CPA《會計》學(xué)習(xí)筆記-第二十五章企業(yè)合并01

1、第二十五章企業(yè)合并一本意考情分析本章主要闡述企業(yè)合并的會計處理。分數(shù)較高，屬于非常重要章節(jié)。本章近三年主要考點：1通過多次交易分步實現(xiàn)非同一控制企業(yè)合并的會計處理；2出售債權(quán)、喪失控制權(quán)但仍具有重大影響長期股權(quán)投資的會計處理等。本章應(yīng)關(guān)注的主要問題：1同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并的會計處理原則；2同一控制下企業(yè)合并的會計處理及合并日合并財務(wù)報表的編制；3非同一控制下企業(yè)合并的會計處理及購買日合并財務(wù)報表的編制；4本章可以和長期股權(quán)投資、合并財務(wù)報表等章節(jié)的內(nèi)容結(jié)合出題。2015年教材主要變化1將購買子公司少數(shù)股權(quán)的處理、不喪失控制權(quán)情況下處置部分對子公司投資的處理和喪失控制權(quán)情況下

2、處置子公司投資的處理內(nèi)容移入第二十六章合并財務(wù)報表；2按新準則修訂了部分內(nèi)容的表述。主要內(nèi)容第一節(jié)企業(yè)合并第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的處理第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理第一節(jié)企業(yè)合并概述一、企業(yè)合并的界定1. 概念企業(yè)合并是將兩個或兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。2. 構(gòu)成企業(yè)合并至少包括兩層含義一是取得對另一個或多個企業(yè)或業(yè)務(wù)的控制權(quán)。二是所合并的企業(yè)必須構(gòu)成業(yè)務(wù)。業(yè)務(wù)是指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營活動或資產(chǎn)負債的組合，該組合具有投入、加工處理過程和產(chǎn)出能力，能夠獨立計算其成本費用或所產(chǎn)生的收入。3. 不形成企業(yè)合并事項一個企業(yè)取得了對另一個或多個企業(yè)的控制權(quán)，而被購買方或被合

3、并方并不構(gòu)成業(yè)務(wù)。4, 不包括在企業(yè)合并準則標準范圍內(nèi)的交易或事項1購買子公司的少數(shù)股權(quán)，考慮到該交易或事項發(fā)生前后，不涉及控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，不形成報告主體的變化，不屬于企業(yè)合并。2兩方或多方形成合營企業(yè)。二、企業(yè)合并的方式企業(yè)合并的方式如以下圖所示：企業(yè)合并的方式一三、企業(yè)合并類型的劃分企業(yè)合并類型概念同一控制下企業(yè)合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受問一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的非同一控制下企業(yè)合并是指參與合并各萬在合并前后不受問一萬或相問多方最終控制的合并交易，即除判斷屬于問一控制下企業(yè)合并的情況以外其他的企業(yè)合并判斷某一企業(yè)合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)當(dāng)把握以下要點

4、:1. 能夠?qū)⑴c合并各方在合并前后均實施最終控制的一方通常指企業(yè)集團的母公司。能夠?qū)⑴c合并的企業(yè)在合并前后均實施最終控制的相同多方，是指根據(jù)合同或協(xié)議的約定，擁有最終決定參與合并企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并從中獲取利益的投資者群體。實施控制的時間性要求，是指參與合并各方在合并前后較長時間內(nèi)為最終控制方所控制。具體是指在企業(yè)合并之前（即合并日之前），參與合并各方在最終控制方的控制時間一般在1年以上（含1年），企業(yè)合并后所形成的報告主體在最終控制方的控制時間也應(yīng)到達1年以上（含1年）。企業(yè)之間的合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)綜合構(gòu)成企業(yè)合并交易的各方面情況，按照實質(zhì)重于形式的原則進行判斷。通

5、常情況下，同一控制下的企業(yè)合并是指發(fā)生在同一企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)之間的合并。同受國家控制的企業(yè)之間發(fā)生的合并，不應(yīng)僅僅因為參與合并各方在合并前后均受國家控制而將其作為同一控制下的企業(yè)合并?！纠}】為擴大市場份額，經(jīng)股東大會批準，甲公司20X8年和20X9年實施了并購和其他有關(guān)交易。1并購前，甲公司與相關(guān)公司之間的關(guān)系如下：A公司直接持有B公司30%勺股權(quán)，同時受托行使其他股東所持有B公司18%殳權(quán)的表決權(quán)。B公司董事會由11名董事組成，其中A公司派出6名。B公司章程規(guī)定，其財務(wù)和經(jīng)營決策經(jīng)董事會三分之二以上成員通過即可實施。 B公司持有C公司60%殳權(quán)，持有D公司100%殳權(quán)。A公司和D公司分別持

