房地產(chǎn)企業(yè)所得稅不得不關(guān)注的二十個(gè)問(wèn)題

1、房地產(chǎn)企業(yè)所得稅不得不關(guān)注的二十個(gè)問(wèn)題房地產(chǎn)企業(yè)所得稅不得不關(guān)注 的二十個(gè)問(wèn)題關(guān)注1、適用范圍國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第二條規(guī)定，本辦法 適用于中國(guó)境內(nèi)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的企 業(yè)。這里的企業(yè)既包括，內(nèi)資企業(yè)，也包括外商 投資企業(yè)。對(duì)外商投資企業(yè)而言，國(guó)稅發(fā)2009 31號(hào)對(duì)其財(cái)稅處理的影響很大，需要重點(diǎn)學(xué)習(xí) 與把握。我們中稅網(wǎng)的客戶群中不少臺(tái)灣同胞投 資企業(yè)，如果涉及房地產(chǎn)業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)及時(shí)關(guān)注我網(wǎng) 對(duì)新31號(hào)文的釋義和解讀。任何一個(gè)企業(yè)，只 要其從事了房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，就要受到國(guó)稅 發(fā)200931號(hào)的約束。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù) 包括土地的開(kāi)發(fā)，建造、銷售住宅、商業(yè)用房以 及其他建筑物、附著物、配套

2、設(shè)施等開(kāi)發(fā)產(chǎn)品。關(guān)注2、開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工條件國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第三條規(guī)定，除土地 開(kāi)發(fā)之外，其他開(kāi)發(fā)產(chǎn)品符合下列條件之一的， 應(yīng)視為已經(jīng)完工：（一）開(kāi)發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料 已報(bào)房地產(chǎn)管理部門備案。（二）開(kāi)發(fā)產(chǎn)品已開(kāi)始投入使用。（三）開(kāi)發(fā)產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權(quán) 證明。沿用我們過(guò)去的理解，以上三個(gè)條件如果 同時(shí)滿足，以最早的一個(gè)為準(zhǔn)。不過(guò)國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第三條依然存在缺陷，就是沒(méi)有 規(guī)定土地開(kāi)發(fā)的完工條件。如果有關(guān)企業(yè)開(kāi)發(fā)土 地再行轉(zhuǎn)讓，只能比照一般貨物銷售或者財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn) 讓進(jìn)行所得稅處理。國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第四條規(guī)定，企業(yè)出 現(xiàn)中華人民共和國(guó)稅收征收管理法第三十五 條規(guī)定的情形，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對(duì)其以往應(yīng)

3、繳的企業(yè) 所得稅按核定征收方式進(jìn)行征收管理，并逐步規(guī) 范，同時(shí)按中華人民共和國(guó)稅收征收管理法 等稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行處理，但不得 事先確定企業(yè)的所得稅按核定征收方式進(jìn)行征 收、管理。這意味著我國(guó)不少地區(qū)對(duì)房地產(chǎn)行業(yè) 硬性規(guī)定必須實(shí)行核定征收的錯(cuò)誤政策必須得 到糾正。最近，某地國(guó)稅機(jī)關(guān)就電話通知某些企 業(yè)，如果預(yù)計(jì)2009年所得發(fā)生虧損，必須實(shí)行 核定征收，而不是查賬征收，顯然是不符合法理 的。關(guān)注3、收入的處理范圍國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第五條規(guī)定，開(kāi)發(fā)產(chǎn) 品銷售收入的范圍為銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品過(guò)程中取得 的全部?jī)r(jià)款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物及其他經(jīng)濟(jì) 利益。企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種 基金

4、、費(fèi)用和附加等，凡納入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)或由 企業(yè)開(kāi)具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷售收 入；未納入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收 取部門、單位開(kāi)具發(fā)票的，可作為代收代繳款項(xiàng) 進(jìn)行管理。其實(shí)代收代繳費(fèi)用是否納入收入管 理，對(duì)企業(yè)所得稅不會(huì)造成本質(zhì)影響。中稅網(wǎng)財(cái)稅專家王駿提醒有關(guān)納稅人還是 需要對(duì)代收代繳款項(xiàng)開(kāi)票流程進(jìn)行必要籌劃，畢 竟開(kāi)票還要涉及營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加和 土地增值稅。關(guān)注4、收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)國(guó)稅發(fā)200931號(hào)沿用了老31號(hào)文的收 入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)規(guī)定，對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)提 出了下列特殊要求：第一、采取一次性全額收款方式銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn) 品的，應(yīng)于實(shí)際收訖價(jià)款或取得索取價(jià)款憑據(jù)（權(quán)利）之日

