房地產(chǎn)企業(yè)銷售收入方面

1、房 地 產(chǎn) 企 業(yè) 銷 售 物 業(yè) 的 核 算第一節(jié)銷售收款的核算房地產(chǎn)行業(yè)與其他行業(yè)最大的區(qū)別在于預(yù)售制的存在。一般行業(yè)都是在交付產(chǎn) 品的同時收取銷售款，而房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收款是在產(chǎn)品建造過程中實現(xiàn)的， 這是房地產(chǎn)企業(yè)與其他行業(yè)企業(yè)最大的不同。這就產(chǎn)生了一個問題，即銷售收 款與銷售收入弁不在一個時點，銷售收款在前，而銷售收入在后。因此，對于 房地產(chǎn)企業(yè)來講，銷售收款的核算與銷售收入的核算是兩個不同的概念，核算 的方法也各不相同。房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收款包括以下內(nèi)容：會員費及誠意金；銷售定金；預(yù)售款。一、會員費及誠意金的核算（一）會員費及誠意金的概念會員費、誠意金是在簽訂“商品房認購協(xié)議書”之前收

2、取的款項，最終退還給 客戶或轉(zhuǎn)作購房款。按照國家關(guān)于商品房預(yù)售的有關(guān)規(guī)定，商品房認購協(xié)議書要在房地產(chǎn)企業(yè)取得 政府行政主管部門核發(fā)的商品房預(yù)售許可證以后才能夠與客戶簽訂，也就是 說，房地產(chǎn)企業(yè)收取的會員費和誠意金是在企業(yè)預(yù)售之前收取的款項。這部分 款項因為沒有預(yù)售證的支撐，其約束性很低，購房者可隨時收回此款項。（二）會員費及誠意金的賬務(wù)處理由于會員費及誠意金的非約束性，不能將其作為預(yù)收款項處理，而應(yīng)作為企業(yè) 的應(yīng)付款處理。會員費、誠意金在“其他應(yīng)付款”科目下核算，房地產(chǎn)企業(yè)可根據(jù)實際情況設(shè)置明細科目進行輔助核算，以滿足管理的需要。該科目貸方核算收到的上述款項，借方核算退還的款項或轉(zhuǎn)入“預(yù)收賬款

3、”等科目的款項?！纠?1 】中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項目，預(yù)計在2009年9月份能夠取得商品房預(yù)售許可證，并計劃于取得該證后馬上開盤銷售。中聯(lián)公司為了做好銷售開盤前的準(zhǔn)備，于2009年8月7日開始收取有購買意向客戶的誠意金，誠意金為每套商品房2萬元，當(dāng)日共收取誠意金100萬元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制會計分錄如下：借：銀行存款1000000貸：其他應(yīng)付款誠意金 1000000中聯(lián)公司于9月 10日正式開盤銷售，當(dāng)日退還誠意金20萬元，有部分誠意金客戶簽訂了商品房認購協(xié)議， 這部分客戶原交付的40萬元誠意金轉(zhuǎn)為商品房銷售定金。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制會計分錄如下：借：其他應(yīng)付款誠意金60

4、0000貸：預(yù)收賬款銷售定金400000銀行存款 200000（三）會員費及誠意金的管理房地產(chǎn)企業(yè)在收取會員費及誠意金之前，必須以協(xié)議或其他方式明確退還時不計利息。收取會員費及減意金時只能開具收款收據(jù)，不能開具商品房預(yù)售款發(fā)票和商品房銷售結(jié)算發(fā)票。退回會員費及誠意金時，房地產(chǎn)企業(yè)在退款業(yè)務(wù)操作過程中要審核是否符合協(xié)議約定，確認客戶手中的會員卡、協(xié)議書、收款收據(jù)等是否已經(jīng)收回。二、銷售定金的核算（ 一 ） 定金的概念定金是在簽訂商品房銷售 （ 預(yù)售 ） 合同之前收取的款項， 在銷售合同簽訂后轉(zhuǎn)作購房款，如果客戶在協(xié)議規(guī)定的期限內(nèi)不簽訂購房合同，房地產(chǎn)企業(yè)一般情況 下將不再退還客戶已經(jīng)繳納的定金。

5、（ 二）定金的賬務(wù)處理房地產(chǎn)企業(yè)收取的定金，是在企業(yè)已取得預(yù)售房許可證并已與客戶簽訂商品房認購協(xié)議基礎(chǔ)上收取的款項，從實質(zhì)上，它屬于銷售款的一部分。因此，定金應(yīng)視同收取購房款，在“預(yù)收賬款”科目核算。房地產(chǎn)企業(yè)收取銷售定金時，借記“銀行存款”科目，貸記“預(yù)收賬款銷售定金”科目。房地產(chǎn)企業(yè)與客戶正式簽訂商品房預(yù)售合同時，按轉(zhuǎn)出銷售定金的金額，借記 “預(yù)收賬款銷售定金”科目，貸記 “預(yù)收賬款銷售款”科目，如果客戶違反認購協(xié)議的規(guī)定，未能最終簽訂商品房預(yù)售合同，按不再退還的定金的金額，借記“預(yù)收賬款銷售定金”科目，貸記 “營業(yè)外收入”科目?！纠?2 】中聯(lián)房地產(chǎn)公司于9月 20 日共收取銷售定金50

6、萬元，按照雙方認購協(xié)議的規(guī)定，9月 30日，房地產(chǎn)企業(yè)與其中部分客戶正式簽訂了商品房預(yù)售合同，這部分客戶已交付的銷售定金為30萬元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制會計分錄如下：（1） 收取銷售定金時。借：銀行存款500000貸：預(yù)收賬款銷售定金500000（2） 簽訂商品房預(yù)售合同時。借：預(yù)收賬款銷售定金300000貸：預(yù)收賬款銷售款 300000（ 三 ） 銷售定金的管理房地產(chǎn)企業(yè)在收取定金之前，必須和客戶簽訂商品房認購協(xié)議書，在協(xié)議中要明確約定超過一定期限后定金不予退還的條款。收取定金時，視同收取購房款，開具票據(jù)（ 商品房預(yù)售款發(fā)票） ，但票據(jù)上要明確注明收取定金字樣。三、預(yù)售款的核算（

7、一 ） 預(yù)售款的概念預(yù)售款是指房地產(chǎn)企業(yè)在所售房屋未竣工前收取的商品房銷售款，屬于預(yù)收性質(zhì)的款項。而相對應(yīng)的，銷售款是指房地產(chǎn)企業(yè)在所售房屋已經(jīng)竣工后收取的商品房銷售款。這里所說的預(yù)售款和銷售款均包括銀行發(fā)放的按揭貸款。對所售房屋未竣工前收取的預(yù)售款，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)開具商品房預(yù)售款發(fā)票。對在竣工后收取的銷售款，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)開具商品房銷售結(jié)算發(fā)票。（ 二）預(yù)售款的賬務(wù)處理雖然預(yù)售款和銷售款收取的時間不同，但所有房屋銷售款項，包括預(yù)售款和銷售款，都必須先通過“預(yù)收賬款”科目進行核算，以保證銷售過程收入數(shù)據(jù)的完整?！邦A(yù)收賬款”科目核算按銷售合同約定應(yīng)收取的售房款，銷售過程中收取的其他款項，不管是什么性

