第二十章所得稅

1、第二十章所得稅 一、本章考情分析1本章在考試中處于重要的地位，是今年新獨(dú)立的一章。由于新準(zhǔn)則對(duì)所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，引進(jìn)了暫時(shí)性差異的概念，要求確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，從而確定所得稅費(fèi)用，基本上都是新增知識(shí)點(diǎn)，考生應(yīng)充分重視。2本章重點(diǎn)是：（1）確定暫時(shí)性差異；（2）確定所得稅費(fèi)用。3復(fù)習(xí)方法：暫時(shí)性差異最常見的是由于計(jì)提減值產(chǎn)生，因此，應(yīng)將所得稅與資產(chǎn)減值結(jié)合起來(lái)復(fù)習(xí)。近年考點(diǎn)年度考點(diǎn)涉及題型2003遞延所得稅余額，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)與所得稅單選題，綜合題2004資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)與所得稅綜合題2005減值準(zhǔn)備與所得稅，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)與所得稅調(diào)整計(jì)算題，綜合題200

2、6減值準(zhǔn)備與所得稅計(jì)算題二、本章考點(diǎn)精講現(xiàn)將要點(diǎn)分析如下：第二十章既是難點(diǎn)，也是重點(diǎn)，出題的方式有兩類。第一類，單獨(dú)以二十章所得稅會(huì)計(jì)出一道計(jì)算題。07年最有可能單獨(dú)出一道題。第二類，結(jié)合到綜合題中，主要結(jié)合點(diǎn)是資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)。站在利潤(rùn)表的觀點(diǎn)看二十章所得稅：二十章是所得稅會(huì)計(jì)，也就是整個(gè)二十章的提法是站在會(huì)計(jì)的線上的闡述，稅法是不認(rèn)可的。比如說(shuō)成本法與權(quán)益法，要清楚所謂成本法和權(quán)益法是會(huì)計(jì)這條線的闡述方式。無(wú)論權(quán)益法還是成本法對(duì)應(yīng)繳稅金所得稅沒(méi)有任何影響。所以二十章所得稅，是一個(gè)會(huì)計(jì)的核算方式。稅法認(rèn)的是差，不管是永久性差異還是暫時(shí)性差異，見差就調(diào)。在實(shí)務(wù)操作中，所得稅申報(bào)表不受任何影響

3、，影響了利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。第二十章所得稅占在利潤(rùn)表的角度有兩條線，第一條線，會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額所得稅費(fèi)用，會(huì)計(jì)產(chǎn)生的果實(shí)是利潤(rùn)總額，與之配比的是所得稅費(fèi)用。第二條線：稅法應(yīng)納稅所得額應(yīng)繳稅費(fèi)應(yīng)交所得稅。表示稅法產(chǎn)生的果實(shí)是應(yīng)納稅所得額，與之配比的是應(yīng)交所得稅。在利潤(rùn)表差點(diǎn)下的解題思路：1.計(jì)算應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交稅所得稅，一定是貸方；對(duì)應(yīng)科目“所得稅費(fèi)用”2計(jì)算遞延所得稅。會(huì)計(jì)折舊 遞延所得稅 稅法折舊折舊差 折舊差×稅率 ×稅率會(huì)計(jì)折舊大，科目就發(fā)生在借方；稅法折舊大，就發(fā)生在貸方。暫時(shí)把暫時(shí)性差異，即時(shí)間性差異理解為折舊。對(duì)應(yīng)科目“所得稅費(fèi)用”出現(xiàn)分錄的可能性有兩種，兩貸一借，

4、兩借一貸。其中有兩個(gè)會(huì)計(jì)科目是定死的，所得稅費(fèi)用原則上是在借方，應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅在貸方，遞延所得稅可能在借方，也可能在貸方。站在利潤(rùn)表的差點(diǎn)理解暫時(shí)性差異：利潤(rùn)總額和應(yīng)納稅所得額對(duì)某項(xiàng)收入和成本費(fèi)用都認(rèn)可，但是在某一期數(shù)量集有差異。如，對(duì)某臺(tái)固定資產(chǎn)，稅法按照直線法計(jì)提折舊，而會(huì)計(jì)按照加速折舊；無(wú)論何種折舊方法，應(yīng)提折舊總額是相等的。也就是在整個(gè)的折舊期會(huì)計(jì)折舊和稅法折舊的代數(shù)和是一樣的，但某一個(gè)年度來(lái)講折舊有差，這就是典型的暫時(shí)性差異。永久性差異是認(rèn)可的口徑不一樣。如，國(guó)債的利息收入，免所得稅，在會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額中體現(xiàn)投資收益，但永遠(yuǎn)在應(yīng)納稅所得額中也不需要上稅。如，稅務(wù)局的罰款，營(yíng)業(yè)外支出

5、，會(huì)計(jì)利潤(rùn)認(rèn)可，但是稅法中永遠(yuǎn)不能稅前列支。計(jì)稅工資的調(diào)整、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的調(diào)整、廣告費(fèi)調(diào)整都是永久差，技術(shù)開發(fā)費(fèi)的加劇抵扣是永久差。一、所得稅會(huì)計(jì)概述新準(zhǔn)則對(duì)所得稅的核算方法作了重大改變：由應(yīng)付稅款法、遞延法和利潤(rùn)表債務(wù)法改為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。所得稅的核算是會(huì)計(jì)核算中的難點(diǎn)，應(yīng)分成兩條線：應(yīng)交所得稅和所得稅費(fèi)用。1應(yīng)交所得稅（1）應(yīng)交所得稅是按照稅法的規(guī)定計(jì)算的。計(jì)算公式如下：應(yīng)交所得稅應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率（利潤(rùn)總額納稅調(diào)整額）×所得稅稅率在納稅調(diào)整額中，包含了永久性差異和時(shí)間性差異，即會(huì)計(jì)與稅法的規(guī)定有差異就要調(diào)整。（2）應(yīng)交所得稅作為負(fù)債核算，在核算中，設(shè)置“應(yīng)交稅費(fèi)

