企業(yè)股權(quán)投資征稅政策課件

1、2/25/20221企業(yè)股權(quán)投資征稅政策企業(yè)股權(quán)投資征稅政策企業(yè)改組改制問題2/25/20222一、股權(quán)投資收益分類n企業(yè)投資的目的：最大限度獲得收企業(yè)投資的目的：最大限度獲得收益一般可分為債權(quán)投資、股權(quán)投資益一般可分為債權(quán)投資、股權(quán)投資兩類兩類n股權(quán)投資收益分為：股權(quán)投資收益分為：n1 1、股息性所得一一持有收益、股息性所得一一持有收益n2 2、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得一一轉(zhuǎn)讓收益、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得一一轉(zhuǎn)讓收益2/25/20223二、持有收益的征稅n（一）什么樣的情況下，分回的投資收益不（一）什么樣的情況下，分回的投資收益不征稅征稅 n被投資方企業(yè)所得稅稅率高于或等于投資方企業(yè)所得稅稅率n被投資方企業(yè)是享受

2、國家規(guī)定的定期減免稅的企業(yè)n被投資方企業(yè)是國家規(guī)定的高新技術(shù)企業(yè)n被投資方企業(yè)是我市行政區(qū)域內(nèi)的企業(yè)2/25/20224（二）持有收益的征稅對(duì)象n持有收益的征稅對(duì)象是稅前利潤，而被投資方企業(yè)分還的是稅后利潤，按以下公式還原n稅前利潤=稅后利潤（1-被投資方企業(yè)所得稅稅率）n被投資方企業(yè)分回的資產(chǎn)包括三種形態(tài)：n1、貨幣性資產(chǎn)直接確認(rèn)n2、非貨幣性資產(chǎn)（不包括本企業(yè)股票）按公允價(jià)值確認(rèn)n3、本企業(yè)股票按票面價(jià)值確認(rèn)。2/25/20225（三）持有收益的征稅時(shí)間n被投資方企業(yè)實(shí)際做利潤分配處理時(shí)，投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)持有收益的實(shí)現(xiàn)，即為對(duì)持有收益的征稅時(shí)間n注意稅法上投資收益的實(shí)現(xiàn)與會(huì)計(jì)核算上的區(qū)別：

3、n1、會(huì)計(jì)核算上，短期投資不確認(rèn)持有收益n2、會(huì)計(jì)核算上，長期投資的權(quán)益法核算，當(dāng)被投資方企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤或虧損時(shí)，投資方企業(yè)確認(rèn)其收益。2/25/20226（四）持有收益征稅額的計(jì)算n持有收益征稅額=稅前利潤投資方企業(yè)所得稅稅率-稅前利潤被投資方企業(yè)所得稅稅率2/25/20227例：n西方公司為投資公司，適用的企業(yè)所得稅稅率為33%，自身無生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)。2000年度從被投資方企業(yè)東方公司分回現(xiàn)金股利5萬元，分回東方公司生產(chǎn)的一臺(tái)設(shè)備，市場價(jià)格為3萬元，同時(shí)東方公司無償分給該企業(yè)市值為每股10元的股票5000股，股票面值為1元，東方公司為上市公司，經(jīng)批準(zhǔn)無限期地適用15%的企業(yè)所得稅稅率。西方公司

4、當(dāng)年應(yīng)繳納企業(yè)所得稅是多少n分回的投資收益=5+3+0.5=8.5萬元n還原為稅前利潤=8.5（1-15%）=10萬元n應(yīng)補(bǔ)稅額=1033%-1015%=1.8萬元。2/25/20228三、股權(quán)投資成本的確認(rèn)n1、企業(yè)直接用貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，取得被投資企業(yè)股權(quán)，股權(quán)投資成本以貨幣資產(chǎn)的價(jià)值確認(rèn)。2003年以后，稅收政策允許將對(duì)外投資而借入的資金發(fā)生的借對(duì)外投資而借入的資金發(fā)生的借款費(fèi)用，不應(yīng)計(jì)入有關(guān)投資的成本，而款費(fèi)用，不應(yīng)計(jì)入有關(guān)投資的成本，而作為納稅人的經(jīng)營性費(fèi)用在稅前扣除作為納稅人的經(jīng)營性費(fèi)用在稅前扣除。 n2、企業(yè)從被投資方企業(yè)分回的股權(quán)，按股票的票面價(jià)值確認(rèn)股權(quán)投資成本。2/25/

