第07章審計證據(jù)

1、.第七章 審計證據(jù)2012年9月.本章內(nèi)容的學(xué)習(xí)需要重點理解并掌握以下四個問題：n1審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性；n2評價審計證據(jù)充分性和適當(dāng)性需要特別考慮因素；n3函證；n4分析程序.第七章 審計證據(jù)n第一節(jié) 審計證據(jù)的性質(zhì)n第二節(jié) 獲取審計證據(jù)的審計程序n第三節(jié) 函證n第四節(jié) 分析程序.第一節(jié) 審計證據(jù)的性質(zhì)一 、審計證據(jù)的含義n審計證據(jù)是指注冊會計師為了得出審計結(jié)論、形成審計意見而使用的所有信息，包括構(gòu)成財務(wù)報表基礎(chǔ)的會計記錄所含有的信息和其他信息。.（一）會計記錄中含有的信息n（1）會計記錄是編制財務(wù)報表的基礎(chǔ)，是注冊會計師執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)所需獲取的審計證據(jù)的重要部分。.（一）會計記錄

2、中含有的信息 （2）會計記錄主要有： 原始憑證 記賬憑證 總分類賬和明細分類賬 未在記賬憑證中反映的對財務(wù)報表的其他調(diào)整 手工計算表和電子計算表*（用于支持成本分配、計算、調(diào)節(jié)和披露的手工計算表和電子數(shù)據(jù)表）.（一）會計記錄中含有的信息n（3）會計記錄如果是電子數(shù)據(jù)，注冊會計師需要對內(nèi)部控制予以充分關(guān)注，以獲取電子數(shù)據(jù)的會計記錄真實性、準(zhǔn)確性和完整性的證據(jù)。.在審計實務(wù)內(nèi)容考查中，還請?zhí)貏e關(guān)注以下形式的會計記錄P119n1. 銷售發(fā)運單、銷售發(fā)票、顧客對賬單以及顧客的匯款通知單（會涉及到第十三章應(yīng)收賬款、營業(yè)收入控制測試與實質(zhì)性程序）；n2. 附有驗貨單的訂購單、購貨發(fā)票和購貨對賬單（會涉及到

3、第十四章應(yīng)付賬款、固定資產(chǎn)控制測試與實質(zhì)性程序）；n3. 支票存根、電子轉(zhuǎn)移支付記錄、銀行存款單和銀行對賬單（會涉及到第十六章銀行存款的控制測試與實質(zhì)性程序）。.審計證據(jù)的內(nèi)容P118-119審計證據(jù)會計記錄中含有的信息從被審計單位內(nèi)部或外部獲取的會計信息以外的信息通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的信息自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結(jié)論的信息其他信息P119.【例題1單選題】 審計證據(jù)包括會計記錄和其他信息，以下對審計證據(jù)的理解中，不恰當(dāng)?shù)氖牵?）。nA注冊會計師僅僅依靠會計記錄不能有效形成結(jié)論，還應(yīng)當(dāng)獲取其他信息nB注冊會計師對財務(wù)報表發(fā)表審計意見的基礎(chǔ)是會計記錄中含有的信息nC如果

4、會計記錄是電子數(shù)據(jù)，注冊會計師必須對生成這些信息所依賴的內(nèi)部控制予以充分關(guān)注nD注冊會計師將會計記錄和其他信息兩者結(jié)合在一起，才能將審計風(fēng)險降至可接受的低水平，為發(fā)表審計意見提供合理基礎(chǔ).【例題1單選題】【答案】Bn【解析】選項B不恰當(dāng)。會計記錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計證據(jù)作為對財務(wù)報表發(fā)表審計意見的基礎(chǔ)，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)獲取用作審計證據(jù)的其他信息。.二、審計證據(jù)的充分性與適當(dāng)性n 審計證據(jù)的兩大特征充分性（Sufficiency）- 數(shù)量適當(dāng)性（Appropriateness） - 質(zhì)量.（一）審計證據(jù)的充分性n審計證據(jù)充分性含義n審計證據(jù)的充分性是對審計證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與