5、，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。和一般企業(yè)商 品銷售幾乎一致。第二、采取分期收款方式銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的， 應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價(jià)款和付款日確認(rèn) 收入的實(shí)現(xiàn)。付款方提前付款的，在實(shí)際付款日 確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。付款方提前付款則實(shí)際付款日 確認(rèn)收入，已經(jīng)突破了企業(yè)所得稅法實(shí)施條例的 規(guī)定，事實(shí)上實(shí)施條例第23條根本沒(méi)有任何允 許財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)分期收款業(yè)務(wù)進(jìn)行特 殊規(guī)定的授權(quán)，其合理性還需要進(jìn)一步論證。第三、采取銀行按揭方式銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的， 應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價(jià)款確定收入額，其 首付款應(yīng)于實(shí)際收到日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，余款在 銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。 這 是實(shí)踐中最規(guī)范存在的收入確認(rèn)模式。第

6、四、采取委托方式銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按 以下原則確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：1.采取支付手續(xù)費(fèi)方式委托銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品 的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議中約定的價(jià)款于收到受 托方已銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。2采取視同買斷方式委托銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的， 屬于企業(yè)與購(gòu)買方簽訂銷售合同或協(xié)議，或企 業(yè)、受托方、購(gòu)買方三方共同簽訂銷售合同或協(xié) 議的，如果銷售合同或協(xié)議中約定的價(jià)格高于買 斷價(jià)格，則應(yīng)按銷售合同或協(xié)議中約定的價(jià)格計(jì) 算的價(jià)款于收到受托方已銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品清單之日 確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；如果屬于前兩種情況中銷售合 同或協(xié)議中約定的價(jià)格低于買斷價(jià)格，以及屬于 受托方與購(gòu)買方簽訂銷售合同或協(xié)議的，則應(yīng)按 買斷價(jià)格計(jì)算的價(jià)款于收到受

7、托方已銷開(kāi)發(fā)產(chǎn) 品清單之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。3. 采取基價(jià)（保底價(jià)）并實(shí)行超基價(jià)雙方分 成方式委托銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的，屬于由企業(yè)與購(gòu)買 方簽訂銷售合同或協(xié)議，或企業(yè)、受托方、購(gòu)買 方三方共同簽訂銷售合同或協(xié)議的，如果銷售合 同或協(xié)議中約定的價(jià)格高于基價(jià)，則應(yīng)按銷售合 同或協(xié)議中約定的價(jià)格計(jì)算的價(jià)款于收到受托方已銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)， 企業(yè) 按規(guī)定支付受托方的分成額，不得直接從銷售收 入中減除；如果銷售合同或協(xié)議約定的價(jià)格低于 基價(jià)的，則應(yīng)按基價(jià)計(jì)算的價(jià)款于收到受托方已 銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。屬于由受 托方與購(gòu)買方直接簽訂銷售合同的，則應(yīng)按基價(jià) 加上按規(guī)定取得的分成額于收到受托

8、方已銷開(kāi) 發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。4. 采取包銷方式委托銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的，包銷 期內(nèi)可根據(jù)包銷合同的有關(guān)約定，參照上述1至 3項(xiàng)規(guī)定確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；包銷期滿后尚未出售 的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品，企業(yè)應(yīng)根據(jù)包銷合同或協(xié)議約定的 價(jià)款和付款方式確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。關(guān)注5、開(kāi)發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)不再視同銷售 國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第七條規(guī)定，企業(yè)將 開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于捐贈(zèng)、贊助、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì) 外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取 其他企事業(yè)單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等行為， 應(yīng)視同銷售，于開(kāi)發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移， 或于實(shí)際取得利益權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入 （或利潤(rùn)）的 實(shí)現(xiàn)。確認(rèn)收入（或利潤(rùn)）的方法和順序?yàn)椋海ㄒ唬?按本

9、企業(yè)近期或本年度最近月份同類開(kāi)發(fā)產(chǎn)品 市場(chǎng)銷售價(jià)格確定；（二）由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照 當(dāng)?shù)赝愰_(kāi)發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)公允價(jià)值確定；（三）按 開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率確定。開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的成本利 潤(rùn)率不得低于15%，具體比例由主管稅務(wù)機(jī)關(guān) 確定。不難看出，開(kāi)發(fā)出品轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)已經(jīng)不再 按照視同銷售處理，企業(yè)需要密切關(guān)注，避免給 自身增加不必要的納稅負(fù)擔(dān)。關(guān)注6、計(jì)稅毛利率下調(diào)國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第八條規(guī)定，企業(yè)銷 售未完工開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅毛利率由各省、自治、 直轄市國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局按下列規(guī)定進(jìn)行 確定：開(kāi)發(fā)項(xiàng)目位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單 列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低 于15%，此前的規(guī)定是20%。

