保理業(yè)務和其會計處理

1、、保理業(yè)務概述1保理業(yè)務的界定。國際保理公約指出，保理是指銷售商（供應商、出口商）和保理商 間存在一種契約關系，根據該契約，銷售商將其現在或將來的基于其和購貨商（債務人）訂立的貨物銷售、服務合同所產生的應收賬款轉讓給保理商，保理商為銷售商提供下列服務中的至少兩項：貿易融資；銷售分賬戶管理；應收賬款催收；信用風險控制和壞賬擔保。2保理業(yè)務的分類。保理業(yè)務根據委托者權益轉讓程度的不同，可分為有追索權（回購型）保理和無追索權（非回購型）保理；按是否公開保理銀行的名稱或保理關系來看，可分為公開保理和隱蔽保理；根據銷售商和購貨商的分布情況，可分為國際保理和國內保理。3國內保理的基本運作流程。目前，國內保

2、理的運作可分為以下幾個基本步驟：銷售商尋找有合作前景的購貨商， 向保理商申請保理額度和核準信用額度；保理商對購貨商進行信用評估，如購貨商信用良好，保理商將為其核準保理額度和信用額度；如果購貨商同意購買銷售商的商品和服務， 銷售商開始供貨，并將附有轉讓條款的發(fā)票寄送購貨商；銷售商將發(fā)票副本交給保理商；如銷售商有融資需求，保理商按發(fā)票金額一定比例付給銷售商融 資款；保理商于發(fā)票到期日前若干天開始向購貨商催款；購貨商于發(fā)票到期日前向保理商付款；保理商扣除融資本息及費用，將余額付給銷售商。二、應收賬款保理業(yè)務的經濟實質1經濟實質。筆者認為，應收賬款保理業(yè)務的核心在于債權轉讓，而保理業(yè)務實質上是銷售商將

3、基于其和購貨商訂立的貨物銷售合同所產生的應收賬款債權根據契約關系轉讓給銀行，銀行針對受讓的應收賬款為銷售商提供貿易融資、銷售分賬戶管理、應收賬款催收和信用風險控制和壞賬擔保等服務中特定的至少兩項綜合金融服務。基于保理業(yè)務的經濟實質，對其按有無追索權進行分類研究具有重要現實意義。2.有追索權的保理業(yè)務的特殊之處。有追索權的保理業(yè)務和無追索權的保理業(yè)務及票據貼現業(yè)務具有一定的相似之處，也有著本質的不同。首先，有追索權的保理業(yè)務和無追索權的保理業(yè)務相比，壞賬的風險并沒有由銷售商轉移給銀行，購貨商到期無法償還貨款， 銀行仍有權向銷售商索款， 這種追索權是基于保理協議存 在的。我國商業(yè)銀行國內保理業(yè)務一

4、向以有追索權保理為主，主要為客戶提供貿易融資、銷售分賬戶管理、應收賬款催收等服務，而不包括信用風險控制和壞賬擔保服務。拋開其法律形式，有追索權的保理業(yè)務的經濟實質是銷售商以質押應收賬款的方式取得短期貸款，銀行 并不收取信用風險擔保費用，而只收取貿易融資利息費用（實質上是貸款利息收入）和其他勞務服務費用，所以成本一般會比無追索權的保理業(yè)務低。其次，有追索權的保理業(yè)務和票據貼現業(yè)務也有相似之處。兩種業(yè)務中銀行都有追索權，但是兩者有著本質的區(qū)別。貼現是商業(yè)匯票持有人在匯票到期前為了取得資金，付一定的利息將票據權利轉讓給金融機構的票據行為，票據持有人不一定是銷售商。貼現所反映的實質上是一種票據關系，實

5、現的是票據權利的轉讓，其實現方式是背書， 貼現中銀行的追索權也是票據權利的一種；有追索權的保理業(yè)務應收賬款債權的轉移，其實現方式通常是轉移發(fā)票副本及銷售合同副本等。所以從交易的經濟實質看，有追索權的保理業(yè)務中融資利息費用和信 用風險擔保費用不應當比照票據貼現業(yè)務進行會計確認和處理。3賬務處理時應分項核算。應收賬款保理業(yè)務是一項以貿易融資為核心的綜合金融服務業(yè)務， 總體上可分為兩種性質的金融服務產品，分別為：保理商開展資信調查、 額度審核、賬戶管理等勞務服務；銷售商購買保理商的應收賬款管理勞務。保理商通過受讓應收賬款債權提供融資服務（無追索權的保理業(yè)務還包括進行信用風險擔保）；銷售商取得資金使用

