會計信息失真及民事責任的認定

1、會計信息失真及民事責任的認定會計信息是主要用貨幣單位表示的，表明特定主體在一定時點或一定時期內(nèi)財務狀況和經(jīng)營成果的經(jīng)濟信息，是管理者、投資人、債權(quán)人、社會公眾以及政府管理部門改善經(jīng)營管理、評價財務狀況、考核經(jīng)營業(yè)績、作出投資決策、防范經(jīng)營風險、加強宏觀調(diào)控的重要依據(jù)。隨著所有制結(jié)構(gòu)的變化和投資主體的多元化、籌資活動的多樣化，會計信息越來越為社會各界所關(guān)注，尤其是投資人眾多的上市公司，其會計信息更是各利益主體了解企業(yè)的主要途徑。因此，會計信息是否真實完整，直接影響投資人、債權(quán)人等會計信息使用者決策的正確性。依法判定會計信息失真并承擔相應的民事責任已成為審判工作的一個重要課題。會計信息失真及民事責

2、任承擔存在的問題由會計信息失真引起的民事責任的認定，主要涉及兩個方面的內(nèi)容，一是判斷會計信息失真的標準，二是民事責任的歸責原則。會計信息失真的判斷標準不明確。1999年10月31日修訂的會計法將會計信息質(zhì)量特征概括為真實、完整，但卻沒有明確規(guī)定什么是真實完整、判定的具體標準是什么，給審判工作帶來了難題。一般而言，會計制度和會計準則對會計信息有一定的規(guī)定，但是不是只要符合會計制度和會計準則的規(guī)定，會計信息就是真實、完整的呢?有這樣一例：1997年深圳某上市公司欠某銀行1.6億元，該公司將自有的價值0.3億元的在建工程通過債務重組抵掉了1.6億元的負債，同時又用1.6億元的價格將該在建工程回購。按

3、債務重組準則規(guī)定，上市公司可確認1?3億元的營業(yè)外收入，銀行可確認債務重組損失。上市公司利潤增加了1.3億元，通過回購，使固定資產(chǎn)賬面價值由0.3億元上升到1.6億元，這也未違反規(guī)定，因為固定資產(chǎn)的入賬價值是實際買價加上安裝、調(diào)試等費用，該項工程實際買價就是1.6億元。如果說這是真實、完整的，任何人都不愿接受，但上市公司又沒有違反會計制度和會計準則的規(guī)定。類似情況很多，如果沒有一個判斷標準，就難以確認會計信息是否真實、完整，如果不能正確判斷，民事責任的承擔則無從談起。會計民事行為的歸責原則不科學。正確判斷會計民事行為應承擔的民事責任，是保護各利益主體合法權(quán)益的關(guān)鍵。然而會計民事行為的歸責原則在

4、法律規(guī)定和實踐操作上都有一定的問題，具體表現(xiàn)在：一、現(xiàn)行法規(guī)對出具虛假會計信息承擔民事責任的規(guī)定可操作性不強新修訂的會計法對出具虛假會計信息承擔的行政責任、刑事責任雖作出了明確規(guī)定，但未涉及民事責任問題，相關(guān)法律也沒有明確具體的可操作的規(guī)定。例如，證券法第六十三條規(guī)定：“發(fā)行人、承銷的證券公司公告招股說明書、公司債券募集辦法、財務會計報告、上市報告文件、年度報告、中期報告、臨時報告，存在虛假記載、誤導性陳述或者有重大遺漏，致使投資者在證券交易中遭受損失的，發(fā)行人、承銷的證券公司應當承擔賠償責任，發(fā)行人、承銷的證券公司的負有責任的董事、監(jiān)事、經(jīng)理應承擔連帶賠償責任?！痹谶@個規(guī)定中對什么情況下不需

5、賠償、什么情況下要賠償、賠多少、損失如何計算、不是上市公司賠不賠等問題均未作具體規(guī)定，致使審判人員在審判中無章可循。二、民法的一般規(guī)定不適用于會計民事行為引起的民事糾紛一般說來，由于會計信息失真引起的民事責任的承擔者主要是企業(yè)和注冊會計師，而目前涉及到會計行為中的民事責任的規(guī)定，除最高人民法院1996年56號函和1998年13號答復外，基本上依據(jù)民法中的一般規(guī)定來處理，使得本來已經(jīng)很復雜的民事糾紛變得更加復雜。會計行為專業(yè)性強，技術(shù)要求高，如果只靠民法的損害賠償原則來認定有復雜技術(shù)要求的會計民事行為，是不科學的，因為原告及其律師和審判人員大都是非專業(yè)人員，他們對于會計民事行為的認識往往是直觀的

