租賃會計賬務(wù)處理

1、租賃會計賬務(wù)處理一、經(jīng)營租賃會計處理：2008年1月1日，A公司和B公司（專門從事租賃業(yè)務(wù)）簽訂一項租賃合同，合同條款如下：1. A公司向B公司租入一臺辦公設(shè)備，租期為4年，設(shè)備價值為2000000元，預(yù)計可使用年限為10年。2. 租賃開始日A公司向B公司一次性預(yù)付租金150000元，第一年年末支付租金200000元，第二年年末支付年金250000元，第三年年末支付租金300000元，第四年年末支付租金300000元。3.租賃期屆滿后B公司收回設(shè)備。知識1. 經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)租賃雙方需要解決主要會計問題經(jīng)營租賃的最大特點在于，承租人租入資產(chǎn)的目的僅限于獲得短期或臨時的資產(chǎn)使用權(quán)，不考慮取得所有權(quán)。

2、出租人僅是為了獲取租金收入而不準(zhǔn)備轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的所有權(quán)，仍然承擔(dān)著與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬。 租賃期開始日，承租人不將租入資產(chǎn)的使用權(quán)資本化，會計上的主要問題是解決應(yīng)支付的租金與計入當(dāng)期費用的關(guān)系。對出租人而言，經(jīng)營租賃資產(chǎn)仍按自有資產(chǎn)核算和管理，包括在資產(chǎn)負(fù)債表的相關(guān)項目內(nèi)。會計上的主要問題是解決應(yīng)收租賃與計入當(dāng)期收入的關(guān)系、經(jīng)營租賃資產(chǎn)折舊的計提。知識2. 出租方的兼營租賃和主營租賃業(yè)務(wù)會計處理的區(qū)別兼營租賃，出租的僅是閑置資產(chǎn)，租金收入作為企業(yè)的其他業(yè)務(wù)收入核算；租賃期內(nèi)計提的資產(chǎn)折舊，相應(yīng)作為其他業(yè)務(wù)支出處理；對經(jīng)營出租資產(chǎn)，通過“固定資產(chǎn)租出固定資產(chǎn)”明細(xì)賬戶核算。 對租賃公司而言，

3、租賃是其主營業(yè)務(wù)，取得的資產(chǎn)專供出租之用。為了與融資出租資產(chǎn)相區(qū)別，對以經(jīng)營租賃方式出租的資產(chǎn)，應(yīng)專設(shè)“經(jīng)營租賃資產(chǎn)”、“經(jīng)營租賃資產(chǎn)累計折舊”賬戶，分別核算其實際成本及累計折舊。租金收入應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入可通過“主營業(yè)務(wù)收入”或?qū)ＴO(shè)“租賃收入”賬戶核算；租賃期內(nèi)對租賃資產(chǎn)計提的折舊，則確認(rèn)為主營業(yè)務(wù)成本。如有應(yīng)收的租金，則通過“應(yīng)收賬款”賬戶核算。（一）A公司承租方的會計處理：1. 業(yè)務(wù)性質(zhì)判斷：此項租賃沒有滿足融資租賃的任何一條標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)作為經(jīng)營租賃處理。確認(rèn)租金費用時，不能依據(jù)各期實際支付的租金金額確定，而應(yīng)采用直線法分?jǐn)偞_認(rèn)各期的租金費用。2. 租賃開始日（2008年1月1日）會

4、計處理 借：長期待攤費用 150 000 貸：銀行存款 150 0003. 2008年12月31日按直線法計算，每年應(yīng)分?jǐn)偟淖饨鹳M用（150 000 + 200 000 + 250 000 + 300 000×2）/4 =300 000 借：管理費用 300 000 貸：長期待攤費用 100 000 銀行存款 200 0004. 2009年12月31日 借：管理費用 300 000 貸：長期待攤費用 50 000 銀行存款 250 0005. 2010年12月31日 借：管理費用 300 000 貸：銀行存款 300 0006. 2011年12月31日 借：管理費用 300 000

5、貸：銀行存款 300 000（二）B公司出租方會計處理：1. 判斷租賃性質(zhì) 此項租賃沒有滿足融資租賃的任何一條標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)作為經(jīng)營租賃處理。2. 租賃開始日（2008年1月1日）會計處理 借：銀行存款 150 000 貸：應(yīng)收賬款 150 0003. 2008年12月31日按直線法計算，每年應(yīng)分?jǐn)偟淖饨鹗杖?借：銀行存款 200 000 長期應(yīng)收賬款 100 000 貸：租賃收入 300 0004. 2009年12月31日 借：銀行存款 250 000 長期應(yīng)收賬款 50 000 貸：租賃收入 300 0005. 2010年12月31日 借：銀行存款 300 000 貸：租賃收入 300 0006