8、質(zhì)以及稅收如何處理，都不在此科目下核算。該科目按照不同的項目、分期、業(yè)態(tài)、樓棟、房號等設(shè)置核算項目。該科目貸方核算實際收到的售房款、工程款抵房款轉(zhuǎn)入的房款、因換房從其他房源轉(zhuǎn)入的房款等，其中也包括銀行發(fā)放的按揭貸款。借方核算結(jié)轉(zhuǎn)的銷售收入。銷售退款、更名和換房等統(tǒng)一在貸方核算。房地產(chǎn)企業(yè)在進行賬務(wù)處理時，要注意相關(guān)資料的完整性，包括銀行進賬單、POSI小票、發(fā)票記賬聯(lián)、各種與交款方式相關(guān)的證明文件、銷售換房審批表、 銷售退房審批表、銷售更名審批表等。【例6 3 】中聯(lián)房地產(chǎn)公司9月 30 日從銷售定金轉(zhuǎn)入預(yù)售款30萬元，另外收取客房預(yù)售款800萬元。該項目于2009年12月份竣工。中聯(lián)公司當(dāng)月

9、結(jié)轉(zhuǎn)收入 5000萬元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制會計分錄如下：(1) 銷售定金轉(zhuǎn)入時。借：預(yù)收賬款銷售定金 300000貸：預(yù)收賬款銷售款 300000(2) 收取預(yù)售款時。借：銀行存款8000000貸：預(yù)收賬款銷售款 8000000(3) 竣工入住時。貸：主營業(yè)務(wù)收入 50000000( 三 ) 預(yù)售款的管理房地產(chǎn)企業(yè)在對預(yù)售款進行管理時，應(yīng)重點做到以下幾點：在收取房款前，必須簽訂商品房銷售( 預(yù)售 ) 合同，不能收取無合同房款。設(shè)立“銷售臺賬”，在簽訂合同和收取房款等環(huán)節(jié)詳細登記相關(guān)房源信息、客戶信息和交款過程信息。四、銷售更名、銷售退房、銷售換房的核算房地產(chǎn)企業(yè)在銷售過程中， 可能

10、會存在銷售更名、 銷售退房、 銷售換房等業(yè)務(wù)，這部分業(yè)務(wù)的會計處理也是房地產(chǎn)企業(yè)銷售核算的重要內(nèi)容之一。( 一 ) 銷售更名的核算1銷售更名的概念銷售更名是指在商品房預(yù)售階段，原購買人將所購買的商品房轉(zhuǎn)讓給新的 購買人的行為。這里需要說明的是，只有在商品房預(yù)售階段才存在銷售更名的問題，因為預(yù)售階段商品房還未竣工交付，也就是我們通常所說的期房，對房地產(chǎn)企業(yè)來講，還未確認為銷售收入， 因此， 可以進行銷售更名的操作。 如果商品房已經(jīng)交付，就不能采用更名的方式，而應(yīng)該進行商品房轉(zhuǎn)讓，原購買人與新購買人之間進行轉(zhuǎn)讓，與房地產(chǎn)企業(yè)是不相關(guān)的。2 銷售更名的賬務(wù)處理按照規(guī)定房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)收取更名費的， 應(yīng)按

11、收到的更名費， 借記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”等科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。同時，發(fā)生銷售更名時，應(yīng)單獨編制會計分錄反映，按已交房款，在“預(yù)收賬款”科目貸方作相反登記，直接從原客戶“預(yù)收賬款”科目貸方紅字轉(zhuǎn)入新客戶“預(yù)收賬款”科目貸方。摘要注明“XXX更名為XXX”字樣。3 銷售更名的管理在商品房銷售（ 預(yù)售 ） 合同備案之后，原則上不能辦理銷售更名，確需辦理的，必須在政府相關(guān)部門更名手續(xù)辦妥之后才能辦理。房屋交付人住后不能辦理更名手續(xù)。如果更名時按揭貸款已經(jīng)發(fā)放，必須在按揭事項處理完畢后辦理更名手續(xù)。（ 二 ） 銷售退房的核算1銷售退房的概念銷售退房和銷售更名一樣，只是局限于商品房預(yù)售階段

12、的業(yè)務(wù)。商品房已經(jīng)竣工并交付給購房人后發(fā)生的退房業(yè)務(wù)不屬于這里所說的銷售退房。2退房的賬務(wù)處理購房者在商品房預(yù)售階段發(fā)生退房時，按購房者原交付的房款金額，登記“預(yù)收賬款”的貸方紅字，按收取的罰款等金額，貸記“營業(yè)外收入”科目，按實際退回的銷售款，貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”等科目。4 退房的管理在辦理銷售退房業(yè)務(wù)時，應(yīng)認真審核房號、姓名、面積、實收房款等信息是否與賬面記載一致，審核按協(xié)議或合同約定是否應(yīng)當(dāng)收取違約金等。銷售合同已經(jīng)備案的，必須完成撤銷備案手續(xù)方可辦理退房手續(xù)。實際退房款時，應(yīng)將客戶手中的合同、協(xié)議、發(fā)票等全部收回。（三）銷售換房的核算1 銷售換房的概念銷售換房是指在商品房預(yù)售

13、階段發(fā)生的，購買人將其原購買的商品房更換為新的商品房，并相應(yīng)結(jié)算銷售差價的行為。如果購買人所購商品房已經(jīng)竣工交付，所發(fā)生的銷售換房就成為購買人的行為，屬于先退房，再從房地產(chǎn)企業(yè)買房的行為。這里講的銷售換房，僅指商品房預(yù)售階段的銷售換房行為。2 銷售換房的賬務(wù)處理賬務(wù)處理時不走退房程序，直接從原房源“預(yù)收賬款”科目貸方紅字轉(zhuǎn)入新房源“預(yù)收賬款”科目貸方。3 銷售換房的管理銷售換房業(yè)務(wù)發(fā)生時必須按新房源開具發(fā)票，并收回原開具的發(fā)票。同時，房地產(chǎn)企業(yè)銷售部門及財務(wù)部門要及時調(diào)整房屋銷售臺賬，保持銷售信息的準(zhǔn)確性和統(tǒng)一性。銷售合同已經(jīng)備案的，必須在撤銷備案手續(xù)后辦理換房業(yè)務(wù)。如果按揭貸款已經(jīng)發(fā)放，必須

