《實行“部分行業(yè)營改增”所涉及的國家稅務局相關政策解讀》

1、論文摘要在1984年，國務院發(fā)布的增值稅條例（草案），在全國范圍內對機器、機械、汽車、鋼材等12類貨物征收增值稅。1994年進行稅制改革，我國將增值稅征稅范圍擴大到所有貨物和加工修理修配勞務，對其他勞務、無形資產和不動產征收營業(yè)稅。我國由此進入“增值稅”和“營業(yè)稅”并進的時期。營業(yè)稅是地方政府的主要稅種，由于存在著重復征稅的情況，越來越不適用現代經濟發(fā)展。同時由于營業(yè)稅稅基中不扣除應稅勞務、無形資產、不懂產的成本，營業(yè)稅本身具有的重復征稅特征，對經濟發(fā)展特別是對服務業(yè)發(fā)展的阻礙作用也逐漸顯現，越來越不適應現代市場經濟發(fā)展需要。我國2011年的政府工作報告有進一步提出改革營業(yè)稅的政策方向。至此，

2、將以前繳納營業(yè)稅的應稅項目改成繳納增值稅，相應減少營業(yè)稅的裝藥內容，這也就是我們理解的營業(yè)稅改征增值稅的改革，簡稱“營改增”。為此讓我們一起解讀營改增所涉及的相關問題及相關政策！關鍵詞：營改增 解讀目 錄一、“營改增”試點的稅負變動效應.4（一）稅負變動的影響因素.5（二）“營改增”試點行業(yè)的稅負變化.6二、一般納稅人和小規(guī)模納稅人的分類管理.6三、對“營改增”改革范圍選擇的思考.7四、結論.8五、參考文獻.10實行“部分行業(yè)營改增”所涉及的國家稅務局相關政策解讀引言2012年開始實施的“營改增”改革，是這一輪財稅體制改革的重要時刻。國務院決定，自2012年8月1日起，對交通運輸業(yè)和部分現代服

3、務業(yè)的“營改增”推廣至全國。與前期適用于部分試點地區(qū)的政策相比，本次改革加大了對企業(yè)減負力度，“減稅”繼續(xù)成為主旋律，各項稅收制度也更加趨向規(guī)范和完善。主要體現在以下三個方面：營改增范圍由“1+6，擴展為“1+7”，將“廣播影視服務”納入試點范圍。“1+6”是指原來的試點行業(yè)范圍，具體是指交通運輸業(yè)和現代服務業(yè)中的研發(fā)和技術服務、信息技術服務、文化創(chuàng)意服務、物流輔助服務、有形動產租賃服務、鑒證咨詢服務等6項。本次全國推廣，又增加了“廣播影視服務”，這樣，現代服務業(yè)中共有7項納入了營改增。增值稅一般納稅人購進的機動車輛，進項稅額可以全部申報抵扣，直接減少納稅人的實際應納稅額。進一步明確小規(guī)模納稅

4、人征收方法的適用范圍，為小微經濟的發(fā)展創(chuàng)造更好環(huán)境?！盃I改增”新規(guī)明確，“不經常提供應稅服務的非企業(yè)性單位，企業(yè)和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅”，一般來說，非企業(yè)性單位主要包括政府，事業(yè)單位和社會團體。這些單位法人偶爾發(fā)生臨時銷售行為，涉及“營改增”改革中現代服務業(yè)、交通運輸業(yè)等方面的時候，可以選擇將其按照小規(guī)模納稅人進行納稅。這一變化的意義主要是在制度建設上更加完善，對于小規(guī)模納稅人的界定更加明確。而對于一些個體工商戶、以及不經常發(fā)生“營改增”業(yè)務的企業(yè)，賦予其選擇權，能夠較好地解決創(chuàng)業(yè)初期內部管理不夠完善、難以達到一般納稅人各項要求的矛盾，降低創(chuàng)業(yè)門檻，促進“小微經濟”的發(fā)展。一、

5、“營改增”試點的稅負變動效應（一）稅負變動的影響因素 “營改增”試點會使相關行業(yè)的稅負發(fā)生改變，其稅負的變化除了與改革后使用的增值稅稅率水平、增值稅本身的抵扣制度有關外，還與改革行業(yè)的行業(yè)增值率、適用稅率、成本結構有關。實質上，“營改增”試點行業(yè)稅負變化是上述因素綜合作用的結果。1、 行業(yè)增值率增值稅在征稅原理上是對商品和勞務的生產、流通等多個環(huán)節(jié)中增值額征收的一種稅。由于商品或者勞務的新增價值在生產和流通過程中難以準確衡量，為便于計算，國際上通行的是采用抵扣辦法計算增值稅稅額，即根據銷售商品或勞務時支付的銷售額扣除取得該商品或勞務時所支付的增值稅額，差額繳納增值稅。這種計算方法體現了按增值稅