5、202293、企業(yè)以經(jīng)營活動(dòng)中使用的部分企業(yè)以經(jīng)營活動(dòng)中使用的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外進(jìn)行股權(quán)投資非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外進(jìn)行股權(quán)投資 n（1）按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn) ，并按規(guī)定確認(rèn)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失 n（2）納稅人每一納稅年度實(shí)現(xiàn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得數(shù)額較大，納稅確有困難的，報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可作為遞延所得，在投資交易發(fā)生當(dāng)期及隨后不超過5個(gè)納稅年度內(nèi)平均攤轉(zhuǎn)到各年度的應(yīng)納稅所得中。 n（3）投資方按非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值確定投資成本n（4）被投資單位可按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定有關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅成本 2/25/202210例如，東方公司1998年1月1日以現(xiàn)金100萬元和一項(xiàng)固定資產(chǎn)對(duì)西方公司進(jìn)行

6、投資，該固定資產(chǎn)在東方公司的賬面凈值（投資之前最近日期）為200萬元，其中原值350萬元，累計(jì)折舊150萬元，經(jīng)評(píng)估確認(rèn)為500萬元，換取西方公司有表決權(quán)的普通股600萬股（每股面值1元），東方公司投資后立即擁有西方公司80%的權(quán)益。 東方公司可將此投資交易中實(shí)現(xiàn)的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得300萬，即500200300萬元，如果未經(jīng)批準(zhǔn)，300萬元固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入企業(yè)當(dāng)期損益計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；如果經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)審核同意，300萬元固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得可以分5年平均計(jì)入損益，即每年將60萬元轉(zhuǎn)讓所得計(jì)入當(dāng)期損益計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。 東方公司對(duì)西方公司的股權(quán)投資成本為600萬 西方公司接受投資取得的固定

7、資產(chǎn)可按評(píng)估價(jià)格500萬元計(jì)提折舊。 2/25/202211東方公司的會(huì)計(jì)核算為借：固定資產(chǎn)清理 300萬元 累計(jì)折舊 150萬元 貸：固定資產(chǎn) 350萬元 銀行存款 100萬元借：長期股權(quán)投資一一股票投資 300萬元 貸：固定資產(chǎn)清理 300萬元此時(shí)在會(huì)計(jì)核算上沒有反映出固定資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得300萬元，需要通過納稅調(diào)整來反映，同時(shí)會(huì)計(jì)上的股權(quán)投資成本與稅收也存在差異300萬元。在以后處置此股權(quán)時(shí)也需納稅調(diào)整。西方公司的會(huì)計(jì)核算為：借：銀行存款 100萬元 固定資產(chǎn) 500萬元 貸：股本 600萬元2/25/2022124、企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓取得股權(quán)企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓取得股權(quán) n企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓必須

8、符合以下條件： n企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓后，被接受企業(yè)繼續(xù)用于同樣目的的經(jīng)營業(yè)務(wù)，保持“經(jīng)營的連續(xù)性” n轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的企業(yè)或其股東應(yīng)通過持有接受資產(chǎn)企業(yè)的股權(quán)，繼續(xù)保持對(duì)有關(guān)資產(chǎn)的控制，即所謂具有“權(quán)益的連續(xù)性” n納稅人的經(jīng)營活動(dòng)的全部資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)讓給接受企業(yè)，而且轉(zhuǎn)讓企業(yè)不解散，作為繼續(xù)存在的獨(dú)立納企業(yè)2/25/202213整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓與其它形式的區(qū)別企業(yè)將“非獨(dú)立核算”的營業(yè)分支，比如一條或幾條生產(chǎn)線、多項(xiàng)固定資產(chǎn)、存貨、投資等轉(zhuǎn)讓出去，換得接受企業(yè)的股權(quán)，則不屬于整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，而屬于部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)處投資如果作為“獨(dú)立法人”的轉(zhuǎn)讓企業(yè)將經(jīng)營活動(dòng)的全部資產(chǎn)或債務(wù)轉(zhuǎn)讓給接受企業(yè)后，將取得的接受企

