第二講審計(jì)需求與獨(dú)立審計(jì)的產(chǎn)生

1、第二講 審計(jì)需求與獨(dú)立審計(jì)的產(chǎn)生夏立軍上海交通大學(xué)安泰經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院021-6293 2639內(nèi)容摘要 審計(jì)需求來源：意大利、英國(guó)、美國(guó) 學(xué)生報(bào)告：Ross L. Watts and Jerold L. Zimmerman， Agency problems, auditing, and the theory of the firm: Some evidence，Journal of law and Economics, 1983 中國(guó)證券市場(chǎng)的審計(jì)需求：DeFond, Wong, Li (1999)；Wang, Wong and Xia (2008)；朱紅軍、夏立軍和陳信元（2004） 案例討

2、論：盛潤(rùn)股份、綠大地審計(jì)需求的最初來源 所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離？ 所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)為什么要分離？16世紀(jì)的意大利 商業(yè)城市威尼斯的航海貿(mào)易 大規(guī)模貿(mào)易需要巨額資金合伙企業(yè)管理合伙人、非管理合伙人復(fù)式記賬、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì) 出現(xiàn)了有良好會(huì)計(jì)知識(shí)、專門從事查賬和公證工作的專業(yè)人員 1581年成立威尼斯會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)18世紀(jì)的英國(guó)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)進(jìn)一步分離，生產(chǎn)的社會(huì)化程度擴(kuò)大企業(yè)主希望有外部會(huì)計(jì)師檢查企業(yè)管理人員是否存在貪污、盜竊和其他舞弊行為一批以查賬為職業(yè)的會(huì)計(jì)師自愿審計(jì)（企業(yè)主決定，非法律強(qiáng)制）1721年南海公司事件注冊(cè)會(huì)計(jì)師的誕生1844、1845年公司法的規(guī)定1853年愛丁堡會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的

3、誕生法律的強(qiáng)制規(guī)定促進(jìn)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展1844年至20世紀(jì)初 英國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的特點(diǎn) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律地位得到法律確認(rèn) 審計(jì)的目的是查錯(cuò)防弊，保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的安全和完成 審計(jì)的方法是對(duì)賬目進(jìn)行詳細(xì)審計(jì) 審計(jì)報(bào)告使用人是企業(yè)股東等20世紀(jì)的美國(guó) 英國(guó)資本的流入英國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的進(jìn)入 美國(guó)本土注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍的形成 1887年美國(guó)公共會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)成立，后改組成為世界最大的注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)團(tuán)體 1929-1933年美國(guó)經(jīng)濟(jì)危機(jī) 1933年證券法，強(qiáng)制審計(jì) 二戰(zhàn)后國(guó)際資本的流動(dòng)“八大”二十世紀(jì)八十年代末“六大”“五大”“四大”學(xué)生報(bào)告 Ross L. Watts and Jerold L. Zimmer

4、man， Agency problems, auditing, and the theory of the firm: Some evidence，Journal of law and Economics, 1983中國(guó)審計(jì)需求的來源解放前，會(huì)計(jì)師事務(wù)所集中在上海、廣州、天津等沿海城市，業(yè)務(wù)主要是設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度、納稅申報(bào)等1980年，財(cái)政部中外合資企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則規(guī)定，中外合資企業(yè)強(qiáng)制審計(jì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度恢復(fù)后，主要服務(wù)對(duì)象是三資企業(yè)其后又服務(wù)于國(guó)有企業(yè)的改制、股票市場(chǎng)的發(fā)展1988年，成立中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)1993年，注冊(cè)會(huì)計(jì)師法1998年脫鉤改制、2000年合并浪潮2006年，審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際

5、趨同2010年，修訂38項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則、強(qiáng)制合伙制強(qiáng)制審計(jì)對(duì)審計(jì)需求的擴(kuò)展審計(jì)準(zhǔn)則頒布與審計(jì)需求 DeFond, Wong and Li (1999, JAE) 中國(guó)1995年首批審計(jì)準(zhǔn)則的頒布提高了審計(jì)獨(dú)立性 但是獨(dú)立性較高的大規(guī)模會(huì)計(jì)事務(wù)所的市場(chǎng)份額卻下降了 市場(chǎng)缺乏對(duì)高質(zhì)量審計(jì)的需求(1993-1994) VS. (1995-1996)審計(jì)意見變化市場(chǎng)份額變化為什么對(duì)審計(jì)質(zhì)量缺乏需求？ Wang, Wong and Xia (2008, JAE) 研究問題：中國(guó)上市公司是怎么選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所的？高質(zhì)量審計(jì)需求不足的制度根源是什么？ 相對(duì)民營(yíng)控股上市公司，地方國(guó)有控股上市公司更偏好本地小規(guī)模事