6、計稅的原則。因此，企業(yè)的增值率越高，企業(yè)實際繳納的稅款就越多。2、 適用稅率增值稅稅負率一方面受企業(yè)增值率的影響，另一方面也取決于適用稅率。“營改增”行業(yè)的稅率高低是影響稅負的直接因素。在企業(yè)增值率不變的條件下，企業(yè)所適用的稅率的提升會直接增加稅收負擔。上海市“營改增”試點，改變了原來征收營業(yè)稅行業(yè)的稅率結構。納入試點改革的交通運輸業(yè)，其稅率由原來的3%的營業(yè)稅稅率調整為11%的增值稅稅率；部分現代服務業(yè)的稅率由原來的5%的營業(yè)稅稅率改為6%的增值稅稅率。稅率水平的改變直接影響了企業(yè)的實際稅負水平。以交通運輸業(yè)為例，由于能夠抵扣的進項稅額少，稅率的調高直接增加了其實際稅負水平。3、成本結構企業(yè)

7、的增值稅負擔除了與增值率有關外，還和企業(yè)的成本結構有關。我國實行的是消費型增值稅，企業(yè)呢能夠抵扣的進項稅額的范圍有限，只有機器設備等固定資產的進項稅額可以抵扣，其他如生成性原材料和工人的工資成本則無法通過進項稅抵扣。這種增值稅制度對不同成本結構的行業(yè)和企業(yè)的稅負造成了極大的影響。因此，人工成本越高的企業(yè)，在同樣的增值率下企業(yè)實際繳納的增值稅越多?；蛘哒f，產品成本結構中可以抵扣增值稅的支出項目結構比重越大，則企業(yè)的稅負率就越低。現行增值稅所造成的不同行業(yè)之間或者同一行業(yè)間不同企業(yè)成本結構的稅負差異，會促使企業(yè)不斷調整成本結構。企業(yè)愿意進行固定資產、設備更新，促進了固定資產投資的增長，也會造成企業(yè)

8、對勞動雇傭需求的下降。（二）“營改增”試點行業(yè)的稅負變化我國“營改增”改革選擇了交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)進行試點改革，對于改革行業(yè)實行6%和13%兩檔稅率。金光改革總體呈現出減稅效應，由于現有的改革行業(yè)的成本構成和使用稅率的差異，改革行業(yè)的稅負呈現出增稅和減稅兩種效應。另外，由于“營改增”改革，也對不同行業(yè)的流轉稅的稅負產生了新的沖擊?？傮w來看，“營改增”使得原來征收增值稅行業(yè)的流轉稅稅負普遍降低，而原來征收營業(yè)稅行業(yè)的稅負則有升有降。1、部分現代服務業(yè)的整體稅負下降從現有資料看，現代服務業(yè)的稅負變化與選擇的稅率高低有關。由于“營改增”服務業(yè)的一般納稅人能夠抵扣進項稅額，使得服務業(yè)的實際稅負

9、要低于原來征收的營業(yè)稅的稅負水平。從各個試點地區(qū)的實際運行看，從事技術研發(fā)、租賃服務、金融服務以及文化創(chuàng)意服務的一般納稅人的稅負也有不同程度的下降。如上海市“營改增”，一般納稅人中稅負總體下降的占71.2%。2012年1-8月份，上海市實現減稅22.2億元。小規(guī)模納稅人的稅負普遍下降。納入試點改革的小規(guī)模納稅人，其稅率大都由原來的5%將為3%，稅負下降幅度約為40%。2、原征收增值稅的制造業(yè)等行業(yè)實際稅負下降“營改增”直接延長了扣稅鏈條，能夠抵扣部分服務支出，抵扣的進項稅額增加。因而，“營改增”使原來一般納稅人的實際增值稅負擔普遍下降。3、交通運輸業(yè)、物流業(yè)得稅負有所增加“營改增”試點前，佳通

10、運輸業(yè)實行的是3%的營業(yè)稅稅率；“營改增”以后，這些行業(yè)實行11%的增值稅稅率，稅率提高了8個百分點。如果沒有足夠的進項稅額可以抵扣或者可以抵扣的進項稅額較少，“營改增”后其稅負必然增加。一方面交通運輸企業(yè)所涉及的主要抵扣來源為運輸設備，而“營改增”所涉及的企業(yè)大多不是新辦企業(yè)，沒有外購的機器設備這一項。根據現行稅法規(guī)定，企業(yè)主要生產設備的折舊年限一般為10年，那么交通運輸業(yè)的主要固定資產要10年才能更新，其間基本沒有固定資產支出，也就沒有可抵扣的固定資產進項增值稅。另一方面由于增值稅并未覆蓋到全行業(yè)，很多企業(yè)并不能開具增值稅發(fā)票，也由此，交通運輸業(yè)的進項缺少可以用來抵扣的發(fā)票，比如燃油、過路

