第七章企業(yè)所得稅法律制度4

1、本章重點與難點五、企業(yè)所得稅應納稅額的計算（）（三）境外收入的處理（2011年判斷題）(P379)企業(yè)來源于中國境外的所得（居民企業(yè)來源于中國境外的應稅所得、非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設立機構、場所取得的發(fā)生在境外但與該機構、場所有實際聯(lián)系的應稅所得），已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當期應納稅額中抵免。抵免限額為該項所得依照企業(yè)所得稅法及其實施條例的規(guī)定計算的應納稅額；超過抵免限額的部分，可以在以后5個年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當年應抵稅額后的余額進行抵補。企業(yè)抵免境外所得稅額后實際應納所得稅額的計算公式為：企業(yè)實際應納所得稅額企業(yè)境內(nèi)外所得應納稅總額企業(yè)所得稅減免、抵免優(yōu)惠稅額境外所得稅抵免

2、額除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，抵免限額應當分國（地區(qū)）不分項計算：抵免限額中國境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法及其實施條例的規(guī)定計算的應納稅總額×來源于某國（地區(qū)）的應納稅所得額÷中國境內(nèi)、境外應納稅所得總額【案例】中國境內(nèi)居民企業(yè)甲公司2011年境內(nèi)應納稅所得額為300萬元（適用的企業(yè)所得稅稅率為25），從A國分回140萬元的稅后利潤（稅前所得為200萬元，A國的企業(yè)所得稅稅率為30），從B國分回80萬元的稅后利潤（稅前所得為100萬元，B國的企業(yè)所得稅稅率為20）?！窘夥ㄒ弧浚?）來源于A國所得的抵免限額（300200100）×25×200&

3、#247;（300200100）50（萬元）；（2）來源于B國所得的抵免限額（300200100）×25×100÷（300200100）25（萬元）；（3）企業(yè)實際應納所得稅額（300200100）×25502080（萬元）。【解法二】甲公司實際應納企業(yè)所得稅額300×2580÷（120）×（2520）80（萬元）。該處理方式比較簡單，不容易出錯：（1）境內(nèi)所得單獨計算；（2）境外所得適用稅率低、少繳稅的，單獨補稅；（3）境外所得適用稅率高、多繳稅的，以后再說。表71扣除項目的基本規(guī)定應重點關注的項目成本生產(chǎn)經(jīng)營成本工資薪金

4、總額、企業(yè)支付給殘疾職工的工資費用銷售費用廣告費和業(yè)務宣傳費、銷售傭金管理費用業(yè)務招待費、職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、研究開發(fā)經(jīng)費財務費用利息支出、借款費用稅金銷售稅金及附加（六稅一費）消費稅、營業(yè)稅、資源稅、土地增值稅、關稅、城市維護建設稅、教育費附加準予扣除不得扣除的稅金允許抵扣的增值稅、企業(yè)所得稅不能扣除列入管理費用的稅金企業(yè)繳納的房產(chǎn)稅、車船稅、土地使用稅、印花稅等，已經(jīng)計入管理費用中扣除的，不再作為稅金單獨扣除損失凈損失（企業(yè)發(fā)生的損失，減除責任人賠償和保險賠款后的余額）營業(yè)外支出禁止扣除的項目稅收滯納金、罰金、罰款、非廣告性質的贊助支出捐贈支出公益性捐贈支出表72應納稅所得

5、額的計算計算公式特殊規(guī)定有扣除限額，超過部分調(diào)增應納稅所得額業(yè)務招待費業(yè)務招待費×60銷售（營業(yè)）收入×5扣除限額為兩個指標的較小者廣告費和業(yè)務宣傳費銷售（營業(yè)）收入×15超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除職工福利費工資薪金總額×14工會經(jīng)費工資薪金總額×2職工教育經(jīng)費工資薪金總額×2.5超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除補充養(yǎng)老保險費工資薪金總額×5補充醫(yī)療保險費工資薪金總額×5公益性捐贈支出年度利潤總額×12銷售傭金（非保險企業(yè)）服務協(xié)議或合同確認的收入金額×5非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款

6、的利息支出按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額向關聯(lián)方的借款利息不得扣除的利息支出年度實際支付的全部關聯(lián)方利息×（1標準比例÷關聯(lián)債資比例）金融企業(yè)（5:1）其他企業(yè)（2:1）不得扣除，應全額調(diào)增應納稅所得額稅收滯納金罰金、罰款和被沒收財物的損失不包括納稅人按照經(jīng)濟合同規(guī)定支付的違約金，包括銀行罰息、罰款和訴訟費未經(jīng)核定的準備金支出非廣告性質的贊助支出企業(yè)之間支付的管理費納稅人直接向受贈人的捐贈納稅人通過非“公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門”的捐贈企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費納稅人為特殊工種職工支付的人身安全保險費可以扣除準予全額扣除，無需進行納稅調(diào)整合