5、注冊會計師確定的樣本量有關(guān)。.（一）審計證據(jù)的充分性影響審計證據(jù)充分性的因素n（1）受注冊會計師對重大錯報風(fēng)險評估的影響，若評估的重大錯報風(fēng)險越高，需要的審計證據(jù)可能越多；n（2）受注冊會計師獲取審計證據(jù)質(zhì)量的影響，若審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)可能越少。.（二）審計證據(jù)的適當(dāng)性審計證據(jù)適當(dāng)性含義n審計證據(jù)的適當(dāng)性是對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)在支持審計意見所依據(jù)的結(jié)論方面具有的相關(guān)性和可靠性。. 相關(guān)性相關(guān)性 來源的獨立性來源的獨立性 證據(jù)提供者的素質(zhì)證據(jù)提供者的素質(zhì) 可靠性可靠性 客觀程度客觀程度 篡改或偽造的難易程度篡改或偽造的難易程度 相互印證相互印證（二）審計證據(jù)的適當(dāng)性.（

6、二）審計證據(jù)的適當(dāng)性1審計證據(jù)的相關(guān)性n（1）審計證據(jù)的相關(guān)性含義 審計證據(jù)的相關(guān)性是指用作審計證據(jù)的信息與審計程序的目的和所考慮的相關(guān)認定之間的邏輯聯(lián)系。n（2）用作審計證據(jù)的信息的相關(guān)性可能受測試方向的影響。.（二）審計證據(jù)的適當(dāng)性確定審計證據(jù)相關(guān)性時應(yīng)當(dāng)考慮因素n（1）特定的審計程序可能只為某些認定提供相關(guān)的審計證據(jù)，而與其他認定無關(guān)；n（2）有關(guān)某一特定認定(如存貨的存在認定)的審計證據(jù)，不能替代與其他認定(如該存貨的計價認定)相關(guān)的審計證據(jù)；n（3）不同來源或不同性質(zhì)的審計證據(jù)可能與同一認定相關(guān)。. A注冊會計師負責(zé)審計甲公司2011年度財務(wù)報表。在確定審計證據(jù)的相關(guān)性時，下列表述中

7、錯誤的是（ ）。(2009年，新制度)nA.特定的審計程序可能只為某些認定提供相關(guān)的審計證據(jù)，而與其他認定無關(guān)nB.針對某項認定從不同來源獲取的審計證據(jù)存在矛盾，表明審計證據(jù)不存在說服力nC.只與特定認定相關(guān)的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關(guān)的審計證據(jù)nD.針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù) 【例題2單選題】.n【答案】Bn【解析】選項B討論的是審計證據(jù)的可靠性。而且，當(dāng)注冊會計師從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)不一致，表明某項審計證據(jù)可能不可靠，應(yīng)當(dāng)追加必要的審計程序。.2. 審計證據(jù)可靠性n審計證據(jù)可靠性的影響因素（判斷標(biāo)準(zhǔn)）n（1）從外部獨

8、立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠；n（2）內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠；n（3）直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠；n（4）以文件、記錄形式(無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì))存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠；n（5）從原件獲取的審計證據(jù)比從傳真件或復(fù)印件獲取的審計證據(jù)更可靠。.可靠性的判斷標(biāo)準(zhǔn)：.a 實物證據(jù)證明存在性最強b 口頭、環(huán)境證據(jù)證明力較弱c 外部證據(jù)證明力一般高于內(nèi)部證據(jù)d 書面證據(jù)有被偽造涂改的可能.n通常情況下，注冊會計師以函證方式直接從被詢證者獲取的審計證據(jù)，比被審計單位內(nèi)部生成的審計證據(jù)

9、更可靠。通過函證等方式從獨立來源獲取的相互印證的信息，可以提高注冊會計師從會計記錄或管理層書面聲明中獲取的審計證據(jù)的保證水平。.【例題3單選題】 A注冊會計師負責(zé)審計甲公司2011年度財務(wù)報表。在獲取的下列審計證據(jù)中，可靠性最強的通常是（ ）。nA.甲公司連續(xù)編號的采購訂單nB.甲公司編制的成本分配計算表nC.甲公司提供的銀行對賬單nD.甲公司管理層提供的書面聲明n【答案】Cn【解析】審計證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)影響，并取決于獲取審計證據(jù)的具體環(huán)境。.【例題4簡答題】nA注冊會計師在對甲公司2011年度財務(wù)報表進行審計時，獲取到以下六組審計證據(jù)：（1）原材料入庫單與購貨發(fā)票；（2）銷貨發(fā)票副