6、務(wù)所，這一現(xiàn)象在市場(chǎng)化程度較低的中西部地區(qū)更為明顯 1993-2003轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)中的審計(jì)需求特征 朱紅軍、夏立軍和陳信元（2004審計(jì)研究） 在樣本期間（2001-2002）的IPO審計(jì)市場(chǎng)上，存在著對(duì)管制便利、事務(wù)所規(guī)模和事務(wù)所地緣關(guān)系的需求，但依然缺乏對(duì)高質(zhì)量審計(jì)的需求 研究結(jié)果表明，在我國(guó)轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)中，政府管制對(duì)IPO公司選擇事務(wù)所具有重要影響，而市場(chǎng)功能相對(duì)缺失IPO市場(chǎng)份額的影響因素規(guī)模、地域、管制便利案例：盛潤(rùn)股份（000030）陳信元、夏立軍、林志偉：獨(dú)立審計(jì)為什么沒能發(fā)揮公司治理功能基于“盛潤(rùn)股份”連續(xù)十五年獲得“非標(biāo)”意見的分析，財(cái)經(jīng)研究，2009年第7期，第63-75頁。07之

7、后的情況?案例：綠大地（002200）綠大地的罪與罰2011年9月6日，綠大地欺詐發(fā)行案在昆明市官渡區(qū)人民法院開庭審理。盡管綠大地依靠造假上市圈錢3.46億元，但2011年12月初的法院一審判決何學(xué)葵有期徒刑3年，緩期4年。公司僅被罰款400萬元。2012年1月31日，綠大地收到昆明市人民檢察院刑事抗訴書。檢察院認(rèn)為，綠大地欺詐發(fā)行案一審判決確有錯(cuò)誤，原審法院對(duì)欺詐發(fā)行股票罪部分量刑偏輕，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定被告單位及各被告人違規(guī)披露重要信息罪，且原審審級(jí)違法。2013年2月7日，昆明市中級(jí)人民法院對(duì)綠大地欺詐發(fā)行股票案做出一審判決，認(rèn)定綠大地犯欺詐發(fā)行股票罪、偽造金融票證罪、故意銷毀會(huì)計(jì)憑證罪，判處罰金

8、1040萬元；公司原實(shí)際控制人何學(xué)葵被判處有期徒刑10年。2013年4月4日，綠大地發(fā)布公告稱，云南省高院已裁定駁回此前何學(xué)葵等對(duì)于一審刑事判決的上訴，維持原判?？闯鍪裁矗磕甓饶甓葘徲?jì)意見審計(jì)意見事務(wù)所事務(wù)所2007標(biāo)準(zhǔn)無保留意見深圳市鵬城會(huì)計(jì)師事務(wù)所2008標(biāo)準(zhǔn)無保留意見中和正信會(huì)計(jì)師事務(wù)所2009保留意見加事項(xiàng)段 中審亞太會(huì)計(jì)師事務(wù)所2010無法表示意見中準(zhǔn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)師的罪與罰中國(guó)證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部行政處罰決定書中國(guó)證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部行政處罰決定書當(dāng)事人：深圳市鵬城會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司（以下簡(jiǎn)稱深圳鵬城），云南綠大地生物科技股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱綠大地）發(fā)行上市的審計(jì)機(jī)構(gòu) 依據(jù)中華人民共和國(guó)

9、證券法（以下簡(jiǎn)稱證券法）的有關(guān)規(guī)定，我們對(duì)深圳鵬城在綠大地欺詐發(fā)行上市時(shí)未勤勉盡責(zé)進(jìn)行了立案調(diào)查、審理，并依法向當(dāng)事人告知了作出行政處罰的事實(shí)、理由、依據(jù)及當(dāng)事人依法享有的權(quán)利。本案現(xiàn)已調(diào)查、審理終結(jié)。經(jīng)查明，深圳鵬城在綠大地欺詐發(fā)行上市時(shí)未勤勉盡責(zé)，未發(fā)現(xiàn)綠大地為發(fā)行上市所編制的財(cái)務(wù)報(bào)表編造虛假資產(chǎn)、虛假業(yè)務(wù)收入，從而出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。違法事實(shí)如下： 為綠大地發(fā)行股票并上市，深圳鵬城對(duì)綠大地2004年、2005年、2006年年度財(cái)務(wù)報(bào)表和2007年半年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)并出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告。 司法機(jī)關(guān)認(rèn)定，綠大地在招股說明書中編造虛假資產(chǎn)、虛假業(yè)務(wù)收入。綠

