試論營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的幾點(diǎn)思考

1、試論營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的幾點(diǎn)思考【論文摘要】2011年11月16日財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合印發(fā)了營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案（財(cái)稅2011110號(hào)），提出先在上海地區(qū)的交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)開(kāi)展試點(diǎn)，逐步推廣至其他行業(yè)。本文通過(guò)對(duì)試點(diǎn)地區(qū)提供交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)的納稅人在改征增值稅后所受到的影響進(jìn)行分析后，得出物流運(yùn)輸業(yè)方面的稅負(fù)會(huì)在此次試點(diǎn)改革后在某種程度上降低，增值稅最終全面取代營(yíng)業(yè)稅是大趨勢(shì)?！菊撐年P(guān)鍵詞】營(yíng)業(yè)稅；增值稅；交通運(yùn)輸業(yè)；建筑業(yè)2011年11月16日財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合印發(fā)了營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案（財(cái)稅2011110號(hào)），提出先在上海地區(qū)的交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代

2、服務(wù)業(yè)等生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)開(kāi)展試點(diǎn)，逐步推廣至其他行業(yè)，其中交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11煩率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)（如研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助、鑒證咨詢(xún)服務(wù)等行業(yè)）適用6煩率。一、對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)的影響分析繼國(guó)務(wù)院通過(guò)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案后，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局2011年11月16日公布了交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法、交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定和交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡政策的規(guī)定，明確從2012年1月1日起，在上海地區(qū)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開(kāi)展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)。試點(diǎn)地區(qū)的納稅人原享受的技術(shù)

3、轉(zhuǎn)讓等營(yíng)業(yè)稅減免稅政策，調(diào)整為增值稅免稅或即征即退；現(xiàn)行增值稅一般納稅人向試點(diǎn)納稅人購(gòu)買(mǎi)服務(wù)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；試點(diǎn)納稅人原適用的營(yíng)業(yè)稅差額征稅政策，試點(diǎn)期間可以延續(xù)；原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營(yíng)業(yè)稅收入，改征增值稅后仍歸屬試點(diǎn)地區(qū)。本試點(diǎn)方案改革的目的是降低交通運(yùn)輸行業(yè)企業(yè)的稅負(fù)，具體分析如下：試點(diǎn)地區(qū)提供交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)的納稅人原計(jì)算應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅=收入總額X3%屬于價(jià)外稅，不允許抵扣。試點(diǎn)方案中對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)改征增值稅適用11%勺稅率，即提供交通運(yùn)輸服務(wù)的納稅人需要交納銷(xiāo)項(xiàng)稅，銷(xiāo)項(xiàng)稅額=含稅銷(xiāo)售額+(1+稅率)x稅率，實(shí)際增值稅占含稅收入的10%11%/(1+11%)。假設(shè)一般公路運(yùn)輸?shù)挠土舷募s占1/3

4、,過(guò)路費(fèi)約占1/3,另1/3是日常修理、人工、折舊、利潤(rùn)。如果加油和修理都能取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅約占收入的5.67%17%X(1/3),則運(yùn)輸業(yè)實(shí)際應(yīng)付增值稅為5.33%11%-5.67%,看起來(lái)計(jì)征11%勺增值稅似乎比原業(yè)計(jì)征3%勺營(yíng)業(yè)稅的稅率高，好像加重了納稅人負(fù)擔(dān),但我國(guó)2009年實(shí)施的增值稅暫行條例允許納稅人從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，交通運(yùn)輸業(yè)購(gòu)買(mǎi)的車(chē)輛等運(yùn)輸工具可以作為固定資產(chǎn)進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣，估計(jì)在運(yùn)輸工具新購(gòu)進(jìn)后的兩年內(nèi)不需要交納增值稅，因此實(shí)際上降低了稅收負(fù)擔(dān)。作為購(gòu)買(mǎi)運(yùn)輸勞務(wù)的一方，如果也是增值稅一般納稅人，則營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后也可降低納稅成本。原規(guī)定

5、購(gòu)買(mǎi)運(yùn)輸勞務(wù)的一方可以抵扣運(yùn)費(fèi)的7%乍為進(jìn)項(xiàng)稅，現(xiàn)在按試點(diǎn)方案中規(guī)定進(jìn)項(xiàng)稅=含稅運(yùn)費(fèi)/(1+11%X11%含稅運(yùn)費(fèi)X10%明顯增加了企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額(含稅運(yùn)費(fèi)的3%,對(duì)納稅人來(lái)說(shuō)是利好消息。適用11煩率的交通運(yùn)輸業(yè)，主要利好表現(xiàn)在物流運(yùn)輸業(yè)方面，而客運(yùn)業(yè)則因?yàn)椴桓恼髟鲋刀悓?duì)之無(wú)影響。試點(diǎn)方案中說(shuō)以后要逐步推廣至其他行業(yè)，若推廣至其他行業(yè)，則對(duì)建筑業(yè)和銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的影響最大。二、預(yù)計(jì)對(duì)建筑業(yè)的影響建筑業(yè)作為國(guó)家的支柱企業(yè)，每年可創(chuàng)造大量的產(chǎn)值和收入。然而，由于建筑行業(yè)的特殊性，許多企業(yè)既是產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)，又是產(chǎn)品的安裝企業(yè)。建筑業(yè)原來(lái)排除在征收增值稅之外，人為地扭斷了以增值稅發(fā)票管理為環(huán)節(jié)的管理鏈條，