9、業(yè)的股權(quán)非股權(quán)支付額分配給轉(zhuǎn)讓企業(yè)的原股東，轉(zhuǎn)讓企業(yè)只解散不清算，則屬于吸收合并或兼并。如果企業(yè)將“非法人”的獨(dú)立核算的分公司、分廠的經(jīng)營活動(dòng)全部痢疾和債務(wù)轉(zhuǎn)讓給一個(gè)或幾個(gè)有法人資格的接受企業(yè)，并且將取提的接受企業(yè)的股權(quán)及其他非股權(quán)支付額分配給轉(zhuǎn)讓企業(yè)的原股東，轉(zhuǎn)讓企業(yè)解散（清算與否均可），則屬于企業(yè)的分立 2/25/202214企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓取得股權(quán)投資成本的確定企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓取得股權(quán)投資成本的確定n一般情況，如果企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓在其交易發(fā)生時(shí)，轉(zhuǎn)讓企業(yè)把交易業(yè)務(wù)分解為按公允價(jià)值銷售全部資產(chǎn)，再以取得的銷售價(jià)款收入進(jìn)行投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理n轉(zhuǎn)讓方企業(yè)按換得接受企業(yè)的股權(quán)所用資產(chǎn)

10、的公允價(jià)值，作為對(duì)接受企業(yè)股權(quán)的投資成本n接受資產(chǎn)的企業(yè)接受的資產(chǎn)按其公允價(jià)值計(jì)價(jià)n稅收政策與會(huì)計(jì)核算與部分非貨幣資產(chǎn)對(duì)外投資相同n上述情況較少出現(xiàn)2/25/202215免稅的整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓n條件：取得的非股權(quán)支付額不高于股權(quán)支付額票面價(jià)值的20%，同時(shí)必須經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)審核同意 n轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得接受企業(yè)股權(quán)的成本應(yīng)以其原持有的資產(chǎn)的帳面凈值為基礎(chǔ)確定 n以前規(guī)定：接受企業(yè)接受轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)的成本，須以其在轉(zhuǎn)讓企業(yè)原有帳面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，不得按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)價(jià)值調(diào)整n2003年新規(guī)定：接受企業(yè)取得的轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)的成本，可以按評(píng)估確認(rèn)價(jià)值確定，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整2/25/202216A企業(yè)將其帳面價(jià)

11、值8000萬元，公允價(jià)值為20000萬元的全部資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)讓給B企業(yè)，取得B企業(yè)的普通股6250萬股，公允價(jià)值為18750萬元，取得非股權(quán)支付額包括銀行存款250萬元，B企業(yè)持有的C企業(yè)的股票市價(jià)為1000萬元 A企業(yè)在整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓評(píng)估基準(zhǔn)日的資產(chǎn)負(fù)債表（單位：萬元） 資產(chǎn) 負(fù)債與股東權(quán)益 帳面價(jià)值 評(píng)估價(jià)值 帳面價(jià)值 應(yīng)收帳款 500500股本 3000 存貨 3600 4000資本公積 3000 長期股權(quán)投資 1000 1000 盈余公積 2000 固定資產(chǎn)凈值 2000 4500 合計(jì) 8000 無形資產(chǎn) 1000 10000總資產(chǎn) 800020000 2/25/202217轉(zhuǎn)讓企業(yè)A應(yīng)確

12、認(rèn)全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得12000萬元，即20000800012000萬元。但由于非股權(quán)支付額股權(quán)支付額1250625020%，符合免稅整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的條件，同時(shí)由于其取得了非股權(quán)支付額，也應(yīng)繳納這部分非權(quán)支付額所對(duì)應(yīng)的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的企業(yè)所得稅。具體分?jǐn)傆?jì)算如下：應(yīng)確認(rèn)的與取得非股權(quán)支付額相對(duì)應(yīng)的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得全部財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得（取得的非股權(quán)支付額取得的全部財(cái)產(chǎn)的公允價(jià)值）12000（125020000）750萬元也可以理解為A企業(yè)將8000萬元資產(chǎn)的6.25%，即500萬元，換得了1250萬元非股權(quán)支付額；另將8000萬元資產(chǎn)的93.75%即7500萬元，換得公允價(jià)值為18750萬元股權(quán)支付額，這部分財(cái)

