考點串講20講全講義

1、財務與會計（2019 年稅務師輔導）第十二章 非資產（二）知識點：長投的初始計量二、長期股權投資的初始計量（一）同一下形成控股合并的長期股權投資【教師解讀】這里的賬面價值，是指合并日被合并方在最終方合并財務報表中的凈資產的賬面價值?！窘處熃庾x】支付對價的賬面價值，支付的現金的面值、轉讓非現金資產的賬面價值，承擔債務的賬面價值，也股票的面值（股本）?！緶蕜t規(guī)范】長期股權投資的初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產及所承擔債務賬面價值或股票的面值（股本）之間的差額，應當調整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。合并方費用的

2、處理第1頁第十二章費用性質具體內容處理原則為投資發(fā)生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關用發(fā)生時計入當期損益（管理費用）為有價（作為支付對價）發(fā)生的權益性工具直接相關的費用沖減資本公積（資本溢價/股本溢價）*債務性工具直接相關的費用計入債務性工具的初始確認金額*資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤財務與會計（2019 年稅務師輔導）（二）非同一下形成控股合并的長期股權投資【教師解讀】非同一下企業(yè)合并形成的長投成本為企業(yè)合并成本，具體方為了取得對被方的權而放棄的資產、發(fā)生或承擔的負債、的權益性工具或債務性工具的公允價值之和。1.支付對價為非現金資產的

3、，差額按照資產處置的規(guī)范進行核算；合并對價為固定資產、無形資產的，公允價值與賬面價值的差額，計入資產處置損益；合并對價為長期股權投資或金融資產的，公允價值與其賬面價值的差額，計入投資；合并對價為存貨的，應當作為銷售處理，以其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本；合并對價為投資性房地產的，以其公允價值確認其他業(yè)務收入，同時結轉其他業(yè)務成本。2.支付對價為股票的，差額調整資本公積（資本/股本溢價）。資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。在相關費用的處理中，同一下和非同一下合并的形成長投，是完全一致的。（三）企業(yè)合并以外的其他方式取得的長期股權投資【教師解讀】

4、企業(yè)合并以外方式取得的長期股權投資，1. 投資后形成對聯營及合營企業(yè)的長期股權投資；2. 直接設立的子公司形成的長期股權投資；3. 對子公司追加投資時形成的長期股權投資。其他方式取得的長投的初始投資成本：1.實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未的現金股利或利潤，應作為應收項目處理。2.投資者投入的長期股權投資，應根據者投入的長期股權投資的公允價值，與所鑿證據表明，取得長期股權投資的公允價值比所的要求進行評估作價，在公平當中，投資（工具）的公允價值不應差異。確（工具）的公允價值更加可靠的，以投資者投入的長期股權投資的公允價值為基礎確定其初始投資成本。3.對于以支付非現金資產為對價取得長期股權

5、投資的，可參考“非同一下企業(yè)合并取得長投”的確認投資成本。第2頁第十二章取得長投的方式初始投資成本的確定以支付現金取得實際支付的價款直接相關的費用、稅金其他必要以權益（債務性） 取得權益性（債務性）的公允價值投資者投入投入的長期股權投資的公允價值財務與會計（2019 年稅務師輔導）費用的處理知識點：長期股權投資權益法核算權益法核算四步法二、“損益調整”的確認（一）對被投資實現的凈損益的調整1.采用權益法核算的長期股權投資，在確認應享有（或分擔）被投資的凈利潤（或凈虧損）時，在被投資賬面凈利潤的基礎上，應考慮以下因素的影響進行適當調整：根據被投資實現的經調整的凈利潤計算應享有的份額借：長期股權投

6、資損益調整貸：投資虧損時，編制相反會計分錄。2.調整公允價值后投資的計算第3頁第十二章費用性質具體內容處理原則為購入股權發(fā)生的為購入股權發(fā)生的直接相關費用及稅金發(fā)生時計入長投成本為有價（作為支付對價）發(fā)生的權益性工具直接相關的費用沖減資本公積（資本溢價/股本溢價）*債務性工具直接相關的費用計入債務性工具的初始確認金額*資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤財務與會計（2019 年稅務師輔導）【教師解讀】調整成本費用常見情況1. 已售商品成本的調整：（投資時公允價值賬面價值）×出售商品的比例2. 固定資產折舊的調整：【提示】投資時公允價值為基礎計算折舊時