11、費、過橋費、停車費等。上述兩重因素疊加導致企業(yè)稅負增加。因此營改增改革中和改革完成后，增值稅稅率結構的設計和基本稅率的調整都是我國政府面臨的一個大難題。從我國宏觀稅負的總體水平看，從企業(yè)的實際稅負水平看，減化增值稅的稅率結構，降低增值稅的標準稅率水平，應該是增值稅改革應該堅持的基本方向！二、一般納稅人和小規(guī)模納稅人的分類管理目前，我國實行的是增值稅憑專用發(fā)票抵扣稅款的制度，在這客觀上要求增值稅納稅人的會計核算制度健全，具備較強的會計核算能力，。但在實際中，我國的增值稅納稅人會計核算水平參差不齊，大量的小企業(yè)和個人不具備發(fā)票抵扣稅款的條件。為了簡化增值稅計算和征收，也便于減少稅收征管漏洞，我過將

12、增值稅的納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩類。對一般納稅人實行憑增值稅專用發(fā)票抵扣的計征方法；對小規(guī)模納稅人則實行按征收率計算的簡易征管方法。此次營改增改革中，也相應地根據納稅人的會計制度是否健全將試點地區(qū)的納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，分別對其進行征稅和管理。試點納稅人應稅服務年銷售額超過500萬元的，應當向主管稅務機關申請一般納稅人資格認定。反之未超過規(guī)定標準銷售額超過500萬元的納稅人為小規(guī)模納稅人應稅服務年銷售額超過規(guī)定標準的其他個人不屬于一般納稅人；應稅服務年銷售額未超過500萬元以及新開業(yè)的試點納稅人，可以向稅務機關申請一般納稅人資格認定。提出申請并且同時符合下列條件的

13、試點納稅人，主管稅務機關應當為其辦理一般納稅人資格認定：有固定生產經營的場所。能夠按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定設置賬簿，根據合法、有效憑證核算，能夠提供準確稅務資料。個體工商戶以外的其他個人、非企業(yè)性單位、不經常提供應稅服務的企業(yè)和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。例一：上海市某咨詢服務公司2011年全年累積收入為508萬元2012年1-10月份的收入為480萬元，對于該咨詢服務公司應當認定為一般納稅人還是小規(guī)模納稅人？解答：用于計算應稅服務年銷售額的收入應當符合兩個條件：1、連續(xù)不超過12個月的經營期內的累積銷售額：2、不含增值稅的銷售額。故不含稅的應稅服務年銷售額=508/（1+3%）=

14、493.2（萬元）應為應稅服務年銷售額500萬元，所以該咨詢服務公司應當認定為小規(guī)模納稅人。關于一般納稅人的認定我做了相關總結應當認定一般納稅人的情形應稅服務年銷售額超過500萬元的單位和個體工商戶2011年年審合格的原公路、內河貨物運輸業(yè)自開票納稅人可以認定一般納稅人的情形應稅服務年銷售額未超過500萬元的單位和個體工商戶新開業(yè)的試點納稅人（單位和個體工商戶）不認定一般納稅人的情形其他個人選擇按小規(guī)模納稅人納稅的非企業(yè)性單位和不經常發(fā)生應稅行為的企業(yè)備注：除國家稅務總局有規(guī)定外，試點納稅人一經認定為一般納稅人后，不得轉為小規(guī)模納稅人。三、對營改增改革范圍選擇的思考 推進營業(yè)稅改征增值稅的征稅

15、范圍，實現商品和勞務服務的一體化征稅，是流轉稅制發(fā)展的方向，。從我們國家現有的營改增改革的總體規(guī)劃看，我國要在一定的時間基本完成營改增改革，但是我們也有一個疑問，是否要對現行所有的營業(yè)稅的行為都要改為征收增值稅呢？從增值稅在國際上征收實踐看，雖然存在商品勞務的一體化趨勢，但也不是所有的勞務與服務都實行增值稅。增值稅的范圍擴大是一個逐漸過程，增值稅征稅范圍的擴大取決于人們對重復征稅的容忍度和稅收征管條件兩個因素。我國增值稅征收范圍是否存在征收禁區(qū)呢？我國由于營業(yè)稅稅負于增值稅稅負差異越來越大，社會上從減少重復征稅從而促進服務業(yè)發(fā)展和產業(yè)結構調整的角度，提出要擴大增值稅征稅范圍。政府從結構性減稅和