6、應(yīng)交所得稅”科目進(jìn)行核算。（3）應(yīng)交所得稅列示在資產(chǎn)負(fù)債表中的流動(dòng)負(fù)債中。2所得稅費(fèi)用（1）所得稅費(fèi)用是按照會(huì)計(jì)的規(guī)定計(jì)算的。（2）所得稅費(fèi)用作為費(fèi)用核算，在核算中設(shè)置“所得稅費(fèi)用”科目進(jìn)行核算。（3）所得稅費(fèi)用列示在利潤(rùn)表中。通俗地說(shuō)，所得稅會(huì)計(jì)就是在應(yīng)交所得稅基礎(chǔ)上如何確定所得稅費(fèi)用。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，所得稅核算有三個(gè)步驟：（1）計(jì)算應(yīng)交所得稅應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額×所得稅率（2）計(jì)算暫時(shí)性差異的影響額，分別確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債期末余額遞延所得稅資產(chǎn)期末余額=可抵扣暫時(shí)性差異期末余額×適用所得稅稅率遞延所得稅負(fù)債期末余額=應(yīng)納稅暫時(shí)性差異期末余額×適

7、用所得稅稅率。一、 暫時(shí)性差異1.暫時(shí)性差異概念暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額,特點(diǎn)是本期發(fā)生會(huì)在以后會(huì)計(jì)期間消失。包括：（1）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。導(dǎo)致未來(lái)期間增加應(yīng)納稅所得并由此產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債的差異稱作“應(yīng)稅暫時(shí)性差異”，資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)或負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異；（2）可抵扣暫時(shí)性差異。導(dǎo)致未來(lái)期間減少應(yīng)納稅所得并由此產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)的差異稱作“可抵減暫時(shí)性差異”，資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)或負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。常見的資產(chǎn)賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生暫時(shí)性差異舉例（1） 減值準(zhǔn)備，（2）固定資產(chǎn)折

8、舊；（3）無(wú)形資產(chǎn)研發(fā)支出和攤銷；（4）公允價(jià)值計(jì)價(jià)投資性房地產(chǎn)、金融資產(chǎn)；（5）權(quán)益法投資收益確認(rèn)和補(bǔ)交所得稅資產(chǎn)事項(xiàng)描述資產(chǎn)賬面價(jià)值資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)差異暫時(shí)性差異性質(zhì)應(yīng)收賬款賬面余額1000，壞賬準(zhǔn)備賬面余額200。稅法不得扣除準(zhǔn)備。8001000-200可抵扣存貨存貨賬面余額2000，存貨減值準(zhǔn)備賬面余額30017002000-300可抵扣固定資產(chǎn)原值1000，會(huì)計(jì)直線折舊10年，稅法5年，無(wú)凈殘值，使用兩年時(shí)確認(rèn)120減值，在第3年末595(1000-100×2-120)/8×7400(1000-200×3)195應(yīng)納稅無(wú)形資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn)取得成本500，會(huì)計(jì)確認(rèn)

9、為使用壽命不確定不予攤銷，稅法規(guī)定按10年的期限攤銷。取得該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)1年以后500450(500-500/10×1)50應(yīng)納稅自行開發(fā)無(wú)形資產(chǎn)過(guò)程中需要資本化的開發(fā)支出600，按照稅法于當(dāng)期作為管理費(fèi)用稅前列支6000600應(yīng)納稅交易性金融資產(chǎn)取得交易性金融資產(chǎn)支付成本1200，該交易性金融資產(chǎn)期末公允價(jià)值1100，11001200-100可抵扣取得交易性金融資產(chǎn)支付成本500，該交易性金融資產(chǎn)期末公允價(jià)值600600500100應(yīng)納稅可供出售金融資產(chǎn)同上例，區(qū)別是公允價(jià)值變動(dòng)損益計(jì)入資本公積。投資性房地產(chǎn)原值1000，使用期20年，第五年末轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)價(jià)為600萬(wàn)

10、元， 700750(1000/20×15)-50可抵扣長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始成本1000，應(yīng)享有200萬(wàn)元被投資單位利潤(rùn)計(jì)入“長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整”，被投資單位所得稅率未012001000200應(yīng)納稅常見的負(fù)債賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生暫時(shí)性差異舉例（1）售后服務(wù)等預(yù)計(jì)負(fù)債；（2）某些預(yù)收賬款。金額單位：萬(wàn)元負(fù)債事項(xiàng)描述負(fù)債賬面價(jià)值負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)差異暫時(shí)性差異性質(zhì)預(yù)計(jì)負(fù)債預(yù)計(jì)售后服務(wù)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債賬面余額150，稅法規(guī)定發(fā)生服務(wù)時(shí)方可稅前扣除1500150可抵扣其他預(yù)計(jì)負(fù)債視情況決定。如合同賠償涉及未決訴訟而確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債200，稅法規(guī)定支付時(shí)可稅前扣除2000200可抵

11、扣預(yù)收賬款房地產(chǎn)公司預(yù)收賬款1000，稅法要求計(jì)入當(dāng)期應(yīng)稅所得交納所得稅01000-6000可抵扣不屬于資產(chǎn)、負(fù)債的特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異（1）某些交易或事項(xiàng)發(fā)生以后，因?yàn)椴环腺Y產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件賬面價(jià)值為0，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的， 0與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時(shí)性差異。沒(méi)有作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的暫時(shí)性差異舉例：費(fèi)用事項(xiàng)描述賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)差異暫時(shí)性差異性質(zhì)籌建費(fèi)用發(fā)生籌建費(fèi)用500萬(wàn)元計(jì)入管理費(fèi)用，稅法按照5年攤銷，第二年末0400-400可抵扣（3）計(jì)算所得稅費(fèi)用所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅遞延所得稅當(dāng)期應(yīng)交所得稅+（期末遞延所得稅負(fù)債 期初遞延所得稅負(fù)債）（期末遞延所得稅資產(chǎn)

12、期初遞延所得稅資產(chǎn)）2007年虧損100萬(wàn)元；2007年12月31日，借：遞延所得稅資產(chǎn)（100×25）25貸：所得稅費(fèi)用25暫時(shí)性差異100暫時(shí)性差異影響額100×25252007年10月1日，購(gòu)入存貨100；2007年末資產(chǎn)賬面價(jià)值90萬(wàn)元，資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)100萬(wàn)元；暫時(shí)性差異10萬(wàn)元；可抵扣暫時(shí)性10萬(wàn)元；可抵扣暫時(shí)性影響額10×252。5萬(wàn)元；借：遞延所得稅資產(chǎn) 2.5貸：所得稅費(fèi)用2.5暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異遞延所得稅資產(chǎn)2007年12月1日，購(gòu)入股票100，作為交易性金融資產(chǎn)；2007年末，資產(chǎn)賬面價(jià)值110萬(wàn)元，資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)100；暫時(shí)性差異10；