13、產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得作為免稅所得，但這部分公允價(jià)值為18750萬元股權(quán)支付額，在A企業(yè)的帳面上只能按其原持有的資產(chǎn)的帳面凈值為基礎(chǔ)確定，即7500萬元。 2/25/202218轉(zhuǎn)讓企業(yè)A應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：借：長期股權(quán)投資一一B企業(yè)股票投資 7500萬元 銀行存款 250萬元 長期股權(quán)投資一一C企業(yè)股票投資 1000萬元 貸：各類資產(chǎn) 8000 萬元 營業(yè)外收入一一非貨幣交易收益 750萬元接受企業(yè)B應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：借：各類資產(chǎn) 20000萬元 貸：股本 6250萬元 資本公積一一股本溢價(jià) 12500萬元 長期股權(quán)投資一一C企業(yè)股票 1000萬元 銀行存款 250萬元2/25/202219A企業(yè)在整體資

14、產(chǎn)轉(zhuǎn)讓后的資產(chǎn)負(fù)債表（單位：萬元） 資產(chǎn) 負(fù)債與所有者權(quán)益 銀行存款 250應(yīng)交稅金一一應(yīng)交所得稅 247.5 長期股權(quán)投資一一B企業(yè) 7500股本 3000 長期股權(quán)投資一一C企業(yè) 1000資本公積 3000 總資產(chǎn) 8750 盈余公積 2502.5合計(jì) 87502/25/202220四、轉(zhuǎn)讓收益的征稅n公式公式n股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益= =股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入- -股權(quán)投資成股權(quán)投資成本本2/25/202221（一）股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的確認(rèn)n1、納稅人直接將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給另一方，n股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入=收入-手續(xù)費(fèi)-傭金-相應(yīng)的稅金n2、被投資方企業(yè)宣布解散，投資方企業(yè)分得的被投資方企業(yè)的資產(chǎn)，這些資

15、產(chǎn)的公允價(jià)值或可變現(xiàn)價(jià)值，作為投資方企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。2/25/202222（三）股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的以前處理n1、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得直接并入當(dāng)年損益征稅n2、股權(quán)投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 3、在實(shí)際執(zhí)行中，納稅人既有股權(quán)投資收益又有投資轉(zhuǎn)讓所得，股權(quán)投資損失可先用投資轉(zhuǎn)讓所得彌補(bǔ)，投資轉(zhuǎn)讓所得彌補(bǔ)不足的，再用股權(quán)投資收益彌補(bǔ).2/25/202223股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失的新處理n當(dāng)納稅人股權(quán)投資存在以下情況，股權(quán)投資損失可作為損失在稅前扣除(但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過當(dāng)年實(shí)現(xiàn)

16、的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。) n1被投資單位已依法宣告破產(chǎn)；n2被投資單位依法撤銷；n3被投資單位連續(xù)停止經(jīng)營3年以上，并且沒有重新恢復(fù)經(jīng)營的改組等計(jì)劃；n 4其他足以證明某項(xiàng)投資實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的情形。2/25/202224企業(yè)改組改制政策2/25/202225企業(yè)改組的基本形式 n1、有的企業(yè)以經(jīng)營活動(dòng)中使用的部分固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨等非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，n2、有的企業(yè)以經(jīng)營活動(dòng)的全部資產(chǎn)或持有的分支機(jī)構(gòu)全部產(chǎn)對(duì)外投資，換取被投資單位的股權(quán)，投資后自身從經(jīng)營性企業(yè)改為投資公司， n3、有的企業(yè)將各自經(jīng)營活動(dòng)中使用的部分或全

17、部非貨幣性資產(chǎn)相互進(jìn)行整體資產(chǎn)置換，以改變各自的經(jīng)營范圍和經(jīng)營對(duì)象。n4、有的企業(yè)通過現(xiàn)金資產(chǎn)收購、承擔(dān)債務(wù)或相互交換普通股實(shí)現(xiàn)企業(yè)間的合并。n5、有的企業(yè)通過分離部分或全部部分為股東換取其他企業(yè)的股權(quán)實(shí)現(xiàn)企業(yè)分立。n6、企業(yè)形式和地址的簡單改變，。n7、企業(yè)資本結(jié)構(gòu)的調(diào)整，俗稱為“改制“2/25/202226企業(yè)改組中所得稅政策遵循的原則 n1、經(jīng)濟(jì)合理性原則，如果企業(yè)改組行為有合理的商業(yè)或經(jīng)營目的，所得稅政策應(yīng)支持和保護(hù)；如果企業(yè)改組是達(dá)到避稅的目的，所得稅政策應(yīng)加以防范。n2、中性原則，首先無論企業(yè)改組與否，稅收待遇應(yīng)該一致；其次經(jīng)濟(jì)功能相同或相似的改組交易，稅收待遇應(yīng)該一致。n3、反避

