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文檔簡介

1、2011年注冊會計師考試聽課班會計課程講義前言一、2011年注會會計教材的變化概況及教材主要內(nèi)容, x: 3 b9 H5 G(一)2011年注冊會計師會計教材將主要根據(jù)企業(yè)會計準則解釋第4號進行修訂,主要內(nèi)容如下:' m' f/ z+ f* Z- p1.長期股權(quán)投資初始入賬價值;2.自行建造的投資性房地產(chǎn),成本模式下的初始計量思路;# 3 R2 G2 E3 , F# R) c" G3.所有者權(quán)益中補充了“企業(yè)發(fā)行認股權(quán)和債券分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券”的處理;4.財務(wù)報告中補充了金融工具的披露的相關(guān)內(nèi)容;7 Y- |& M# N" J6 G0 q, R

2、5.股份支付增加“集團股份支付的處理”的說明;/ A2 Z: H. s+ T4 a# D! & M4 ?6.所得稅中增加“特殊交易或事項中涉及遞延所得稅的確認”;7.企業(yè)合并中按照準則解釋第4號的說明,更改了“通過多次交換交易,分步實現(xiàn)企業(yè)合并”的處理思路;8.合并財務(wù)報表本章整體結(jié)構(gòu)進行了重新調(diào)整,由七節(jié)改為十二節(jié),但是具體內(nèi)容并無太大變化,只是第十二節(jié)“本期增加子公司和減少子公司的合并處理”內(nèi)容相比之前有較大變化。. O* 4 |4 l" p$ z(二)本課程的內(nèi)容可以分成以下三個部分:3 b1 E1 r, a- b# ?1.企業(yè)會計的基本理論,主要為教材第一章的內(nèi)容。2

3、.六大會計要素和四張會計報表及附注,主要為教材第二章至第十二章的內(nèi)容。9 i$ f1 N1 X) w; ?# M, A! J8 a3.特殊業(yè)務(wù)及事項的處理,主要為教材第十三章至第二十六章的內(nèi)容。9 v' w/ a. O& f! U4 M二、題型問題! C" 2 H2 O! n/ U會計這門課程已經(jīng)形成了相對穩(wěn)定的題型和題量的分布,在2010年注冊會計師中,考試主要分為兩大題型:$ C! s4 Q$ a, W" . x3 G2 q第一類是客觀題:1.單項選擇題,共16題,每題1.5分,共計24分;單項選擇題采用一個題干后跟若干小題的方式,即“情景式”的方式。單

4、項選擇題的一個重要特點是以計算為主,其中11題都是計算;2.多項選擇題,共8題,每題2分,共計16分;多項選擇題也采用“情景式”的方式,每題共有五個備選答案可供選擇,全對才能得分,漏選、錯選均不得分,要求大家對多選題的知識點把握要準確。# Y8 n/ r9 ?3 F# W第二類是主觀題: 2010年僅包括綜合題,綜合題是將若干個章節(jié)的很多知識點結(jié)合起來,(本題型共4小題。第1小題可以選用中文或英文解答,如使用中文解答,最高得分為10分;如使用英文解答,須全部使用英文,最高得分為15分。本題型第2小題12分,第3小題17分,第4小題21分。本題型最高得分為65分)/ F5 H9 S! _6 h(

5、以往年份2009年及以前:1.計算分析題,通常有4題,每題9分,共計36分;其中,有1題可選用英文作答,得分為14分,這樣,計算分析題最高得分為41分。要求:首先對關(guān)鍵計算要掌握,其次對主要的業(yè)務(wù)要能夠做正確的會計處理。2.綜合題,通常有1題,14分。綜合題與計算分析題的區(qū)別在于:綜合題是將若干個章節(jié)的很多知識點結(jié)合起來,其考點比計算分析題要多。)三、學(xué)習(xí)建議(一)學(xué)習(xí)過程控制預(yù)習(xí)聽基礎(chǔ)班課程做逐章練習(xí)聽習(xí)題班課程9 t* d, b9 k- B- l0 P8 g(二)學(xué)習(xí)方法點-線-網(wǎng)# Y4 W$ A+ B, 4 q; w" P, j(三)學(xué)習(xí)參考資料3 R, ' X% R

