會(huì)計(jì)師事務(wù)所“輪作”審計(jì)制探討(一)

1、會(huì)計(jì)師事務(wù)所 “輪作 ”審計(jì)制探討 (一)關(guān)鍵詞 會(huì)計(jì)師事務(wù)所； “輪作”審計(jì)制度；審計(jì)獨(dú)立摘要 由于絕大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)企業(yè)有長(zhǎng)期合作關(guān)系，這是造成企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所造假的主要?jiǎng)右颍?因此，提出 “輪作 ”審計(jì)制及其具體的實(shí)施方案以解決審計(jì)舞弊所造成的種種危害，并闡明實(shí)施這一制度需要考慮的因素。一、問題的提出會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)的公正審計(jì)是經(jīng)濟(jì)能夠持續(xù)、健康、穩(wěn)定發(fā)展的有力保障，而最近從國(guó)內(nèi)外發(fā)生的一系列會(huì)計(jì)造假事件所披露的問題，使我們不得不考慮如何使會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠保持公正客觀的審計(jì)。近期發(fā)生的中外財(cái)務(wù)丑聞無一例外均重創(chuàng)了資本市場(chǎng)。去年中國(guó)股市的下跌，這一因素起了推波助瀾的作用。近一

2、段時(shí)間，美國(guó)股市因?yàn)檫@個(gè)原因下滑到 1997 年以來的最低點(diǎn)并導(dǎo)致了全球股市的動(dòng)蕩， 其嚴(yán)重程度甚至?xí)l(fā)全球的經(jīng)濟(jì)衰退。中國(guó)由于是發(fā)展中國(guó)家，市場(chǎng)機(jī)制尚不健全，國(guó)際金融風(fēng)險(xiǎn)更容易傳導(dǎo)到國(guó)內(nèi)，所受外部沖擊更大。我們必須通過制度建設(shè)來消減這種來自國(guó)內(nèi)外的、影響經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展的人為風(fēng)險(xiǎn)。由于長(zhǎng)期審計(jì)帶給合作雙方的巨大利益使企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所造假問題異常嚴(yán)峻，而這種親密的長(zhǎng)期合作也可能使審計(jì)的獨(dú)立性遭受重大減損并已經(jīng)成為導(dǎo)致作假的一個(gè)重要原因，隨之也帶來了一系列嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)問題。由于導(dǎo)致企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所作假的因素很多，本文將重點(diǎn)就 “長(zhǎng)期合作關(guān)系 ”導(dǎo)致的作假問題作為切入點(diǎn)， 提出會(huì)計(jì)師事務(wù)所 “輪作

3、 ”審計(jì)制的初步框架， 即通過間隔輪換審計(jì)的方法限制會(huì)計(jì)師事務(wù)所與其企業(yè)的合作年限，從而在制度上防止這種可能導(dǎo)致事務(wù)所與客戶之間產(chǎn)生不當(dāng)利益關(guān)系的現(xiàn)象，進(jìn)而防止由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所長(zhǎng)期為一家企業(yè)審計(jì)而產(chǎn)生的作假事件。二、 “輪作 ”審計(jì)制及其利弊企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“長(zhǎng)期合作 ”其實(shí)是一種變相的會(huì)計(jì)審計(jì)服務(wù)的終身制。它滿足了雙方的利益卻對(duì)第三方的利益構(gòu)成了巨大侵害。而從會(huì)計(jì)師事務(wù)所作假的根源來說，就是利益驅(qū)動(dòng)。雇傭與被雇傭的關(guān)系決定了雇傭方的決定性的地位，而受雇傭方由于同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的壓力，為了生存只能滿足顧主的要求。尤其是一家企業(yè)長(zhǎng)期聘用一家事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)時(shí)，雙方出于利益的需要，使發(fā)生作假的概率明顯增

4、大，會(huì)計(jì)信息失真也由此產(chǎn)生。那么是否可以用制度來抑制這種現(xiàn)象的發(fā)生呢？目前提出的辦法是強(qiáng)制交替任用審計(jì)師，安排恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)小組以確保審計(jì)的獨(dú)立性。但這種方法并不能阻止這種現(xiàn)象的發(fā)生，因?yàn)槠髽I(yè)和事務(wù)所這種默契的合作實(shí)際上是出于雙方切身利益的考慮，不是個(gè)人行為，而是一個(gè)企業(yè)的整體行為。在一個(gè)整體內(nèi)，個(gè)人必須服從整體的利益和要求。換句話說，如果只由同一家事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)，不論如何更換審計(jì)師，審計(jì)師要么服從安排，要么離開。因此它并不能真正起到防止作假的作用。 筆者提出用 “輪作 ”審計(jì)的方法來制約這種事實(shí)上的終身審計(jì)制的發(fā)生。 這里的 “輪作 ”是指一家事務(wù)所對(duì)一家企業(yè)的審計(jì)只能在規(guī)定的年限內(nèi)，在此年限內(nèi)