10、本與產(chǎn)品出庫單；（3）領(lǐng)料單與材料成本計算表；（4）工資計算單與工資發(fā)放單；（5）存貨盤點表與存貨監(jiān)盤記錄；（6）銀行詢證函回函與銀行對賬單。n要求：請分別說明每組審計證據(jù)中哪項審計證據(jù)較為可靠，并簡要說明理由。.n【答案】n（1）購貨發(fā)票比原材料入庫單可靠。理由：購貨發(fā)票來自于公司以外的機構(gòu)或人員，而原材料入庫單是公司自行編制的。n（2）銷貨發(fā)票副本比產(chǎn)品出庫單可靠。理由：銷貨發(fā)票是在外部流轉(zhuǎn)，并獲得甲公司以外的機構(gòu)或個人的承認，而產(chǎn)品出庫單只在公司內(nèi)部流轉(zhuǎn)。n（3）領(lǐng)料單比材料成本計算表可靠。理由：領(lǐng)料單預(yù)先被連續(xù)編號，并且經(jīng)過甲公司不同部門人員的審核，而材料成本計算表只在會計部門內(nèi)部流轉(zhuǎn)

11、。.n【答案】n（4）工資發(fā)放單比工資計算單可靠。理由：工資發(fā)放單需經(jīng)會計部門以外的工資領(lǐng)取人簽字確認，而工資計算單只在會計部門內(nèi)部流轉(zhuǎn)。n（5）存貨監(jiān)盤記錄比存貨盤點表可靠。理由：存貨監(jiān)盤記錄是注冊會計師自行編制的，而存貨盤點表是甲公司提供的。n（6）銀行詢證函回函比銀行對賬單可靠。理由：銀行詢證函回函是注冊會計師直接獲取的，未經(jīng)公司有關(guān)職員之手；而銀行對賬單經(jīng)過甲公司有關(guān)職員之手，存在偽造、涂改的可能性。.3.審計證據(jù)充分性與適當(dāng)性的關(guān)系n充分且適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)才有證明力充分性和適當(dāng)性是審計證據(jù)的兩個重要特征，兩者缺一不可，只有充分且適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)才是有證明力的。n審計證據(jù)的適當(dāng)性會影響審計

12、證據(jù)的充分性注冊會計師需要獲取的審計證據(jù)的數(shù)量也受審計證據(jù)質(zhì)量的影響，審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)數(shù)量可能越少。n審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷無法通過數(shù)量來彌補如果審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，那么注冊會計師僅靠獲取更多的審計證據(jù)可能無法彌補其質(zhì)量上的缺陷。.【例題5單選題】n審計證據(jù)具有相關(guān)性和適當(dāng)性的特征，以下有關(guān)審計證據(jù)特征的理解中，恰當(dāng)?shù)氖?)。nA.獲取的審計證據(jù)數(shù)量越多，越能增進審計證據(jù)的適當(dāng)性nB.如果審計證據(jù)越適當(dāng)，需要的數(shù)量越多nC.如果審計證據(jù)質(zhì)量不高，則需要更多的數(shù)量的證據(jù)增強其證明力nD.審計證據(jù)質(zhì)量存在缺陷，無法依靠審計證據(jù)數(shù)量來彌補n【答案】Dn【解析】選項A不恰當(dāng)，審計證

13、據(jù)越適當(dāng)則所需審計證據(jù)數(shù)量越少；選項B、C和D討論的都是審計證據(jù)質(zhì)量和數(shù)量的關(guān)系，審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷時不能依靠審計證據(jù)數(shù)量來彌補。.4. 評價審計證據(jù)充分性和適當(dāng)性時的特殊考慮n（1）對文件記錄可靠性的考慮n（2）使用被審計單位生成信息的考慮n（3）證據(jù)相互矛盾的考慮n（4）獲取審計證據(jù)時對成本的考慮.（1）對文件記錄可靠性的考慮n審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)危詴嫀熞膊皇氰b定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜?，但?yīng)當(dāng)考慮用作審計證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成與維護相關(guān)內(nèi)部控制的有效性。n如果在審計過程中識別出的情況使其認為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊

14、會計師應(yīng)當(dāng)做出進一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)巍?【例題6單選題】nA注冊會計師負責(zé)審計甲公司2011年度財務(wù)報表。下列關(guān)于注冊會計師評價審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性的說法中，不恰當(dāng)?shù)氖牵?）。A. 審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)?，注冊會計師也不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜?，但?yīng)當(dāng)考慮用作審計證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成與維護相關(guān)的控制的有效性B. 如果在實施審計程序時使用被審計單位生成的信息，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就這些信息的準(zhǔn)確性和完整性獲取審計證據(jù).【例題6單選題】C. 如果從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)不一致，表明某項審計

15、證據(jù)不可靠，注冊會計師應(yīng)當(dāng)追加必要的審計程序D. 注冊會計師可以考慮獲取審計證據(jù)的成本與所獲取信息的有用性之間的關(guān)系，因此可以減少某些不可替代的審計程序n【答案】Dn【解析】在選項D中，注冊會計師不應(yīng)以獲取審計證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計程序。.證據(jù)特征證據(jù)特征充分性充分性重要性重要性經(jīng)濟性經(jīng)濟性適當(dāng)性適當(dāng)性可靠性可靠性相關(guān)性相關(guān)性 1. 注意注意：.（2）使用被審計單位生成信息的考慮（了解）n注冊會計師為獲取可靠的審計證據(jù)，實施審計程序時使用的被審計單位生成的信息需要足夠完整和準(zhǔn)確；n如果針對被審計單位生成信息的完整性和準(zhǔn)確性獲取審計證據(jù)是所實施審計程序本身不可分割的組成部分，則可

16、以與對這些信息實施的審計程序同時進行；n在某些情況下，注冊會計師可能打算將被審計單位生成的信息用于其他審計目的，在這種情況下，獲取的審計證據(jù)的適當(dāng)性受到該信息對于審計目的而言是否足夠精確和詳細的影響。.（3）證據(jù)相互矛盾的考慮（了解）n如果針對某項認定從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)能夠相互印證，與該項認定相關(guān)的審計證據(jù)則具有更強的說服力；n如果從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)不一致，表明某項審計證據(jù)不可靠，注冊會計師應(yīng)當(dāng)追加必要的審計程序。.（4）獲取審計證據(jù)時對成本的考慮（了解） n注冊會計師可以考慮獲取審計證據(jù)的成本與所獲取信息的有用性之間的關(guān)系，但不

17、應(yīng)以獲取審計證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計程序n為了保證得出的審計結(jié)論、形成的審計意見是恰當(dāng)?shù)模詴嫀煵粦?yīng)將獲取審計證據(jù)的成本高低和難易程度作為減少不可替代的審計程序的理由。.第二節(jié) 獲取審計證據(jù)的審計程序n一、審計程序的作用n二、審計程序的種類.二、審計程序的種類n（一）檢查n（二）觀察n（三）詢問n（四）函證n（五）重新計算n（六）重新執(zhí)行n（七）分析程序.（一）檢查（教材P123）n1.檢查定義檢查是指注冊會計師對被審計單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄和文件進行審查（書面證據(jù)），或?qū)Y產(chǎn)進行實物審查。 優(yōu)：存在性 缺：無法驗證所有權(quán)或部分資產(chǎn)的計價.

18、9000.00合計合計 9000.00廠慶購紀(jì)念品廠慶購紀(jì)念品會議費會議費企業(yè)管理費企業(yè)管理費借方金額借方金額摘要摘要子目子目一級科目一級科目東方計量表廠東方計量表廠付款憑證付款憑證2020年年1212月月5 5日日貸方科目：銀行存款貸方科目：銀行存款附件附件1 1張張 會計主管：會計主管： 記賬：記賬： 制單：制單：.90009000合計人民幣（大寫）合計人民幣（大寫）900090005050180180條條被套被套45074507金額金額單價單價數(shù)量數(shù)量單位單位品名品名貨號貨號2020年年1212月月1 1日日 NONO：1543715437東方計量表廠東方計量表廠￥玖仟元整玖仟元整公公