14、在按揭貸款處理完后才能辦理換房手續(xù)。五、銷售收款的管理（一）銷售臺賬管理為加強銷售過程管理，彌補賬務(wù)處理信息記載的不足，完善銷售過程數(shù)據(jù)資料，確保銷售業(yè)務(wù)信息處理準(zhǔn)確，房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)部門應(yīng)設(shè)立銷售臺賬，全面登記房源信息、 成交客戶信息、 合同信息、 收付款過程信息和按揭貸款信息。登記銷售臺賬時，應(yīng)關(guān)注取得信息的合規(guī)性和準(zhǔn)確性，必須以完整有效、數(shù)據(jù)準(zhǔn)確無誤的信息登記和更新臺賬。財務(wù)部門的銷售臺賬每月至少要和銷售部門全面核對一次，及時解決發(fā)現(xiàn)的問題，不斷完善臺賬登記規(guī)則，確保相關(guān)信息記錄準(zhǔn)確、一致。（ 二）銷售現(xiàn)場管理為保證銷售收款的資金和票據(jù)安全，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)注意以下幾點：銷售現(xiàn)場配專職人員負責(zé)

15、發(fā)票和收款工作， 并完善收款業(yè)務(wù)內(nèi)部控制體系。專職人員更換時，必須嚴(yán)格履行票據(jù)交接手續(xù)，詳細登記票據(jù)交接信息。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該全力協(xié)調(diào)銀行上門或住場收取房款，銀行人員不在時，盡量采取通知客戶刷卡交款或直接把現(xiàn)金存到公司指定賬戶的方式交款。每次收款前，必須查看客戶提供的認購協(xié)議書或商品房銷售 （ 預(yù)售 ） 合同，出示已交款項票據(jù)，按照協(xié)議或合同約定及已交款情況重新審核計算應(yīng)交款項金額。收取客戶直接存到公司賬戶款項進賬單時，要取得公司財務(wù)部款項到賬確認通知。收取支票時，可以直接開具正式收款收據(jù)。開出票據(jù)書寫信息要全面、準(zhǔn)確，且必須與合同內(nèi)容保持一致。第二節(jié)商品房銷售收入的核算一、商品房銷售收入的核算

16、（ 一） 收入確認的條件按照企業(yè)會計準(zhǔn)則關(guān)于收入確認條件的規(guī)定，銷售方在將商品所有權(quán)上的重要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給買方，不再對該商品實施繼續(xù)管理權(quán)和實際控制權(quán)，與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流人企業(yè)，相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量時，確認營業(yè)收入的實現(xiàn)。對于房地產(chǎn)企業(yè)，商品房銷售收入實現(xiàn)的具體條件為：工程已經(jīng)竣工并通過有關(guān)部門驗收。通過有關(guān)部門驗收，是指取得政府有關(guān)部門發(fā)放的“竣工備案表”。實際銷售面積符合合同規(guī)定。在實際操作中，實際銷售面積往往與合同規(guī)定的面積存在一定的差異，應(yīng)取得面積測繪表，按實測面積計算房屋總價。完成房屋交付手續(xù)或購買方已接到書面交房通知，且購買方在通知確定的交付使用時限結(jié)束后無正當(dāng)

17、理由拒絕收房。房地產(chǎn)企業(yè)在實際交付時可能存在以下兩種情況：業(yè)主方正常來公司辦理房屋交接手續(xù)：填寫“房屋交接單”，憑業(yè)主方簽字確認的房屋交接單確認銷售收入。如果業(yè)主已簽房屋交接單但因各種原因不去領(lǐng)取鑰匙，必須要有業(yè)主簽字并交物業(yè)公司的“鑰匙委托保管書”，否則不確認該項銷售的收入。業(yè)主沒來辦理房屋手續(xù)：按銷售合同規(guī)定的送達方式送達后，業(yè)主在合同約定的時限內(nèi)未來辦理手續(xù)的，如按合同規(guī)定可以視同房屋已交付的，則確認銷售收入。送達的標(biāo)識：采取報紙公告的，留存報紙原件；采用快遞方式的，留存快遞底單；郵局寄出的，留存郵局回執(zhí)；采用傳真、電話等其他方式的，都要有相應(yīng)的記錄或回單。履行了合同規(guī)定的義務(wù)，且價款取

18、得或確信可以取得。一般情況下，客戶交清全部房款后方可辦理房屋交接手續(xù)，才能確認收入。但對于按合同約定分期付款的，則按合同約定的時點履行交接房手續(xù)，在辦理房屋交接手續(xù)后可以確認收入。成本能夠可靠地計量。成本可靠計量是指工程成本已結(jié)算完畢或雖未結(jié)算但可以按確定的工程完工量準(zhǔn)確預(yù)估。（ 二）銷售收入的賬務(wù)處理房地產(chǎn)企業(yè)符合商品房銷售收入確認的條件時，應(yīng)借記“預(yù)收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目。在達到收入確認條件時，應(yīng)將在收入結(jié)轉(zhuǎn)之前收到的商品房銷售款全部記入“預(yù)收賬款”科目的貸方，在結(jié)轉(zhuǎn)收入時，全部由“預(yù)收賬款”科目轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務(wù)收入”科目，這樣能夠保證“預(yù)收賬款”科目的完整性?！纠?6 4

19、】中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項目，自 2008年9月份開始預(yù)售，到 2009年12月份項目所建商品房竣工交付時，共收得銷售回款5億元。2009年 12月份，中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，編制會計分錄如下：（ 三） 銷售發(fā)票的管理房地產(chǎn)企業(yè)在進行銷售收入的賬務(wù)處理時，應(yīng)注意銷售發(fā)票的管理。銷售發(fā)票的處理原則如下：原則上不管銷售過程開具何種發(fā)票，銷售結(jié)算發(fā)票統(tǒng)一在辦理入住時換開，并收回已經(jīng)開具票據(jù)，收回的票據(jù)附在相應(yīng)結(jié)算發(fā)票存根后保管。如已開票據(jù)丟失，須購房人出具聲明，附身份證復(fù)印件，復(fù)印已入賬的記賬聯(lián)，一并附在結(jié)算發(fā)票存根后。 當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)要求登報遺失聲明才予認可的， 要取得登報聲明。發(fā)生銷售

20、更名、換房、退房等情況時，要結(jié)合當(dāng)?shù)厍闆r對已開票據(jù)進行處理，原則是發(fā)票更改要符合發(fā)票管理的有關(guān)規(guī)定；要保留完整信息鏈，便于相關(guān)事項查詢；作廢的發(fā)票要附在原發(fā)票存根處保管；建立作廢發(fā)票登記簿，詳細登記發(fā)票作廢情況。結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入憑證后附結(jié)算發(fā)票記賬聯(lián)。視實際情況，如果發(fā)票數(shù)量過多，也可單獨進行保管。二、分期收款銷售的核算（ 一） 分期收款銷售的概念分期收款銷售是指房屋已經(jīng)交付，房款尚未全部收回，按合同約定未收房款在未來一定時期內(nèi)收回的銷售方式。( 二 ) 分期收款銷售的賬務(wù)處理對于按合同約定分期付款的，應(yīng)按合同約定的時點履行交接房手續(xù)，在辦理房屋交接手續(xù)后可以確認收入。賬務(wù)處理分以下兩種情況進行：