7、，折舊年限、預計凈殘值、折舊資企業(yè)的折舊年限、預計凈殘值、折舊不同。3.無形資產的調整參照固定資產調整的原理進行調整。，可能與被投（二）抵銷內部對于投資方（或納入投資方合并財務報表范圍的子公司）與其聯營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生了內部。如果投出或出售的資產不業(yè)務的，應當分別按照順流和逆流，對未實現內部損益應予抵銷。即，對于未實現內部予以抵銷，在此基礎上確認投資損益。損益，按照應享有的比例計算歸屬于投資方的部分，應當抵消未實現內部損益后投資計算已實現內部損益的計算第4頁第十二章內部購銷結果已實現內部損益計算形成存貨內部損益×當期對外部第銷售的比例形成固定資產內部損益影響當期折舊金額購入方日

8、常使用內部損益×當期方內部耗用的比例財務與會計（2019 年稅務師輔導）【教師提示】步驟 2 中“實現的凈利潤”，應當考慮公允價值調整后的凈利潤。如果題目中給出投資時的賬面價值與公允價值相同，則可以直接使用“賬面的凈利潤”。步驟 2 的計算公式，也可變形如下（重點推薦）：四、確認其他權益變動的影響【提示】權益的其他變動情況被投資被投資接受其他股東的資本性投入可分離支付的可轉債中包含的權益成分以權益結算的其他股東對被投資增資導致投資方持股比例變動【準則規(guī)范】投資方應按所持股權比例計算應享有的份額，調整長期股權投資的賬面價值，同時計入資本公積（其他資本公積），并在備查簿中予以登記。被投資

9、其他權益發(fā)生變動時，投資方企業(yè)應當作如下賬務處理：借：長期股權投資其他權益變動貸：資本公積或者做相反方向的分錄。知識點：成本法與權益法轉換一、權益法核算轉成本法核算企業(yè)原持有對聯營企業(yè)、合營企業(yè)的長期股權投資，因追加投資等施的。，能夠對被投資實【教師提示】上述情況即為企業(yè)多次種情況。分步取得被投資的股權，最終形成企業(yè)合并的一情形 1：企業(yè)通過多次不屬于“一攬子”分步取得被投資的股權，最終形成同一下企業(yè)合并的，且1.長投（企業(yè)合并）的入賬價值在合并日，根據合并后應享有被合并方凈資產在最終確定長期股權投資的初始投資成本。方合并財務報表中的賬面價值的份額，合并日長期股權投資的初始投資成本，與達到合并

10、前的長期股權投資賬面價值加上合并日進一步取得新支付對價的賬面價值之和的差額，調整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積第5頁第十二章財務與會計（2019 年稅務師輔導）不足沖減的，沖減留存。2.原權益法下的關聯所有者權益的處理合并日之前持有的股權投資，因采用權益法核算而確認的其他綜合，暫不進行會計處理，直至處置該項投資時采用與被投資直接處置相關資產或負債相同的基礎進行會計處理；因采用權益法核算而確認的被投資凈資產中除凈損益、其他綜合和利潤分配以外的所有者權益其他變動，暫不進行會計處理，直至處置該項投資時轉入當期損益。情形 2：企業(yè)通過多次分步取得被投資且不屬于“一攬子”1.長投（企業(yè)合并）的

11、入賬價值的股權，最終形成非同一下企業(yè)合并的，日之前持有的股權投資，采用權益法進行會計處理的，應當按照原持有的股權投資賬面價值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。2.原權益法下的關聯所有者權益的處理日之前持有的股權因采用權益法核算的，相關其他綜合直接處置相關資產或負債相同的基礎進行會計處理；應當在處置該項投資時采用與日之前持有的股權因采用權益被投資法核算的，相關其他所有者權益變動應當在處置該項投資時轉入處置當期的損益。二、成本法轉權益法的核算原持有的對被投資具有的長期股權投資，因部分處置等導致持股比例下降，由能夠實施轉為具有影響或者與其他投資方一起實施共同的。1. 股權被處置

12、部分的賬務處理應按處置投資的比例結轉應終止確認的長期股權投資成本，處置時收到的價款與終止確認長投成本的差額確認為當期損益。2. 剩余股權的入賬（權益法追溯）剩余股權應當在喪失權之日改按權益法進行核算，并進行追溯調整。（1）比較剩余長期股權投資的成本與按照剩余持股比例計算原投資時應享有被投資凈資產公允價值的份額：可辨認l 前者大于后者的，屬于投資作價中體現的商譽部分，不調整長期股權投資的賬面價值；l 前者小于后者的，在調整長期股權投資成本的同時，調整留存。（2）對于原取得投資處置投資時（轉為權益法核算）之間被投資實現凈損益中投資方或當期損益：應享有的份額，一方面應當調整長期股權投資的賬面價值，同