5、企業(yè)和事務(wù)所可以自由選擇合作時(shí)間，而一旦達(dá)到制度規(guī)定的雙方最高合作年限，企業(yè)必須另選一家事務(wù)所對(duì)其進(jìn)行審計(jì)，而任期已滿的事務(wù)所不得在制度規(guī)定的下一個(gè)或連續(xù)幾個(gè)年度對(duì)同一家企業(yè)再次進(jìn)行審計(jì)。例如，假設(shè)一家事務(wù)所由于制度規(guī)定只能在連續(xù)三年內(nèi)對(duì)同一企業(yè)進(jìn)行審計(jì)，而在下一相鄰的三年或幾年中不得對(duì)同一家企業(yè)再次進(jìn)行審計(jì)。反之，對(duì)企業(yè)也是如此。一家事務(wù)所最多只能對(duì)一個(gè)企業(yè)連續(xù)審計(jì)三年，實(shí)際上連續(xù)審計(jì)的最高時(shí)限是不確定的，關(guān)鍵要考慮的是既要增加企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的作假成本保持審計(jì)的獨(dú)立性，又要適當(dāng)考慮企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)成本和審計(jì)質(zhì)量及其他相關(guān)因素后，由此合理確定雙方連續(xù)合作的最高年限。（一）實(shí)施這一制

6、度的好處是：第一，有利于從投資者和管理者的審計(jì)角度定期對(duì)公司進(jìn)行重新審視。由于定期輪換會(huì)計(jì)師事務(wù)所，能使相關(guān)報(bào)表閱讀者獲得由不同會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的公司的審計(jì)報(bào)告。并且不同事務(wù)所的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制不同，抽樣審計(jì)的范圍也不同，因而前后對(duì)比的審計(jì)報(bào)告也提高了會(huì)計(jì)報(bào)表的可信性，減少了由一家事務(wù)所長(zhǎng)期出具審計(jì)報(bào)告帶來的審計(jì)惰性風(fēng)險(xiǎn)。第二，有利于促使會(huì)計(jì)師事務(wù)所自覺提高審計(jì)質(zhì)量。能使事務(wù)所在可見的為企業(yè)服務(wù)的年限內(nèi)，不愿為獲得可預(yù)期的收入而敢于冒出虛假報(bào)告所帶來的風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)可使企業(yè)在尋找配合其作假的會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面出現(xiàn)困難。另外 “輪作 ” 審計(jì)也是前后任事務(wù)所之間互相監(jiān)督的過程，相當(dāng)于同業(yè)互查機(jī)制，這也有利

7、于提高審計(jì)質(zhì)量。第三，有利于在事實(shí)上促進(jìn)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)更加公平。因?yàn)檫@種長(zhǎng)期特殊的互利合作實(shí)際上排除了其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所的進(jìn)入，具有排他性。除非特別因素，這種合作是異常牢固的，不是其他事務(wù)所降低審計(jì)費(fèi)用就能介入的，這種情況帶來了事實(shí)上的市場(chǎng)壟斷行為，而實(shí)行輪換審計(jì)就可以很好地解決這個(gè)問題，它打破了事實(shí)上的會(huì)計(jì)審計(jì)服務(wù)的終身制。第四，這個(gè)制度也有利于增加企業(yè)對(duì)異地會(huì)計(jì)師事務(wù)所的需求，減少本地化審計(jì)的人為干擾因素。目前在上市公司的審計(jì)中， 有很大部分公司的審計(jì)都是由本地事務(wù)所完成的，在被證監(jiān)會(huì)處罰的涉嫌舞弊的公司中，只有 4 家聘用了異地事務(wù)所，折射出掛靠體制和地方保護(hù)主義對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)獨(dú)立性和審

8、計(jì)質(zhì)量的巨大負(fù)面影響。而輪換審計(jì)則可以增加企業(yè)雇傭外地事務(wù)所的機(jī)會(huì)，減少上述現(xiàn)象的發(fā)生。最后，實(shí)施這個(gè)制度利用現(xiàn)有的機(jī)構(gòu)和人員就能夠完成。監(jiān)督管理的目的就是要整合資源、降低成本，進(jìn)而獲得消耗最小、效益最高的運(yùn)行體制監(jiān)督模式。不論企業(yè)還是政府都要遵循這個(gè)原則提高自身運(yùn)做效率。由于這個(gè)制度是補(bǔ)充完善性質(zhì)的，不用另外增加監(jiān)管人員及另設(shè)機(jī)構(gòu)而又能提高監(jiān)管效率，因而對(duì)監(jiān)管方來說具有很強(qiáng)的操作性。（二）這一制度的缺點(diǎn)是：企業(yè)可能鉆制度的空子，如企業(yè)找固定的幾家事務(wù)所輪流為其審計(jì)，這是一種改頭換面式的默契配合，還可能出現(xiàn)假賬，但對(duì)事務(wù)所來說收入變少，風(fēng)險(xiǎn)卻相對(duì)提高，增加了其作假的成本。對(duì)這種輪流由固定幾家事務(wù)所審計(jì)的企業(yè)，可以由監(jiān)管部門根據(jù)情況對(duì)其進(jìn)一步補(bǔ)充審計(jì)。這一制度還可能使信譽(yù)好、服務(wù)質(zhì)量佳的事務(wù)所失去和客戶一道發(fā)展的機(jī)會(huì)，似乎不利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的做大、做強(qiáng)，不利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)市場(chǎng)的整