6、給偷稅、逃稅者以可乘之機(jī)。如：建筑業(yè)建筑安裝所需機(jī)械設(shè)備、建筑材料等，它們都屬于應(yīng)征增值稅的范圍，可由于不屬增值稅管理范圍，專(zhuān)用發(fā)票至此為止，給關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移收入逃避納稅提供了機(jī)會(huì)。建筑工程耗用的建筑材料如鋼材，水泥、預(yù)制構(gòu)件等，約占建筑業(yè)工程成本的65%70%它們屬于增值稅征稅范圍，在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)已經(jīng)按流轉(zhuǎn)額繳納了增值稅。由于施工企業(yè)不屬于增值稅納稅人，購(gòu)進(jìn)建筑材料及其他物資所負(fù)擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅額是不能抵扣的。相反，在計(jì)算營(yíng)業(yè)稅時(shí)，外購(gòu)的建筑材料和其他物資又是營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)，還要負(fù)擔(dān)營(yíng)業(yè)稅，從而造成了嚴(yán)重的重復(fù)征稅問(wèn)題。我國(guó)2009年實(shí)施的增值稅暫行條例允許納稅人從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，可

7、以大大降低資本密集型行業(yè)的稅負(fù)，同時(shí)可以促進(jìn)企業(yè)技術(shù)改造和設(shè)備更新。因此，改征增值稅，不僅有利于技術(shù)改造和設(shè)備更新，同時(shí)可以減少能源消耗、降低環(huán)境污染，提高我國(guó)建筑業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。建筑業(yè)改征增值稅的前提條件是先將交通運(yùn)輸業(yè)改征增值稅，其購(gòu)買(mǎi)的原材料就可以從銷(xiāo)售方取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，進(jìn)而作為進(jìn)項(xiàng)稅額來(lái)抵扣。因此，要將建筑業(yè)改征增值稅，必須實(shí)行收入型或消費(fèi)型增值稅。在本次試點(diǎn)方案中，建筑業(yè)由原適用3%的營(yíng)業(yè)稅改為征收11%勺增值稅，可以減輕建筑業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。具體分析如下：若對(duì)建筑業(yè)納稅人由原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，就可以對(duì)原材料進(jìn)行增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，通常一般的包工包料合同中，原材料約占總合同額的4

8、060%即進(jìn)項(xiàng)稅約占收入額的6.810.2%（17%X40%=6.8%17%60%=10.2%,再力口上零星配件和修理抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，以及轉(zhuǎn)場(chǎng)運(yùn)費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅，可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅接近或者超過(guò)需要繳納的11%勺銷(xiāo)項(xiàng)稅，可見(jiàn)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅實(shí)際稅使負(fù)減輕了。但若是純包工的合同，因?yàn)榭傻挚鄣倪M(jìn)項(xiàng)稅的項(xiàng)目很少，在銷(xiāo)項(xiàng)稅仍為11%勺情況下，則實(shí)際稅負(fù)比原來(lái)繳納3%勺營(yíng)業(yè)稅卻增加很多。對(duì)于總承包方來(lái)說(shuō)，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅也是一個(gè)福音。在現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅法中雖明確指出，總包方僅就扣除分包款后的余額繳納營(yíng)業(yè)稅，但在實(shí)際操作中根本不可能做到，往往造成重復(fù)納稅。例如A公司承擔(dān)甲企業(yè)的廠房建設(shè)任務(wù)，總合同款100萬(wàn)元，把其中40萬(wàn)

9、元的地基處理部分分包給了B公司。B公司向A公司開(kāi)出地基處理發(fā)票，交營(yíng)業(yè)稅1.2萬(wàn)元（40萬(wàn)元X3%;A公司向甲企業(yè)收取工程款100萬(wàn)元，向甲企業(yè)出具了100萬(wàn)元發(fā)票，按稅法規(guī)定應(yīng)納交營(yíng)業(yè)稅1.8萬(wàn)元（60萬(wàn)元X3%）,但實(shí)際工作中稅務(wù)局采取的是“以票控稅、網(wǎng)絡(luò)比對(duì)、稅源監(jiān)控、綜合管理”的治稅方針，實(shí)現(xiàn)對(duì)不動(dòng)產(chǎn)、建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的精細(xì)化管理的政策，最后結(jié)果是A公司應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅額3萬(wàn)元（100萬(wàn)元X3%）,導(dǎo)致重復(fù)納稅1.2萬(wàn)元（3萬(wàn)元-1.8萬(wàn)元）。有一個(gè)變通的辦法是A、B兩公司分別向甲企業(yè)開(kāi)據(jù)40萬(wàn)元和60萬(wàn)元發(fā)票，但因出票方的名稱(chēng)、金額與合同中簽的不一致，往往甲企業(yè)是不接受這一方法的。若由營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，則A公司雖然開(kāi)出100萬(wàn)元的票，但實(shí)際僅負(fù)擔(dān)60萬(wàn)收入的銷(xiāo)項(xiàng)稅，另外40萬(wàn)元?jiǎng)t可以進(jìn)行項(xiàng)抵扣，避免了重復(fù)納稅。在對(duì)建筑業(yè)改征增值稅的同時(shí)，需要對(duì)原有稅法進(jìn)行一定修改。比如原稅法規(guī)定企業(yè)購(gòu)入建廠房的物資應(yīng)該入在建工程，屬于非應(yīng)稅項(xiàng)目，涉及的勞務(wù)，材料的進(jìn)項(xiàng)稅均不得抵扣，若建筑業(yè)改征增值稅后，這一政策是否應(yīng)該改變，值得商榷。同樣這也牽到出售不動(dòng)產(chǎn)，關(guān)系最大的是房地產(chǎn)企業(yè)。三、結(jié)論隨著營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案在上海的施行，企業(yè)的稅負(fù)在某種程度上會(huì)降低。增值稅最