19、章章.（1）審閱：原始憑證、記賬憑證、賬簿、報表（2）復(fù)核：證證相符、賬證相符、賬賬相符 賬表相符、表表相符、賬單相符 賬實相符原始憑證原始憑證記賬憑證記賬憑證賬簿賬簿報表報表.原始憑證原始憑證記賬憑證記賬憑證賬簿賬簿報表報表n2.檢查程序具有方向性，即“順查”，“逆查”。.【例題7單選題】n注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對識別和評估的錯報風(fēng)險設(shè)計和實施實質(zhì)性程序獲取認定層次的審計證據(jù)，下列審計程序的說法中，不恰當(dāng)?shù)氖牵?）。A. 注冊會計師檢查賬面記錄時，其目的是對財務(wù)報表所包含信息進行驗證B. 注冊會計師檢查有形資產(chǎn)時，其目的是證明資產(chǎn)計價認定C. 對應(yīng)收賬款或銀行存款實施函證程序能夠獲取可靠性較高的審

20、計證據(jù)D. 重新計算主要是為了獲取某認定的金額是否正確的的審計證據(jù).【例題7單選題】n【答案】Bn【解析】選項B不恰當(dāng)，檢查有形資產(chǎn)主要是為了證明資產(chǎn)的存在的審計證據(jù)。.（二）觀察（教材P124）n1.觀察定義觀察是指注冊會計師察看相關(guān)人員正在從事的活動或?qū)嵤┑某绦颉2.觀察程序具有方向性，即從賬面觀察到實物或過程，反之，從實物或過程觀察到賬面。n 優(yōu)：取得第一手資料n 缺：僅限于觀察發(fā)生的時點.（三）詢問（教材P124）詢問定義n詢問是指注冊會計師以書面或口頭方式，向被審計單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財務(wù)信息和非財務(wù)信息，并對答復(fù)進行評價的過程。n口頭證據(jù)n 優(yōu)：提供線索n 缺：通常不能作

21、為結(jié)論性證據(jù).（四）函證（教材P124）1. 函證定義函證是指注冊會計師直接從第三方(被詢證者)獲取書面答復(fù)以作為審計證據(jù)的過程，書面答復(fù)可以采用紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)等形式。書面證據(jù)，可靠性強2. 函證適用情形（掌握基本觀點）（1）當(dāng)針對的是與特定賬戶余額及其項目相關(guān)的認定時，函證常常是相關(guān)的程序；（2）函證不必僅僅局限于賬戶余額，還適用于對協(xié)議和交易條款進行函證；（3）函證程序還可以用于獲取不存在某些情況的審計證據(jù)。.（五）重新計算（教材P124）n重新計算是指注冊會計師對記錄或文件中的數(shù)據(jù)計算的準(zhǔn)確性進行核對，重新計算可通過手工方式或電子方式進行。n針對金額而言.（六）重新執(zhí)行（教材P12

22、4）n重新執(zhí)行是指注冊會計師獨立執(zhí)行原本作為被審計單位內(nèi)部控制組成部分的程序或控制。n針對內(nèi)部控制而言.（七）分析程序（教材P124）1. 分析程序定義分析程序是指注冊會計師通過分析不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價。包括發(fā)現(xiàn)信息不一致，或者重大波動。 (2)方法 （補充） 趨勢分析 比率分析 合理性測試 回歸分析. (3)步驟（補充） 選擇適當(dāng)?shù)臄?shù)據(jù)關(guān)系 對數(shù)據(jù)關(guān)系進行分析 識別異常的數(shù)據(jù)關(guān)系或波動 調(diào)查異常數(shù)據(jù)關(guān)系或波動 得出結(jié)論.審計程序（補充）總體審計總體審計程序程序目的目的具體程序具體程序風(fēng)險評估風(fēng)險評估程序程序 用來識別重大用來識別重大錯報風(fēng)

23、險領(lǐng)域錯報風(fēng)險領(lǐng)域詢問、分析程序、觀察和詢問、分析程序、觀察和檢查（檢查（4種）種）控制測試控制測試證明控制運行證明控制運行有效性有效性詢問、觀察、檢查、重新詢問、觀察、檢查、重新執(zhí)行、穿行測試（多種程執(zhí)行、穿行測試（多種程序的組合）序的組合）5種種實質(zhì)性實質(zhì)性程序程序直接證明認定直接證明認定分析程序、函證、重新計分析程序、函證、重新計算、檢查記錄或文件等算、檢查記錄或文件等8種都可能用到種都可能用到.第三節(jié) 函證n一、函證的決策n二、函證的內(nèi)容n三、詢證函的設(shè)計n四、函證的實施與評價.函證定義（復(fù)習(xí)P124）1、函證是指注冊會計師直接從第三方(被詢證者)獲取書面答復(fù)以作為審計證據(jù)的過程，書面