21、1 從房屋交付日算起，剩余房款收回期在3年以內(nèi)的賬務(wù)處理從房屋交付日算起，剩余房款收回期在 3年以內(nèi)的，按照正常銷售方式處理。在房屋交付日， 按未收款金額， 借記“應(yīng)收賬款”科目， 貸記 “主營業(yè)務(wù)收入”科目?！纠?65 】中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項目，自2008年9月份開始預(yù)售，到2009年12 月份項目所建商品房竣工交付時，共收得銷售回款5億元，尚有3000萬元未取得回款，這部分款項均是按銷售合同規(guī)定應(yīng)在2009年12月份房屋交付后3年之內(nèi)取得。2009年12月份，中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，會計分錄如下：(1) 已回款結(jié)轉(zhuǎn)收入時。(2) 未收款結(jié)轉(zhuǎn)收入時。2 從房屋交付日算起，剩余

22、房款收回期在3年以上的賬務(wù)處理從房屋交付日算起，剩余房款收款期在 3年以上的，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第 14號收入理解為“實質(zhì)上具有融資性質(zhì)”的收入。按照準(zhǔn)則要求，采用遞延方式分期收款、實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的銷售商品或提供勞務(wù)等經(jīng)營活動產(chǎn)生的長期應(yīng)收款， 滿足收入確認條件的， 按應(yīng)收的合同或協(xié)議價款， 借記“長期應(yīng)收款”科目， 按應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值， 貸記“主營業(yè)務(wù)收入”等科目，按其差額，貸記“未實現(xiàn)融資收益”。采用實際利率法按期計算確定的利息收入，借記“未實現(xiàn)融資收益”，貸記“財務(wù)費用”科目。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)收合同或協(xié)議價款的公允價值的確定方法為：按合同價款未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值確定，折現(xiàn)率采

23、用同期銀行貸款利率。房地產(chǎn)企業(yè)確定利息收入采用的實際利率按同期銀行貸款利率確定。因此，房地產(chǎn)企業(yè)超過3年的分期收款的賬務(wù)處理如下：按應(yīng)收的合同價款未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值確定為當(dāng)期的收入金額。折現(xiàn)率采用同期銀行貸款利率。應(yīng)收的合同價款和折現(xiàn)后的收入金額之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同期問內(nèi)按照應(yīng)收款項的攤余成本和同期銀行貸款利率計算確定的金額進行攤銷，作為財務(wù)費用的抵減處理。賬務(wù)處理：（1） 確認銷售收入時。借：長期應(yīng)收款（ 合同價款 ）貸：主營業(yè)務(wù)收入（ 應(yīng)收的合同價款未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值）未實現(xiàn)融資收益（ 差額）（2） 分期收取款項時。借：銀行存款貸：長期應(yīng)收款（3） 未實現(xiàn)融資收益攤銷時。借：未實現(xiàn)融資收益貸

24、：財務(wù)費用【例66】中聯(lián)房地產(chǎn)公司與客戶與2006年9月 10日簽訂了房屋銷售合同，合同總價3000萬元，付款條件為：合同簽訂時付500萬元，竣工交付時付500萬元（竣工交付日為 2007年12月 10日） ，剩余款項2000萬元在竣工交付日起5年內(nèi)付清。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，賬務(wù)處理如下：合同約定價款為 2000萬元，分 5期于期末平均收回，按同期銀行貸款利率7 93（5 年期 ） 折現(xiàn)計算收入額為 l600 03萬元，兩者差額399 97萬元按表中金額分期抵減財務(wù)費用。具體見表61表6-1單位：萬元日期未收本金財務(wù)費用分期收款已收本金(1)=上期(1)上期(2) =(1)

25、X 7.93 %(3)(4) - (3)(2)銷售日1600.03收款日11600.03126.88400273.12收款日2 1326.91105.22400294.78收款日3 1032.1381.85400318.15收款日4 713.9856.62400343.38收款日5 370.6029.40400370.60合計399.9720001600.032007年12月10日確認銷售收入時。未實現(xiàn)融資收益3999700(2)收款日1分期收取款項時。借：銀行存款4000000貸：長期應(yīng)收款4000000(3)收款日1未實現(xiàn)融資收益攤銷時。借：未實現(xiàn)融資收益1268800貸：財務(wù)費用1268

26、800不管采取上述何種方式，會計期末“長期應(yīng)收款”科目應(yīng)按相關(guān)規(guī)定計提壞賬準(zhǔn)備。分期收款銷售方式的稅務(wù)處理不同于會計處理。稅務(wù)上按照合同約定的收款時間和金額(提前收到的按照實際收到的時間和金額確認)計算應(yīng)納營業(yè)稅。在企業(yè)所得稅方面，財務(wù)上按照全額結(jié)轉(zhuǎn)收入和成本，稅務(wù)上按照實現(xiàn)的收入結(jié)轉(zhuǎn)成本，因此需要進行納稅調(diào)整，把兩者的差額確認為“遞延所得稅負債” 。三、面積差的核算面積差是指房地產(chǎn)企業(yè)銷售的商品房竣工交付時，實際銷售面積與原簽訂銷售合同時的預(yù)計銷售面積之間存在的差異。面積差的處理方式是房地產(chǎn)企業(yè)與客戶在銷售合同中重要的約定事項，一般情況下，其約定的處理方式有以下兩種：按實際銷售面積結(jié)算價款，

27、多退少補。實際銷售面積超出原預(yù)售面積的部分，由房地產(chǎn)企業(yè)負擔(dān)，客戶不需要補交房款。根據(jù)不同的處理方式，關(guān)于面積差的賬務(wù)處理如下：房地產(chǎn)企業(yè)退還面積差涉及的房款， 應(yīng)按退還的金額， 借記“預(yù)收賬款”科目，貸記“銀行存款”等科目。房地產(chǎn)企業(yè)收到客房補交的面積差房款，應(yīng)按收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“預(yù)收賬款”科目?？⒐そ桓稌r，將其從“預(yù)收賬款”科目轉(zhuǎn)人“主營業(yè)務(wù)收入”科目。如果面積差由房地產(chǎn)企業(yè)承擔(dān)，房地產(chǎn)企業(yè)則不需要進行賬務(wù)處理?！纠?7】中聯(lián)房地產(chǎn)公司于2009年12月份項目所建商品房竣工交付時，共收取面積差200萬元。2009年12月份，中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，編制

