確定其成本;三是簡化了借款費用資 本化金額的確定方法，詳見本準則第二十八條的釋義。

11、一、無形資產(chǎn)計量的基本原則本準則規(guī)定，無形資產(chǎn)應(yīng)當按照成本進行計量，以取得無形資產(chǎn) 發(fā)生的全部支出作為成本。但是，對于不同方式取得的無形資產(chǎn)， 其成本構(gòu)成不盡相同。小企業(yè)取得無形資產(chǎn)方式主要有三種：外購、 投資者投入和自行開發(fā)。二、外購無形資產(chǎn)成本的確定本準則規(guī)定，外購無形資產(chǎn)的成木由三部分構(gòu)成：（一）購買價款；（二）相關(guān)稅費，即在購買無形資產(chǎn)的過程中發(fā)生的直接相關(guān)的稅 費，如購買商品房時交納的契稅、商標權(quán)的注冊費等。（三）相關(guān)的其他支岀，如購買無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的專業(yè)測試費、 使用借款購買無形資產(chǎn)應(yīng)負擔的借款費用。其中，相關(guān)的借款費用, 是指小企業(yè)在購買無形資產(chǎn)時使用了借款，因該借款發(fā)生的利

12、息及 其他相關(guān)成本。借款費用資本化金額的確定詳見前述第二十八條，此處不再贅述。三、投資者投入無形資產(chǎn)成本的確定四、自行開發(fā)無形資產(chǎn)成本的確定（一）小企業(yè)自行研究開發(fā)項目應(yīng)劃分為研究階段和開發(fā)階段1. 研究，是指為獲取新的技術(shù)和知識等進行的有計劃的調(diào)查，研 究活動的例子包括：意在獲取知識而進行的活動，研究成果或其他 知識的應(yīng)用研究、評價和最終選擇，材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系 統(tǒng)或服務(wù)替代品的研究，新的或經(jīng)改進的材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、 系統(tǒng)或服務(wù)的可能替代品的配制、設(shè)計、評價和最終選擇。2. 開發(fā)，是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知 識應(yīng)用于某項計劃或設(shè)計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性

13、改進的材料、 裝置、產(chǎn)品等。開發(fā)活動的例子包括：生產(chǎn)前或使用前的原型和模 型的設(shè)計、建造和測試，含新技術(shù)的工具、夾具、模具和沖模的設(shè) 計，不具有商業(yè)性生產(chǎn)經(jīng)濟規(guī)模的試生產(chǎn)設(shè)施的設(shè)計、建造和運營, 新的或改造的材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務(wù)所選定的替代 品的設(shè)計、建造和測試等。（二）自行研究開發(fā)項目在研究階段的支出全部費用化研究階段基本上是探索性的，為進一步的開發(fā)活動進行資料及相 關(guān)方面的準備，在這一階段不會形成階段性成果。其研究能否在未 來形成成果也有很大的不確定性，因此，本準則規(guī)定，研究階段的 支出在發(fā)生時應(yīng)當費用化，直接計入當期損益（管理費用）。（三）自行研究開發(fā)項目在開發(fā)階段的支出符

14、合資本化條件的，計 入無形資產(chǎn)的成木;不符合資本化條件的，計入當期損益（管理費用）由于開發(fā)階段相對于研究階段更進一步，且很大程度上形成一項 新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件己經(jīng)具備，所發(fā)生的支出如果符合資本 化的條件，應(yīng)當資本化，即確認為無形資產(chǎn)的成本。1. 資本化的條件。有關(guān)自行開發(fā)無形資產(chǎn)資本化的條件，詳見本 準則第四十條的釋義，本條不再贅述。2. 資本化的成本構(gòu)成。自行開發(fā)形成的無形資產(chǎn)的成本，由符合 資木化條件后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出（含相關(guān)的借款費用）構(gòu) 成。具體包括：開發(fā)該無形資產(chǎn)時耗費的材料、所使用固定資產(chǎn)的 折舊費、參與開發(fā)人員的職工薪酬、在開發(fā)該無形資產(chǎn)過程中使用 的非專有技術(shù)等的攤銷費、按規(guī)定資本化的借款費用（詳見本準則第 二十八條的釋義），以及為使該無形資產(chǎn)達到預(yù)定用途前所發(fā)生的其 他直接相關(guān)的支出。值得強調(diào)的是，內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的成本僅包括在符合資本化條 件后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出總和，對于同一項無形資產(chǎn)在開 發(fā)過