24、答復(fù)可以采用紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)等形式。書面證據(jù)，可靠性強2、函證是一個獲取和評價審計證據(jù)的過程（補充）在這個過程中，注冊會計師通常以被審計單位的名義向擁有相關(guān)信息的第三方提出書面請求，要求提供影響財務(wù)報表認定的特定項目的信息。在得到第三方對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明后，注冊會計師再進行跟進和評價。.一、函證的決策P125 如何確定哪些業(yè)務(wù)需要函證程序，以及如何確定函證樣本數(shù)的多少n（一）評估的認定層次重大錯報風(fēng)險n（二）函證程序所審計的認定n（三）通過實施其他審計程序獲取的審計證據(jù).二、函證的內(nèi)容P126(一) 銀行存款、借款及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息(二) 應(yīng)收賬款(三) 函證的其他內(nèi)容

25、(四) 函證程序?qū)嵤┑姆秶?五) 函證的時間(六) 管理層要求不實施函證時的要求確定函證的對象.(一) 銀行存款、借款及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息（教材（教材P126）函證項目函證項目函證內(nèi)容函證內(nèi)容銀行存款、借銀行存款、借款及與金融機款及與金融機構(gòu)往來的其他構(gòu)往來的其他重要信息重要信息了解實際存在的銀了解實際存在的銀行存款余額、借款行存款余額、借款余額以及抵押、質(zhì)余額以及抵押、質(zhì)押及擔(dān)保情況押及擔(dān)保情況零余額零余額賬戶賬戶隱瞞銀行存款或借隱瞞銀行存款或借款款在在本期內(nèi)注銷本期內(nèi)注銷的賬戶的賬戶隱瞞銀行存款或借隱瞞銀行存款或借款款.(二) 應(yīng)收賬款1、一般情況下應(yīng)對應(yīng)收賬款實施函證；2、不函

26、證應(yīng)收賬款的兩種情形： A. 根據(jù)審計重要性原則，有充分證據(jù)表明應(yīng) 收賬款對財務(wù)報表不重要 B. 注冊會計師認為函證很可能無效.(二) 應(yīng)收賬款3、 如果認為函證很可能無效，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序；4、針對應(yīng)收賬款存在性認定的替代程序（思考?）n檢查期后收款記錄n檢查銷售合同、銷售發(fā)票和發(fā)貨記錄等證明交易確實已經(jīng)發(fā)生的證據(jù)n檢查被審計單位與客戶之間的函電記錄.(三) 函證的其他內(nèi)容（1）交易性金融資產(chǎn)；（2）應(yīng)收票據(jù)； （3）其他應(yīng)收款；（4）預(yù)付賬款；（5）由其他單位代為保管、加工或銷售的存貨；（6）長期股權(quán)投資；.(三) 函證的其他內(nèi)容（7）應(yīng)付賬款；（8）預(yù)收賬款；（9）保證、抵

27、押或質(zhì)押；（10）或有事項；（11）重大或異常的交易。.(四) 函證程序?qū)嵤┑姆秶?注冊會計師根據(jù)注冊會計師根據(jù)對被審計單位的了解、評估的對被審計單位的了解、評估的重大錯報風(fēng)險以及所測試總體的特征重大錯報風(fēng)險以及所測試總體的特征等確定從等確定從總體中總體中選取特定項目選取特定項目進行測試。選取的特定項進行測試。選取的特定項目可能包括：目可能包括：金額較大的項目；賬齡較長的項目；交易頻繁但期末余額較小的項目；重大關(guān)聯(lián)方交易；重大或異常的交易；可能存在爭議以及產(chǎn)生重大舞弊或錯誤的交易.(五) 函證的時間n1.注冊會計師通常以資產(chǎn)負債表日為截止日，在資產(chǎn)負債表日后適當(dāng)時間內(nèi)實施函證n2.如果重大錯報