10、開(kāi)發(fā)項(xiàng)目位于地及地級(jí)市城區(qū)及郊區(qū)的， 不 得低于10%，此前的規(guī)定是15%。開(kāi)發(fā)項(xiàng)目位于其他地區(qū)的，不得低于 5%， 此前的規(guī)定是10%。屬于經(jīng)濟(jì)適用房、限價(jià)房和危改房的，不得 低于3%，和以前的規(guī)定沒(méi)有差異，但是需要提 供有關(guān)主管部門的批準(zhǔn)文件。早在2006年3月20日，國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā) 了關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問(wèn)題的 通知（國(guó)稅發(fā)200631號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱“ 31號(hào)文 件”），將此前規(guī)定的“開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的預(yù)售收入應(yīng)按 不低于15%的預(yù)計(jì)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率繳納企業(yè)所得稅” 調(diào)整為，經(jīng)濟(jì)適用房項(xiàng)目預(yù)售收入的預(yù)計(jì)計(jì)稅毛 利率不得低于3%，非經(jīng)濟(jì)適用房項(xiàng)目按不同區(qū) 域確定預(yù)售收入的預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率，其

11、中，省會(huì) 城市和計(jì)劃單列市的城區(qū)和郊區(qū)不得低于 20%， 地及地級(jí)市的城區(qū)和郊區(qū)不得低于15%，其他地區(qū)不得低于10%。而且執(zhí)行這一規(guī)定的時(shí)間 也被追溯到2006年1月1日。對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企 業(yè)預(yù)收收入征收所得稅，一方面對(duì)樓市產(chǎn)生刺 激，產(chǎn)生了宏觀調(diào)控的效果，另一方面也保證了 財(cái)政收入，收到了稅務(wù)機(jī)關(guān)的歡迎。2008年開(kāi)始，中國(guó)新企業(yè)所得稅法正式實(shí) 施，31號(hào)文自行廢止。為避免房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè) 項(xiàng)目預(yù)售期間產(chǎn)生所得稅政策真空，2008年4月7日，國(guó)家稅務(wù)總局又公布了關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi) 發(fā)企業(yè)所得稅預(yù)繳問(wèn)題的通知，對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā) 企業(yè)所得稅預(yù)繳政策進(jìn)行了簡(jiǎn)單調(diào)整， 要求內(nèi)外 資房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)統(tǒng)一按照規(guī)定的預(yù)

12、計(jì)利潤(rùn)率 分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)利潤(rùn)額，計(jì)入利潤(rùn)總額預(yù) 繳，開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工、結(jié)算計(jì)稅成本后按照實(shí)際利 潤(rùn)再行調(diào)整。該文件依然延續(xù)了 31號(hào)文規(guī)定的 利潤(rùn)率水平，對(duì)于非經(jīng)濟(jì)適用房開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，位于 省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在 地城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于 20% ;位于地級(jí)市、 地區(qū)、盟、州城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于15% ;位于其他地區(qū)的，不得低于10%。經(jīng)濟(jì)適用房開(kāi)發(fā)項(xiàng)目不得低于3%。中稅網(wǎng)財(cái)稅專家王駿對(duì)此做了簡(jiǎn)單解釋， 假 設(shè)某個(gè)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)2008年度房地產(chǎn)期房預(yù) 售取得預(yù)售收入6000萬(wàn)元，所在地計(jì)稅利潤(rùn)率規(guī)定為20%，則其在進(jìn)行2008年度所得稅匯算 清繳期間需要將1200 (6

13、000X 20% )萬(wàn)元的預(yù) 計(jì)利潤(rùn)并入其年度應(yīng)納稅所得額，課征25%的企業(yè)所得稅。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)對(duì)該政策普遍不 滿，關(guān)鍵就是很多開(kāi)發(fā)商都埋怨計(jì)稅利潤(rùn)率水平 過(guò)高。一位房地產(chǎn)專業(yè)人士指出，某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā) 企業(yè)從事經(jīng)濟(jì)適用房開(kāi)發(fā)，建設(shè)主管部門明確規(guī) 定經(jīng)濟(jì)適用房開(kāi)發(fā)的利潤(rùn)率不得高于 3%，但是 稅收上卻規(guī)定計(jì)稅利潤(rùn)率不得低于 3%是自相矛 盾。08年下半年以來(lái)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商要求降低 計(jì)稅利潤(rùn)率的呼聲一直不斷。國(guó)稅發(fā)200931號(hào)對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的 所得稅政策做出適度調(diào)整，除了企業(yè)銷售未完工 開(kāi)發(fā)產(chǎn)品屬于經(jīng)濟(jì)適用房、限價(jià)房和危改房的， 其計(jì)稅毛利率不得低于3%，延續(xù)以往規(guī)定以外， 其他未完工開(kāi)發(fā)產(chǎn)品