7、理的工資薪金支出基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金勞動保護支出環(huán)保專項資金環(huán)保專項資金提取后改變用途的，不得扣除企業(yè)財產(chǎn)保險費匯兌損失不包括已經(jīng)計入有關資產(chǎn)成本以及與向所有者進行利潤分配相關的部分非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用分期扣除以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除加計扣除，調(diào)減應納稅所得額企業(yè)為開發(fā)新技術、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的：實際發(fā)生額×50形成無形資產(chǎn)的：本年攤銷額×5

8、0%（按照無形資產(chǎn)成本150%攤銷）支付給殘疾職工的工資按照支付給殘疾職工的工資×100抵扣應納稅所得額創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)投資額×70在股權持有滿2年的當年抵扣，不足抵扣的，可以在以后納稅年度結轉抵扣抵免應納稅額（而非應納稅所得額）購置并實際使用“環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)”等專用設備投資額×10當年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結轉抵免【案例1】境內(nèi)某居民企業(yè)甲公司2011年實現(xiàn)銷售收入3000萬元，年度利潤總額1000萬元，已預繳企業(yè)所得稅188萬元。經(jīng)注冊會計師審核，發(fā)現(xiàn)以下事項：（1）利潤總額中包括從境內(nèi)居民企業(yè)乙公司（適用的企業(yè)所得稅稅率為15）分回的稅

9、后投資收益200萬元；（2）利潤總額中包括甲公司轉讓未到期的國債，取得的轉讓收益25萬元；（3）在計算利潤總額時，新產(chǎn)品研究開發(fā)費用80萬元已計入管理費用扣除；（4）在計算利潤總額時，業(yè)務宣傳費200萬元已計入銷售費用扣除；（5）在計算利潤總額時，甲公司直接向某災區(qū)捐贈的30萬元已計入營業(yè)外支出扣除；（6）在計算利潤總額時，甲公司通過市民政部門向某災區(qū)小學捐贈的130萬元已計入營業(yè)外支出扣除。已知：甲公司適用的企業(yè)所得稅稅率為25。要求：根據(jù)上述資料，計算甲公司2011年度匯算清繳時應補繳（或應退）的企業(yè)所得稅稅額?！景咐?答案】（1）甲公司從乙公司分回的稅后投資收益屬于免稅收入（符合條件的居

10、民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益），應調(diào)減應納稅所得額200萬元。（2）甲公司轉讓未到期的國債，取得的轉讓收益25萬元不屬于免稅收入，無需進行納稅調(diào)整。（3）新產(chǎn)品研究開發(fā)費用在計算應納稅所得額時準予加計扣除50，應調(diào)減應納稅所得額80×5040（萬元）。（4）業(yè)務宣傳費扣除限額3000×15450（萬元），實際發(fā)生額為200萬元，無需進行納稅調(diào)整。（5）甲公司直接向災區(qū)的捐贈30萬元不得扣除，應調(diào)增應納稅所得額30萬元。（6）甲公司通過市民政部門向災區(qū)小學的捐贈，扣除限額1000×12120（萬元），應調(diào)增應納稅所得額13012010（萬元）。（7）甲公司

11、2011年應納所得稅額（1000200403010）×25200（萬元）。（8）甲公司2011年度匯算清繳時應補繳企業(yè)所得稅20018812（萬元）?！景咐?】某境內(nèi)工業(yè)企業(yè)2011年度生產(chǎn)經(jīng)營情況如下：（1）銷售收入4500萬元；銷售成本2000萬元；增值稅700萬元，銷售稅金及附加80萬元。（2）其他業(yè)務收入300萬元。（3）銷售費用1500萬元，其中包括廣告費800萬元、業(yè)務宣傳費20萬元。（4）管理費用500萬元，其中包括業(yè)務招待費50萬元、新產(chǎn)品研究開發(fā)費用40萬元。（5）財務費用80萬元，其中包括向非金融機構借款1年的利息支出50萬元，年利息率為10（銀行同期同類貸款利率

12、為6）。（6）營業(yè)外支出30萬元，其中包括向供貨商支付違約金5萬元，接受工商局罰款1萬元，通過市民政部門向災區(qū)捐贈20萬元。（7）投資收益18萬元，其中包括從直接投資外地居民公司分回的稅后利潤17萬元（該居民公司適用的企業(yè)所得稅稅率為15）和國債利息收入1萬元。已知：該企業(yè)賬面會計利潤628萬元，該企業(yè)適用的企業(yè)所得稅稅率為25，已預繳企業(yè)所得稅157萬元。要求：（1）計算該企業(yè)2011年度的應納稅所得額。（2）計算該企業(yè)2011年度的應納企業(yè)所得稅稅額。（3）計算該企業(yè)2011年度應（退）補的企業(yè)所得稅稅額?！景咐?答案】（1）廣告費和業(yè)務宣傳費扣除限額（4500300）×1572