13、應(yīng)納稅暫時(shí)性差異10；應(yīng)納稅暫時(shí)性差異影響額10×252。5萬(wàn)元，借：所得稅費(fèi)用2.5貸：遞延所得稅負(fù)債2.5暫時(shí)性差異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異遞延所得稅負(fù)債2007年12月1日，購(gòu)入股票100，作為可供出售金融資產(chǎn)；2007年末，資產(chǎn)賬面價(jià)值110萬(wàn)元，資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)100；暫時(shí)性差異10；應(yīng)納稅暫時(shí)性差異10；應(yīng)納稅暫時(shí)性差異影響額10×252。5萬(wàn)元，借：資本公積其他資本公積2.5貸：遞延所得稅負(fù)債 2.52007年7月1日，甲合并乙；乙公司資產(chǎn)賬面價(jià)值3000，負(fù)債賬面價(jià)值1000，凈資產(chǎn)賬面價(jià)值2000；乙公司資產(chǎn)公允價(jià)值3100，負(fù)債公允價(jià)值1000，凈資產(chǎn)公允價(jià)值210

14、0；支付2500萬(wàn)元；商譽(yù)400萬(wàn)元；借：資產(chǎn) 3100商譽(yù)400貸：負(fù)債 1000銀行存款 2500甲公司資產(chǎn)賬面價(jià)值3100萬(wàn)元，資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)3000，暫時(shí)性差異100；應(yīng)納稅暫時(shí)性差異100；應(yīng)納稅暫時(shí)性差異影響額100×2525；借：商譽(yù)25貸：遞延所得稅負(fù)債25資產(chǎn)賬面價(jià)值425，資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)0；借：所得稅費(fèi)用資本公積其他資本公積商譽(yù)貸：遞延所得稅負(fù)債可見，在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，所得稅會(huì)計(jì)的關(guān)鍵在于確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)；資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)一經(jīng)確定，即可計(jì)算暫時(shí)性差異，并在此基礎(chǔ)上確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債，并確定所得稅費(fèi)用。下面先分析計(jì)稅基礎(chǔ)、暫時(shí)性差異等基本

15、概念，然后分析所得稅核算的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。二、與所得稅有關(guān)概念1計(jì)稅基礎(chǔ)（1）資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。即某一項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可以稅前扣除。如果這些經(jīng)濟(jì)利益不需要納稅，那么該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)即為其賬面價(jià)值。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)對(duì)應(yīng)的一定有一個(gè)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。資產(chǎn)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)就是會(huì)計(jì)的賬戶余額；如固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)余額是固定資產(chǎn)-累計(jì)折舊-減值準(zhǔn)備。存貨的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)是存貨-存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。資產(chǎn)是一種經(jīng)濟(jì)利益、是一種資源，所以資產(chǎn)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)就是未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入。相當(dāng)于稅法的收入。資產(chǎn)的會(huì)計(jì)基

16、礎(chǔ)-資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)=未來(lái)的應(yīng)納稅所得額；如果大于0，多上稅，是遞延所得稅負(fù)債；如果小于0，是遞延所得稅資產(chǎn)。如果一項(xiàng)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)-稅法計(jì)稅基礎(chǔ)=未來(lái)的應(yīng)納稅所得額小于0，說(shuō)明本身不用上稅，還去抵減其他的正常經(jīng)營(yíng)所得，是債權(quán)。資產(chǎn)負(fù)債表觀點(diǎn)：會(huì)計(jì)的資產(chǎn)基礎(chǔ)是會(huì)計(jì)上的賬面余額，稅法上的也是余額，所以求出來(lái)的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債也一定是余額，而不是本期的發(fā)生額。利潤(rùn)表觀點(diǎn)：如果折舊影響當(dāng)期損益，本期的發(fā)生額是影響損益數(shù)。所以，站在利潤(rùn)表的角度講，折舊是本期發(fā)生額。本期發(fā)生額差額部分影響的是當(dāng)期所得稅費(fèi)用。資產(chǎn)負(fù)債表觀點(diǎn)要想求發(fā)生額，利用遞延所得稅的資產(chǎn)和負(fù)債的期初和期末余額倒擠中間的發(fā)生額?！纠考?/p>

17、公司2007年末存貨賬面余額100萬(wàn)元，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10萬(wàn)元，則存貨賬面價(jià)值為90萬(wàn)元；存貨在出售時(shí)可以按其購(gòu)入成本（賬面余額）抵稅100萬(wàn)元，所以，存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)為100萬(wàn)元。通俗地說(shuō)，資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)就是將來(lái)收回資產(chǎn)時(shí)可以抵稅的金額。（2）負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額?！纠考坠?007年末預(yù)計(jì)負(fù)債賬面金額為100萬(wàn)元（預(yù)提產(chǎn)品保修費(fèi)用），假設(shè)產(chǎn)品保修費(fèi)用在實(shí)際支付時(shí)抵扣，該預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)為0萬(wàn)元，即負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)=負(fù)債賬面價(jià)值100其在未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)稅利潤(rùn)時(shí)可予抵扣的金額100=0（萬(wàn)元）。通俗地說(shuō)，負(fù)債的計(jì)

18、稅基礎(chǔ)就是將來(lái)支付時(shí)不能抵稅的金額。2暫時(shí)性差異及其分類暫時(shí)性差異，是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。其中，資產(chǎn)的賬面價(jià)值，是資產(chǎn)的賬面余額減去資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后的金額。此外，某些不符合資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件，未作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中資產(chǎn)、負(fù)債列示的項(xiàng)目，如果按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異。根據(jù)暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)期間應(yīng)稅金額影響的不同，暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。（1）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)或是負(fù)

19、債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異?！纠考坠?007年末長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額為220萬(wàn)元，其中原始投資成本為200萬(wàn)元，按權(quán)益法確認(rèn)投資收益20萬(wàn)元，沒(méi)有計(jì)提減值準(zhǔn)備，則長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值為220萬(wàn)元；按稅法規(guī)定，可以在稅前抵扣的是初始投資成本，其計(jì)稅基礎(chǔ)為200萬(wàn)元。因此，長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值220萬(wàn)元與計(jì)稅基礎(chǔ)200萬(wàn)元的差額，形成暫時(shí)性差異為20萬(wàn)元；因資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異?，F(xiàn)將資產(chǎn)價(jià)值、計(jì)稅基礎(chǔ)、暫時(shí)性差異比較如下：項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅暫時(shí)性差額（資產(chǎn)賬面資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)）長(zhǎng)期股權(quán)投資22020020【例】甲公司2007年末固定資產(chǎn)賬面原