6、、感性的。對于審判人員而言，很容易只把信息的內(nèi)容與實際結(jié)果作對比，或者簡單地以沒有證據(jù)為由不予支持。前者對于嚴格按規(guī)范操作的注冊會計師而言不夠公平，后者則極易產(chǎn)生該賠償判不賠償、該多賠的判少賠，結(jié)果不但難以保護當事人的合法權(quán)益，會計信息失真的責任承擔問題也無從談起。另外，民事訴訟法對舉證責任的規(guī)定也難以適用到會計民事行為中。民事訴訟法對舉證責任的規(guī)定是“誰主張，誰舉證”，然而會計民事行為引起的糾紛，多數(shù)無法舉證，只能以專業(yè)技術(shù)去判斷。例如上海某投資者訴某實業(yè)公司一案，原告因無法舉證說明自己的損失與實業(yè)公司的虛假信息有因果關(guān)系而被判駁。此類案件，如果原告舉證，也只能證明被告提供了虛假的會計信息，

7、如果要說明其與原告損失之間的因果關(guān)系十分困難。如果仍堅持舉證責任，結(jié)果是既無法保護因虛假信息蒙受損失的人，也不利于建立一個公平的市場競爭環(huán)境。會計信息失真標準和民事責任的歸責原則探討認定會計信息是否失真是承擔民事責任的前提，只有認定了會計信息失真的事實，才能涉及到該不該承擔責任、承擔什么責任。認定會計信息失真的標準。會計法對會計信息的質(zhì)量特征作了概括，國際會計準則將會計信息質(zhì)量特征的標準劃分為三個層次：第一層次是主要質(zhì)量特征，包括可理解性、相關(guān)性、可靠性、可比性。第二層次是輔助質(zhì)量特征，主要是指重要性。第三層次是限制性質(zhì)量特征，包括及時性效益與成本平衡等。借鑒國外的經(jīng)驗，結(jié)合我國的實際情況，會

8、計信息是否失真，可從以下幾方面判斷。一、核算的依據(jù)是否真實、完整會計核算以實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務事項為依據(jù)。會計法第九條第一款規(guī)定：“各單位必須根據(jù)實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務事項進行會計核算，填制會計憑證，登記會計賬簿，編制財務會計報告?！边@一規(guī)定要求企業(yè)在辦理會計手續(xù)、進行會計核算時，一要對企業(yè)發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務事項如實記錄反映，不得以虛構(gòu)的事項作為核算的依據(jù);二要對應辦會計手續(xù)、進行會計核算的事項全面反映，不得少記、多記、漏記或不記。因為無論少記、多記、漏記還是不記，均不能真實完整地反映企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果，造成會計信息使用人對企業(yè)財務和經(jīng)營成果的誤解，引起決策失誤。二、是否符合會計信息質(zhì)量評價的一般

9、標準評價會計信息質(zhì)量的一般標準主要有以下幾點：1客觀性原則。也是會計法規(guī)定的真實性原則，要求企業(yè)會計核算所提供的會計信息必須確實可靠，必須建立在可查證的基礎(chǔ)上，并且項目完整，手續(xù)完備。在會計上用作證明客觀事實計量依據(jù)的，主要是指各種憑證，但在會計實務中，有些數(shù)據(jù)只能根據(jù)會計人員的經(jīng)驗或?qū)ξ磥淼念A計予以計算，例如固定資產(chǎn)的使用年限，以及對制造費用、分配方法的選擇等，都會受到一定程度個人主觀意志的影響。因此，不同會計人員對同一業(yè)務處理出現(xiàn)不同的計理結(jié)果是在所難免的，但是，會計人員應在統(tǒng)一標準的條件下將可能發(fā)生的誤差降到最低程度，以保證會計核算提供的會計信息真實可靠。2相關(guān)性原則。即會計信息應當符合