28、風(fēng)險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產(chǎn)負債表日前適當(dāng)日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負債表日止發(fā)生的變動實施實質(zhì)性程序。.(六) 管理層要求不實施函證時的要求n1.分析管理層要求不實施函證的原因n當(dāng)被審計單位管理層要求對擬函證的某些賬戶余額或其他信息不實施函證時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)分析管理層要求不實施函證的原因，注冊會計師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，并考慮：（1）管理層是否誠信； （2）是否可能存在重大的舞弊或錯誤；（3）替代審計程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。.三、詢證函的設(shè)計（一）設(shè)計詢證函的總體要求（教材P127）n注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定審計目

29、標(biāo)設(shè)計詢證函,即詢證函的設(shè)計應(yīng)當(dāng)服從于審計目標(biāo)的需要；.詢證函的格式（補充）.（二）設(shè)計詢證函需要考慮的因素（教材P128）n1.函證的方式；n2.以往審計或類似業(yè)務(wù)的經(jīng)驗；n3.擬函證信息的性質(zhì)；n4.選擇被詢證者的適當(dāng)性；n5.被詢證者易于回函的信息類型。.選擇被詢證者的適當(dāng)性舉例選擇被詢證者的適當(dāng)性舉例函證項目函證項目適當(dāng)?shù)谋辉冏C者適當(dāng)?shù)谋辉冏C者短期投資和長期投資短期投資和長期投資向向保管或登記機構(gòu)保管或登記機構(gòu)函證股票、債券；向函證股票、債券；向接受投資的一方函證股票、債券。接受投資的一方函證股票、債券。應(yīng)收票據(jù)應(yīng)收票據(jù)向出票人或承兌人發(fā)函詢證。向出票人或承兌人發(fā)函詢證。其他應(yīng)收款其他

30、應(yīng)收款向形成其他應(yīng)收款的有關(guān)方發(fā)函詢證。向形成其他應(yīng)收款的有關(guān)方發(fā)函詢證。預(yù)付賬款、應(yīng)付賬款預(yù)付賬款、應(yīng)付賬款向供貨單位發(fā)函詢證。向供貨單位發(fā)函詢證。委托貸款委托貸款向有關(guān)的金融機構(gòu)發(fā)函詢證。向有關(guān)的金融機構(gòu)發(fā)函詢證。預(yù)收賬款預(yù)收賬款向購貨單位發(fā)函詢證。向購貨單位發(fā)函詢證。保證、抵押或質(zhì)押保證、抵押或質(zhì)押向向有關(guān)金融機構(gòu)有關(guān)金融機構(gòu)發(fā)函詢證。發(fā)函詢證?；蛴惺马椈蛴惺马椣蛳蚵蓭熉蓭煹劝l(fā)函詢證。等發(fā)函詢證。重大或異常的交易重大或異常的交易向有關(guān)的交易方發(fā)函詢證。向有關(guān)的交易方發(fā)函詢證。.（三）積極與消極的函證方式n（1）積極式函證要求n如果采用積極的函證方式，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求被詢證者在所有情況下

31、必須回函，確認詢證函所列示信息是否正確，或填列詢證函要求的信息。.積極式函證的兩種方式比較積極式函證的兩種方式比較 積極式函證的兩種方式積極式函證的兩種方式特點特點在詢證函中列明擬函證的賬戶余在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確額或其他信息，要求被詢證者確認所函證的款項是否正確認所函證的款項是否正確詢證函的回復(fù)能夠提供詢證函的回復(fù)能夠提供可靠的審計證據(jù)，但詢可靠的審計證據(jù)，但詢證者可能對所列示信息證者可能對所列示信息根本就不加以驗證就予根本就不加以驗證就予以回函確認以回函確認在詢證函中不列明賬戶余額或其在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有他信息，而要求被

32、詢證者填寫有關(guān)信息或提供進一步信息關(guān)信息或提供進一步信息可能會導(dǎo)致回函率降低可能會導(dǎo)致回函率降低, ,進而導(dǎo)致注冊會計師執(zhí)進而導(dǎo)致注冊會計師執(zhí)行更多的替代程序行更多的替代程序.2.消極式詢證函（教材P129）（1）消極式函證要求只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。（2）采用消極函證方式情況當(dāng)同時存在下列情況時，注冊會計師可考慮采用消極的函證方式：n重大錯報風(fēng)險評估為低水平；n涉及大量余額較小的賬戶；n預(yù)期不存在大量的錯誤；n沒有理由相信被詢證者不認真對待函證。.四、函證的實施與評價n（一）函證實施過程的控制的三個環(huán)節(jié)三個環(huán)節(jié)對選擇被詢證者的控制；對設(shè)計詢證函的控制；對發(fā)出