20、值為1000萬(wàn)元，會(huì)計(jì)上按直線法已提折舊為200萬(wàn)元，固定資產(chǎn)凈值為800萬(wàn)元，即固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為800萬(wàn)元；稅法按年數(shù)總和法計(jì)提折舊，應(yīng)計(jì)提折舊額為250萬(wàn)元，即固定資產(chǎn)將來(lái)可抵扣的金額（計(jì)稅基礎(chǔ)）為750萬(wàn)元（1000-250）。因此，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值800萬(wàn)元與計(jì)稅基礎(chǔ)750萬(wàn)元的差額，形成暫時(shí)性差異為50萬(wàn)元；因資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異?，F(xiàn)將資產(chǎn)價(jià)值、計(jì)稅基礎(chǔ)、暫時(shí)性差異比較如下：項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅暫時(shí)性差額（資產(chǎn)賬面資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)）固定資產(chǎn)80075050【例】甲公司2007年末商譽(yù)賬面余額為4000萬(wàn)元，沒(méi)有計(jì)提減值準(zhǔn)備。稅法規(guī)定，企業(yè)合并中產(chǎn)生的

21、商譽(yù)不能抵稅，即商譽(yù)的計(jì)稅基礎(chǔ)為0。因此，商譽(yù)賬面價(jià)值4000萬(wàn)元與計(jì)稅基礎(chǔ)0之間的差額，形成暫時(shí)性差異為4000萬(wàn)元，因資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異?，F(xiàn)將資產(chǎn)價(jià)值、計(jì)稅基礎(chǔ)、暫時(shí)性差異比較如下：項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅暫時(shí)性差額（資產(chǎn)賬面資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)）商譽(yù)400004000（2）可抵扣暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異，是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)或負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，會(huì)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異?！纠考坠?007年末應(yīng)收賬款賬面余額500萬(wàn)元，已提壞賬準(zhǔn)備100萬(wàn)元，則應(yīng)收賬款

22、賬面價(jià)值為400萬(wàn)元；因在確認(rèn)應(yīng)收賬款時(shí)已作為收入交納所得稅，在收回應(yīng)收賬款時(shí)不用再交稅，即可抵扣500萬(wàn)元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為500萬(wàn)元。賬面價(jià)值400萬(wàn)元與計(jì)稅基礎(chǔ)500萬(wàn)元的差額，形成暫時(shí)性差異為100萬(wàn)元；因資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異?，F(xiàn)將資產(chǎn)價(jià)值、計(jì)稅基礎(chǔ)、暫時(shí)性差異比較如下：項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)可抵扣暫時(shí)性差額（資產(chǎn)賬面資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)）應(yīng)收賬款400500100【例】甲公司2007年末存貨賬面余額100萬(wàn)元，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10萬(wàn)元，則存貨賬面價(jià)值為90萬(wàn)元；存貨在出售時(shí)按歷史成本可以抵稅100萬(wàn)元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為100萬(wàn)元。因此，存貨賬面價(jià)值90萬(wàn)元與計(jì)稅基礎(chǔ)100

23、萬(wàn)元的差額，形成暫時(shí)性差異為10萬(wàn)元；因資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異。現(xiàn)將資產(chǎn)價(jià)值、計(jì)稅基礎(chǔ)、暫時(shí)性差異比較如下：項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)可抵扣暫時(shí)性差額（資產(chǎn)賬面資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)）存貨9010010【例】甲公司2007年預(yù)計(jì)負(fù)債賬面金額為100萬(wàn)元（預(yù)提產(chǎn)品保修費(fèi)用），假設(shè)產(chǎn)品保修費(fèi)用在實(shí)際支付時(shí)抵扣，該預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)為0萬(wàn)元（負(fù)債賬面價(jià)值100其在未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)稅利潤(rùn)時(shí)可予抵扣的金額100）。因此，預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值100萬(wàn)元與計(jì)稅基礎(chǔ)0的差額，形成暫時(shí)性差異100萬(wàn)元；因負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異?，F(xiàn)將負(fù)債賬面價(jià)值、計(jì)稅基礎(chǔ)、暫時(shí)性差異比較如下：項(xiàng)目

24、賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)可抵扣暫時(shí)性差額（負(fù)債賬面負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)）預(yù)計(jì)負(fù)債1000100【例】甲公司2007年預(yù)收賬款賬面余額為600萬(wàn)元（預(yù)收房款），假設(shè)預(yù)收房款在實(shí)際收款時(shí)交納所得稅，該預(yù)收賬款計(jì)稅基礎(chǔ)為0萬(wàn)元（負(fù)債賬面價(jià)值600其在未來(lái)期間不征稅的金額600）；因負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異?，F(xiàn)將負(fù)債賬面價(jià)值、計(jì)稅基礎(chǔ)、暫時(shí)性差異比較如下：項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)可抵扣暫時(shí)性差額（負(fù)債賬面負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)）負(fù)債（預(yù)收賬款）6000600三、所得稅的核算在計(jì)算出應(yīng)交所得稅后，如何確定所得稅費(fèi)用，關(guān)鍵是確定暫時(shí)性差異影響額。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，對(duì)于可抵減暫時(shí)性差異的影響額應(yīng)確認(rèn)為遞延所

25、得稅資產(chǎn)，對(duì)于應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的影響額應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債。1遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)（1）確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的情況企業(yè)對(duì)于可抵扣暫時(shí)性差異可能產(chǎn)生的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，并減少所得稅費(fèi)用。在估計(jì)未來(lái)期間可能取得的應(yīng)納稅所得額時(shí)，除正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得外，還應(yīng)考慮將于未來(lái)期間轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異導(dǎo)致的應(yīng)稅金額等因素?！纠考坠?007年末存貨賬面余額100萬(wàn)元，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10萬(wàn)元。則存貨賬面價(jià)值為90萬(wàn)元，存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)為100萬(wàn)元，形成可抵扣暫時(shí)性差異為10萬(wàn)元。假設(shè)甲公司所得稅稅率為33%，對(duì)于可抵扣暫時(shí)性差異