10、國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，滿足有關(guān)各方，例如財政稅務部門、銀行、投資者和聯(lián)營單位等了解企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的需要，滿足企業(yè)加強內(nèi)部經(jīng)營管理的需要。會計的目標就是為有關(guān)方面提供經(jīng)濟信息，而要充分發(fā)揮會計信息的作用，就必須使提供的信息與會計信息使用者的要求相協(xié)調(diào)。3可比性原則。這一原則要求，各個企業(yè)，特別是同一行業(yè)各個企業(yè)的會計報表，應按照規(guī)定的程序和方法編制，以便使其建立在相同的核算標準之上，報表使用者在進行企業(yè)間的橫向?qū)Ρ确治鰰r，能夠有效地判斷企業(yè)財務狀況、經(jīng)營狀況的優(yōu)劣，據(jù)此作出正確的決策。4一貫性原則。是指各個企業(yè)和行政事業(yè)單位處理會計業(yè)務的方法和程序在不同會計期間要保持前后一致，不能隨意

11、變更，以便于對前后時期會計資料進行縱向比較。但是，這條原則并不是絕對不許變更會計處理方法和會計程序，如果使用的會計處理方法和會計程序受客觀環(huán)境所限，確有必要變更，應當將變更的情況、變更的原因及其對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的影響，在報表附注中說明。5及時性原則。會計資料具有一定的時效性，其價值往往隨著時間的流逝而逐漸降低，因而各種會計記錄必須及時進行，會計報表必須及時報送有關(guān)部門，不得拖延、積壓。在當今信息社會中，會計資料如不及時傳送，就會降低其有用性，也就可能會給會計信息的使用者造成一定的經(jīng)濟損失。6 明晰性原則。要求數(shù)據(jù)記錄和文字說明要能一目了然地反映經(jīng)濟活動及其結(jié)果的基本情況，并對需要解釋的

12、問題作出必要的說明。這些原則是用來評價企業(yè)會計信息的一般標準，審判人員在判定會計信息是否失真時，可以用此來檢驗。三、會計要素的確認與計量是否符合會計核算的一般原則企業(yè)在確認和計量會計要素時，為了符合會計信息的質(zhì)量標準，必須遵循共同的基本規(guī)則，包括：權(quán)責發(fā)生制原則。即企業(yè)應按收入的權(quán)利和支出的義務是否屬于本期來確認收入、費用的入賬時間，而不是按款項的收支是否在本期發(fā)生;配比原則。企業(yè)對一個會計期間的收入和與其相關(guān)的成本、費用應配合起來進行比較，在同一會計期間登記入賬，以便計算本期損益;歷史成本原則。企業(yè)各項財產(chǎn)物資，應當按取得時的實際成本計價。另外，以歷史成本計價為基礎(chǔ)，還包括對謹慎性原則的應用

13、;劃分資本性支出與收益性支出原則，即凡為取得本期收益而發(fā)生的支出，應當作為收益性支出，凡為形成生產(chǎn)經(jīng)營能力在以后各期取得收益而發(fā)生的各種資產(chǎn)支出，應當作為資本性支出。四、核算的方法和會計處理程序以及信息披露內(nèi)容是否符合會計制度及會計準則的規(guī)定不同的核算方法和程序所提供的信息不同，根據(jù)不同的信息也會得出不同的結(jié)論。如前文所述，會計信息要具有可比性、相關(guān)性、明晰性等，這就需要信息的口徑要一致，要符合各方面共同的需要。如果不遵循同樣的原則，不采用會計制度與準則規(guī)定的方法，每個企業(yè)所提供的信息口徑不一，企業(yè)的會計信息就無從比較;如果對外公布的信息按本企業(yè)自己的處理方法，其他人就無法讀懂，明晰性也就不存

14、在了。統(tǒng)一的準則，是在綜合考慮各方面的共同需求的基礎(chǔ)上制定的，只有按照制度準則規(guī)定進行核算和賬務處理，才可能符合會計信息質(zhì)量的要求。信息披露的內(nèi)容、準則、制度已作了規(guī)定，企業(yè)在對外的經(jīng)濟活動中應按規(guī)定將所有重大事項在信息中披露，如果有所隱瞞，或信息披露不合規(guī)定，則可認定為信息失真。五、評價會計信息時要將會計信息完整性與重要性原則結(jié)合會計信息全面、完整是指會計信息要全面反映企業(yè)財務狀況與經(jīng)營成果，這不是指企業(yè)任何事項均要詳細反映。根據(jù)重要性原則的要求正確披露，也就是會計報表在全面反映企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果的同時，對于重要的會計事項應單獨核算，單獨反映;而對不重要的會計事項，則可適當簡化或合并反