18、稅原則，即改組業(yè)務(wù)的所得稅政策在制定和執(zhí)行中，防止企業(yè)以投資、改組為名，通過關(guān)聯(lián)交易等，相互轉(zhuǎn)移利潤、隱匿轉(zhuǎn)移增值資產(chǎn)等避稅行為。最核心的要求是，如果有關(guān)資產(chǎn)中隱含的增值（或減值）在稅收在沒有確認(rèn)實(shí)現(xiàn)，可沒有按稅法規(guī)定的方式遞延，接受該資產(chǎn)的企業(yè)（或者投資者）不能按評(píng)估價(jià)值調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅成本，會(huì)計(jì)帳務(wù)中已按評(píng)估價(jià)值調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)成本的，多提（或少提）的折舊、多攤銷多計(jì)（或少攤銷少計(jì)）的費(fèi)用，在申報(bào)納稅時(shí)必須依法進(jìn)行調(diào)整。 2/25/202227企業(yè)整體資產(chǎn)置換 n企業(yè)整體資產(chǎn)置換是指一家企業(yè)以其經(jīng)營活動(dòng)的全部和或其獨(dú)立核算的分支機(jī)構(gòu)與另一家企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)的全部或其獨(dú)立核算的分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行

19、整體交換，資產(chǎn)置換言雙方企業(yè)均不解散 n企業(yè)整體資產(chǎn)置換按其取得（或支付）補(bǔ)價(jià)占整個(gè)置換資產(chǎn)公允價(jià)值的比例，可以分為貨幣性資產(chǎn)置換和非貨幣性資產(chǎn)置換兩種形式。非貨幣性資產(chǎn)置換是指“交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行交換，在這種交換活動(dòng)中基本不涉及和只涉及少量的貨市性資產(chǎn)”，而且這少量的貨市性資產(chǎn)是用于作為雙方交換資產(chǎn)的“補(bǔ)價(jià)”，支付的“補(bǔ)價(jià)”不超過置換資產(chǎn)公允價(jià)值的25%；否則一律作為貨幣性資產(chǎn)置換。 2/25/202228（一）貨幣性資產(chǎn)置換n1、貨幣性資產(chǎn)整體資產(chǎn)置換雙方在交易發(fā)生時(shí)，必須將資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)分解為按公允價(jià)值銷售全資產(chǎn)和按公允價(jià)值購買另一方全部資產(chǎn)，對(duì)資產(chǎn)銷售過程中的增值（即財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得

20、）和減值（即財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失）全部并入企業(yè)的當(dāng)年損益，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；n2、接受對(duì)方的換入資產(chǎn)的成本，須按公允價(jià)值計(jì)價(jià)。n3、在實(shí)際操作中，較少出現(xiàn)上述情況 2/25/202229（二）非貨幣性資產(chǎn)置換n1、非貨幣性整體資產(chǎn)置換雙方在交易發(fā)生時(shí)，資產(chǎn)置換雙方均不確認(rèn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得筆損失，但如交換中涉及補(bǔ)價(jià)，收到補(bǔ)價(jià)一方與補(bǔ)價(jià)對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)確認(rèn)，且并入當(dāng)期損益計(jì)算企業(yè)所得稅。n2、接受對(duì)方的換入資產(chǎn)的成本，原則上應(yīng)以換出資產(chǎn)原帳面凈值為基礎(chǔ)確定。具體方法是按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入全部資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換出資產(chǎn)的原帳面凈值總額進(jìn)行分配，據(jù)以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。n3、如果置換中