26、可能產(chǎn)生的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)：遞延所得稅資產(chǎn)=可抵扣暫時(shí)性差異×所得稅稅率=10×33%=3.3（萬(wàn)元）在不考慮期初遞延所得稅資產(chǎn)的情況下，甲公司的賬務(wù)處理是：借：遞延所得稅資產(chǎn)3.3貸：所得稅費(fèi)用3.3應(yīng)該特別注意，下列交易或事項(xiàng)中產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)根據(jù)交易或事項(xiàng)的不同情況確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)：企業(yè)對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異，以很可能獲得用來(lái)抵扣該部分虧損的未來(lái)應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。【例】甲公司2007年發(fā)生虧損400萬(wàn)元，假設(shè)可以

27、由以后年度稅前彌補(bǔ)，所得稅稅率為33%，則對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異，以很可能獲得用來(lái)抵扣該部分虧損的未來(lái)應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)：遞延所得稅資產(chǎn)=可抵扣暫時(shí)性差異×所得稅稅率=400×33%=132（萬(wàn)元）在不考慮期初遞延所得稅資產(chǎn)的情況下，甲公司的賬務(wù)處理是：借：遞延所得稅資產(chǎn)132貸：所得稅費(fèi)用132對(duì)于與聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)等的投資相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，如果有關(guān)的暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來(lái)很可能轉(zhuǎn)回并且企業(yè)很可能獲得用來(lái)抵扣該可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。對(duì)于與聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)等的投資相

28、關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，通常產(chǎn)生于因聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)發(fā)生虧損，投資企業(yè)按持股比例確認(rèn)應(yīng)予承擔(dān)的部分而減少投資的賬面價(jià)值，但稅法規(guī)定投資應(yīng)以其成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)，從而形成可抵扣暫時(shí)性差異，該差異在滿足確認(rèn)條件時(shí)應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。【例】甲公司所得稅稅率為33%，2007年末長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額為150萬(wàn)元，其中原始投資成本為200萬(wàn)元，按權(quán)益法確認(rèn)投資損失50萬(wàn)元。則長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值為150萬(wàn)元與計(jì)稅基礎(chǔ)200萬(wàn)元之間的差額，形成可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)：遞延所得稅資產(chǎn)=可抵扣暫時(shí)性差異×所得稅稅率=50×33%=16.5（萬(wàn)元）在不考慮期初遞延所得稅資

29、產(chǎn)的情況下，甲公司的賬務(wù)處理是：借：遞延所得稅資產(chǎn)16.5貸：所得稅費(fèi)用16.5非同一控制下的企業(yè)合并中，按照會(huì)計(jì)規(guī)定確定的合并中取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時(shí)調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)?！纠考坠舅枚惗惵蕿?3%，2007年通過(guò)購(gòu)買與其沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的乙公司100的股份，使得乙公司成為甲公司的一個(gè)分公司，不再保留單獨(dú)的法人地位。在企業(yè)合并中取得的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為1000萬(wàn)元，可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為900萬(wàn)元。假設(shè)稅法不允許按照公允價(jià)值調(diào)整。則甲公司資產(chǎn)賬面價(jià)值900萬(wàn)元小于資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)1000萬(wàn)元的差額，形

30、成可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)：遞延所得稅資產(chǎn)=可抵扣暫時(shí)性差異×所得稅稅率=100×33%=33（萬(wàn)元）甲公司的賬務(wù)處理是：借：遞延所得稅資產(chǎn)33貸：商譽(yù)33與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值下降而應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)?！纠?甲公司持有丙公司股票，這些股票被歸類為可供出售金融資產(chǎn)。購(gòu)買該股票時(shí)的公允價(jià)值為300萬(wàn)元，2007年末，該股票的公允價(jià)值為260萬(wàn)元。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除減值損失和外

31、幣貨幣資金金融資產(chǎn)形成的匯兌損益外，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）。按照稅法規(guī)定，成本在持有期間保持不變。由于資產(chǎn)賬面價(jià)值260萬(wàn)元與資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)300萬(wàn)元之間的差額，形成可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)：遞延所得稅資產(chǎn)=可抵扣暫時(shí)性差異×所得稅稅率=40×33%=13.2（萬(wàn)元）甲公司的賬務(wù)處理是：借：遞延所得稅資產(chǎn)13.2貸：資本公積其他資本公積13.2【例題】甲公司2005年12月購(gòu)入價(jià)值5000萬(wàn)元的設(shè)備，預(yù)計(jì)使用期5年且無(wú)凈殘值，企業(yè)按照會(huì)計(jì)政策采用直線法計(jì)提折舊每年1000萬(wàn)元，稅法允許采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，假設(shè)歷年利潤(rùn)總額始終為10000

32、萬(wàn)元，適用稅率為15，具體情況如下，要求計(jì)算遞延所得稅負(fù)責(zé)余額和當(dāng)期發(fā)生數(shù)。計(jì)算步驟：（1） 確定產(chǎn)生暫時(shí)性差異的項(xiàng)目：設(shè)備折舊；（2） 確定各自折舊以后的賬面金額和計(jì)稅基礎(chǔ)，計(jì)算暫時(shí)性差異；（3） 確定暫時(shí)性差異對(duì)今后納稅影響的時(shí)點(diǎn)數(shù)；（4） 以兩期時(shí)點(diǎn)數(shù)之差計(jì)算當(dāng)期發(fā)生數(shù)。項(xiàng)目/年2005年 2006年 2007年 2008年 2009年 2010年 賬面金額500040003000200010000計(jì)稅基礎(chǔ)50005000-5000×40%30003000-3000×40% 180018001800×40%10801080/25400暫時(shí)性差異04000-3

33、000=10003000-1800=12002000-1080=9201000-540=4600遞延所得稅負(fù)債時(shí)點(diǎn)數(shù)01000×151501200×15180920×15138460×15690遞延所得稅負(fù)債發(fā)生0150180-15030138-150-4269-138-690-69=-69每年遞延稅款發(fā)生數(shù)均為本年時(shí)點(diǎn)數(shù)減上年時(shí)點(diǎn)數(shù)，會(huì)計(jì)處理如下:2007年2008年2009年2010年2011年借：所得稅費(fèi)用 150貸：遞延所得稅負(fù)債150借：所得稅費(fèi)用 30貸：遞延所得稅負(fù)債30借：遞延所得稅負(fù)債42貸:所得稅費(fèi)用 42借：遞延所得稅負(fù)債69貸：所