6、. 2011年12月31日 借：銀行存款 300 000 貸：租賃收入 300 000 7. 每年出租設(shè)備折舊 2000000 /10 =200 000 借：主營業(yè)務(wù)成本 200 000 貸：累計折舊 200 000承租人和出租人在經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)中的會計處理 承租人會計處理項目出租人會計處理項目（1）租金費用 借：制造費用 銷售費用 管理費用貸：銀行存款（1）租金收入 借：銀行存款 貸：租賃收入 其他業(yè)務(wù)收入（2）初始直接費用的會計處理 借：管理費用 貸：銀行存款（2）初始直接費用的會計處理第一、金額較大的應(yīng)當(dāng)資本化發(fā)生費用支出 借：長期待攤費用 貸：銀行存款 分期計入當(dāng)期損益 借：管理費用 貸

7、：長期待攤費用第二、金額較少計入當(dāng)期損益 借：管理費用 貸：銀行存款（3）或有租金的會計處理 借：銷售費用 貸：其他應(yīng)付款出租方公司（3）或有租金的會計處理借：銀行存款(或應(yīng)收賬款) 貸：租賃收入（4）出租人提供激勵措施的處理出租人提供免租期的，承租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分?jǐn)偅庾馄趦?nèi)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)租金費用及相應(yīng)的負(fù)債。（4）出租人提供免租期的會計處理出租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分配，免租期內(nèi)出租人應(yīng)當(dāng)確認(rèn)租金收入。 （5）計提設(shè)備折舊 借：主營業(yè)務(wù)成本（其他業(yè)務(wù)成本） 貸：累計折舊二、融資租

8、賃會計處理1. 20×5年12月28日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下： （1）租賃標(biāo)的物：程控生產(chǎn)線。 （2）租賃期開始日：租賃物運抵A公司生產(chǎn)車間之日（即2006年1月1日）。 （3）租賃期：從租賃期開始日算起36個月（即2006年1月1日2008年12月31日）。 （4）租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金1 000 000元。 （5）該生產(chǎn)線在2006年1月1日B公司的公允價值為2 600 000元。 （6）租賃合同規(guī)定的利率為8%（年利率）。 （7）該生產(chǎn)線為全新設(shè)備，估計使用年限為5年。 （8）2007年和2008年兩年，A公司每年按該生產(chǎn)線

9、所生產(chǎn)的產(chǎn)品微波爐的年銷售收入的1%向8公司支付經(jīng)營分享收入。 2. A公司對租賃固定資產(chǎn)會計制度規(guī)定 （1）采用實際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費用。 （2）采用年限平均法計提固定資產(chǎn)折舊。 （3）2007年、2008年A公司分別實現(xiàn)微波爐銷售收人10000000元和15000000元。 （4）2008年12月31日，將該生產(chǎn)線退還B公司。（5）A公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、差旅費10000元。知識1. 租賃性質(zhì)判斷標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)我國企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號租賃規(guī)定，一項租賃業(yè)務(wù)如符合下列一項或數(shù)項標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為融資租賃： （1）在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所

10、有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。租賃期屆滿出租人會將租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人，則該項租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。 （2）承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)。一是承租人擁有在租賃期屆滿或某一特定日期選擇購買或不購買租賃資產(chǎn)的權(quán)利；二是當(dāng)承租人行使購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)時，在租賃協(xié)議中訂立的購買價款遠(yuǎn)低于屆時該項租賃資產(chǎn)的公允價值。因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。 （3）租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分?！吧锌墒褂媚晗薜拇蟛糠帧笔侵刚甲赓U開始日租賃資產(chǎn)（通常為75以上，含75），而不是租賃期占該項資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分。如果租賃的是一項舊資產(chǎn)，在開始此次租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時

11、可使用年限的75，則此條判斷標(biāo)準(zhǔn)不適用。 （4）承租人在租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值，這里的“幾乎相當(dāng)于”在90（含90）以上；出租人在租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值。 （5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。標(biāo)準(zhǔn)針對租賃資產(chǎn)是出租人專門為承租人訂購或建造的專用設(shè)備，這種設(shè)備具有專購、專用性質(zhì)，只能供此項租賃交易中的承租人使用，如果不作較大重新改制，其它企業(yè)無法使用。 從上述標(biāo)準(zhǔn)來看，符合上述條件之一的租賃協(xié)議，是從租賃一開始與該項資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬已經(jīng)實質(zhì)上轉(zhuǎn)移給了承租人，因此可以