14、的計(jì)稅毛利率按下列規(guī)定 進(jìn)行確定：開(kāi)發(fā)項(xiàng)目位于省、自治區(qū)、直轄市和 計(jì)劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的， 不得低于15%。開(kāi)發(fā)項(xiàng)目位于地及地級(jí)市城區(qū) 及郊區(qū)的，不得低于 10%。開(kāi)發(fā)項(xiàng)目位于其他 地區(qū)的，不得低于5%。商品房開(kāi)發(fā)項(xiàng)目計(jì)稅毛 利率水平將大幅度下調(diào)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所得稅 預(yù)繳壓力將大大緩解，這在開(kāi)發(fā)商4月初進(jìn)行第 季度所得稅申報(bào)時(shí)就可以得到實(shí)現(xiàn)。關(guān)注7、對(duì)預(yù)售期間計(jì)稅毛利實(shí)際征收企業(yè) 所得稅國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第九條規(guī)定，企業(yè)銷 售未完工開(kāi)發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅 毛利率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期 應(yīng)納稅所得額。開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié) 算其計(jì)稅成本并

15、計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利 額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額 之間的差額，計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目 合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。在年度納稅申報(bào)時(shí)， 企業(yè)須出具對(duì)該項(xiàng)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品實(shí)際毛利額與預(yù)計(jì) 毛利額之間差異調(diào)整情況的報(bào)告以及稅務(wù)機(jī)關(guān) 需要的其他相關(guān)資料。值得提醒納稅人注意的是，總局沒(méi)有任何關(guān) 注毛利差異調(diào)整需要稅務(wù)師事務(wù)所出具鑒證報(bào) 告的強(qiáng)制規(guī)定，這個(gè)時(shí)候需要關(guān)注各地對(duì)此做出 的具體規(guī)定。國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第十條還規(guī)定，企業(yè) 新建的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品在尚未完工或辦理房地產(chǎn)初始 登記、取得產(chǎn)權(quán)證前，與承租人簽訂租賃預(yù)約協(xié)議的，自開(kāi)發(fā)產(chǎn)品交付承租人使用之日起，出租方取得的預(yù)租價(jià)款按租金確認(rèn)收入的

16、實(shí)現(xiàn)。關(guān)注8成本、費(fèi)用扣除的稅務(wù)處理企業(yè)在進(jìn)行成本、費(fèi)用的核算與扣除時(shí)，必 須按規(guī)定區(qū)分期間費(fèi)用和開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本、已 銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本與未銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本。 企業(yè)發(fā)生的期間費(fèi)用、已銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本、 營(yíng)業(yè)稅金及附加、土地增值稅準(zhǔn)予當(dāng)期按規(guī)定扣 除。開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本的核算應(yīng)按第四章的規(guī)定 進(jìn)行處理。國(guó)稅發(fā)200931號(hào)允許土地增值 稅按規(guī)定扣除，對(duì)納稅人十分有利。國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第十四條規(guī)定，已銷 開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本，按當(dāng)期已實(shí)現(xiàn)銷售的可售 面積和可售面積單位工程成本確認(rèn)?？墒勖娣e單 位工程成本和已銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本按下列 公式計(jì)算確定：可售面積單位工程成本=成本對(duì)象總成本十 成本

17、對(duì)象總可售面積已銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本=已實(shí)現(xiàn)銷售的可 售面積x可售面積單位工程成本企業(yè)對(duì)尚未出售的已完工開(kāi)發(fā)產(chǎn)品和按照 有關(guān)法律、法規(guī)或合同規(guī)定對(duì)已售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品（包 括共用部位、共用設(shè)施設(shè)備）進(jìn)行日常維護(hù)、保 養(yǎng)、修理等實(shí)際發(fā)生的維修費(fèi)用，準(zhǔn)予在當(dāng)期據(jù) 實(shí)扣除。企業(yè)將已計(jì)入銷售收入的共用部位、共用設(shè) 施設(shè)備維修基金按規(guī)定移交給有關(guān)部門、單位 的，應(yīng)于移交時(shí)扣除。關(guān)注9、配套設(shè)施稅務(wù)處理國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第十七條規(guī)定，企業(yè) 在開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會(huì)所、物業(yè)管理場(chǎng)所、電站、 熱力站、水廠、文體場(chǎng)館、幼兒園等配套設(shè)施， 按以下規(guī)定進(jìn)行處理：（一）屬于非營(yíng)利性且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無(wú)償贈(zèng)與地方政府、公用事