10、大地編造虛假資產(chǎn)、虛假業(yè)務(wù)收入的金額巨大，性質(zhì)嚴(yán)重。一、綠大地2004年至2006年財(cái)務(wù)報(bào)表披露的各年度前5大銷售客戶與實(shí)際不符，經(jīng)查，深圳鵬城的審計(jì)底稿中沒有記錄對(duì)綠大地前5大銷售客戶的審計(jì)程序。 二、綠大地招股說明書披露的2006年銷售收入中包含通過綠大地交通銀行3711銀行賬戶核算的銷售收入，交通銀行提供的資料顯示，上述交易部分不存在。綠大地招股說明書披露，2006年12月31日貨幣資金余額為47，742，838.19元；其中，交通銀行3711賬戶余額為32，295，131.74元。交通銀行提供的資料顯示，2006年12月31日的3711賬戶余額為4，974，568.16元。經(jīng)查，深圳鵬

11、城沒有向交通銀行函證綠大地交通銀行3711賬戶2006年12月31日的余額。 深圳鵬城未勤勉盡責(zé)，未對(duì)部分銀行賬戶進(jìn)行函證、未真實(shí)完整編制工作底稿，深圳鵬城的上述做法不符合中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1301號(hào)審計(jì)證據(jù)第六條、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1312號(hào)函證第十一條、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1331號(hào)審計(jì)工作底稿第四條的規(guī)定。深圳鵬城未勤勉盡責(zé)造成其未發(fā)現(xiàn)綠大地在為發(fā)行上市所編制的財(cái)務(wù)報(bào)表中編造虛假資產(chǎn)、虛假業(yè)務(wù)收入，從而為綠大地出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。深圳鵬城的上述行為違反了證券法第二十條關(guān)于為證券發(fā)行出具有關(guān)文件的證券服務(wù)機(jī)構(gòu)和人員，必須嚴(yán)格履行法定職責(zé)，保證其

12、所出具文件的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性的規(guī)定，構(gòu)成了證券法第二百二十三條所述的違法行為。 以上違法事實(shí)，有司法機(jī)關(guān)認(rèn)定文件，審計(jì)報(bào)告，相關(guān)工作底稿，相關(guān)人員談話筆錄等證據(jù)證明，足以認(rèn)定。 根據(jù)當(dāng)事人違法行為的事實(shí)、性質(zhì)、情節(jié)與社會(huì)危害程度，依據(jù)證券法第二百二十三條的規(guī)定，中國(guó)證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部決定：撤銷深圳鵬城的證券服務(wù)業(yè)務(wù)許可。 當(dāng)事人如果對(duì)本處罰決定不服，可在收到本處罰決定書之日起60日內(nèi)向中國(guó)證監(jiān)會(huì)或財(cái)政部申請(qǐng)行政復(fù)議，也可在收到本處罰決定書之日起3個(gè)月內(nèi)直接向有管轄權(quán)的人民法院提起行政訴訟。復(fù)議和訴訟期間，上述決定不停止執(zhí)行。 中國(guó)證監(jiān)會(huì)財(cái)政部 2013年5月15日審計(jì)師的罪與罰綠大地虛假陳述

13、案拉審計(jì)機(jī)構(gòu)下水綠大地虛假陳述案拉審計(jì)機(jī)構(gòu)下水 鵬城鵬城“煙消云散煙消云散”瑞華恐成瑞華恐成“替罪羊替罪羊”（2014年年09月月25日，來源：證券日?qǐng)?bào)）日，來源：證券日?qǐng)?bào)）9月22日，有媒體曝光由上海市李國(guó)機(jī)律師事務(wù)所龍靜文律師代理的上海周姓股民訴綠大地虛假陳述索賠案，獲昆明市中級(jí)人民法院立案，原告要求綠大地公司以及為綠大地上市做審計(jì)工作的瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所共同賠償投資者損失。如果上述報(bào)道屬實(shí)的話，那么，該案件將是上市公司審計(jì)機(jī)構(gòu)首次被列為第一被告并被立案。有律師稱，如果鵬城當(dāng)初是自行解散，而人員被國(guó)富浩華會(huì)計(jì)師事務(wù)所吸收的話，那么瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所則不應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任；如果當(dāng)初鵬城是被合并的，那

14、么合并后的企業(yè)將承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。9月22日，有媒體曝光由上海市李國(guó)機(jī)律師事務(wù)所龍靜文律師代理的上海周姓股民訴綠大地虛假陳述索賠案，獲昆明市中級(jí)人民法院立案，原告要求綠大地公司以及為綠大地上市做審計(jì)工作的瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所共同賠償投資者損失。如果上述報(bào)道屬實(shí)的話，那么，該案件將是上市公司審計(jì)機(jī)構(gòu)首次被列為第一被告并被立案。次日，瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所便公開發(fā)表聲明稱，“瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）從未承擔(dān)過綠大地的上市審計(jì)業(yè)務(wù)”。審計(jì)機(jī)構(gòu)遭起訴回顧綠大地被告始末，2010年3月18日，綠大地發(fā)布關(guān)于收到中國(guó)證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查通知的公告稱，公司涉嫌信息披露違規(guī)被中國(guó)證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查。2011年3月18日，綠大