12、確認(rèn)為融資租賃。知識2. 融資租賃業(yè)務(wù)承租人的會計處理 承租人對融資租入的資產(chǎn)，在租賃期會計核算內(nèi)容主要包括： （1）租賃期開始日確認(rèn)租賃資產(chǎn)與負(fù)債應(yīng)按租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低的金額作為租賃資產(chǎn)的入賬價值，按最低租賃付款額反映租賃負(fù)債；兩者的差額作為“未確認(rèn)融資費用”處理。（2）初始直接費用在租賃談判和簽訂租賃合同過程中承租人發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項目的初始直接費用，如印花稅、傭金、律師費、差旅費等；租入資產(chǎn)發(fā)生的運輸費、途中保險費、安裝調(diào)試費等費用等。均應(yīng)計入租賃資產(chǎn)的價值，這與外購資產(chǎn)的核算原則相同。（3）租賃期內(nèi)對租入資產(chǎn)進行改擴建的費用將改擴建支出扣除

13、改擴建過程中發(fā)生的變價收入后的差額，符合條件的予以資本化、計入租賃資產(chǎn)的價值；或作為當(dāng)期的費用處理。這與企業(yè)自有固定資產(chǎn)后續(xù)支出的核算原則相同。（4）對租賃資產(chǎn)計提折舊租賃資產(chǎn)的折舊期確認(rèn) 一種情況是，能夠合理確定租賃期屆滿，承租人將取得資產(chǎn)的所有權(quán)，在資產(chǎn)此次租賃開始的整個使用年限內(nèi)，使用權(quán)均屬承租人，承租人應(yīng)按租賃資產(chǎn)尚可使用年限（使用壽命）計提折舊； 另一種情況是，承租人無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽命兩者中較短的期限內(nèi)計提折舊。（5）支付租金支付的租賃資產(chǎn)本金從性質(zhì)上講屬于資本性支出； 租金利息屬于收益性支出 或有租金因其金額不固定，無法采用

14、系統(tǒng)合理的方法對其進行分?jǐn)?，故在實際發(fā)生時確認(rèn)為當(dāng)期費用。（6）分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用未確認(rèn)融資費用，是承租人在整個租賃期間應(yīng)支付的利息總額，按規(guī)定在租賃期內(nèi)進行合理分配并作為各期融資費用處理。我國租賃準(zhǔn)則規(guī)定，未確認(rèn)融資費用的攤銷采用實際利率法。（7）履約成本承租人發(fā)生的履約成本一般直接計入當(dāng)期費用；金額較大時，采取分期攤銷的做法。（8）租賃期滿第一種情況，行使廉價購買選擇權(quán)。承租人要另支付購買價格，購買價格一般已在租賃合同中約定并包括在租賃付款額中，計入了租賃資產(chǎn)價值。承租人在支付最后一筆租金時支付該筆名義價，反映資產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，無需調(diào)整固定資產(chǎn)的價值。 第二種情況，退還租賃資產(chǎn)。會計上應(yīng)注

15、銷資產(chǎn)的賬面價值。承租人對資產(chǎn)余值提供擔(dān)保的，應(yīng)對期滿時資產(chǎn)的實際余值與擔(dān)保余值的差額進行核算。 第三種情況，續(xù)租。期滿續(xù)租時，視同該項租賃一直存在而進行正常賬務(wù)處理。若租賃期滿沒有續(xù)租，根據(jù)租賃合同規(guī)定承租人須支付賠償金，作為營業(yè)外支出處理。 知識3. 承租人最低租賃付款額的確定最低租賃付款額即資本化的租賃金額。在兩種不同的租賃合同下，其包括的內(nèi)容各不相同。 第一種情況，租賃合同規(guī)定承租人有廉價購買選擇權(quán)時：最低租賃付款額=承租人按照租約支付給出租人的租金總額+支付購買價格 第二種情況，租賃合同未規(guī)定承租人有廉價購買選擇權(quán)時：最低租賃付款額=承租人按照租賃合同支付給出租人的租金總額+擔(dān)保的資