18、業(yè)單位的，可將其 視為公共配套設(shè)施，其建造費(fèi)用按公共配套設(shè)施 費(fèi)的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。（二）屬于營(yíng)利性的，或產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有的，或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的，或無(wú)償贈(zèng)與地方政府、公 用事業(yè)單位以外其他單位的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算其成 本。除企業(yè)自用應(yīng)按建造固定資產(chǎn)進(jìn)行處理外， 其他一律按建造開(kāi)發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行處理。企業(yè)在開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)建造的郵電通訊、學(xué)校、醫(yī) 療設(shè)施應(yīng)單獨(dú)核算成本，其中，由企業(yè)與國(guó)家有 關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、單位合資建設(shè)，完工后有償移 交的，國(guó)家有關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、單位給予的經(jīng)濟(jì) 補(bǔ)償可直接抵扣該項(xiàng)目的建造成本，抵扣后的差 額應(yīng)調(diào)整當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。關(guān)注10、擔(dān)保金實(shí)際損失才可以扣除 國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第十九條規(guī)定，

19、企業(yè) 采取銀行按揭方式銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的，凡約定企業(yè) 為購(gòu)買方的按揭貸款提供擔(dān)保的，其銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn) 品時(shí)向銀行提供的保證金（擔(dān)保金）不得從銷售 收入中減除，也不得作為費(fèi)用在當(dāng)期稅前扣除， 但實(shí)際發(fā)生損失時(shí)可據(jù)實(shí)扣除。至所以允許扣 除，是因?yàn)閷?shí)際發(fā)生的損失和企業(yè)銷售業(yè)務(wù)緊密 聯(lián)系，不屬于與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的支出。國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第二十條規(guī)定，企業(yè) 委托境外機(jī)構(gòu)銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的，其支付境外機(jī)構(gòu) 的銷售費(fèi)用（含傭金或手續(xù)費(fèi)）不超過(guò)委托銷售收 入10%的部分，準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。該規(guī)定意味著 對(duì)傭金實(shí)行限額扣除，而不是全額扣除。但是該 規(guī)定不適用于支付給境內(nèi)企業(yè)的傭金。關(guān)注11、利息支出稅前扣除 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)很關(guān)

20、注利息扣除的有關(guān)規(guī) 定。國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第二一條規(guī)定，企業(yè)的利息支出按以下規(guī)定進(jìn)行處理：1、企業(yè)為建造開(kāi)發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的 符合稅收規(guī)定的借款費(fèi)用，可按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的 規(guī)定進(jìn)行歸集和分配，其中屬于財(cái)務(wù)費(fèi)用性質(zhì)的 借款費(fèi)用，可直接在稅前扣除。2、企業(yè)集團(tuán)或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu) 借款分?jǐn)偧瘓F(tuán)內(nèi)部其他成員企業(yè)使用的， 借入方 凡能出具從金融機(jī)構(gòu)取得借款的證明文件， 可以 在使用借款的企業(yè)間合理的分?jǐn)偫①M(fèi)用， 使用 借款的企業(yè)分?jǐn)偟暮侠砝?zhǔn)予在稅前扣除。國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第二十二條規(guī)定，企 業(yè)因國(guó)家無(wú)償收回土地使用權(quán)而形成的損失， 可 作為財(cái)產(chǎn)損失按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。 第二十三 條

21、規(guī)定，企業(yè)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品（以成本對(duì)象為計(jì)量單位） 整體報(bào)廢或毀損，其凈損失按有關(guān)規(guī)定審核確認(rèn) 后準(zhǔn)予在稅前扣除。由于自產(chǎn)產(chǎn)品轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)不再視同銷售， 為 避免開(kāi)發(fā)企業(yè)利用固定資產(chǎn)折舊避稅， 文件第二 十四條設(shè)置了一個(gè)反避稅條款，即:企業(yè)開(kāi)發(fā)產(chǎn) 品轉(zhuǎn)為自用的，其實(shí)際使用時(shí)間累計(jì)未超過(guò) 12 個(gè)月又銷售的，不得在稅前扣除折舊費(fèi)用。關(guān)注12、計(jì)稅成本的核算計(jì)稅成本是指企業(yè)在開(kāi)發(fā)、建造開(kāi)發(fā)產(chǎn)品 （包括固定資產(chǎn)，下同）過(guò)程中所發(fā)生的按照稅 收規(guī)定進(jìn)行核算與計(jì)量的應(yīng)歸入某項(xiàng)成本對(duì)象 的各項(xiàng)費(fèi)用。計(jì)稅成本核算的規(guī)定是國(guó)稅發(fā)200931號(hào)的絕對(duì)重頭內(nèi)容，對(duì)于納稅人財(cái) 務(wù)會(huì)計(jì)處理也會(huì)產(chǎn)生間接影響。成本對(duì)象是指為歸集和