33、和收回詢證函保持控制。.對函證實施過程進行控制的措施n1.將被詢證者的名稱、單位名稱和地址與被審計單位有關(guān)記錄核對；n 2.將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關(guān)資料核對；n 3.在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委托的會計師事務(wù)所回函；n 4.詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出；n 5.將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄；n 6.將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果；n 7.注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮回函是否來自所要求的回函人。.（二）以電子形式回函時的處理（教材P130）n基本要求n如果被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接接收，并要求被詢證者寄回

34、詢證函原件。.（三）積極式詢證函未收到回函時的處理（教材P130）n要求對方作出回應(yīng)n再次寄發(fā)詢證函n實施替代審計程序.應(yīng)付賬款函證的替代審計程序函證需要證明的函證需要證明的應(yīng)付賬款的認定應(yīng)付賬款的認定對應(yīng)認定的替代審計程序?qū)?yīng)認定的替代審計程序存在性存在性檢查期后付款記錄、對方提供檢查期后付款記錄、對方提供的對賬單等的對賬單等完整性完整性檢查收貨單等入庫記錄和憑證檢查收貨單等入庫記錄和憑證.（四）評價審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性時應(yīng)考慮的因素n1.如果注冊會計師認為取得積極式函證回函是獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的必要程序，則替代程序不能提供注冊會計師所需要的審計證據(jù)。n2.如果積極式函證未獲取回函

35、，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定其對審計工作和審計意見的影響。.（四）評價審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性時應(yīng)考慮的因素n3.注冊會計師可能識別出認定層次重大錯報風(fēng)險，且取得積極式詢證函回函是獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的必要程序。比如：n（1）可獲取的佐證管理層認定的信息只能從被審計單位外部獲得；n（2）存在特定舞弊風(fēng)險因素使注冊會計師不能信賴從被審計單位獲取的審計證據(jù)。.(六)對不符事項的處理P131n1.注冊會計師應(yīng)當(dāng)調(diào)查不符事項，以確定是否表明存在錯報；n2.詢證函回函中指出的不符事項可能顯示財務(wù)報表存在錯報或潛在錯報；n3.當(dāng)識別出財務(wù)報表存在錯報時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價該錯報是否表明存在舞弊；.(六)對不符

36、事項的處理P131舉例：應(yīng)收賬款因登記入賬的時間不同而產(chǎn)生的不符事項并不表明存在錯報.第四節(jié) 分析程序n一、分析程序的目的n二、用作風(fēng)險評估程序n三、用作實質(zhì)性程序n四、用于總體復(fù)核.一、分析程序的目的1分析程序的含義（教材P131）n分析程序是指注冊會計師通過分析不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價。n分析程序還包括在必要時對識別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期值差異重大的波動或關(guān)系進行調(diào)查。.一、分析程序的目的2分析程序的目的（教材P131）n注冊會計師實施分析程序的目的包括以下三種情形，如下表：.【例題10單選題】 注冊會計師針對不同環(huán)節(jié)實施分析程序，而且實施分析程序的目的也不同，以下事項不屬于分析程序的目的的是（ ）。nA.了解被審計單位及其環(huán)境時實施風(fēng)險評估程序nB.當(dāng)使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風(fēng)險降至可接受的水平時，實施分析程序nC.在審計結(jié)束時對財務(wù)報表進行總體復(fù)核實施分析程序nD.對內(nèi)部控制測試與評價時實施風(fēng)險評估程序.【例題10單選題】n【答案】Dn【解析】選項D不恰當(dāng)。注冊會計師了解、測試內(nèi)部控制時不適用采取分析程序，因為內(nèi)部控制的設(shè)計、運行中沒有預(yù)期數(shù)據(jù)關(guān)系。.二、用作風(fēng)險評估程序用作風(fēng)險評估程序的分析程序的具體要求n1將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結(jié)