16、產(chǎn)余值+租賃期屆滿時承租人未能續(xù)租或展期而應(yīng)由承租人支付的款項。 在最低租賃付款額中不包括履約成本、未擔(dān)保余值和或有租金。 履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用成本,如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓(xùn)費、維修費、保險費等。 為了維護出租方的經(jīng)濟利益，防止承租方過度使用資產(chǎn)等，出租方在出租資產(chǎn)時要求承租方對融資租入資產(chǎn)到期時的資產(chǎn)余值提供擔(dān)保。因此產(chǎn)生了擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值兩個概念。擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；就出租人而言，是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上與承租人和出租人均無關(guān)、但在財務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。其中，資產(chǎn)余值是指在租賃開始日估

17、計的租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值。未擔(dān)保余值，指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。 或有租金是指金額不固定,以時間長短以外的其他因素(如銷售百分比、使用量、物價指數(shù)等)為依據(jù)而計算的租金。知識4. 承租人最低租賃付款額現(xiàn)值計算最低租賃付款額現(xiàn)值=（承租人支付的租金+承租人擔(dān)保余值+租賃到期時購買款）×折現(xiàn)系數(shù) 最低租賃付款額現(xiàn)值與租賃設(shè)備的公允價值較低者做為固定資產(chǎn)入賬價值，兩者差額做為未確認(rèn)融資費用。 最低租賃付款額現(xiàn)值每期租金（等額）×年金現(xiàn)值系數(shù)（即：P/A, i, n）擔(dān)保余值×復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)(即：P/F, i, n) 其中折現(xiàn)率“i

18、”按如下情況確定： 承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃合同規(guī)定的利率均無法知悉，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。知識5. 承租人未確認(rèn)融資費用的確定 在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，其差額作為未確認(rèn)融資費用。最低租賃付款額最低租賃付款額現(xiàn)值（或租賃資產(chǎn)公允價值）= 未確認(rèn)融資費用 對未確認(rèn)融資租賃費用的處理，會計界有兩種觀點：資

19、本化、費用化 主張融資租賃費用“資本化”主要理由是： （1）融資租賃期限較長，租賃期內(nèi)，企業(yè)雖然不擁有租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，但通過支付租金，取得了長期的使用權(quán)。這種使用權(quán)的價值也應(yīng)視作一種資產(chǎn)。 （2）融資租入資產(chǎn)，租賃期滿時企業(yè)一般都可取得資產(chǎn)的所有權(quán)。從這點看，它類似于分期付款購買。所以，收入資產(chǎn)時，企業(yè)應(yīng)同時確認(rèn)租賃資產(chǎn)與負(fù)債。 （3）如計入當(dāng)期損益，會可能導(dǎo)致企業(yè)會計信息的不真實。 主張融資租賃費用“費用化”主要理由是： （1）租賃是出租人與承租人雙方的一種契約行為。會計上對未來生效的契約（如購銷合同），并不予以確認(rèn)和反映，融資租賃業(yè)務(wù)也不應(yīng)例外，將支付的租金直接計入各期費用即可。 （2）

20、從企業(yè)的實際考慮，將租賃費用資本化，會增加企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債，從而提高企業(yè)的產(chǎn)權(quán)比率，降低企業(yè)的資產(chǎn)報酬。 國際會計準(zhǔn)則根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，主張融資租賃費用資本化。租賃開始日，租賃資產(chǎn)和未來租賃付款負(fù)債以相同的金額在資產(chǎn)負(fù)債表中予以確認(rèn)，并作為資產(chǎn)、負(fù)債分別列示。與此相對應(yīng)，出租人在資產(chǎn)負(fù)債表中不再計列租出的資產(chǎn)，應(yīng)以租賃業(yè)務(wù)中的投資凈額反映應(yīng)收賬款。 我國對融資租賃費用的處理與國際會計準(zhǔn)則的做法基本相同。知識6. 承租人未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)?我國租賃準(zhǔn)則規(guī)定，未確認(rèn)融資費用的攤銷采用實際利率法。未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偩唧w分為以下幾種情況： （1）租賃資產(chǎn)和負(fù)債以最低租賃付款額的現(xiàn)值為入賬價值