21、涉及補(bǔ)價(jià)，支付補(bǔ)價(jià)的一方應(yīng)以換出資產(chǎn)原帳面凈值與支付的補(bǔ)價(jià)之和為基礎(chǔ)，確定換入資產(chǎn)的成本，企業(yè)整體資產(chǎn)置換交易中收到補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)以換出資產(chǎn)的帳面凈值扣除補(bǔ)價(jià)，作為換入資產(chǎn)成本確定的基礎(chǔ)2/25/202230A企業(yè)將其整體資產(chǎn)經(jīng)評(píng)估后與B企業(yè)進(jìn)行整體資產(chǎn)置換，在置換業(yè)務(wù)中，B企業(yè)支付了450萬元的現(xiàn)金給A企業(yè)作為補(bǔ)價(jià)。雙方評(píng)估基準(zhǔn)日的有關(guān)資產(chǎn)情況如下（單位：萬元） A企業(yè) 帳面價(jià)值 評(píng)估價(jià)值 B企業(yè) 帳面價(jià)值評(píng)估價(jià)值 存貨 300 450 存貨 200 350 長期股權(quán)投資 200 300 長期股權(quán)投資250300固定資產(chǎn) 300 400 固定資產(chǎn)250400無形資產(chǎn) 200 250 無形資產(chǎn)

22、200300總資產(chǎn) 1000 1400 總資產(chǎn)9001350 2/25/202231對(duì)于A企業(yè)的所得稅處理A企業(yè)理論上全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為1400100400萬元。但只需確認(rèn)與收到補(bǔ)價(jià)相對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，收到補(bǔ)價(jià)相對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得補(bǔ)價(jià)換出全部資產(chǎn)的公允價(jià)值400501400=14.29萬元。nA企業(yè)接受B企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)的計(jì)稅總成本=1000-（50-14.29）=964.29n收到補(bǔ)價(jià)方換入某資產(chǎn)的計(jì)稅成本=換入資產(chǎn)的計(jì)稅總成本換入資產(chǎn)的公允價(jià)值換入全部資產(chǎn)的公允價(jià)值。其中n存貨b=964.293501350=250n長期股權(quán)投資b=964.293001350=214.29n

23、固定資產(chǎn)b=964.294001350=285.72 無形資產(chǎn)b=964.293001350=214.29 2/25/202232對(duì)于B企業(yè)的所得稅處理 nB企業(yè)接受A企業(yè)的資產(chǎn)計(jì)稅總成本B企業(yè)換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值B企業(yè)支付的補(bǔ)價(jià)50900950萬元。nB企業(yè)接受A企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)稅成本分別是：n收到補(bǔ)價(jià)方換入某資產(chǎn)的計(jì)稅成本=換入資產(chǎn)的計(jì)稅總成本換入資產(chǎn)的公允價(jià)值換入全部資產(chǎn)的公允價(jià)值。其中n存貨a=9504501400=305.35n長期股權(quán)投資a=9503001400=203.57n固定資產(chǎn)a=9504001400=271.43 無形資產(chǎn)a=9502501400=169.41 2/25/2

24、02233企業(yè)分立的處理n分立的形式：新設(shè)分立或承續(xù)分立n分立的目的：其股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或其他財(cái)產(chǎn) n企業(yè)分立中涉及的主要所得稅問題 n1、被分立出去的資產(chǎn)是否確認(rèn)在轉(zhuǎn)讓過程中的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，確認(rèn)后應(yīng)需并入企業(yè)當(dāng)年損益，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；n2、在所得稅上，分立企業(yè)得到被分立企業(yè)的資產(chǎn)如何計(jì)價(jià)n3、被分立企業(yè)存在的以前年度未在企業(yè)所得稅稅前彌補(bǔ)的虧損，如何在分立企業(yè)間得到彌補(bǔ)；n4、被分立企業(yè)的股東取得的分立企業(yè)的股權(quán)和原持有股權(quán)之間的成本確定。 2/25/202234（一）免稅分立業(yè)務(wù)n免稅分立業(yè)務(wù)的范圍：在分立業(yè)務(wù)中，分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價(jià)款中，除分立企業(yè)以外

25、的非股權(quán)支付額，不高于支付的股權(quán)票面價(jià)值（或支付的股本的賬面價(jià)值）20%的，且經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)同意后，被分立企業(yè)可不確認(rèn)分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算所得稅，所以稱之為免稅分立業(yè)務(wù)。n免稅分立業(yè)務(wù)涉及的主要所得稅政策： n1、被分立企業(yè)不計(jì)算財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失n2、分立企業(yè)可按原帳面價(jià)值確定成本。 n3、被分立企業(yè)的虧損可以有條件在分立企業(yè)彌補(bǔ)2/25/2022354、被分立企業(yè)的股東取得的分立企業(yè)的股權(quán)（ “新股”），如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)（ “舊股”），“新股”的成本應(yīng)以放棄的“舊股”的成本為基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”，則其取得的“新股”成本可從以下兩種方法中選擇