28、會計分錄如下：(1) 收到補交面積差房款時。借：銀行存款2000000貸：預(yù)收賬款2000000(2) 結(jié)轉(zhuǎn)收入時。借：預(yù)收賬款2000000貸：主營業(yè)務(wù)收入2000000四、回遷房收入的核算（ 一 ） 回遷房的概念回遷房或拆遷安置房是指按照城市危舊房改造的政策，將危改區(qū)內(nèi)的私房或承租的公房拆除，然后按照回遷或安置的政策標(biāo)準(zhǔn)，被拆遷人回遷，取得改造后新建的房屋?；剡w的新建房屋產(chǎn)權(quán)按經(jīng)濟適用房產(chǎn)權(quán)管理?；剡w房政策的一般規(guī)定如下：拆除住宅房屋以產(chǎn)權(quán)調(diào)換形式償還的，償還的建筑面積與原建筑面積相等的部分，按照重置價格結(jié)合成新結(jié)算結(jié)構(gòu)差價；償還建筑面積不足原建筑面積的部分，按照評估的市場價格結(jié)算；償還建

29、筑面積超過原建筑面積的部分屬于安置標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的，按市人民政府頒布的上年房屋建安造價結(jié)算；超過安置標(biāo)準(zhǔn)的，按商品房價格結(jié)算。（ 二 ） 回遷房的賬務(wù)處理回遷房視回遷方式是否收取價款以及收取價款性質(zhì)不同，采取不同的會計處理方式：如果不收取價款，回遷房發(fā)生的支出作為土地成本計人拆遷補償費用。此種情況屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，但其不具有商業(yè)實質(zhì)，因此，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，不確認損益。收取價款的情況下，要根據(jù)合同約定具體判斷收取的價款是補償性的還是約定了一個較低銷售價格（ 價格高于成本低于市場售價） 分別處理：（1） 如果屬于以較低價格銷售的，按銷售業(yè)務(wù)處理。此情況因涉

30、及大量的貨幣性資產(chǎn)，所以不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)按銷售業(yè)務(wù)處理。（2） 如果屬于補償性的，回遷房發(fā)生的建造成本和其他相關(guān)支出 （ 包括稅金支出 ）作為土地成本計入拆遷補償費用，收到的價款沖減上述成本支出。此種情況因為只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)，所以也屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，與不收取價款的賬務(wù)處理基本相同。通常情況，房地產(chǎn)企業(yè)建設(shè)回遷房是不收取價款的。以下舉例說明在不收取價款情況下，回遷房支出作為土地成本計入拆遷補償費的賬務(wù)處理過程?！纠? 8】中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)項目占地10000平方米，土地成本已發(fā)生貨幣性支出5000萬元，其中支付土地價款3500萬元， 拆遷貨幣補償1500萬元。另外，在本項目中

31、，需要按照 1 ： 1 的比例，與拆遷戶兌現(xiàn)回遷房60套（平均每套150平方米 ） 。開發(fā)項目分兩期進行建設(shè)。一期項目占地面積6000平方米，二期項目占地面積4000平方米。2009年9月，完成一期12座500套75000平方米樓房建設(shè)，建安成本實際支出 7000萬元 （基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施費等暫不計） ，一期有回遷房40套，剩余的20套回遷房在二期待建。假設(shè)一期房屋對外售價為3000元平方米。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，編制會計分錄如下：（1） 支付貨幣性土地成本支出時。土地成本貨幣性支出=3500+ 1500 = 5000（萬元）（2） 分攤已建回遷房建造成本時。第一期回遷房

32、40套建造支出=7000+ 75000X 40X 150= 560（萬元）借：生產(chǎn)成本土地征用及拆遷補償費 5600000貸：生產(chǎn)成本建筑安裝工程費 5600000（3） 預(yù)提未建回遷房建造成本時。第二期回遷房20套因未實際發(fā)生，為反映成本的完整性，按照預(yù)算成本或第一期成本預(yù)提入賬：7000+ 75000X 20X 150= 280（萬元）借：生產(chǎn)成本土地征用及拆遷補償費 2800000貸：應(yīng)付賬款預(yù)提費用 2800000（4） 分配一期土地成本時。土地成本合計=5000+560+280= 5840（萬元）第一期分配土地成本=5840+ （6000 + 4000） X 6000= 3504（萬

33、元）一期建安成本=7000 560= 6440（萬元）（5） 結(jié)轉(zhuǎn)收入成本時。一期銷售款=（75000 40X 150） X 0. 3 = 20700（萬元）貸：主營業(yè)務(wù)收入207000000（三） 回遷房的稅務(wù)處理與會計處理的差異土地征用費和拆遷補償費構(gòu)成房地產(chǎn)項目開發(fā)成本的重要組成部分， 房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法 （ 國稅發(fā) 200931 號 ） 規(guī)定，土地征用及拆遷補償費支出是指為取得土地開發(fā)使用權(quán)（ 或開發(fā)權(quán) ） 而發(fā)生的各項費用，主要包括土地買價或出讓金、大市政配套費、契稅、耕地占用稅、土地使用費、土地閑置費、土地變更用途和超面積補交的地價及相關(guān)稅費、拆遷補償支出、安置及

34、動遷支出、回遷房建造支出、農(nóng)作物補償費、危房補償費等。其中，直接以貨幣形式支付的成本支出，會計和稅務(wù)處理基本一致，而以非貨幣性形式支付的拆遷補償支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出，由于其行為的特殊性，會計和稅務(wù)處理有所不同，這種不同直接影響到開發(fā)產(chǎn)品計稅成本的確認。1回遷房視同銷售的規(guī)定房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)中，拆遷補償主要有三種方式：即產(chǎn)權(quán)調(diào)換、作價補償、產(chǎn)權(quán)調(diào)換與作價補償相結(jié)合。其中產(chǎn)權(quán)調(diào)換就涉及回遷房問題，產(chǎn)權(quán)調(diào)換屬于房地產(chǎn)企業(yè)以自己的開發(fā)產(chǎn)品換取被拆遷人的土地使用權(quán)。企業(yè)所得稅稅務(wù)處理上，一般情況下作非貨幣性交易處理，即按“以物易物”處理，根據(jù)國稅發(fā) 200931 號文件的規(guī)定，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)

35、品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實際取得利益權(quán)利時確認收入（ 或利潤 ） 的實現(xiàn)。2回遷房換入土地成本確認的規(guī)定對于非貨幣交易的產(chǎn)權(quán)調(diào)換方式，同時涉及換入資產(chǎn) （ 土地 ） 的計稅成本確認問題，國稅發(fā) 200931 號文件規(guī)定，企業(yè)以非貨幣交易方式取得土地使用權(quán)的，按下列規(guī)定處理：換取的開發(fā)產(chǎn)品如為該項土地開發(fā)、建造的，接受投資的企業(yè)在接受土地使用權(quán)時暫不確認其成本，待首次分出開發(fā)產(chǎn)品時，再按應(yīng)分出開發(fā)產(chǎn)品 （ 包括首次分出的和以后應(yīng)分出的 ） 的市場公允價值和