16、稅制簡化完善出發(fā)，也積極推進營業(yè)稅改增值稅的漸進式改革，但是我國要想實行增值稅的全覆蓋也還存在一定的困難。例如郵電通信內部結算都以電腦計算，許多應稅收入在關聯(lián)企業(yè)以及內部結算中消化，與稅務機關沒有建立與之相對的網絡平臺，對其有關內部往來結算憑證無法確認，稅收征管和稅收審計也變得比較困難。因此現行增值稅制度也必須進行重大調整，增值稅稅率結構需要重新調整，從世界范圍看增值稅的稅率結構有趨于簡化的趨勢，實行增值稅的國家中約有一半的國家實行了單一的稅率結構，實行多檔稅率結構的國家占到三分之一，只有少部分國家實行3檔以上稅率結構。專家認為增值稅具有普遍征收和中性特點，設計增值稅時，不應過分考慮稅收照顧和

17、免稅問題，也不應實行過多稅率檔次和較高的稅率，稅率檔次過于復雜，不僅會帶來征收管理的復雜性，還會誘發(fā)納稅人的逃稅行為。在稅收實踐中復雜的增值稅稅率結構已經帶來了三個嚴重的弊端：增值稅的復雜性增加了工商企業(yè)的管理負擔；：阻礙歐洲內統(tǒng)一市場的形成；：造成增值稅稅率下降。由于成員國內部的稅制結構復雜，從而導致企業(yè)在跨境經濟活動中利用稅制缺陷進行稅收欺詐。隨著改革的進一步推進，我國增值稅的稅率結構必須重新調整，在我顧宏觀稅負較高的情況下，如何選擇標準稅率，如何確定稅率結構和檔次，都直接關系到原來增值稅征收行業(yè)和改革行業(yè)的稅收負擔的重新分配和調配，增值稅制度的變化勢必會對我國資源配置的方向和結構產生很大

18、的影響，也會直接影響政府的稅收收入水平?，F行增值稅制度需繼續(xù)轉型改革，營改增改革對行業(yè)稅負公平提出新要求，為順利推進營改增改革，改革的稅負不要變動太大，行業(yè)之間的稅負也要盡量實行基本公平。行業(yè)稅負除了與行業(yè)的增值稅稅率水平相關外，還與業(yè)務相關方適用的增值稅稅率以及增值稅的抵扣范圍有關。擴大增值稅抵扣范圍實現增值稅制度從不完全消費型轉型成為我國營改增改革中不可回避的制度問題，通過增值稅本身的完善，擴大增值稅進項稅額的扣除標準和范圍，是的不同的行業(yè)的稅收意義上的完善，擴大增值稅進項稅額的扣除標準和范圍，使得不同行業(yè)的稅收意義上的增值率計算口徑一致。增值稅抵扣制度的完善，也可以弱化增值稅稅率選擇的難

19、題，從而有助于簡化稅率檔次，減少稅負不平衡的問題。因此我國在營改增改革中，也需要借鑒其他國家增值稅運行的經驗，全面權衡營改增，謹慎的把營改增擴展到征收營業(yè)稅的所有行業(yè)。努力消除“營改增”試點可能帶來的負面影響，保持相關行業(yè)優(yōu)惠政策的延續(xù)性當前“營改增”試點中確實給部分地區(qū)造成稅收減少、部分行業(yè)企業(yè)稅負增加等問題。針對這些問題，中央和試點地區(qū)可設置專項資金，解決部分行業(yè)和企業(yè)因稅制改革導致的稅負加重問題。國家服務業(yè)引導資金可對稅負可能增加的試點行業(yè)和重點企業(yè)給予相應補助，重點關注物流企業(yè)和有形動產租賃企業(yè)等，進一步加大資金規(guī)模和扶持力度，切實保障過渡時期企業(yè)和產業(yè)平穩(wěn)運行。對于國家和省市已經出臺的針對試點行業(yè)的相關優(yōu)惠政策，要繼續(xù)延續(xù)并不斷完善。如目前軟件和信息服務企業(yè)享受的營業(yè)稅稅收優(yōu)惠政策有離岸外包免稅、技術開發(fā)項目（即技貿合同）免稅。實施“營改增”后，應該繼續(xù)保持政策的延續(xù)性，充分考慮與“營改增”的接續(xù)，進一步完善稅收優(yōu)惠政策的配套措施。四、結論“營改增“改革后，我國稅制結構也發(fā)生了一系列變化，其中尤其突出表現的是增值稅在整個稅收制度的地位近一部上升，增值稅的主體位置將會得到強化，營業(yè)稅將會逐漸退出中國的稅收歷史舞臺改征增值稅，可以從根本上減少重復征稅，降