15、映。因此，堅持重要性原則不等于信息失真。六、會計信息是否反映經(jīng)濟事項的本質(zhì)前文曾談到，符合制度、準則的也不一定真實，說明信息不僅要符合前5項條件，同時還應真實地反映事項的本質(zhì)。前述深圳公司債務重組案例就是在符合規(guī)定情況下，反映的是事項的虛假信息，它不表明該公司真的利潤增加和資產(chǎn)增加，而用規(guī)避法律的方法增加，實質(zhì)上是虛構(gòu)的事項。會計信息失真的民事責任歸責原則一、什么情況下對會計信息失真承擔民事責任筆者認為，對會計信息失真承擔民事責任的條件是投資人的損失與失真的會計信息有直接的因果關(guān)系。但在審判實踐中，當會計信息失真誤導投資人決策而產(chǎn)生損失時，受害人在大多數(shù)情況下很難舉證證明其損失與會計信息失真有

16、直接的因果關(guān)系，然而其受損害的事實是顯而易見的。如果在審判實踐中只強調(diào)受害人舉證，否則就不支持，顯然違背了立法的精神，不利于維護社會主義市場經(jīng)濟秩序。當事人無法舉證不意味著沒有直接的證據(jù)證明其因果關(guān)系，更不能因此就可免責，那么，如何認定投資人的損失與失真的會計信息有直接的因果關(guān)系?可以主要從決策技術(shù)方面去判斷：一是投資人所運用的決策方法和決策的技術(shù)指標是否恰當，二是按投資人所用的決策方法和決策指標對被投資人的會計信息進行分析，以真實的和失真的兩種信息分別計算相關(guān)指標，并比較其差異。若差異超過國際慣例規(guī)定的比例，或?qū)ν顿Y人的決策產(chǎn)生重大影響的，就可以認定投資人的損失與失真的會計信息有直接的因果關(guān)

17、系。1決策方法與決策技術(shù)指標是否恰當?shù)慕缍āQ策方法和決策指標的恰當不具有唯一性，同一決策目標的決策方法往往有多種可供選擇，因此只要其所使用的決策方法和決策指標是正確決策方法或決策指標中的一種或幾種即可認定是恰當。決策，首先要明確決策目的，確立決策目標，然后在對會計信息分析整理的基礎(chǔ)上將多個方案對比評價，從中選出最優(yōu)方案。從決策的過程可以看出，決策方法及相關(guān)指標的使用是由決策目標決定的。判定決策方法和決策指標的選用是否恰當，主要是針對不同的決策目標看有沒有錯用方法和指標的情況，比如把股票定價模式用于債券定價等。如果存在方法或指標的錯用情況，還需具體分析錯用方法和指標是否關(guān)鍵，如果關(guān)鍵，則說明是

18、決策錯誤，其損失與會計信息失真就無直接的因果關(guān)系。2按投資人的決策方法和分析指標對失真和不失真的數(shù)據(jù)進行分析，確定其是否影響投資決策。不同種類、不同目的的投資，所選用的方法和評價指標也不盡相同。無論債權(quán)投資還是股權(quán)投資，其投資的目的無非有以下幾種：一是充分利用閑置資金，二是控制被投資企業(yè)，以獲得范圍效益，三是獲得較高的股利或利息收益，四是獲股份轉(zhuǎn)讓的差額。以獲得收益為目的：是否進行債權(quán)性投資，要從分析收益與風險的關(guān)系、價格與內(nèi)在價值的關(guān)系入手。債券價格是固定的，如果投資人購買，說明用貼現(xiàn)率折現(xiàn)以后的內(nèi)在價值是等于或大于債券價格，此價格已經(jīng)接受。由于債券未來的收益是確定的，在價格認可的情況下購買

19、與否主要看在現(xiàn)在收益水平下，可接受的風險與機會成本有多大，涉及發(fā)行企業(yè)的長短期償債能力、盈利能力等一系列指標。如果發(fā)行企業(yè)在會計信息上作假，例如有負債、擔保等不披露，會在名義上降低對企業(yè)違約風險的估計值而高估企業(yè)的變現(xiàn)能力和償還能力。如果按失真信息計算的風險明顯低于真實信息計算出來的風險，而風險差別的幅度可能會使投資人改變決策的話，應認定企業(yè)或注冊會計師承擔民事責任，否則不承擔。判斷這個風險差會不會影響決策，不能認為差別小就不會影響決策，因為決策是由人進行的，人對風險的承受有心理上的極限，超過了某個點，即使再小，也可能會使投資人改變主意。這個幅度就要由會計信息的重要性來判斷了，重要不重要不只是