6、有甲公司30%殳權(quán)和29%殳權(quán)。甲公司董事會由9人組成，其中A公司派出3人，D公司派出2人。甲公司章程規(guī)定，其財務(wù)和經(jīng)營決策經(jīng)董事會半數(shù)以上成員通過即可實施。上述公司之間的關(guān)系見以下圖：與并購交易相關(guān)的資料如下：20X8年5月20日，甲公司與B公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同。合同約定：甲公司向B公司購買其所持有的C公司60%殳權(quán)。要求：判斷甲公司取得C公司60%殳權(quán)交易的企業(yè)合并類型，并說明理由。【答案】甲公司取得C公司60%殳權(quán)交易屬于非同一控制下的控股合并。理由：A公司在B公司的董事人數(shù)未超過2/3，合并前甲公司和C公司不受同一集團管理當(dāng)局控制。第二節(jié)同一控制下的企業(yè)合并的處理、同一控制下企業(yè)合并的

7、處理原則權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法，亦稱股權(quán)結(jié)合法、權(quán)益聯(lián)營法。企業(yè)合并會計處理處理方法之一。與購買法基于不同的假設(shè)，即視企業(yè)合并為參與合并的雙方，通過股權(quán)的交換形成的所有者權(quán)益的聯(lián)合，而非資產(chǎn)的交易。換言之，它是由兩個或兩個以上經(jīng)營主體對一個聯(lián)合后的企業(yè)或集團公司開展經(jīng)營活動的資產(chǎn)奉獻，即經(jīng)濟資源的聯(lián)合。在權(quán)益結(jié)合法中，原所有者權(quán)益繼續(xù)存在，以前會計基礎(chǔ)保持不變。參與合并的各企業(yè)的資產(chǎn)和負債繼續(xù)按其原來的賬面價值記錄，合并后企業(yè)的利潤包括合并日之前本年度已實現(xiàn)的利潤；以前年度累積的留存利潤也應(yīng)予以合并。1S：長期股叔投資一乙亂W貸；長期股杈投資甲丙借:長朗股極投資一一丙貸:股本資本公積一一股本;揣

8、價丙公司資產(chǎn)200負債8。所有者權(quán)益120合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價值計量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值或發(fā)行股份面值總額的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積資本溢價或股本溢價；資本公積資本溢價或股本溢價不足沖減的,調(diào)整留存收益?！咎崾?】合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債。【提示2】被合并方在企業(yè)合并前賬面上原已確認的商譽應(yīng)作為合并中取得的資產(chǎn)確認，但合并過程中不產(chǎn)生新的商譽。二、會計處理一同一控制下的控股合并1. 長期股權(quán)投資確實認和計量借：長期股權(quán)投資合并日享有被合并方相對于最終控制方而言的所有者權(quán)益賬面價值的份額+最終控制方收購被合并方而形成

9、的商譽應(yīng)收股利貸：有關(guān)資產(chǎn)、負債支付的合并對價的賬面價值股本發(fā)行股票面值總額資本公積一一資本溢價或股本溢價倒擠【提示】“資本公積”也可能在借方。當(dāng)資本公積在借方時，表示沖減母公司的資本公積資本溢價或股本溢價，資本公積資本溢價或股本溢價的余額不足沖減的，應(yīng)沖減留存收益盈余公積和未分配利潤。2. 合并日合并財務(wù)報表的編制1合并資產(chǎn)負債表合并資產(chǎn)負債表。被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負債應(yīng)以其賬面價值并入合并財務(wù)報表合并方與被合并方采用的會計政策不同的，指按照合并方的會計政策，對被合并方有關(guān)資產(chǎn)、負債經(jīng)調(diào)整后的賬面價值。這里的賬面價值是指被合并方的資產(chǎn)、負債包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽在最終控制方財

10、務(wù)報表中的賬面價值。合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應(yīng)作為內(nèi)部交易進行抵銷。合并方的財務(wù)報表比較數(shù)據(jù)追溯調(diào)整的期間應(yīng)不早于雙方處于最終控制方的控制之下孰晚的時間?！纠}多項選擇題】A公司為P公司的全資子公司。2012年1月1日，A公司與非關(guān)聯(lián)方B公司設(shè)立C公司，并分別持有C公司20%及80%勺股權(quán)。2014年1月1日，P公司向B公司收購其持有C公司80%勺股權(quán)，C公司成為P公司的全資子公司。2015年1月1日，A公司向P公司購買其持有C公司80%勺股權(quán)，C公司成為A公司的全資子公司。A公司購買C公司80%殳權(quán)的交易和原取得C公司20%殳權(quán)的交易不屬于“一攬子交易”。以下說法中正確的有。A. A公司從P公司手中購買C公司80%殳權(quán)的交易屬于同一控制下企業(yè)合并B. A公司2012年1月1日至2014年1月1日的合并財務(wù)報表不應(yīng)重述C. 視同自2014年1月1日起A公司即持有C公司100%殳權(quán)并重述合并財務(wù)報表的比較數(shù)據(jù)D. 視同自2012年1月1日起A公司即持有C公司100%殳權(quán)并重述合并財務(wù)報表的比較數(shù)據(jù)【答案】ABC【解析】因A公司為P公司的全資子公司，所以A公司從P公司手中購買C公司80%殳權(quán)的交易屬于同一控制下企業(yè)合并，選項A正確