34、得稅費(fèi)用 69借：遞延所得稅負(fù)債69貸：所得稅費(fèi)用 69其中，每年的所得稅費(fèi)用10000×151500，每年遞延所得稅遞延所得稅負(fù)債期末數(shù)-遞延所得稅負(fù)債期初數(shù)，例如2011年，遞延所得稅0-69-69萬(wàn)元，為遞延所得稅借方發(fā)生69萬(wàn)元?！纠}】甲公司2007年資產(chǎn)負(fù)債表日持有可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值為500萬(wàn)元,初始成本即計(jì)稅基礎(chǔ)為400萬(wàn)元,假設(shè)所得稅率25，其公允價(jià)值變動(dòng)及所得稅影響的會(huì)計(jì)處理是：借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 100貸：資本公積其他資本公積 100借：資本公積其他資本公積 25貸：遞延所得稅負(fù)債 25【例題】假定A公司發(fā)行6000萬(wàn)元股票作為合并成本購(gòu)入B公

35、司原股東持有的B公司100的凈資產(chǎn)進(jìn)行吸收合并，購(gòu)買日各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值及其計(jì)稅基礎(chǔ)如下表，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，A企業(yè)此項(xiàng)交易取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債以公允價(jià)值確認(rèn)， 假設(shè)B企業(yè)符合交易時(shí)免稅條件，其計(jì)稅基礎(chǔ)為B企業(yè)的原賬面價(jià)值，所得稅率25，要求：作出企業(yè)合并的處理?！敬鸢浮浚?）確定A企業(yè)此項(xiàng)交易的暫時(shí)性差異B公司項(xiàng)目公允價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)暫時(shí)性差異固定資資性房地產(chǎn)35003000500無(wú)形資產(chǎn)1400500900貨幣資金、應(yīng)收款項(xiàng)、存貨等20002000應(yīng)付賬款（2800）（2800）0其他應(yīng)付款（500）0（500）不包括遞延所得稅的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債515

36、031502000（2） 計(jì)算遞延所得稅負(fù)債2000×25500萬(wàn)元（3） 確認(rèn)商譽(yù)的價(jià)值在確認(rèn)了遞延所得稅負(fù)債以后，被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值5150-5004650萬(wàn)元，則商譽(yù)的初始確認(rèn)6000-46501350萬(wàn)元，不確認(rèn)由商譽(yù)的初始確認(rèn)產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債。（4）A公司會(huì)計(jì)處理：發(fā)行本公司股票給B公司原股東取得B公司股權(quán)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司 6000貸：股本 6000合并日吸收B公司資產(chǎn)、負(fù)債借：固定資產(chǎn) 1550投資性房地產(chǎn) 3500無(wú)形資產(chǎn) 1400貨幣資金、應(yīng)收款項(xiàng)、存貨等2000商譽(yù) 1350貸：應(yīng)付賬款 2800 其他應(yīng)付款 500 遞延所得稅負(fù)債 500 長(zhǎng)期

37、股權(quán)投資B公司 6000（2）不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的情況除企業(yè)合并以外的交易中，如果交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，則交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額形成可抵扣暫時(shí)性差異的，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)不予確認(rèn)。例如，融資租賃中承租人取得的資產(chǎn)，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者以及相關(guān)的初始直接費(fèi)用作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，而稅法規(guī)定融資租入固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照租賃協(xié)議或者合同確定的價(jià)款加上運(yùn)輸費(fèi)、途中保險(xiǎn)費(fèi)等的金額計(jì)價(jià)，作為其計(jì)稅基礎(chǔ)。對(duì)于兩者之間產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，如確認(rèn)其所得稅影響，將直接影響到融資租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，

38、按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，該種情況下不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。【例題】甲公司持有乙公司30的股權(quán)，初始成本1000萬(wàn)元，因采用權(quán)益法核算，期末確認(rèn)投資收益170萬(wàn)元并增加“長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整”，稅法規(guī)定長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)在持有期間不變，甲公司適用的所得稅稅率為25，乙公司適用的所得稅稅率為15。甲公司一般應(yīng)按雙方稅率的差額確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債170/85×1020萬(wàn)元如果判斷甲公司能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回且不希望轉(zhuǎn)回，就不必確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。(3)除企業(yè)合并以外的其他交易或事項(xiàng)存在暫時(shí)性差異，但是如果該項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，也不影響應(yīng)納稅所得額，則交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相

39、應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。2遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)（1）除明確規(guī)定不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)所有應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債，并計(jì)入所得稅費(fèi)用。【例】甲公司所得稅稅率為33%，2007年末長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額為220萬(wàn)元，其中原始投資成本為200萬(wàn)元，按權(quán)益法確認(rèn)投資收益20萬(wàn)元，沒(méi)有計(jì)提減值準(zhǔn)備。長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值為220萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)為200萬(wàn)元之間形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，通常情況下應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債：遞延所得稅負(fù)債=應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×所得稅稅率=20×33%=6.6（萬(wàn)元）在不考慮期初遞延所得稅負(fù)債的情況下，甲公司的賬務(wù)處理是：借：所得稅費(fèi)

40、用6.6貸：遞延所得稅負(fù)債6.6在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債還應(yīng)注意:非同一控制下的企業(yè)合并中，按照會(huì)計(jì)規(guī)定確定的合并中取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)?！纠考坠舅枚惗惵蕿?3%，2007年通過(guò)購(gòu)買與其沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的丙公司100的股份，使得乙公司成為甲公司的一個(gè)分公司，不再保留單獨(dú)的法人地位。在企業(yè)合并中取得的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為840萬(wàn)元，可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為900萬(wàn)元。假設(shè)稅法不允許按照公允價(jià)值調(diào)整。則甲公司資產(chǎn)賬面價(jià)值900萬(wàn)元大于資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)840萬(wàn)元的差額，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)

41、確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債：遞延所得稅負(fù)債=應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×所得稅稅率=60×33%=19.8（萬(wàn)元）甲公司的賬務(wù)處理是：借：商譽(yù) 19.8貸：遞延所得稅負(fù)債19.8與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積），如因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值上升而應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債?！纠?甲公司持有丁公司股票，這些股票被歸類為可供出售金融資產(chǎn)。購(gòu)買該股票時(shí)的公允價(jià)值為500萬(wàn)元，2007年末，該股票的公允價(jià)值為520萬(wàn)元。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除減值損失和