6、8 e以教材為核心,適當(dāng)參考其他資料。建議學(xué)習(xí)應(yīng)結(jié)合的資料:企業(yè)會計準則、企業(yè)會計準則應(yīng)用指南、企業(yè)會計準則講解2010年、企業(yè)會計準則解釋第1號、企業(yè)會計準則解釋第2號、企業(yè)會計準則解釋第3號、企業(yè)會計準則解釋第4號等。第一章總論主要內(nèi)容& T! P4 P! P" & : x3 H, j! n會計基本假設(shè),會計信息質(zhì)量要求,會計六要素的確認和計量,是后面學(xué)習(xí)的基礎(chǔ)。把握基礎(chǔ)內(nèi)容,為后面學(xué)習(xí)做準備。知識點1:會計基本假設(shè)和會計基礎(chǔ)一、會計基本假設(shè)和會計基礎(chǔ)(一)會計基本假設(shè)1.會計主體會計確認、計量和報告的空間范圍:   h7 y; x9 法律主體

7、一定是會計主體,但是會計主體并不一定是法律主體。9 W3 m+ n: v3 l( A0 W. q9 S例如:合伙企業(yè)或獨資企業(yè)不是法律主體,但是它是一個會計主體。1 5 Y1 E6 b! A4 R4 例如:上市公司是法律主體,他也是一個會計主體。例如:企業(yè)集團很可能不是一個法律主體,但是它是一個經(jīng)濟意義上的主體。" z# g8 )   d4 d2.持續(xù)經(jīng)營* j2 : J& ' K6   Y2 n/ B在可預(yù)見的將來,企業(yè)將會按當(dāng)前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營下去,不會停業(yè),也不會大規(guī)模削減業(yè)務(wù)。/ y. W: D, N3 . E$ l

8、+ z$ s3.會計分期我們把會計持續(xù)經(jīng)營過程具體地分成一個個連續(xù)的、長短時間相同的期間。4.貨幣計量在確認、計量和報告時都要以貨幣作為計量方式。假設(shè)幣值是穩(wěn)定不變的。 * O* K7 . F; q0 x& c' h【例題】下列對會計核算基本前提的表述中,恰當(dāng)?shù)氖牵ǎ?。A.持續(xù)經(jīng)營和會計分期確定了會計核算的空間范圍B.一個會計主體必然是一個法律主體C.貨幣計量為會計核算提供了必要的手段% g; g  Z) : D.會計主體確立了會計核算的時間范圍【答案】C【解析】會計主體規(guī)范了會計核算的空間范圍;持續(xù)經(jīng)營和會計分期確定了會計核算的時間范圍;法律主體必然是一個

9、會計主體,但會計主體不一定是法律主體。 . l  x* E' Z) h$ u1 B(二)會計基礎(chǔ)8 l2 H  Z, b  _在確認、計量和報告時應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為計量基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制對應(yīng),收付實現(xiàn)制指收到了就確認收入、付出了就確認費用;權(quán)責(zé)發(fā)生制不以收到付出為標志,而是看是否歸屬于本期,屬于本期即使沒有收到也要確認收入,如:預(yù)收款項,沒有發(fā)出商品,不能確認收入。8   O% 2 n0 a- y9 j; P$ 知識點2:會計信息質(zhì)量要求% w) k0 P" R# f/ S, _: y二

10、、會計信息質(zhì)量要求(考點)  |6 Y  X  P% |9 d& 1 Z4 H$ k重點:實質(zhì)重于形式、謹慎性、可比性、重要性的要求3 ) t! " P9 K5 N* ) D(一)可靠性以實際發(fā)生的交易事項為基礎(chǔ),如實反映財務(wù)狀況,經(jīng)營成果,現(xiàn)金流量,要求會計信息真實可靠,內(nèi)容完整1 x7 / t* 1 j。# A0 w( _5 T% d& j3 P2 (二)相關(guān)性提供的會計信息要滿足報表使用者的要求。/ O$ , a* X. L) z) o(三)可理解性要求企業(yè)提供的會計信息清晰明了,便于報告使用者理解和使

11、用。比如,新的會計準則去掉了“待攤費用”“預(yù)提費用”等科目。(四)可比性(重點)2 Z! F7 P8 E9 O0 v5 E- C6 e1.橫向可比:同一時期,不同企業(yè)發(fā)生的相同或相似交易的可比。- t% y0 v" 0 / 2.縱向可比:同一企業(yè),不同時期發(fā)生的相同或相似交易的可比。/ t! * y, 5 v$ s(五)實質(zhì)重于形式(重點)交易或者是事項發(fā)生時要根據(jù)經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認、計量和報告,不能僅僅以交易或事項的法律形式為依據(jù)。例如:售后回購。(六)謹慎性(重點)要求企業(yè)對交易或事項進行會計確認,計量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹慎,不應(yīng)高估資產(chǎn)或收益、低估負債或費用。' d