26、：直接將“新股”總投資成本確定為零；或者，以被分立企業(yè)分離出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)整減低原持有的“舊股”的成本，再將調(diào)整減低的投資成本平均分配到“新股”上 2/25/202236A有限責(zé)任公司由5個(gè)投資者（X1、X2、Y1、Y2、Y3）分別投資200萬元，各占股份的20%，共計(jì)1000萬元組成，1999年該公司有虧損100萬元未在稅前彌補(bǔ)。2000年1月該公司決定分立成為兩個(gè)企業(yè)，分立時(shí)資產(chǎn)負(fù)債情況如下： 資產(chǎn) 負(fù)債和所有者權(quán)益 種類 帳面價(jià)值 評(píng)估價(jià)值 種類 帳面價(jià)值存貨 450 584短期借款 400固定資產(chǎn)700 950長期借款 600無形資產(chǎn)850 1300股本 1

27、000資產(chǎn)合計(jì)2000 2834合計(jì)20002/25/202237A企業(yè)分立出去成立B企業(yè)的資產(chǎn)如下： 種類帳面價(jià)值 評(píng)估價(jià)值 存貨 50 150固定資產(chǎn) 100 250無形資產(chǎn) 450 700資產(chǎn)合計(jì) 600 11002/25/202238A企業(yè)所余資產(chǎn)與負(fù)債如下： 資產(chǎn)負(fù)債和所有者權(quán)益種類 帳面價(jià)值 評(píng)估價(jià)值 種類帳面價(jià)值存貨 400 434 短期借款 400固定資產(chǎn) 600 700長期借款 600無形資產(chǎn) 400 600股本 400合計(jì)1400 1734合計(jì) 14002/25/202239B企業(yè)支付給A企業(yè)股東的是B企業(yè)100%的股權(quán)，沒有非股權(quán)支付額，經(jīng)批準(zhǔn)同意成為免稅的分立業(yè)務(wù) n1

28、、A企業(yè)在分立業(yè)務(wù)中，不計(jì)算財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得和損失；n2、B企業(yè)接受的資產(chǎn)須以原帳面價(jià)值計(jì)計(jì)價(jià)，即存貨50、固定資產(chǎn)100，無形資產(chǎn)450。如果B企業(yè)要以評(píng)估價(jià)值計(jì)價(jià)，相應(yīng)資產(chǎn)的增值部分主（1100600）應(yīng)在B企業(yè)作為所得，并入當(dāng)期損益計(jì)算企業(yè)所得稅。n 3、1999年虧損額的分配，nB企業(yè)分得虧損額1001100（28341000）60，可以用以后年度的盈利彌補(bǔ)；余下40有A企業(yè)用以后年度的盈利彌補(bǔ)。如為新設(shè)分立則由新成立的C企業(yè)用以后年度的盈利彌補(bǔ)。 2/25/2022404、5位股東取得“新股”與放棄“舊股”成本的確定 n（1）讓產(chǎn)分股式分立，由于所有股東都不放棄“A股”，可以直接將“B股

29、”總投資成本確定為零，“A股”成本仍為200；或者，先調(diào)整減 “A股”的成本，再將調(diào)整減低的投資成本平均分配到“B股”上，B股的總計(jì)稅成本=2001100（28341000）120，“A股”成本為80n（2）讓產(chǎn)贖股式分立，Y1、Y2、Y3三位股東以放棄“A股”代價(jià)，其取得的“B股”的成本為200；X1、X2兩位股東持有“A股”的成本不變。n（3）股本分割式分立，由于“舊A股”注銷，五位股東無論平均分配“新A股和B兩股，其成本分別為120、80；或者X1、X2兩位股東持有“新A股” ，Y1、Y2、Y3三位股東持有“B股”，五位股東的投資成本均為200。 2/25/202241（二）應(yīng)稅企業(yè)分立