13、0（萬元）廣告費和業(yè)務宣傳費應調(diào)增的應納稅所得額80020720100（萬元）。銷售收入×5（4500300）×524（萬元）業(yè)務招待費×6050×6030（萬元）業(yè)務招待費扣除限額為24萬元，應調(diào)增的應納稅所得額502426（萬元）。新產(chǎn)品開發(fā)費用在計算應納稅所得額時可按實際發(fā)生額的50加計扣除，應調(diào)減的應納稅所得額40×5020（萬元）。向非金融機構借款利息的扣除限額50÷10×630（萬元），應調(diào)增的應納稅所得額503020（萬元）。向供貨商支付的違約金5萬元可以在稅前扣除，無需進行納稅調(diào)整。工商局罰款1萬元屬于行政性

14、罰款，不得稅前扣除，應調(diào)增應納稅所得額1萬元。公益性捐贈扣除限額628×1275.36（萬元），該企業(yè)實際捐贈額為20萬元，無需進行納稅調(diào)整。居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)的投資收益17萬元屬于免稅收入；國債利息收入1萬元屬于免稅收入。所以應納稅調(diào)減18萬元。該企業(yè)2011年度應納稅所得額628100262020118737（萬元）。（2）該企業(yè)2011年度應納企業(yè)所得稅737×25184.25（萬元）。（3）該企業(yè)2011年度應補繳的企業(yè)所得稅稅額184.2515727.25（萬元）?！景咐?】（2011年）某自行車廠為增值稅一般納稅人，主要生產(chǎn)“和諧”牌自行車，2010

15、年度實現(xiàn)會計利潤600萬元，全年已累計預繳企業(yè)所得稅稅款150萬元。2011年初，該廠財務人員對2010年度企業(yè)所得稅進行匯算清繳，相關財務資料和匯算清繳企業(yè)所得稅計算情況如下：（一）相關財務資料（1）銷售自行車取得不含增值稅銷售收入5950萬元，同時收取送貨運費收入58.5萬元。取得到期國債利息收入25萬元、企業(yè)債券利息收入12萬元。（2）發(fā)生財務費用125萬元，其中：支付銀行借款利息54萬元，支付因向某商場借款1000萬元而發(fā)生的利息71萬元。（3）發(fā)生銷售費用1400萬元，其中：廣告費用750萬元，業(yè)務宣傳費186萬元。（4）發(fā)生管理費用320萬元，其中：業(yè)務招待費55萬元，補充養(yǎng)老保險

16、費62萬元。（5）發(fā)生營業(yè)外支出91萬元，其中：通過當?shù)厥姓栀?5萬元，用于該市所屬某邊遠山區(qū)飲用水工程建設。當年因拖欠應繳稅款，被稅務機關加收滯納金6萬元。已知：增值稅稅率為17，企業(yè)所得稅稅率為25，同期銀行貸款年利率為6.1，當年實際發(fā)放工資總額560萬元。（二）匯算清繳企業(yè)所得稅計算情況（1）國債利息收入和企業(yè)債券利息收入調(diào)減應納稅所得額251237（萬元）（2）業(yè)務招待費調(diào)增應納稅所得額5555×6022（萬元）（3）補充養(yǎng)老保險費支出調(diào)增應納稅所得額62560×106（萬元）（4）全年應納稅所得額60037226591（萬元）（5）全年應納企業(yè)所得稅稅額59

17、1×25147.75（萬元）（6）當年應退企業(yè)所得稅稅額150147.752.25（萬元）要求：根據(jù)上述資料和相關稅收法律制定的規(guī)定，回答下列問題：（1）分析指出該自行車廠財務人員在匯算清繳企業(yè)所得稅時存在的不合法之處，并說明理由。（2）計算2010年度匯算清繳企業(yè)所得稅時應補繳或退回的稅款（列出計算過程，計算結果出現(xiàn)小數(shù)的，保留小數(shù)點后兩位小數(shù)）?！景咐?答案】（1）該自行車廠財務人員在匯算清繳企業(yè)所得稅時存在的不合法之處主要有：企業(yè)債券利息收入屬于應稅收入，不應調(diào)減應納稅所得額。根據(jù)規(guī)定，國債利息收入屬于免稅收入，企業(yè)債券利息收入屬于企業(yè)所得稅應稅收入。在本題中，財務人員將國債利

18、息、企業(yè)債券利息均作為免稅收入調(diào)減應納稅所得額，不合法。向某商場借款1000萬元而發(fā)生的利息71萬元，超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額部分不得扣除，財務人員未作調(diào)增應納稅所得額處理。根據(jù)規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，準予扣除?！窘馕觥吭撌马棏{(diào)增應納稅所得額711000×6.110（萬元）。廣告費用和業(yè)務宣傳費超過扣除標準部分的數(shù)額不得扣除，財務人員未作調(diào)增應納稅所得額處理。根據(jù)規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15的部分，準予扣