36、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費計算確認該項土地使用權(quán)的成本。如涉及補價，土地使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補價款或減除應(yīng)收到的補價款。換取的開發(fā)產(chǎn)品如為其他土地開發(fā)、建造的，接受投資的企業(yè)在投資交易發(fā)生時，按應(yīng)付出開發(fā)產(chǎn)品市場公允價值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費計算確認該項土地使用權(quán)的成本。如涉及補價，土地使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補價款或減除應(yīng)收到的補價款。【例69 】 續(xù)上例， 第一期會計成本為： 單位可售建筑面積土地成本為 507 83元平方米，單位可售建筑面積建筑成本為 933 33元平方米。計算第一期商品房的計稅成本如下：第一期回遷房視同銷售處理，銷售收入為1

37、800萬元（40X150X 0. 3）。本例中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在接受土地使用權(quán)時，暫不確認計稅成本，第一期40套回遷房交付后，按照其公允價值，即視同銷售收入1800萬元計入土地計稅成本。第二期20套回遷房因未建造且沒有公允價值，不屬于國稅發(fā)200931 號文件規(guī)定的可以預(yù)提的計稅成本，暫按成本為零計算。另外，根據(jù)國稅發(fā) -200931號文件的規(guī)定，企業(yè)在結(jié)算計稅成本時其實際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的，不得計入計稅成本，待實際取得合法憑據(jù)時，再按規(guī)定計入計稅成本。這 20套回遷房計稅成本可以在二期房產(chǎn)中直接列支，以后結(jié)算二期房產(chǎn)計稅成本時，不需要再調(diào)整一期的計稅成本。該項目在第一期開發(fā)

38、產(chǎn)品完工后， 可以計入的計稅土地成本為： 6800萬元 (3500 1500 1800) 。因為該項目分兩期開發(fā)，所以土地成本需要按照各期占地面積進行分配。第一期分配土地成本 4080萬元6800 + (6000 + 4000) X 6000,單位可售建筑面積土地成本為544元平方米，單位可售建筑面積建筑成本為933( 元平方米) 。以上計稅成本高于會計入賬成本，形成差異的原因可以歸納為：一是回遷房視同銷售的處理。二是以回遷房換取的土地使用權(quán)價值是否可以預(yù)提人賬的問題。假如在分配一期回遷房時，二期回遷房公允價值也能夠確定，則根據(jù)國稅發(fā) 200931 號文件的規(guī)定， 可以將全部回遷房公允價值計人

39、換取的土地計稅成本并再行分配。第三節(jié)商品房銷售成本的核算房地產(chǎn)企業(yè)銷售成本的核算是本著收入和成本配比的原則進行的。即：房地產(chǎn)企業(yè)根據(jù)收入確認原則確認實現(xiàn)銷售收入和銷售面積時，應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的開發(fā)產(chǎn)品銷售成本。一、銷售成本結(jié)轉(zhuǎn)的科目設(shè)置銷售成本結(jié)轉(zhuǎn)主要涉及兩個會計科目，即“庫存商品”科目和“主營業(yè)務(wù)成本”科目。（ 1） “庫存商品”科目庫存商品是指建造完成后以備出售的開發(fā)產(chǎn)品。為區(qū)分不同用途開發(fā)產(chǎn)品成本、實現(xiàn)不同開發(fā)產(chǎn)品銷售收入和發(fā)生的成本準(zhǔn)確配比，應(yīng)該按照開發(fā)產(chǎn)品不同類別在“庫存商品”科目下設(shè)置“已完工開發(fā)產(chǎn)品”和“出租開發(fā)產(chǎn)品”兩個二級明細科目，在明細科目下按照項目，分期、分產(chǎn)品進行輔助核算

40、?！俺鲎忾_發(fā)產(chǎn)品”是指根據(jù)經(jīng)營需要短期 （ 一般不超過一個年度） 作為出租用途，以后再對外銷售的開發(fā)產(chǎn)品。此處的開發(fā)產(chǎn)品不計提折舊?！耙淹旯ら_發(fā)產(chǎn)品”核算出售開發(fā)產(chǎn)品。庫存商品在資產(chǎn)負債表日應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。當(dāng)市場發(fā)生重大變化，預(yù)計可變現(xiàn)凈值低于庫存成本時，在取得確鑿證據(jù)的情況下，報相關(guān)部門和領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)后按照預(yù)計可變現(xiàn)凈值進行計量并進行相應(yīng)的賬務(wù)處理。對于房地產(chǎn)企業(yè)來講，一般不存在減值的問題，因此，在這里不再對減值的核算進行介紹。（ 2） “主營業(yè)務(wù)成本”科目“主營業(yè)務(wù)成本”科目核算房地產(chǎn)企業(yè)對外轉(zhuǎn)讓、銷售、結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品等應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的成本。與投資性房地產(chǎn)和固定資產(chǎn)有關(guān)的成本不在本科目

41、中核算。項目結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入時，根據(jù)結(jié)轉(zhuǎn)收入的房號，相應(yīng)地結(jié)轉(zhuǎn)成本。借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“庫存商品”科目。期末，應(yīng)將“主營業(yè)務(wù)成本”科目的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后“主營業(yè)務(wù)成本”科目應(yīng)無余額。二、產(chǎn)成品入庫的核算開發(fā)產(chǎn)品竣工驗收達到預(yù)定可使用狀態(tài)、成本結(jié)算完成后，編制庫存產(chǎn)品成本明細表，詳細列明每種開發(fā)產(chǎn)品的總成本、總面積、單位面積成本和總套數(shù)等信息，使用的面積要和測繪部門出具的實測面積一致。庫存產(chǎn)品的分類要根據(jù)核算對象的劃分和實際核算需要進行確定。 庫存產(chǎn)品成本明細表作為開發(fā)產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)庫存產(chǎn)品成本的依據(jù)，附在憑證后面，借記“庫存商品”的相關(guān) 明細科目，貸記“生產(chǎn)成本”的相關(guān)明

42、細科目?！纠?-10 】中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項目，于 2009年12月份竣工交付，該商品房全部對外銷售，開發(fā)過程中共發(fā)生生產(chǎn)成本50000萬元。商品房竣工交付時，中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)庫存產(chǎn)品成本，編制會計分錄如下：三、產(chǎn)成品出庫的核算會計期末根據(jù)收入確認原則分產(chǎn)品確認實現(xiàn)的銷售收入和銷售面積，同時根據(jù)實現(xiàn)的銷售面積結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的開發(fā)產(chǎn)品銷售成本。結(jié)轉(zhuǎn)的某已實現(xiàn)銷售開發(fā)產(chǎn)品成本=實現(xiàn)的銷售面積X該開發(fā)產(chǎn)品單位面積成本賬務(wù)處理為：借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“庫存商品”科目。結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時，編制銷售產(chǎn)品成本明細表并附憑證后，該表詳細登記實現(xiàn)銷售的每套房源信息。【例6-11 】續(xù)上例，中聯(lián)房地