22、分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品開(kāi)發(fā)、 建造過(guò)程中的各項(xiàng)耗費(fèi)而確定的費(fèi)用承擔(dān)項(xiàng)目。 計(jì)稅成本對(duì)象的確定原則如下：（一）可否銷售原則。開(kāi)發(fā)產(chǎn)品能夠?qū)ν饨?jīng) 營(yíng)銷售的，應(yīng)作為獨(dú)立的計(jì)稅成本對(duì)象進(jìn)行成本 核算；不能對(duì)外經(jīng)營(yíng)銷售的，可先作為過(guò)渡性成 本對(duì)象進(jìn)行歸集，然后再將其相關(guān)成本攤?cè)肽軌?對(duì)外經(jīng)營(yíng)銷售的成本對(duì)象。（二）分類歸集原則。對(duì)同一開(kāi)發(fā)地點(diǎn)、竣 工時(shí)間相近、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)類型沒(méi)有明顯差異的群體 開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目，可作為一個(gè)成本對(duì)象進(jìn)行核算。（三）功能區(qū)分原則。開(kāi)發(fā)項(xiàng)目某組成部分 相對(duì)獨(dú)立，且具有不同使用功能時(shí)，可以作為獨(dú) 立的成本對(duì)象進(jìn)行核算。（四）定價(jià)差異原則。開(kāi)發(fā)產(chǎn)品因其產(chǎn)品類 型或功能不同等而導(dǎo)致其預(yù)期售價(jià)存在較大差

23、異的，應(yīng)分別作為成本對(duì)象進(jìn)行核算。（五）成本差異原則。開(kāi)發(fā)產(chǎn)品因建筑上存 在明顯差異可能導(dǎo)致其建造成本出現(xiàn)較大差異 的，要分別作為成本對(duì)象進(jìn)行核算。（六）權(quán)益區(qū)分原則。開(kāi)發(fā)項(xiàng)目屬于受托代 建的或多方合作開(kāi)發(fā)的，應(yīng)結(jié)合上述原則分別劃 分成本對(duì)象進(jìn)行核算。成本對(duì)象由企業(yè)在開(kāi)工之前合理確定， 并報(bào) 主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。成本對(duì)象一經(jīng)確定，不能隨 意更改或相互混淆，如確需改變成本對(duì)象的，應(yīng) 征得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)同意。關(guān)注13、計(jì)稅成本的構(gòu)成內(nèi)容國(guó)稅發(fā)200931號(hào)規(guī)定，開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅 成本支出的內(nèi)容如下：1、土地征用費(fèi)及拆遷補(bǔ)償費(fèi)。指為取得土 地開(kāi)發(fā)使用權(quán)（或開(kāi)發(fā)權(quán)）而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，主要包括土地買價(jià)或出讓金、

24、大市政配套費(fèi)、契 稅、耕地占用稅、土地使用費(fèi)、土地閑置費(fèi)、土 地變更用途和超面積補(bǔ)交的地價(jià)及相關(guān)稅費(fèi)、拆 遷補(bǔ)償支出、安置及動(dòng)遷支出、回遷房建造支出、 農(nóng)作物補(bǔ)償費(fèi)、危房補(bǔ)償費(fèi)等。2、前期工程費(fèi)。指項(xiàng)目開(kāi)發(fā)前期發(fā)生的水 文地質(zhì)勘察、測(cè)繪、規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究、 籌建、場(chǎng)地通平等前期費(fèi)用。3、建筑安裝工程費(fèi)。指開(kāi)發(fā)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程 中發(fā)生的各項(xiàng)建筑安裝費(fèi)用。主要包括開(kāi)發(fā)項(xiàng)目 建筑工程費(fèi)和開(kāi)發(fā)項(xiàng)目安裝工程費(fèi)等。4、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)。指開(kāi)發(fā)項(xiàng)目在開(kāi)發(fā)過(guò) 程中所發(fā)生的各項(xiàng)基礎(chǔ)設(shè)施支出，主要包括開(kāi)發(fā) 項(xiàng)目?jī)?nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、 通訊、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費(fèi)和環(huán)境衛(wèi)生、園林 綠化等園林環(huán)境工程費(fèi)

25、。5、公共配套設(shè)施費(fèi)：指開(kāi)發(fā)項(xiàng)目?jī)?nèi)發(fā)生的、 獨(dú)立的、非營(yíng)利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的， 或無(wú)償贈(zèng)與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共 配套設(shè)施支出。6、開(kāi)發(fā)間接費(fèi)。指企業(yè)為直接組織和管理 開(kāi)發(fā)項(xiàng)目所發(fā)生的，且不能將其歸屬于特定成本 對(duì)象的成本費(fèi)用性支出。主要包括管理人員工 資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水 電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、工程管理費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷以 及項(xiàng)目營(yíng)銷設(shè)施建造費(fèi)等。從立法上看，能夠?qū)﹂_(kāi)發(fā)成本六大成本項(xiàng)目 的每一個(gè)項(xiàng)目都在細(xì)節(jié)上進(jìn)行規(guī)定，是非常難能 可貴的，也有利于納稅人實(shí)務(wù)操作和減少稅企爭(zhēng) 議。關(guān)注14、計(jì)稅成本核算程序企業(yè)計(jì)稅成本核算的一般程序如下：1、對(duì)當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)支