42、外幣貨幣資金金融資產(chǎn)形成的匯兌損益外，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）。按照稅法規(guī)定，成本在持有期間保持不變。由于資產(chǎn)賬面價(jià)值520萬(wàn)元與資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)500萬(wàn)元之間的差額，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債：遞延所得稅負(fù)債=應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×所得稅稅率=20×33%=6.6（萬(wàn)元）甲公司的賬務(wù)處理是：借：資本公積其他資本公積6.6貸：遞延所得稅負(fù)債6.6（2）不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況商譽(yù)的初始確認(rèn)。非同一控制下的企業(yè)合并中，因企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)，但按照稅法規(guī)定不允許確認(rèn)商譽(yù)，即商譽(yù)的

43、計(jì)稅基礎(chǔ)為0，兩者之間的差額形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，因確認(rèn)該遞延所得稅負(fù)債會(huì)增加商譽(yù)的價(jià)值，準(zhǔn)則中規(guī)定對(duì)于該部分應(yīng)納稅暫時(shí)性差異不確認(rèn)其所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債?？梢韵胂?，如果在這種情況下確認(rèn)了商譽(yù)，則商譽(yù)增加；商譽(yù)增加后，又產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，從而又產(chǎn)生了新的商譽(yù)，如此循環(huán)往復(fù)，不可窮盡。故商譽(yù)產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。除企業(yè)合并以外的交易中，如果交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，則交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債不予確認(rèn)。企業(yè)對(duì)與聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)等的投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，在投資企業(yè)能夠

44、控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間并且預(yù)計(jì)有關(guān)的暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來(lái)很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回時(shí)，不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債?！纠}】A公司2003年度實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額1000萬(wàn)元，所得稅稅率為25，A公司當(dāng)年因發(fā)生違法經(jīng)營(yíng)被罰款5萬(wàn)元，當(dāng)期業(yè)務(wù)招待費(fèi)超支10萬(wàn)元，取得國(guó)債利息收入30萬(wàn)元，工資超過(guò)計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)100萬(wàn)元，要求：計(jì)算A公司本期應(yīng)稅所得、應(yīng)交所得稅和所得稅費(fèi)用?！敬鸢浮緼公司本期應(yīng)稅所得1000+5+10-30+1001085萬(wàn)元當(dāng)期所得稅當(dāng)期應(yīng)交所得稅1085×25271.25萬(wàn)元所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅271.25+0271.25萬(wàn)元【例題】(含稅率變動(dòng))沿用例題1資料，甲公司20

45、05年12月購(gòu)入價(jià)值5000萬(wàn)元的設(shè)備，預(yù)計(jì)使用期5年且無(wú)凈殘值，企業(yè)按照會(huì)計(jì)政策采用直線法計(jì)提折舊每年1000萬(wàn)元，稅法允許采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，假設(shè)歷年利潤(rùn)總額始終為10000萬(wàn)元，適用稅率為15，從2008年稅率調(diào)整為25，具體情況如下，要求作出各年所得稅費(fèi)用、遞延所得稅、當(dāng)期所得稅的會(huì)計(jì)處理?！敬鸢浮宽?xiàng)目/年2005年 2006年 2007年 2008年 2009年 2010年 賬面金額500040003000200010000計(jì)稅基礎(chǔ)50005000-5000×40%30003000-3000×40% 180018001800×40%1080108

46、0/25400暫時(shí)性差異04000-3000=10003000-1800=12002000-1080=9201000-540=4600遞延所得稅負(fù)債時(shí)點(diǎn)數(shù)01000×151501200×15180920×25230460×251150遞延所得稅負(fù)債發(fā)生0150180-15030230-18050115-230-1150-115=-1152006年當(dāng)期所得稅（10000+1000-2000）×151350；2007年當(dāng)期所得稅（10000+1000-1200）×1514702008年當(dāng)期所得稅（10000+1000-720）×

47、2525702009年當(dāng)期所得稅（10000+1000-540）×2526152010年當(dāng)期所得稅（10000+1000-540）×2526152007年2008年2009年2010年2011年借：所得稅費(fèi)用 1500貸：應(yīng)交稅費(fèi) 1350遞延所得稅負(fù)債150借：所得稅費(fèi)用 1500貸：應(yīng)交稅費(fèi) 1470遞延所得稅負(fù)債30借：所得稅費(fèi)用 2620貸：應(yīng)交稅費(fèi)2570遞延所得稅負(fù)債50借：所得稅費(fèi)用 2500遞延所得稅負(fù)債115貸：應(yīng)交稅費(fèi)2615借：所得稅費(fèi)用 2500遞延所得稅負(fù)債115貸：應(yīng)交稅費(fèi)2615【例題】甲公司2007年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中部分項(xiàng)目情況如下，

48、假設(shè)該公司期初遞延所得稅為0，本期資產(chǎn)負(fù)債表日交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值為260萬(wàn)元，取得時(shí)支付成本200萬(wàn)元，本期計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備200萬(wàn)元，賬面成本2200萬(wàn)元，因產(chǎn)品質(zhì)量保證而確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債100萬(wàn)元。本期該公司會(huì)計(jì)利潤(rùn)為1000萬(wàn)元，當(dāng)期發(fā)生超過(guò)稅法規(guī)定的招待費(fèi)用和計(jì)稅工資等合計(jì)100萬(wàn)元,所得稅率33（金額單位：萬(wàn)元）項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)差異應(yīng)納稅可抵扣交易性金融資產(chǎn)26020060存貨20002200200預(yù)計(jì)負(fù)債1000100總計(jì)60300假定該企業(yè)適用的所得稅稅率為33，預(yù)計(jì)該企業(yè)會(huì)持續(xù)盈利，未來(lái)能夠獲得足夠的應(yīng)納稅所得額。2007年資產(chǎn)負(fù)債表日甲公司應(yīng)確認(rèn)當(dāng)期所得稅（即應(yīng)交所得稅）