43、產(chǎn)公司開發(fā)的項目，于 2009年12月份竣工交付，該商品房全部對外銷售，開發(fā)過程中共發(fā)生生產(chǎn)成本50000萬元。該項目總可售建筑面積為 10萬平方米，商品房竣工交付時，已實現(xiàn)銷售建筑面積6萬平方米，中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)產(chǎn)品銷售成本，賬務(wù)處理如下：該開發(fā)產(chǎn)品單位面積成本=總成本+總可售建筑面積=50000+ 10=5000（元平方米 ）結(jié)轉(zhuǎn)的某已實現(xiàn)銷售開發(fā)產(chǎn)品成本=實現(xiàn)的銷售面積X該開發(fā)產(chǎn)品單位面積成本=6X5000= 30000（萬元）四、產(chǎn)成品出庫后成本支出的核算開發(fā)產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)完后又發(fā)生成本支出情況下，會造成庫存開發(fā)產(chǎn)品成本與實際成本不符，兩者的差異叫成本差。在發(fā)生差異的開發(fā)

44、產(chǎn)品已經(jīng)全部銷售情況下，“成本差”記入“銷售費用 其他”科目。在沒有全部銷售的情況下，發(fā)生的成本差先通過“生產(chǎn)成本”科目歸集，然后轉(zhuǎn)入“庫存商品”科目，調(diào)整剩余庫存商品成本，重新計算未售庫存商品單位面積成本?！纠?12】中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項目，于2009年12月份竣工交付，并相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)收入和成本。2010年1月份該項目又發(fā)生成本2000萬元，累計銷售比例為80 。 中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)產(chǎn)品銷售成本， 編制會計分錄如下：(1) 歸集成本差時。(2) 結(jié)轉(zhuǎn)成本差時。2010年3月份，該項目又發(fā)生成本500萬元，2010年2月底時，該項目已全部銷售完畢，并結(jié)轉(zhuǎn)了收入和成本。中聯(lián)公司作會計

45、分錄如下：借：銷售費用5000000貸：銀行存款5000000第四節(jié)代收款項的核算房地產(chǎn)企業(yè)在銷售房屋的同時，往往需要代收水電初裝費、燃( 煤) 氣費、維修基金等各種配套設(shè)施費。對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，這些配套設(shè)施費屬于代收應(yīng)付款項，不作為房屋的銷售收入。對于代收款項，房地產(chǎn)企業(yè)在會計核算與稅務(wù)處理上存在一定的差異。一、代收款項的賬務(wù)處理代收款項通過“其他應(yīng)付款”科目核算，在此科目下設(shè)置“代收款”二級科目，按照代收款項種類不同分別設(shè)置契稅、維修基金、產(chǎn)權(quán)證手續(xù)費等三級科目，并合理進行輔助核算。如果有代收的煤氣氣源費，可按上述方法核算收取情況，在“氣源費”明細科目下單設(shè)“氣源費支出”明細科目，核算按

46、工程進度支付的煤氣建設(shè)費。二、代收款項的稅務(wù)處理根據(jù)我國營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定，企業(yè)向購買方收取的手續(xù)費、基金、集資費、代收款項、代墊款項及其各種性質(zhì)的價外收費，無論會計制度規(guī)定如何核算，均應(yīng)并入營業(yè)額計算應(yīng)納稅額。對于房地產(chǎn)企業(yè)來講，除了代收的住房專項維修基金以及契稅以外的代收款項，均應(yīng)計入營業(yè)稅的計稅收入，征收營業(yè)稅。也就是說，房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的某些代收款項，雖然在會計核算上不做為收入處理，但在稅務(wù)處理上應(yīng)做計稅收入處理。第七章房地產(chǎn)企業(yè)持有物業(yè)的核算第一節(jié)持有物業(yè)核算概述房地產(chǎn)企業(yè)的持有物業(yè)是指房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的非銷售的經(jīng)營性物業(yè)。所謂經(jīng)營性物業(yè)，就是指經(jīng)營性、收益性房屋，如寫字樓、商場、購物中心、

47、購物廣場以及工業(yè)廠房和倉庫等。相對于作為最終消費品的住宅而言，經(jīng)營性物業(yè)具有長期收益的特點，而一個國家經(jīng)營性物業(yè)發(fā)展的水平體現(xiàn)了一個國家整體經(jīng)濟發(fā)展水平和可持續(xù)發(fā)展能力。一、房地產(chǎn)企業(yè)持有經(jīng)營性物業(yè)的動因（ 一 ） 分割銷售存在弊端寫字樓分割銷售，產(chǎn)權(quán)分散，后期運營會受到限制。一些地段優(yōu)越、硬件設(shè)施先進的寫字樓物業(yè)，房地產(chǎn)企業(yè)免不了會“惜售” 。這類優(yōu)質(zhì)寫字樓如果建設(shè)后分割銷售，也很難體現(xiàn)其遠期的價值，而且分割后物業(yè)管理、樓宇租金等都很難協(xié)調(diào)一致，會影響整個寫字樓的形象。如果說寫字樓分割帶來的僅僅是經(jīng)營與管理的阻力，那么商鋪的分割銷售卻可能帶來巨大的投資風(fēng)險，進而有可能引發(fā)社會矛盾。（ 二）長

48、期持有是商業(yè)地產(chǎn)的良性發(fā)展之路資金緊張是多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)選擇分割銷售的主要原因，上市、REITs等融資手段還僅僅是少數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)的“盛宴”。今后幾年。在商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)中“賣掉就走”的房地產(chǎn)營銷策略將會減少，商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)“金融產(chǎn)品化 是商業(yè)地產(chǎn)發(fā)展的長遠趨勢，國內(nèi)持有型商業(yè)物業(yè)項目也會更多。（ 三 ） 適度資產(chǎn)組合有利于房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)金流穩(wěn)定在宏觀經(jīng)濟調(diào)控之下，房地產(chǎn)企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營能力面臨考驗，依靠內(nèi)生資金提升業(yè)績、擴展規(guī)模的企業(yè)更容易受到投資者的青睞。而內(nèi)生資金主要來源于企業(yè)自有經(jīng)營性物業(yè)產(chǎn)生的長期收益?？墒畚飿I(yè)與自有經(jīng)營性物業(yè)之間形成的適度資產(chǎn)組合將成為房地產(chǎn)企業(yè)的現(xiàn)金流“穩(wěn)定器”。（ 四）增加