21、，且以出資人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率。在這種情況下，應(yīng)以出資人的租賃內(nèi)含利率為分?jǐn)偮省?（2）租賃資產(chǎn)和負(fù)債以最低租賃付款額的現(xiàn)值為入賬價值，且以租賃合同中規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。在這種情況下，應(yīng)以租賃合同中規(guī)定的利率作為分?jǐn)偮省?（3）租賃資產(chǎn)和負(fù)債以租賃資產(chǎn)原賬面價值為入賬價值，且不存在承租人擔(dān)保余值和優(yōu)惠購買選擇權(quán)。在這種情況下，應(yīng)重新計算融資費用分?jǐn)偮?。融資費用分?jǐn)偮适侵福谧赓U開始日，使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)原賬面價值的折現(xiàn)率。在承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供擔(dān)保的情況下，與上類似，在租賃期滿時，未確認(rèn)融資費用應(yīng)全部攤完，并且租賃負(fù)債也應(yīng)減為零。 （4）租賃資產(chǎn)和負(fù)

22、債以租賃資產(chǎn)原賬面價值為入賬價值，且不存在承租人擔(dān)保余值，但存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)。在這種情況下，應(yīng)重新計算融資費用分?jǐn)偮?。在租賃期滿時，未確認(rèn)融資費用應(yīng)全部攤完，并且租賃負(fù)債也應(yīng)減為零。 （5）租賃資產(chǎn)和負(fù)債以租賃資產(chǎn)原賬面價值為入賬價值，且存在承租人擔(dān)保余值。應(yīng)重新融資費用分?jǐn)偮?。在承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保或由于在租賃期滿時沒有續(xù)租而支付違約金的情況下，在租賃期滿時，未確認(rèn)融資費用應(yīng)全部攤完，并且租賃負(fù)債也應(yīng)減少至擔(dān)保余值或該日應(yīng)支付的違約金。知識7. 承租人對租賃資產(chǎn)計提折舊 融資租入固定資產(chǎn)，承租人應(yīng)視同于自有資產(chǎn)，承擔(dān)該項資產(chǎn)所有的風(fēng)險負(fù)擔(dān)，如定期計提設(shè)備折舊，這

23、里的關(guān)鍵是確定租賃資產(chǎn)的折舊期。如果能夠合理確定租賃期屆滿，承租人將取得資產(chǎn)的所有權(quán)，這意味著在資產(chǎn)此次租賃開始的整個使用年限內(nèi)，使用權(quán)均屬承租人，承租人應(yīng)按租賃資產(chǎn)尚可使用年限（使用壽命）計提折舊；如果承租人無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽命兩者中較短的期限內(nèi)計提折舊。計提折舊的基礎(chǔ)是租賃資產(chǎn)入賬價減去擔(dān)保余值。知識8. 承租人履約成本的會計處理履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓(xùn)費、維修費、保險費等。承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計入當(dāng)期損益。知識9. 或有租金的處理 或有租金是指金額不固定、以時間長短以外的其

24、他因素(如銷售量、使用量、物價指數(shù)等)為依據(jù)計算的租金。由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對其進行分?jǐn)偅虼嘶蛴凶饨鹪趯嶋H發(fā)生時計入當(dāng)期損益。知識10. 承租人租賃屆滿時會計處理 租賃期滿，應(yīng)區(qū)分不同情況對租賃資產(chǎn)進行處理： （1）行使廉價購買選擇權(quán)。在這種情況下，承租人一般要另外支付購買價格，我國的租賃行業(yè)稱之為“名義價”。這個購買價格一般已在租賃合同中約定并包括在租賃付款額中，計入了租賃資產(chǎn)價值。承租人在支付最后一筆租金時支付該筆名義價，反映資產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，無需調(diào)整固定資產(chǎn)的價值。 （2）退還租賃資產(chǎn)。會計上應(yīng)注銷資產(chǎn)的賬面價值。承租人對資產(chǎn)余值提供擔(dān)保的，還應(yīng)對期滿時資產(chǎn)

25、的實際余值與擔(dān)保余值的差額進行核算。 （3）續(xù)租。這是指承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)的情況。承租人有權(quán)選擇續(xù)租該項資產(chǎn)，并在租賃開始日就可以合理確定承租人會行使這種選擇權(quán)的，租賃期包括了續(xù)租期限，并在租賃期開始日的會計確認(rèn)、計量中，考慮了租期屆滿續(xù)租的情況。期滿續(xù)租時，視同該項租賃一直存在而進行正常賬務(wù)處理。若租賃期滿沒有續(xù)租，根據(jù)租賃合同規(guī)定承租人須支付賠償金，作為營業(yè)外支出處理。知識11. 出租人確認(rèn)應(yīng)收融資租賃款 由于在融資租賃下，出租人將與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬實質(zhì)上轉(zhuǎn)移給承租人，將租賃資產(chǎn)的使用權(quán)長期轉(zhuǎn)讓給了承租人，并以此獲取租金，因此，出租人的租賃資產(chǎn)在租賃開始日實際上就變成了