20、金額問題，如果與決策相關(guān)的信息失真，應判定承擔責任。當然，有可能不失真，也會產(chǎn)生同樣的投資行為，我們不能因存在這種可能就不判其承擔責任，因為還存在著另一種可能，那就是投資人確實因此而受到了損失，這時無過錯一方如果得不到賠償，顯然對無過錯方不公平。正確的做法應該是，當兩種可能都存在的情況下，應堅持由有過錯方承擔責任。對股權(quán)性投資，投資人決策時會考慮被投資企業(yè)的發(fā)展前景、盈利能力、股票成長能力、利潤分配政策、發(fā)展戰(zhàn)略、機會成本等指標，但是要分不同行業(yè)，有些行業(yè)可高于或低于一般標準，具體判斷該企業(yè)的情況還要結(jié)合企業(yè)所屬行業(yè)進行橫向和縱向比較。以充分利用閑置資金為目的：如果是債權(quán)性投資，一般會從債券的

21、流動性和盈利性兩方面綜合考慮，盈利性主要是債券本身的利率高低，而流動性是指債券的可變現(xiàn)能力。如果企業(yè)提供虛假信息，會使投資人高估該企業(yè)的實力，結(jié)果債券轉(zhuǎn)讓時被投資企業(yè)財務狀況惡化，致使投資人更好的投資機會喪失。按國際慣例，企業(yè)錯報、漏報或虛報達該項金額的10%以上時，就可能對決策產(chǎn)生重大影響;或金額達不到10%，但可能誤導投資人時，也視為重大錯漏。具體判斷：首先按投資人評價發(fā)行企業(yè)的償債能力和盈利能力的指標，用正誤兩種數(shù)據(jù)計算的結(jié)果之差是否超過按錯漏10%計算的結(jié)果，超過，應承擔民事責任;不超過，再具體分析是否可能產(chǎn)生誤導。若有可能產(chǎn)生，應本著照顧無過錯一方的原則，承擔相應的民事責任。如果是股

22、權(quán)性投資，投資人會考察股票的盈利性和流動性兩個方面的指標，所選用的決策方法也會是考察“兩性”的指標。股票的盈利性一般可以通過股票的定價模式計算，而流動性主要是看股權(quán)的變現(xiàn)能力，一是看個股的走勢，二是看企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果。盡管股市變幻莫測，但從長期的發(fā)展趨勢看，仍是由企業(yè)的經(jīng)營狀況決定的。如果虛假的信息使個股走勢發(fā)生了明顯變化，投資人的損失應由信息提供者承擔。為控制被投資企業(yè)或擴大競爭領(lǐng)域而投資：這類目的的企業(yè)一般從以下幾個角度去考察被投資方：一是看企業(yè)產(chǎn)品的關(guān)聯(lián)度，及與本企業(yè)的整合效應;二是通過企業(yè)的經(jīng)營策略、盈利能力、現(xiàn)金流量以及資本結(jié)構(gòu)、資產(chǎn)管理比率等判斷企業(yè)的發(fā)展前景;三是要計算投資成本，主要考慮所持股份的成本與被投資企業(yè)的實際凈資產(chǎn)的差額。企業(yè)錯報或虛報，會使投資人產(chǎn)生錯覺，可能會用很高的投資成本購進與實際價值不符的股份，或使投資方過高估計了企業(yè)的盈利能力，不該收購而收購。一般說來，企業(yè)為了粉飾業(yè)績，經(jīng)常謊報資產(chǎn)、虛構(gòu)利潤和收入，即高估了盈利能力，也會高估資產(chǎn)管理比率，進而高估變現(xiàn)能力，導致控股后被投資企業(yè)出現(xiàn)資金短缺，不能正常運營，拉動投資方為被投資企業(yè)引起過度資金短缺。為獲股票轉(zhuǎn)讓收益而投資：這類投資大多想短期持有。市盈率是判斷股票投資風險大小的一個