19、除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。【解析】（1）銷售貨物同時收取的運費收入，應作為價外費用，價稅分離后并入銷售額，因此，銷售（營業(yè)）收入595058.5÷1.176000（萬元）；（2）該事項應調(diào)增應納稅所得額7501866000×1536（萬元）。業(yè)務招待費應調(diào)增應納稅所得額的數(shù)額有誤。根據(jù)規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5。在本題中，業(yè)務招待費發(fā)生額的6055×6033（萬元）6000×530（萬元），按照30萬元在稅前扣除。【解析】業(yè)務招待費應調(diào)增應納稅所得額55

20、3025（萬元）。補充養(yǎng)老保險費支出調(diào)增應納稅所得額的數(shù)額有誤。根據(jù)規(guī)定，企業(yè)為本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補充養(yǎng)老保險費，在不超過職工工資總額5標準以內(nèi)的部分，在計算應納稅所得額時準予扣除；超過的部分，不予扣除?！窘馕觥垦a充養(yǎng)老保險費應調(diào)增應納稅所得額62560×534（萬元）。捐贈支出超過可扣除限額部分，財務人員未予調(diào)增應納稅所得額。根據(jù)規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12以內(nèi)的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除，超過的部分，不得扣除?！窘馕觥烤栀浿С鰬{(diào)增應納稅所得額85600×1213（萬元）。稅收滯納金6萬元未調(diào)增應納稅所得額。根據(jù)規(guī)定，稅收滯

21、納金不得在稅前扣除。（2）國債利息收入應調(diào)減應納稅所得額25萬元；向某商場借款1000萬元的利息支出應調(diào)增應納稅所得額711000×6.110（萬元）；廣告費用和業(yè)務宣傳費應調(diào)增應納稅所得額750186（595058.5÷1.17）×1536（萬元）；業(yè)務招待費應調(diào)增應納稅所得額553025（萬元）；補充養(yǎng)老保險費應調(diào)增應納稅所得額62560×534（萬元）；捐贈支出應調(diào)增應納稅所得額85600×1213（萬元）；稅收滯納金應調(diào)增應納稅所得額6萬元。2010年應納稅所得額6002510362534136699（萬元）2010年應納企業(yè)所得稅稅額

22、699×25174.75（萬元）2010年應補繳企業(yè)所得稅稅額174.7515024.75（萬元）。六、企業(yè)資產(chǎn)的稅收處理（）（P368P374）（一）固定資產(chǎn)1.在計算應納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊，準予扣除。2.不得計提折舊扣除的固定資產(chǎn)（2010年多選題）（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；（2）以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；（3）以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；【解釋】（1）經(jīng)營租賃：由出租人計提折舊；（2）融資租賃：由承租人計提折舊。（4）已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；（5）與經(jīng)營活動無關的固定資產(chǎn)；（6）單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地；（7）其

23、他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。【例題·多選題】根據(jù)企業(yè)所得稅法律制度的規(guī)定，下列資產(chǎn)中，不得計提折舊在企業(yè)所得稅稅前扣除的有（ ）。A.以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)B.以經(jīng)營租賃方式租出的固定資產(chǎn)C.以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)D.以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)【答案】AD【解析】以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)、以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)，不得計提折舊扣除。3.固定資產(chǎn)的計稅基礎（1）外購的固定資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達到預定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎。【相關鏈接1】外購的“無形資產(chǎn)”，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達到預定用途發(fā)生的其

24、他支出為計稅基礎?！鞠嚓P鏈接2】外購的“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”，以購買價款和支付的相關稅費為計稅基礎。（2）自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結算前發(fā)生的支出為計稅基礎。（3）融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎；租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎。（2011年判斷題）【例題·判斷題】融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為企業(yè)所得稅計稅基礎。（ ）（2011年）【答案】（4）盤盈的固定資產(chǎn)，以同類固定資產(chǎn)的“重置完全價值”為計稅

25、基礎。（5）通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎?！鞠嚓P鏈接1】通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等方式取得的“無形資產(chǎn)”，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎?！鞠嚓P鏈接2】通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等方式取得的“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。（6）改建的固定資產(chǎn)，除法定的支出外，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎?！窘忉尅科髽I(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項尚未結清而未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規(guī)定的金額計入固定資產(chǎn)計稅基礎計提折舊，待發(fā)票取得后進行調(diào)整，但該項調(diào)整應在固定資產(chǎn)投入使用后12個月內(nèi)進行。（2011年新增）4.固定資產(chǎn)按照直線法計提的折舊，準予扣除。企業(yè)應當自固定資產(chǎn)投入使用