26、收取租金的債權(quán)。 出租人應(yīng)在租賃開始日，將租賃開始日最低租賃收款額作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，并同時記錄未擔(dān)保余值，將最低租賃收款額與未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額記錄為未實現(xiàn)融資收益。 具體計算公式： 最低租賃收款額= 最低租賃付款額第三方對出租人擔(dān)保資產(chǎn)余值 最低租賃收款額初始直接費用未擔(dān)保余值最低租賃收款額現(xiàn)值 初始直接費用未擔(dān)保余值現(xiàn)值= 未實現(xiàn)融資收益 融資租賃固定資產(chǎn)在租賃期開始日的賬面價值正好與公允價值一致。如果賬面價值高于或者低于公允價值，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，通過“營業(yè)外收入”或“營業(yè)外支出”科目核算。知識12. 出租人未實現(xiàn)融資收益攤銷 出租人在租賃期開始日確認(rèn)的“未

27、實現(xiàn)融資收益”相當(dāng)于它對客戶貸款的利息收入，該項利息收入總額應(yīng)按租賃期逐期分?jǐn)偂⒋_認(rèn)為各期的租賃收入，就像銀行在貸款期內(nèi)確認(rèn)利息收入一樣。租賃期開始日，出租人一般應(yīng)編制“租賃攤銷表”，以便據(jù)此進行相應(yīng)的賬務(wù)處理。 根據(jù)租賃準(zhǔn)則的規(guī)定，未實現(xiàn)融資收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進行分配，確認(rèn)為各期的租賃收入。分配時，出租人應(yīng)當(dāng)采用實際利率法計算當(dāng)期應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的租賃收入。出租人每期收到租金時，按收到的租金金額，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收融資租賃款”科目。同時，每期確認(rèn)租賃收入時，借記“未實現(xiàn)融資收益”科目，貸記“租賃收入”科目。知識13. 未擔(dān)保余值發(fā)生變動時的處理 由于未擔(dān)保余值的金額決定了租賃內(nèi)

28、含利率的大小，從而決定著未實現(xiàn)融資收益的分配，因此，為了真實地反映企業(yè)的資產(chǎn)和經(jīng)營業(yè)績，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，在未擔(dān)保余值發(fā)生減少和已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的情況下，均應(yīng)當(dāng)重新計算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確定應(yīng)確認(rèn)的租賃收入。在未擔(dān)保余值增加時，不做任何調(diào)整。其賬務(wù)處理如下： （1）期末，出租人的未擔(dān)保余值的預(yù)計可收回金額低于其賬面價值的差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備”科目。同時，將未擔(dān)保余值減少額與由此所產(chǎn)生的租賃投資凈額的減少額的差額，借記“未實現(xiàn)融資收益”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。 （2）如果已確認(rèn)損失的

29、未擔(dān)保余值得以恢復(fù)，應(yīng)在原已確認(rèn)的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，借記“未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。同時，將未擔(dān)保余值恢復(fù)額與由此所產(chǎn)生的租賃投資凈額的增加額的差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“未實現(xiàn)融資收益”科目。知識14. 租賃期屆滿時的處理租賃期屆滿時出租人應(yīng)區(qū)別以下情況進行會計處理： （1）出租人收回租賃資產(chǎn)。這時有可能出現(xiàn)以下三種情況： 第一、對資產(chǎn)余值全部擔(dān)保的 出租人收到承租人交還的租賃資產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)奴款應(yīng)收融資租賃款”科目。如果收回租賃資產(chǎn)的價值低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價值損失補償金，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“營業(yè)外收入

30、”科目。 第二、對資產(chǎn)余值部分擔(dān)保的 出租人收到承租人交還的租賃資產(chǎn)時，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”、“未擔(dān)保余值”等科目。如果收回租賃資產(chǎn)的價值扣除未擔(dān)保余值后的余額低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價值損失補償金，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。 第三、對資產(chǎn)余值全部未擔(dān)保的 出租人收到承租人交還的租賃資產(chǎn)時，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“未擔(dān)保余值”科目。 （2）優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn) 第一、如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則出租人應(yīng)視同該項租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理，如繼續(xù)分配未實現(xiàn)融資收益等 第二、如果租賃期屆滿時承租人未按租賃合同規(guī)定續(xù)租，