13、時調整留存l 對于原取得投資處置投資當期期初被投資實現的凈損益（扣除已宣告的現金股利和利潤）中應享有的份額，調整留存；l 對于處置投資當期期初至處置投資之日被投資益。實現的凈損益中享有的份額，調整當期損（3）在被投資其他綜合變動中應享有的份額，在調整長期股權投資賬面價值的同時，應當計入其他綜合；（4）除凈損益、其他綜合和利潤分配外的其他導致被投資其他所有者權益變動中應享有的份額，在調整長期股權投資賬面價值的同時，應當計入資本公積（其他資本公積）?！窘處熃庾x】按照權益法追溯調整時，重新走一遍“權益法”核算的四步驟。知識點：金融資產的分類二、金融資產的分類原則企業(yè)應當根據其管理金融資產的業(yè)務模式和

14、金融資產的合同現金流量特征，對金融資產進行合理的分類。金融資產一般劃分為以下三類：1.以攤余成本計量的金融資產；2.以公允價值計量且其變動計入其他綜合的金融資產；第6頁第十二章財務與會計（2019 年稅務師輔導）3.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。金融資產基本分類【教師提示】對金融資產和金融負債的分類一經確定，不得隨意變更。三、金融資產的具體分類（一）以攤余成本計量的金融資產。金融資產同時符合下列條件的，應當分類為以攤余成本計量的金融資產：1. 企業(yè)管理該金融資產的業(yè)務模式是以收取合同現金流量為目標2. 該金融資產的合同條款規(guī)定，在特定日期產生的現金流量，僅為對本金和以未償付本金

15、金額為基礎的利息的支付?！窘處熖崾尽科髽I(yè)一般應當設置“金融資產?！薄ⅰ皞鶛嗤顿Y”等科目核算分類為以攤余成本計量的（二）以公允價值計量且其變動計入其他綜合的金融資產。金融資產同時符合下列條件的，應當分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合資產：的金融1. 企業(yè)管理該金融資產的業(yè)務模式既以收取合同現金流量為目標又以出售該金融資產為目標。2. 該金融資產的合同條款規(guī)定，在特定日期產生的現金流量，僅為對本金和以未償付本金金額為基礎的利息的支付。【教師提示】企業(yè)應當設置“其他債權投資”科目核算分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合的金融資產。（三）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。企業(yè)分類

16、為以攤余成本計量的金融資產和以公允價值計量且其變動計入其他綜合的金融資產之外的金融資產（通常以出售金融資產為目標），應當分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產?！窘處熖崾尽科髽I(yè)應當設置“益的金融資產。性金融資產”科目核算以公允價值計量且其變動計入當期損（四）權益工具投資分類的特殊規(guī)定權益工具投資的合同現金流量評估一般不符合基本借貸安排，因此應當分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。在初始確認時，企業(yè)可以將“非性權益工具投資”指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合的金融資產，并按照規(guī)定確認股利收入。該指定一經做出，不得撤銷。企業(yè)投資其他上市公司股票或者非上市公司股權的

17、，都可能屬于這種情形?！窘處熖崾尽科髽I(yè)應當設置“其他權益工具投資”科目核算該非性權益工具投資。知識點：金融資產的計量三、金融資產的具體核算（一）以攤余成本計量的金融資產第7頁第十二章類別名稱以攤余成本計量的金融資產以公允價值計量且變動計入其他綜合的金融資產以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產分類序號第一類第二類第三類核算科目債權投資其他債權投資其他權益工具投資性金融資產債權投資權益投資財務與會計（2019 年稅務師輔導）1.購入債券投資時借：債權投資成本（債券面值） 應收利息債權投資利息調整（倒擠差額）貸：存款2.資產負債表日確認利息收入（1） 分期付息、一次還本的債券投資借：應收利息貸

18、：投資債權投資利息調整（倒擠差額）（2） 到期一次還本付息的債券投資借：債權投資應計利息貸：投資債權投資利息調整（倒擠差額）3.出售債券投資時借：存款貸：債權投資成本、應計利息債權投資利息調整（或借記）投資（倒擠差額）（二）以公允價值計量且其變動計入其他綜合1.購入債券投資時借：其他債權投資成本應收利息其他債權投資利息調整的金融資產貸：存款2.資產負債表日確認利息收入（1） 分期付息、一次還本的債券投資借：應收利息貸：投資其他債權投資利息調整（倒擠差額）（2） 到期一次還本付息的債券投資借：其他債權投資應計利息貸：投資其他債權投資利息調整（倒擠差額）3.資產負債表日發(fā)生公允價值變動的（1）公允