26、出，按其性質(zhì)、 經(jīng)濟(jì)用途及發(fā)生的地點(diǎn)、時(shí)間區(qū)進(jìn)行整理、歸類, 并將其區(qū)分為應(yīng)計(jì)入成本對(duì)象的成本和應(yīng)在當(dāng) 期稅前扣除的期間費(fèi)用。同時(shí)還應(yīng)按規(guī)定對(duì)在有 關(guān)預(yù)提費(fèi)用和待攤費(fèi)用進(jìn)行計(jì)量與確認(rèn)。2、對(duì)應(yīng)計(jì)入成本對(duì)象中的各項(xiàng)實(shí)際支出、 預(yù)提費(fèi)用、待攤費(fèi)用等合理的劃分為直接成本、 間接成本和共同成本，并按規(guī)定將其合理的歸 集、分配至已完工成本對(duì)象、在建成本對(duì)象和未 建成本對(duì)象。3、對(duì)期前已完工成本對(duì)象應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi) 用按已銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品、未銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品和固定資產(chǎn)進(jìn) 行分配，其中應(yīng)由已銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的部分， 在 當(dāng)期納稅申報(bào)時(shí)進(jìn)行扣除，未銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān) 的成本費(fèi)用待其實(shí)際銷售時(shí)再予扣除。4、對(duì)本期已完工成本對(duì)象分

27、類為開(kāi)發(fā)產(chǎn)品 和固定資產(chǎn)并對(duì)其計(jì)稅成本進(jìn)行結(jié)算。其中屬于 開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按可售面積計(jì)算其單位工程成 本，據(jù)此再計(jì)算已銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本和未銷開(kāi) 發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本。對(duì)本期已銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成 本，準(zhǔn)予在當(dāng)期扣除，未銷開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本待 其實(shí)際銷售時(shí)再予扣除。5、對(duì)本期未完工和尚未建造的成本對(duì)象應(yīng) 當(dāng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi)用，應(yīng)按分別建立明細(xì)臺(tái)帳，待 開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工后再予結(jié)算。關(guān)注15、間接成本的分配方法企業(yè)開(kāi)發(fā)、建造的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品應(yīng)按制造成本法 進(jìn)行計(jì)量與核算。其中，應(yīng)計(jì)入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品成本中 的費(fèi)用屬于直接成本和能夠分清成本對(duì)象的間 接成本，直接計(jì)入成本對(duì)象，共同成本和不能分 清負(fù)擔(dān)對(duì)象的間接成本，應(yīng)按受益的原則和配

28、比 的原則分配至各成本對(duì)象，具體分配方法可按以 下規(guī)定選擇其一：（一）占地面積法。指按已動(dòng)工開(kāi)發(fā)成本對(duì)象占地面積占開(kāi)發(fā) 用地總面積的比例進(jìn)行分配。一次性開(kāi)發(fā)的，按 某一成本對(duì)象占地面積占全部成本對(duì)象占地總 面積的比例進(jìn)行分配。分期開(kāi)發(fā)的，首先按本期 全部成本對(duì)象占地面積占開(kāi)發(fā)用地總面積的比 例進(jìn)行分配，然后再按某一成本對(duì)象占地面積占 期內(nèi)全部成本對(duì)象占地總面積的比例進(jìn)行分配。 期內(nèi)全部成本對(duì)象應(yīng)負(fù)擔(dān)的占地面積為期內(nèi)開(kāi) 發(fā)用地占地面積減除應(yīng)由各期成本對(duì)象共同負(fù) 擔(dān)的占地面積。（二）建筑面積法。指按已動(dòng)工開(kāi)發(fā)成本對(duì)象建筑面積占開(kāi)發(fā) 用地總建筑面積的比例進(jìn)行分配。一次性開(kāi)發(fā) 的，按某一成本對(duì)象建筑面