6、權，以支付融資利息為代價。對于第一種服務，保理商收取的是手續(xù)費及傭金，銷售商付出的是管理費用；對于第二種服務，保理商收取的是提供貿易融資服務的利息收入，銷售商付出的是融資利息費用。這種對服務性質的劃分，深刻影響著銷售商和保理商雙方的科目設置及會計確認和核算。隨著應收賬款貿易融資業(yè)務的擴展， 兩種服務分別核算也愈加必要，分項核算可以使確認和計量更加客觀、準確。雙方在簽訂保理協議時列明的費用項目，是分別核算的依據。三、應收賬款保理業(yè)務的科目設置及賬務處理（一）科目設置1銷售商科目設置。（1）有追索權的保理業(yè)務。設置“銀行存款”、“應收賬款”、“其他應收款”、“庫存商品”、“短期借款”、“預計負債”

7、、“應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）”、“管理費用”、“財務費用”、“主營業(yè)務收入”、“主營業(yè)務成本”、“營業(yè)外支出”等科目。其中：“其他應收款”科目核算銷售商估計的銷售折讓及退回將會沖減的應收賬款金額；“短期借款”科目核算銷售商的實際融資額，即保理商支付給銷售商的款項；“預計負債”科目用于核算估計的購貨商到期無法支付的貨款，即銷售商到期要追償給保理商的款項；“管理費用”科目用于核算支付給保理商的賬戶管理費、資信調查費、額度審核費、賬款催收費等手續(xù)費及傭金；“財務費用”科目用于核算支付給保理商的融資利息費用（包括融資手續(xù)費）、信用風險擔保費用，按直線法攤銷計入，減少應收賬款的賬面價值；“營業(yè)

8、外支出”科目和“預計負債”科目相對應，核算預計無法收回的追償款。（2）無追索權的保理業(yè)務。設置“銀行存款”、“應收賬款”、“其他應收款”、“應付利息”、“應交稅費一一應交增值稅 （銷項稅額）”、“管理費用”、“財務費用”、“主營業(yè)務收入”、“主 營業(yè)務成本”等科目。其中：“其他應收款”科目用于核算銷售商估計的銷售折讓及退回將會沖減的應收賬款金額；“應付利息”科目用于核算支付給保理商的融資利息費用（包括融 資手續(xù)費）以及信用風險擔保費用， 以后要按直線法在各期攤銷計入財務費用；“管理費用”科目核算內容同上。2保理商科目設置。（1） 有追索權的保理業(yè)務。設置“貸款”、“其他應收款”、“貸款損失準備

9、”、“吸收存款”、“應收利息”、“手續(xù)費及傭金收入”、“利息收入”、“資產減值損失”等科目。其中：“貸款” 科目和“吸收存款”科目相對應，用于核算保理商實際支付給銷售商的款項，它已扣除了應 收取的賬戶管理費、資信調查費、額度審核費、賬款催收費以及融資利息費用等；“其他應收款”科目核算應收取的賬戶管理費、資信調查費、額度審核費、賬款催收費等手續(xù)費及傭金；“應收利息”科目核算應收取的融資利息費用，按直線法攤銷計入，到期一次收取；“手續(xù)費及傭金收入”科目和“其他應收款”科目相對應；“利息收入”科目和“應收利息”科目相對應；“資產減值損失”科目和“貸款損失準備”科目相對應，核算保理商估計的即使 向銷售

10、商追償后仍會發(fā)生的壞賬損失。（2） 無追索權的保理業(yè)務。設置“銀行存款” 、“其他應收款一一保理應收賬款面值” 、“其 他應收款一一保理應收賬款利息”、“壞賬準備”、“吸收存款”、“手續(xù)費及傭金收入”、“利息 收入”、“資產減值損失”等科目。其中： “其他應收款一一保理應收賬款面值”科目核算扣除銷售商估計的銷售折讓及退回金額后的應收賬款余額；“其他應收款一一保理應收賬款利息”科目核算收取的貿易融資利息和信用風險擔保費用，按直線法攤銷計入利息收入；“手續(xù)費及傭金收入”科目核算收取的賬戶管理費、資信調查費、額度審核費、賬款催收費等手續(xù)費及傭金；“利息收入”科目和“其他應收款一一保理應收賬款利息”科

11、目相對應；“壞賬準備”科目核算預期無法從購貨商處收回的款項，作為“其他應收款”科目的抵減項；“資產減值損失”科目和“壞賬準備”科目相對應。（二）賬務處理1有追索權的保理業(yè)務。例1：甲公司和乙銀行簽訂應收賬款保理協議。2008年3月1日甲公司銷售一批商品給丙公司，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為10 000元，增值稅稅額為1 700元，款項尚未收到，銷售成本6 000元。甲丙雙方約定，丙公司應于2008年9月1日付款。甲公司于3 月1日將發(fā)票副本交給乙銀行，甲乙雙方協商約定：甲公司將應收丙公司的貨款11 700元出售給乙銀行，由乙銀行保理，乙銀行收取賬戶管理、賬款催收等手續(xù)費及傭金 500