30、 n分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)的交換價(jià)款中，非股權(quán)支付額高于支付的本企業(yè)股權(quán)票面價(jià)值20%的， 經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)視為應(yīng)稅分立n1、被分立企業(yè)將分離的資產(chǎn)這視為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和銷售，并須確認(rèn)財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，并入當(dāng)期損益計(jì)算所得稅。n2.分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負(fù)債的成本，按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。n3.被分立企業(yè)的未超過法定彌補(bǔ)期限的虧損額只能由本立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。n4、被分立企業(yè)的股東取得的分立企業(yè)的股權(quán)，在被分立企業(yè)累計(jì)未分配利潤和盈余公積金范圍內(nèi)視為股息分配；超過累計(jì)未分配利潤和盈余公積金部分等于投資本回收；超過投資成本部分視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。 2/25/202242企業(yè)合并的征稅問題

31、企業(yè)合并的征稅問題n（一）企業(yè)合并涉及的企業(yè)所得稅的征稅問題n1、合并企業(yè)與被合并企業(yè)n2、被合并企業(yè)的資產(chǎn)到合并企業(yè)后的計(jì)價(jià)n3、被合并企業(yè)的虧損能否在合并企業(yè)彌補(bǔ)n4、被合并企業(yè)的股東放棄的舊股與取得的新股n5、企業(yè)為合并而回購本公司股，回購價(jià)格與發(fā)行價(jià)格之間的差額，屬于企業(yè)權(quán)益的增減變化，不屬于資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，不得從應(yīng)納稅所得中扣除，也不計(jì)入應(yīng)納稅所得2/25/202243（二）免稅合并的處理n1、被合并企業(yè)的合并資產(chǎn)在合并時(shí)，不確認(rèn)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失。但如被合并企業(yè)取得了非股權(quán)支付額，這部分非股權(quán)支付額相對(duì)應(yīng)的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失須確認(rèn)。n2、合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計(jì)稅成本，須

32、以被合并企業(yè)原帳面凈值為基礎(chǔ)確定。n3、被合并企業(yè)的股東以其持有的原被合并企業(yè)的股權(quán)（舊股）交換合并企業(yè)的股權(quán)（新股），不視為出售舊股，購買新股處理。被合并企業(yè)的股東換得新股的成本，需以其所持舊股的成本為基礎(chǔ)確定。n4、被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅納稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承擔(dān)，以前年度的虧損，如果未超過法定彌補(bǔ)期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實(shí)現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補(bǔ)。2/25/202244A企業(yè)只有一個(gè)股東王五 A企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表（單位：萬元） 資產(chǎn) 負(fù)債和所有者權(quán)益 種類 帳面價(jià)值 評(píng)估價(jià)值 種類 帳面價(jià)值存貨 3040借款 50現(xiàn)金 2020股本 50固定資產(chǎn)6080資本

33、公積 30無形資產(chǎn) 4060盈余公積 20資產(chǎn)合計(jì) 150200合計(jì)1502/25/202245張三和李四共同投資15萬元成立B公司，合并時(shí) 資產(chǎn)負(fù)債和所有者權(quán)益 種類 帳面價(jià)值評(píng)估價(jià)值種類帳面價(jià)值存貨 3033借款 50固定資產(chǎn)5055股本30流動(dòng)資產(chǎn)2022資本公積20合計(jì)100110合計(jì)1002/25/202246在合并時(shí)，通過張三、李四和王五商議，決定按“重置價(jià)格法”確定雙方股權(quán)的合并比率（為2比5，即在合并時(shí)，A公司在王五將其所有的1萬股基礎(chǔ)上，再新發(fā)4000股給張三、李四作為換取B企業(yè)全部資產(chǎn)的條件。由于A企業(yè)只支付給了被合并企業(yè)的股東張三、李四全是A企業(yè)的股權(quán)，沒有非股權(quán)支付額，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，此合并為免稅合并。按照免稅合并的所得稅政策作如下處理： 1、B企業(yè)將所有資產(chǎn)轉(zhuǎn)移到A企業(yè)時(shí)，不確認(rèn)其資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得11010010萬元的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，B企業(yè)宣布取消其獨(dú)立納稅資格。 2、A企業(yè)接受B企業(yè)的全部資產(chǎn)，須以B企業(yè)的帳面價(jià)值計(jì)價(jià)，不得按評(píng)估后的價(jià)值計(jì)價(jià)。合并后A企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)