49、自有資產(chǎn)是向不動產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)變的有效途徑國外房地產(chǎn)企業(yè)絕大多數(shù)是不動產(chǎn)企業(yè)，而國內(nèi)房地產(chǎn)企業(yè)僅僅是簡單的建房賣房。 然而， 相對于開發(fā)商， 不動產(chǎn)商具有更強的抵抗風(fēng)險和持續(xù)發(fā)展的能力。因此，通過發(fā)展經(jīng)營性物業(yè)增加自有資產(chǎn)，最終轉(zhuǎn)變?yōu)椴粍赢a(chǎn)企業(yè)是房地產(chǎn)公司的必然選擇。二、持有物業(yè)的特點（ 一）收益穩(wěn)定，回收期長房地產(chǎn)企業(yè)對持有物業(yè)的經(jīng)營，一般只有兩種方式，一是出租，二是自營。但無論是出租還是自營，租金收入或自營收入都相對穩(wěn)定，這是由房屋作為不動產(chǎn)的特性所決定的。與銷售物業(yè)一次性取得收入不同，持有物業(yè)的收益是分期取得的，也就是說，房地產(chǎn)企業(yè)通過持有物業(yè)，將一次性收入轉(zhuǎn)變?yōu)榉制谑杖。m然回收期變長，但收

50、入持久而穩(wěn)定。（ 二）投資額大，回報率低房地產(chǎn)企業(yè)持有的經(jīng)營性物業(yè)，為滿足出租和自營的要求，一般面積都很大，因此，房地產(chǎn)企業(yè)為開發(fā)持有物業(yè)的投入很大，相對來說，回報率就會很低。（ 三 ） 有充足的現(xiàn)金流對于持有物業(yè)產(chǎn)生的收益來講，最大的成本就是持有物業(yè)的折舊，而折舊是不需要支付現(xiàn)金的，因此，持有物業(yè)可以產(chǎn)生大量的現(xiàn)金流。三、持有物業(yè)核算的特點（ 一）持有物業(yè)與銷售物業(yè)的核算方法不同持有物業(yè)與銷售物業(yè)在開發(fā)階段的會計核算方法不同。持有物業(yè)作為在建工程核算，并最終轉(zhuǎn)入投資性房地產(chǎn)或固定資產(chǎn)中；銷售物業(yè)作為生產(chǎn)成本核算，并最終轉(zhuǎn)入庫存商品中。另外，持有物業(yè)與銷售物業(yè)在核算時期上也存在不同。銷售物業(yè)完

51、工并銷售完畢后不需要再進行會計核算，而持有物業(yè)則要長期進行核算。（ 二 ） 出租與自營的核算方法不同根據(jù)用途不同，可以將持有物業(yè)分為出租經(jīng)營和自營兩類，其核算方法也不盡相同。具體如下：對于以出租為目的持有物業(yè)，應(yīng)將持有物業(yè)轉(zhuǎn)人“投資性房地產(chǎn)”科目。對于以自營為目的持有物業(yè)，應(yīng)將自營物業(yè)轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目。（ 三 ） 持有物業(yè)存在公允價值核算模式持有物業(yè)如果對外出租則作為投資性房地產(chǎn)處理， 而作為投資性房地產(chǎn)， 按企業(yè)會計準(zhǔn)則 的規(guī)定， 在符合一定條件的情況下， 可以按照公允價值進行計量。而銷售物業(yè)則只能按歷史成本進行計量。第二節(jié)出租物業(yè)的核算一、出租物業(yè)開發(fā)的核算出租物業(yè)是指房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的

52、以出租為目的的房地產(chǎn)。根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求，房地產(chǎn)企業(yè)出租物業(yè)作為投資性房地產(chǎn)進行核算。投資性房地產(chǎn)是指房地產(chǎn)企業(yè)以取得租金或資本增值為目的而持有的 房地產(chǎn)，包括已出租的土地使用權(quán)、已出租的建筑物。（ 1） 出租物業(yè)的確認和初始計量1 出租物業(yè)的確認條件根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求，投資性房地產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：與該投資性房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。對于房地產(chǎn)企業(yè)的出租物業(yè)來講，作為投資性房地產(chǎn)確認的條件包括以下兩點： 八、出租物業(yè)竣工驗收并達到預(yù)定可使用狀態(tài)。出租物業(yè)的租賃期開始。2 出租物業(yè)的初始計量根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求，投資性房地

53、產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進行初始計量。自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成（ 包括土地開發(fā)費、建安成本、應(yīng)予以資本化的借款費用、支付的其他費用和分攤的間接費用等） 。對于房地產(chǎn)企業(yè)的出租物業(yè)來講，出租物業(yè)按照出租物業(yè)開發(fā)產(chǎn)品成本進行初始計量。（ 2） 出租物業(yè)開發(fā)的賬務(wù)處理1 出租物業(yè)成本支出的賬務(wù)處理出租物業(yè)的成本支出通過“在建工程”科目進行核算，并按照出租物業(yè)的不同產(chǎn)品進行明細核算。發(fā)生成本支出時，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款” 、 “應(yīng)付賬款”等科目。出租物業(yè)成本支出項目的設(shè)置與開發(fā)產(chǎn)品的成本支出項目相同。包括：土地征用及拆遷補償費、前期工程費

54、、基礎(chǔ)設(shè)施費、建筑安裝工程費、配套設(shè)施費、開發(fā)間接費等?！纠?7 1 】 2009年6月 30日，中聯(lián)房地產(chǎn)公司為開發(fā)購物中心支付土地價款1億元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，應(yīng)作如下分錄入賬：2 出租物業(yè)竣工的賬務(wù)處理出租物業(yè)竣工且租賃期開始時，已租賃部分成本從“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”科目。借記“投資性房地產(chǎn)”科目相關(guān)明細科目，貸記“在建工程”科目。由于出租物業(yè)分區(qū)域出租，因此要按照不同業(yè)態(tài)設(shè)置輔助核算，單獨歸集每個出租業(yè)態(tài)的建造成本，使每個業(yè)態(tài)成本具有“可計量”性，防止因部分出租造成投資性房地產(chǎn)難以確認。“投資性房地產(chǎn)”科目按照不同的業(yè)態(tài)分別設(shè)置明細科目，計提折舊時可以按類進行?！纠?72】續(xù)上例，中聯(lián)房地產(chǎn)公司竣22的購物中心于2010年2月 1 日開業(yè)，總成本為5億元，總建筑面積10萬平方米，出租面積比例為 80 。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，應(yīng)作如下賬務(wù)處理：已租賃部分成本=總成本+總建筑面積X出租面積比例= 50000+ 1OX 80% = 40000（萬元）（ 3） 出租物業(yè)暫估入賬的賬務(wù)處理房地產(chǎn)企業(yè)出租物業(yè)開業(yè)產(chǎn)生租金收入時，如果成本決算還沒有完成，應(yīng)按照預(yù)算成本暫估