49、（1000+100-60+300）×33442.2萬(wàn)元遞延所得稅資產(chǎn)300萬(wàn)×3399萬(wàn)元，遞延所得稅負(fù)債60萬(wàn)×3319.8萬(wàn)元，遞延所得稅費(fèi)用（遞延所得稅負(fù)債期末數(shù)-期初數(shù)）-（遞延所得稅資產(chǎn)期末數(shù)-期初數(shù)）=19.8-99-79.2萬(wàn)元所得稅費(fèi)用當(dāng)期所得稅費(fèi)用（即應(yīng)交所得稅）+遞延所得稅費(fèi)用442.2+（-79.2）363萬(wàn)元確認(rèn)所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理是：借：所得稅3630000 遞延所得稅資產(chǎn) 990000貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 4422000遞延所得稅負(fù)債198000如果按照明細(xì)科目核算，確認(rèn)所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理時(shí)：借：所得稅當(dāng)期所得稅 4422000貸：

50、應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 4422000借：遞延所得稅資產(chǎn) 990000貸：遞延所得稅負(fù)債198000所得稅遞延所得稅 792000【例題】接上題，甲公司2008年資產(chǎn)負(fù)債表中部分項(xiàng)目和差異情況如下，假設(shè)2008年該公司會(huì)計(jì)利潤(rùn)為1200萬(wàn)元，當(dāng)期發(fā)生超過(guò)稅法規(guī)定的招待費(fèi)用和計(jì)稅工資等合計(jì)100萬(wàn)元。（金額單位：萬(wàn)元）項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)差異應(yīng)納稅可抵扣交易性金融資產(chǎn)280380100存貨26002600預(yù)計(jì)負(fù)債60060無(wú)形資產(chǎn)3000300總計(jì)3001602008年資產(chǎn)負(fù)債表日甲公司應(yīng)確認(rèn):當(dāng)期所得稅（即應(yīng)交所得稅）1200+100+(160-300)-(300-60)×33306.6

51、萬(wàn)元遞延所得稅資產(chǎn)160萬(wàn)×3352.8萬(wàn)元，遞延所得稅負(fù)債300萬(wàn)×3399萬(wàn)元。遞延所得稅費(fèi)用（遞延所得稅負(fù)債期末-期初）-（遞延所得稅資產(chǎn)期末-期初）(99-19.8)-（52.8-99）79.2-（-46.2）125.4萬(wàn)元所得稅費(fèi)用當(dāng)期所得稅（即應(yīng)交所得稅）+遞延所得稅費(fèi)用303.60+125.4429萬(wàn)元借：所得稅 4290000貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅3036000遞延所得稅負(fù)債792000遞延所得稅資產(chǎn)4620003當(dāng)期所得稅和遞延所得稅的計(jì)量以上兩個(gè)問(wèn)題著重說(shuō)明了遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債確認(rèn)的各種不同情況；與此相關(guān)的另一個(gè)問(wèn)題是如何進(jìn)行計(jì)量，即相應(yīng)金額

52、如何計(jì)算。（1）當(dāng)期所得稅的計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日，對(duì)于當(dāng)期和以前期間形成的當(dāng)期所得稅負(fù)債（或資產(chǎn)），應(yīng)當(dāng)按照稅法規(guī)定計(jì)算的預(yù)期應(yīng)交納（或返還）的所得稅金額計(jì)量。假定企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的交易和事項(xiàng)（未發(fā)生直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易和事項(xiàng)）按照稅法規(guī)定計(jì)算確定的應(yīng)納稅所得額為100萬(wàn)元，適用的所得稅稅率為33，在不考慮其他因素影響的情況下，確認(rèn)的當(dāng)期所得稅和所得稅負(fù)債為33萬(wàn)元。按照稅法規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期所得稅為：當(dāng)期所得稅當(dāng)期應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率應(yīng)注意的是，當(dāng)期所得稅負(fù)債就是當(dāng)期計(jì)算的應(yīng)交所得稅；當(dāng)期應(yīng)交所得稅形成當(dāng)期所得稅，當(dāng)期所得稅是計(jì)入利潤(rùn)表的所得稅費(fèi)用的一個(gè)組成部分，另一部分是

53、遞延所得稅，它是由暫時(shí)性差異的影響所形成的。（2）遞延所得稅的計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日，對(duì)于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用稅率計(jì)量，而不是本期所得稅稅率。當(dāng)然，如果稅率不變，則這兩個(gè)時(shí)期的稅率是相同的。企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中以各種方式取得的應(yīng)稅所得適用的所得稅稅率以及在不同會(huì)計(jì)期間適用的所得稅稅率一般不存在差別。某些情況下，適用稅率發(fā)生變化的，應(yīng)對(duì)已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行重新計(jì)量，除直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或者事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外，應(yīng)當(dāng)將其影響數(shù)計(jì)入變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。在計(jì)量遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債時(shí)，應(yīng)注意：遞延所得稅

54、資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量，應(yīng)當(dāng)反映資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)預(yù)期收回資產(chǎn)或清償負(fù)債方式的所得稅影響，即在計(jì)量遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用與收回資產(chǎn)或清償債務(wù)的預(yù)期方式相一致的稅率和計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)不應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行折現(xiàn)。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來(lái)期間很可能無(wú)法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，減記的金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回。4所得稅費(fèi)用的計(jì)量企業(yè)在利潤(rùn)表中確認(rèn)的所得稅費(fèi)用或收益由當(dāng)期所得稅和遞延所得稅兩個(gè)部分組成。但應(yīng)注意：計(jì)入當(dāng)期損益的所得稅費(fèi)用或收益

55、不包括企業(yè)合并和直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的所得稅影響；與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或者事項(xiàng)相關(guān)的當(dāng)期所得稅和遞延所得稅，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所有者權(quán)益。在前面分別說(shuō)明了有個(gè)的概念和所得稅核算的三個(gè)步驟后，下面綜合舉例說(shuō)明所得稅核算全過(guò)程：【例】甲股份有限公司（下稱甲公司）2007年有關(guān)所得稅資料如下：（1）甲公司所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，2007年所得稅率為33%；年初遞延所得稅資產(chǎn)為49.5萬(wàn)元，其中存貨項(xiàng)目余額29.7萬(wàn)元，未彌補(bǔ)虧損項(xiàng)目余額19.8萬(wàn)元。（2）本年度實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額500萬(wàn)元，其中取得國(guó)債利息收入20萬(wàn)元，因發(fā)生違法經(jīng)營(yíng)被罰款10萬(wàn)元，因違反合同支付違約金30萬(wàn)元（可在稅前抵扣），工資及相關(guān)附加超過(guò)計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)60萬(wàn)元；上述收入