12、元，收取融資費(包括融資手續(xù)費)300元；在應收丙公司貨款到期無法收回時，乙銀行可以向甲公司追償。甲公司根據以往經驗，預計該批商品將發(fā)生的銷售退回為234元，其中：增值稅銷項稅額34元，銷售成本120元。實際發(fā)生的貨物退回由甲公司承擔。銀行3月1日實際支付給甲公司的款項為 10 666元(11 700- 500 300 234)。甲公司賬務處理：(1) 3月1日，發(fā)生銷售業(yè)務：借：應收賬款 11 700元；貸：主營業(yè)務收入 10 000元，應 交稅費應交增值稅(銷項稅額) 1 700元。借：主營業(yè)務成本 6 000元；貸：庫存商品6 000 元。(2) 3月1日，出售債權，按以應收賬款債權為質

13、押取得短期借款處理，本金為乙銀行實際支付給甲公司的10 666元：借：銀行存款10 666元；貸：短期借款10 666元。估計銷售 退回：借：其他應收款 234元；貸：應收賬款234元。支付賬戶管理、賬款催收等手續(xù)費及 傭金：借：管理費用 500元；貸：應收賬款 500元。(3) 按直線法攤銷支付的融資費用，列支為財務費用，38月每月月末處理如下：借：財 務費用50元；貸：應收賬款 50元。(4) 期間發(fā)生銷售退回： 借：主營業(yè)務收入200元，應交稅費一一應交增值稅(銷項稅額)34元；貸：其他應收款 234元。借：庫存商品120元；貸：主營業(yè)務成本 120元。(5) 9月1日，丙公司全額支付乙

14、銀行貨款：借：短期借款10 666元；貸：應收賬款10 666 丿元。乙銀行賬務處理：(1) 3月1日，受讓甲公司應收賬款債權，按質押貸款處理：借：貸款10 666元；貸：吸 收存款或銀行存款10 666元。(2) 收取賬戶管理、賬款催收等手續(xù)費及傭金：借：其他應收款500元；貸：手續(xù)費及傭 金收入500元。(3) 按直線法確認利息收入，即收取的融資費用，38月每月月末處理如下：借：應收利息50元；貸：利息收入 50元。(4) 9月1日，到期全額收回貨款：借：銀行存款11 466元；貸：貸款10 666元，其他應 收款500元，應收利息300元。2無追索權的保理業(yè)務。例2:甲公司和乙銀行簽訂應

15、收賬款保理協議。2008年3月1日甲公司銷售一批商品給丙公司，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為10 000元，增值稅稅額為1 700元，款項尚未收到，銷售成本6 000元。甲丙雙方約定，丙公司應于2008年9月1日付款。甲公司于3 月1日將發(fā)票副本交給乙銀行，甲乙雙方協商約定：甲公司將應收丙公司的貨款11 700元出售給乙銀行，由乙銀行保理，乙銀行收取賬戶管理、賬款催收等手續(xù)費及傭金 500元，收取融資費(包括融資手續(xù)費)、信用風險擔保費等 600元；在應收丙公司貨款到期無法收回 時，乙銀行不得向甲公司追償。甲公司根據以往經驗，預計該批商品將發(fā)生的銷售退回為234元，其中：增值稅銷項稅額

16、34元，銷售成本120元。實際發(fā)生的貨物退回由甲公司承擔。銀行3月1日實際支付給甲公司的款項為10 366元(11 700- 500- 600-234 )。甲公司賬務處理：(1) 3月1日，發(fā)生銷售業(yè)務：借：應收賬款 11 700元；貸：主營業(yè)務收入 10 000元，應 交稅費應交增值稅(銷項稅額) 1 700元。借：主營業(yè)務成本 6 000元；貸：庫存商品6 000 元。(2) 3月1日，出售債權，估計將會有 234元銷售退回(含銷項稅額)，確認應收賬款管理 費用500元以及應支付的利息 600元：借：銀行存款10 366元，其他應收款 234元，管理 費用500元，應付利息600元；貸：應收賬款 11 700元。(3) 每月按直線法攤銷應付利息，列支為財務費用：借：財務費用100元；貸：應付利息100 元。(4) 期間發(fā)生銷售退回：借：主營業(yè)務收入200元，應交稅費一一應交增值稅(銷項稅額)34元；貸：其他應收款 234元。借：庫存商品120元；貸：主營業(yè)務成本 120元。(5) 到期丙公司全額支付乙銀