15、地公告控股股東、董事長(zhǎng)何學(xué)葵因涉嫌欺詐發(fā)行股票罪，被公安機(jī)關(guān)逮捕。據(jù)悉，昆明市中級(jí)人民法院（以下簡(jiǎn)稱：昆明中院）對(duì)綠大地欺詐發(fā)行股票案作出一審判決，法院認(rèn)定綠大地公司犯欺詐發(fā)行股票罪、偽造金融票證罪、故意銷毀會(huì)計(jì)憑證罪，判處罰金1040萬元；何學(xué)葵被判處有期徒刑10年并處罰金，蔣凱西、龐明星、趙海麗、趙海艷等也分別被判處6年至2年3個(gè)月不等有期徒刑并處罰金。在法定上訴期內(nèi)，何學(xué)葵等5名被告向云南省高級(jí)人民法院提出上訴。2013年4月3日，云南省高級(jí)人民法院作出刑事裁定書，裁定駁回上訴，維持原判，故該刑事判決生效。在上述案件刑事判決生效后，綠大地的股民紛紛開始了維權(quán)索賠起訴。值得注意的是，按照慣

16、例，股民維權(quán)主要對(duì)象是違法的上市公司，而此次卻有媒體表示，有周姓投資者向云南省昆明市中級(jí)人民法院起訴，要求綠大地公司以及為綠大地上市做審計(jì)工作的瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所共同賠償投資者損失。有律師表示，投資者將為上市公司出具審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所列為第一被告，法院受理此類案件表明，以后會(huì)計(jì)師事務(wù)所在為上市公司出具審計(jì)報(bào)告中如果未盡到勤勉義務(wù)，也可能承擔(dān)過錯(cuò)賠償責(zé)任。瑞華聲明不承擔(dān)法律責(zé)任對(duì)此，瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所于9月23日公開發(fā)表聲明稱，瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）從未承擔(dān)過綠大地的上市審計(jì)業(yè)務(wù)。為綠大地提供上市審計(jì)服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所是深圳鵬城會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司（以下簡(jiǎn)稱：鵬城）。鵬城注銷后，其人員

17、被多家會(huì)計(jì)師事務(wù)所吸收。原國(guó)富浩華會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）與鵬城是兩個(gè)完全不同的獨(dú)立法律主體，兩者之間無任何承繼關(guān)系，彼此不承擔(dān)任何法律責(zé)任與義務(wù)。那么，瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所到底是否應(yīng)該繼承鵬城的應(yīng)負(fù)的責(zé)任呢？對(duì)此，北京威諾律師事務(wù)所主任合伙人楊兆全律師向證券日?qǐng)?bào)記者解釋道：“如果鵬城當(dāng)初是自行解散，而人員被原國(guó)富浩華會(huì)計(jì)師事務(wù)所吸收的話，那么，瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所則不應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任；相反，如果鵬城不是自行解散，而是被合并的話，那么，合并后存在的企業(yè)應(yīng)該承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任?！币簿褪钦f，瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否應(yīng)承擔(dān)起鵬城的責(zé)任主要還應(yīng)該看鵬城當(dāng)初是被合并的還是自行解散的。那么，這是否就說明會(huì)計(jì)師事務(wù)所在違法審計(jì)后，只要通過解散便可逃避責(zé)任呢？對(duì)此，楊兆全表示，公司解散后如果發(fā)現(xiàn)有新的債務(wù)，并且被法院得到確認(rèn)的，那么，公司在清算之時(shí)如果還有財(cái)產(chǎn)的話，這個(gè)財(cái)產(chǎn)應(yīng)該拿出來沖抵債務(wù)。如果清算之時(shí)沒有剩余財(cái)產(chǎn)的話，債權(quán)人將得不到賠償?！耙话銇碚f，在上市公司造假過程中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所很難獲得巨額利潤(rùn)或其它利益，因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所不太可能冒著解散的風(fēng)險(xiǎn)來進(jìn)行造假，如果有造假的情形，應(yīng)該是公司抱有僥幸的心理?！睏钫兹蓭煴硎?，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所參與造假情況嚴(yán)重，那么，會(huì)計(jì)師事務(wù)所或直接負(fù)責(zé)的會(huì)計(jì)師還要承擔(dān)刑事責(zé)任。而據(jù)記者了解，鵬城2012年確實(shí)與國(guó)富浩華會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行了合并，相關(guān)人員和業(yè)務(wù)并入國(guó)