31、出租人應(yīng)向承租人收取違約金時，并將其確認(rèn)為營業(yè)外收入。同時，將收回的租賃資產(chǎn)按上述規(guī)定進行處理。 （3）出租人出售租賃資產(chǎn) 租賃期屆滿時，承租人行使了優(yōu)惠購買選擇權(quán)。出租人應(yīng)按收到的承租人支付的購買資產(chǎn)的價款，借記“銀行存款”等科目，貸記“長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”科目。（一）A公司（承租人）租賃業(yè)務(wù)會計處理： 1. 租賃開始日會計處理第一步，判斷租賃類型 本例中租賃期（3年）占租賃資產(chǎn)尚可使用年限（5年）的60%（小于75%），沒有滿足融資租賃的第3條標(biāo)準(zhǔn)； 另外，最低租賃付款額的現(xiàn)值為2 577 100元（計算過程見后）大于租賃資產(chǎn)原賬面價值的90%，即（2 600 000×90

32、%）2 340 000元，滿足融資租賃的第4條標(biāo)準(zhǔn)，因此，A公司應(yīng)當(dāng)將該項租賃認(rèn)定為融資租賃。第二步，計算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)的入賬價值 最低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值 =1000000×3+0=3000000（元） 計算現(xiàn)值的過程如下：每期租金1000000元的年金現(xiàn)值=1000000×（PA，3，8%）查表得知： （PA，3，8%）=2.5771每期租金的現(xiàn)值之和=1000000×2.5771=2 577 100（元）小于租賃資產(chǎn)公允價值2600000元。 根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價值應(yīng)為其折現(xiàn)值2577100元

33、。 第三步，計算未確認(rèn)融資費用 未確認(rèn)融資費用=最低租賃付款額一最低租賃付款額現(xiàn)值 =30000002577100=422900（元） 第四步，將初始直接費用計人資產(chǎn)價值賬務(wù)處理為： 2006年1月1日，租入程控生產(chǎn)線： 租賃資產(chǎn)入賬價：2577100 + 10000 =2587100借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 2587100未確認(rèn)融資費用 422900貸：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款 3000000銀行存款 100002. 分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用的會計處理第一步，確定融資費用分?jǐn)偮?以折現(xiàn)率就是其融資費用分?jǐn)偮?，?%。 第二步，在租賃期內(nèi)采用實際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用（表1）表1 實際利率法分

34、攤未確認(rèn)融資費用2006年1月1日 單位：元日 期租金確認(rèn)的融資費用=期初×8%應(yīng)付本金減少額= 應(yīng)付本金余額期末=期初（1）2006.1.1   2 577 100（2）2006.12.311000000206 168793 8321 783 268（3）2007.12.311000000142 661.44857 338.56925 929.44（4）2008.6.30100000074 070.56*925 929.44×0合 計 3000000422 9002 577 100 *做尾數(shù)調(diào)整：74 070.56=10000009

35、25 929.44 925 929.44=925 929.440第三步，會計處理為： 2006年12月31日，支付第一期租金：借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款 1000000 貸：銀行存款 1000000 2006年112月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用時， 每月財務(wù)費用為206 168÷12=17 180.67（元）。 借：財務(wù)費用 17 180.67 貸：未確認(rèn)融資費用 17 180.672007年12月31日，支付第二期租金： 借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款 1000000 貸：銀行存款 10000002007年112月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用時， 每月財務(wù)費用為142 661.44

36、47;12=11 888.45（元）。 借：財務(wù)費用 11888.45 貸：未確認(rèn)融資費用 11888.452008年12月31日，支付第三期租金： 借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款 1000000 貸：銀行存款 10000002008年112月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用時， 每月財務(wù)費用為74 070.56÷12=6 172.55（元）。 借：財務(wù)費用 6 172.55 貸：未確認(rèn)融資費用 6 172.553. 計提租賃資產(chǎn)折舊的會計處理 第一步，融資租入固定資產(chǎn)折舊的計算（見表2） 租賃期固定資產(chǎn)折舊期限11+12+12=35（個月） 2007年和2008年折舊率=100%/35