29、積占全部成本對(duì)象建 筑面積的比例進(jìn)行分配。分期開(kāi)發(fā)的，首先按期 內(nèi)成本對(duì)象建筑面積占開(kāi)發(fā)用地計(jì)劃建筑面積 的比例進(jìn)行分配，然后再按某一成本對(duì)象建筑面 積占期內(nèi)成本對(duì)象總建筑面積的比例進(jìn)行分配。（三）直接成本法。指按期內(nèi)某一成本對(duì)象的直接開(kāi)發(fā)成本占 期內(nèi)全部成本對(duì)象直接開(kāi)發(fā)成本的比例進(jìn)行分 配。（四）預(yù)算造價(jià)法。指按期內(nèi)某一成本對(duì)象預(yù)算造價(jià)占期內(nèi)全 部成本對(duì)象預(yù)算造價(jià)的比例進(jìn)行分配。企業(yè)下列成本應(yīng)按以下方法進(jìn)行分配：土地 成本，一般按占地面積法進(jìn)行分配。如果確需結(jié) 合其他方法進(jìn)行分配的，應(yīng)商稅務(wù)機(jī)關(guān)同意。土 地開(kāi)發(fā)同時(shí)連結(jié)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，屬于一次性取得 土地分期開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)的情況，其土地開(kāi)發(fā)成本經(jīng)

30、商稅務(wù)機(jī)關(guān)同意后可先按土地整體預(yù)算成本進(jìn) 行分配，待土地整體開(kāi)發(fā)完畢再行調(diào)整。 單獨(dú)作 為過(guò)渡性成本對(duì)象核算的公共配套設(shè)施開(kāi)發(fā)成 本，應(yīng)按建筑面積法進(jìn)行分配。借款費(fèi)用屬于不 同成本對(duì)象共同負(fù)擔(dān)的，按直接成本法或按預(yù)算 造價(jià)法進(jìn)行分配。其他成本項(xiàng)目的分配法由企業(yè) 自行確定。關(guān)注16、非貨幣交易下計(jì)稅成本的特殊規(guī) 疋國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第三一條規(guī)定，企 業(yè)以非貨幣交易方式取得土地使用權(quán)的，應(yīng)按下 列規(guī)定確定其成本：1、企業(yè)、單位以換取開(kāi)發(fā)產(chǎn)品為目的，將 土地使用權(quán)投資企業(yè)的，按下列規(guī)定進(jìn)行處理： 換取的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品如為該項(xiàng)土地開(kāi)發(fā)、 建造的，接 受投資的企業(yè)在接受土地使用權(quán)時(shí)暫不確認(rèn)其 成本，待首次分

31、出開(kāi)發(fā)產(chǎn)品時(shí)，再按應(yīng)分出開(kāi)發(fā) 產(chǎn)品（包括首次分出的和以后應(yīng)分出的） 的市場(chǎng) 公允價(jià)值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過(guò)程中應(yīng)支付的相 關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的成本。如涉及 補(bǔ)價(jià)，土地使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的 補(bǔ)價(jià)款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款。換取的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品 如為其他土地開(kāi)發(fā)、建造的，接受投資的企業(yè)在 投資交易發(fā)生時(shí)，按應(yīng)付出開(kāi)發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)公允價(jià) 值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過(guò)程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi) 計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的成本。如涉及補(bǔ)價(jià)， 土地使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià) 款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款。2、企業(yè)、單位以股權(quán)的形式，將土地使用 權(quán)投資企業(yè)的，接受投資的企業(yè)應(yīng)在投資交易發(fā) 生時(shí)，按該項(xiàng)土地使用權(quán)的市

32、場(chǎng)公允價(jià)值和土地 使用權(quán)轉(zhuǎn)移過(guò)程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn) 該項(xiàng)土地使用權(quán)的取得成本。如涉及補(bǔ)價(jià)，土地 使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)款或 減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款。關(guān)注17、三項(xiàng)預(yù)提費(fèi)用可以扣除國(guó)稅發(fā)200931號(hào)第三十二條允許三項(xiàng) 預(yù)提費(fèi)用在預(yù)提時(shí)依法稅前扣除對(duì)納稅人比較 有利，也在一定程度上突破了以票控稅的機(jī)械性 規(guī)定。除以下幾項(xiàng)預(yù)提（應(yīng)付）費(fèi)用外，計(jì)稅成 本均應(yīng)為實(shí)際發(fā)生的成本。1、出包工程未最終辦理結(jié)算而未取得全額 發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足 金額可以預(yù)提，但最高不得超過(guò)合同總金額的 10%。2、公共配套設(shè)施尚未建造或尚未完工的， 可按預(yù)算造價(jià)合理預(yù)提建造費(fèi)用。此類公共配套 設(shè)施必須符合已在售房合同、協(xié)議或廣告、模型 中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī) 定必須配套建造的條件。3、應(yīng)向政府上交但尚未上交的報(bào)批報(bào)建費(fèi) 用、物業(yè)完善費(fèi)用可以按規(guī)定預(yù)提。物業(yè)完善費(fèi) 用是指按規(guī)定應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的物業(yè)管理基金、 公 建維修基金或其他專項(xiàng)基金。企業(yè)