19、價值大于賬面余額的借：其他債權投資公允價值變動貸：其他綜合其他債權投資公允價值變動（2）公允價值小于賬面余額的借：其他綜合其他債權投資公允價值變動貸：其他債權投資公允價值變動4.出售債券投資時借：存款貸：其他債權投資成本、應計利息其他債權投資利息調整、公允價值變動投資（倒擠差額）第8頁第十二章財務與會計（2019 年稅務師輔導）同時結轉累計的其他綜合借：其他綜合貸：投資其他債權投資公允價值變動或者編制相反會計分錄?！窘處熖崾尽抗?1：公允價值變動累計金額（即期末余額）期末公允價值期末攤余成本公式 2：公允價值變動額（即發(fā)生額）公式 1 計算的本期期末余額公式 1 計算的上期期末余額（三）指定

20、為以公允價值計量且其變動計入其他綜合的非性權益工具投資1.購入非性權益工具投資時借：其他權益工具投資成本應收股利貸：存款2.持有期間宣告借：應收股利貸：投資現金股利的3.資產負債表日發(fā)生公允價值變動的（1）公允價值大于賬面余額的借：其他權益工具投資公允價值變動貸：其他綜合其他權益工具投資公允價值變動（2）公允價值小于賬面余額的借：其他綜合其他權益工具投資公允價值變動貸：其他權益工具投資公允價值變動4.出售非借：性權益工具投資時存款貸：其他權益工具投資成本、公允價值變動盈余公積利潤分配未分配利潤結轉其他綜合借：其他綜合貸：盈余公積中的公允價值累計變動額其他權益工具投資公允價值變動利潤分配未分配利

21、潤（四）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產1.購入投資時（1）購入為債券投資的借：性金融資產成本（倒擠成本）應收利息投資貸：（費用）存款（2）購入為股票投資的借：性金融資產成本（倒擠成本）應收股利投資（費用） 貸：存款2.確認投資（1）債券投資期末計息借：應收利息第9頁第十二章財務與會計（2019 年稅務師輔導）貸：投資【教師提示】對于劃分為“性金融資產”的債券投資，計算利息時無需考慮實際利率法。直接用票面金額乘以票面利率即可。（2）股票投資宣告借：應收股利貸：投資現金股利的3.資產負債表日發(fā)生公允價值變動的（1）公允價值大于賬面余額的借：性金融資產公允價值變動貸：公允價值變動損益（

22、2）公允價值小于賬面余額的借：公允價值變動損益貸：4.出售投資時性金融資產公允價值變動借：貸：存款性金融資產成本性金融資產公允價值變動（或借記）投資（倒擠差額）知識點：套期會計的規(guī)范二、公允價值套期的會計核算（一）公允價值套期公允價值套期，是指對已確認資產或負債、尚未確認的確定承諾，或上述項目組成部分的公允 價值變動風險敞口進行的套期。該公允價值變動源于特定風險，且將影響企業(yè)的損益或其他綜合。其中，影響其他綜合的情形，僅限于企業(yè)對指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合的非性權益工具投資的公允價值變動風險敞口進行的套期。公允價值套期滿足運用套期會計條件的，應當按照下列規(guī)定處理：（二）公允價值套

23、期的會計處理1.套期工具的賬務處理2.被套期項目（1）被套項目為已確認的資產負債【教師解讀】被套期項目為分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合的金融資產（或其組成部分）的，其因被套期風險敞口形成的或損失應當計入當期損益，其賬面價值已經按公第10頁第十二章被套期項目被套期風險敞口形成的或損失一般資產/負債計入當期損益（套期損益），同時調整未以公允價值計量的已確認被套期項目的賬面價值其他債權投資/其他權益工具投資無需調整套期對象套期工具的損失一般情況當期損益（套期損益）以公允價值計量且其變動計入其他綜合的非性權益工具投資（或其組成部分）其他綜合財務與會計（2019 年稅務師輔導）允價值計量，不需要調整；被套期項目為企業(yè)選擇以公允價值計量且其變動計入其他綜合的非性權益工具投資（或其組成部分）的，其因被套期風險敞口形成的已經按公允價值計量，不需要調整。（2）尚未確認的確定承諾或損失應當計入其他綜合，其賬面價值被套期項目為尚未確認的確定承諾（或其組成部分）的，其在套期指定后因被套