37、15;12=34.29%表2 融資租入固定資產(chǎn)折舊計算表（年限平均法）2006年1月1日 金額單位：元日 期固定資產(chǎn)原 價估計余值折舊率當(dāng)年折舊費累計折舊固定資產(chǎn)凈值2006.1.12 587 1002006.12.312 587 100031.42%812 866.82812 866.821 774 233.182007.12.312 587 100034 29%887 116.591 699 983.41887 116.592008.12.312 587 100034.29%887 116.592 587 1000合 計2 587 1000100% 2 587 100 

38、第二步，會計處理 2006年2月28日，計提本月折舊=812 866.82÷11=73 896.98（元） 借：制造費用折舊費 73 896.98 貸：累計折舊 73 896.982006年3月2008年12月的會計分錄，同上 4. 或有租金的會計處理 2007年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向B公司支付經(jīng)營分享收人100 000元： 借：銷售費用 100 000貸：其他應(yīng)付款B公司 100 0002008年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向B公司支付經(jīng)營分享收入150 000元： 借：銷售費用 150 000貸：其他應(yīng)付款B公司 150 0005. 租賃期屆滿時的會計處理 2008年12

39、月31日，將該生產(chǎn)線退還B公司： 借：累計折舊 2 587 100貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 2 587 100 （二）B公司（出租人）租賃業(yè)務(wù)會計處理： 1. 租賃開始日的會計處理 第一步，計算租賃內(nèi)含利率。 最低租賃收款額 = 租金×期數(shù)+承租人擔(dān)保余值 最低租賃收款額=1000000×3+0=3000000（元）， 因此有1000000×（P/A，R ，3）=2600000+100000=2700000（租賃資產(chǎn)的公允價值+初始直接費用） 根據(jù)這一等式，可通過多次測試，用插值法計算租賃內(nèi)含利率。 當(dāng)R=5%時 （P/A，5% ，3 ）=2.72321000

40、000 ×2.7232 = 2723200 2700000當(dāng)R=6%時 （P/A，6% ，3 ）=2.6730 1000000 ×2.6730 = 2673000 2700000因此，5% R 6%第二步，計算租賃開始日最低租賃收款額及其現(xiàn)值和未實現(xiàn)融資收益。最低租賃收款額+未擔(dān)保余值=（最低租賃付款額+第三方擔(dān)保的余值）+未擔(dān)保余值 =（各期租金之和+承租人擔(dān)保余值）+第三方擔(dān)保余值+未擔(dān)保余值 =（1000000×3+0）+0+0=3000000（元）最低租賃收款額=1000000×3=3000000（元）最低租賃收款額的現(xiàn)值=1000000

41、5;（PA3.5.46%）=2700000（元）未實現(xiàn)融資收益=最低租賃收款額+初始直接費用+未擔(dān)保余值一最低租賃收款額的現(xiàn)值+初始直接費用+未擔(dān)保余值的現(xiàn)值=（3000000+10000）-(2700000 +10000）=300000（元）第三步，判斷租賃類型。本例中租賃期（3年）占租賃資產(chǎn)尚未可使用年限（5年）的60%，沒有滿足融資租賃的第3條標(biāo)準(zhǔn)； 另外，最低租賃收款額的現(xiàn)值為2600000元，大于租賃資產(chǎn)原賬面價值的90%，即2340000元（2600000×90%），滿足融資租賃的第4條標(biāo)準(zhǔn)，因此，B公司應(yīng)當(dāng)將該項租賃認(rèn)定為融資租賃。 第四步，賬務(wù)處理。 2006年1月1

42、日，租出程控生產(chǎn)線，發(fā)生初始直接費用： 借：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款 3000000貸：融資租賃資產(chǎn) 2600000銀行存款 100000未實現(xiàn)融資收益 3000002. 未實現(xiàn)融資收益分配的賬務(wù)處理。 第一步，計算租賃期內(nèi)各租金收取期應(yīng)分配的未實現(xiàn)融資收益（見表3）。表3 未實現(xiàn)融資收益分配表2006年1月1日 單位：元日期租金確認(rèn)的融資收入租賃投資凈額減少額租賃投資凈額余額=期初×5.46%=一期末=期初一2006.1 1   27000002006.12 311000000147 420.00852580.0018474202007.12 211000000100 869.13899 130.87948289.132008.12 31100000051 710.87*948 289.130合 計3000000300 000.002700000.00 做尾數(shù)調(diào)整。51710.87=1000000948289.13 948289.13=948289.130第二步，賬務(wù)處理。 2006年12月31日，收到第一期租金： 借：銀行存款 1000000 貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款 10000002