12、5 Q- U0 W4 N6 E$ . l" V0 F0 p9 k( y* 1 Q/ S例如:計提資產(chǎn)減值損失,預(yù)計負債的確認。(七)重要性(重點)6 P! W& D/ k9 P: O. v; L6 E2 D! |& p要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)反映與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量有關(guān)的所有重要交易或事項。例如:會計差錯更正等。+ a1 ' J  g! + A8 8 c9 _( D( y5 r(八)及時性要求企業(yè)對已經(jīng)發(fā)生的交易或事項,應(yīng)當(dāng)及時進行確認、計量和報告,不得提前或延后。注意:本節(jié)容易出客觀題,特別是實質(zhì)重于形式,謹慎性原則。*

13、J% 7 b5 p7 a/ 9 L" x【例題】下列各項中,體現(xiàn)實質(zhì)重于形式要求的有()。! H2 j) v" a, C0 B+ 3 P7 V% o6 ?A.將融資租入的固定資產(chǎn)作為自有固定資產(chǎn)入賬B.無形資產(chǎn)資產(chǎn)計提減值準備C.或有應(yīng)付金額符合或有事項確認預(yù)計負債條件應(yīng)將其確認為預(yù)計負債D.不重要的前期會計差錯直接調(diào)整當(dāng)期相關(guān)項目E.把企業(yè)集團作為會計主體并編制合并報表+ i0 U* ; n1 4 D【答案】AE 【解析】實質(zhì)重于形式要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行核算,而不僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)。選項A和E體現(xiàn)實質(zhì)重于形式要求。 B、C符合謹慎

14、性原則;D符合重要性原則。9 S3 c% z: j  M3 r3 K( + N) c! F三、會計要素這里講的是確認和計量的最基本的內(nèi)容,后面第二章到第十二章具體講解。會計要素分類:; I1 T, c! W/ L% h2 L% h+ w# c反映財務(wù)狀況的:資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益4 K$ N  / A+ m# Q  Q3 c5 G4 l# 反映經(jīng)營成果的:收入、費用、利潤資產(chǎn)7 k7 M  R3 , Y" S(一)定義:資產(chǎn)指企業(yè)過去的交易、事項形成的并由企業(yè)擁有或者控制,預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。

15、* d6 m: T& F! . X+ C4 s特征:2 a1 H* q2 ( % O6 Z3 j7 k9 1.由過去的交易或事項形成的;& m2 E6 v8 f+ I. a2.為企業(yè)擁有或控制的;* w9 N0 D8 ! T3 o. P" J' J3 l3.預(yù)期給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。$ o% q& H, p3 T0 V; K3 o(二)資產(chǎn)的確認條件1.與該資源有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè);(發(fā)生的概率在50%以上): f2 m3 F5 |/ D) 2.該資源的成本或者價值能夠可靠的計量。, $ w; t" K- g. z例如:自行研發(fā)無形資產(chǎn)

16、的研究階段的支出要費用化,就是因為該支出不能使經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。負債+ # Y# ! o& L4 B! B7 P(一)定義:負債指企業(yè)過去的交易、事項形成的,預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)。+ E1 H' v) p% I特征:1.負債是由過去的交易或者事項形成的;2.負債預(yù)期很可能會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè);3.負債是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)。(二)負債的確認條件. Q3 D+ R" N1 J: h- v# 1.與該義務(wù)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流出企業(yè);2.未來流出的經(jīng)濟利益的金額能夠可靠計量。例如:未決訴訟所有者權(quán)益5 8 J+ A5 E) : k) j7 W; b(

17、一)定義:所有者權(quán)益指資產(chǎn)扣除負債后由所有者享有的剩余的權(quán)益。(二)內(nèi)容:1.投資者投入的資本金;2.直接計入所有者權(quán)益的利得和損失;9 5 W1 u4 0 d# n/ K利得,是企業(yè)非日?;顒又行纬傻?,會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的但是又和投資者投入資本金沒關(guān)系的經(jīng)濟利益的流入。分為兩塊,一塊利得是直接計入所有者權(quán)益的,也就是我們所說的“資本公積”,如:可供出售的金融資產(chǎn);還有一塊利得是不計入所有者權(quán)益,而是計入當(dāng)期損益的,也就是我們所說“營業(yè)外收入”。; V2 U! 7 i+ 1 E$ ?1 f損失,也是非日常活動中形成的,會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少,又不是向投資者分配利潤。這種損失,有直接計入所有者權(quán)

18、益的,也有計入當(dāng)期損益的,也就是說,有的損失是沖減“資本公積”的,有的是計入“營業(yè)外支出”的。0 5 o1 8 s. B3.留存收益/ R* l2 h9 Z8 v留存收益分為盈余公積和未分配利潤9 X( 3 k# v2 W4 0 H+ S# R【注】反映企業(yè)財務(wù)狀況的要素之間的關(guān)系:資產(chǎn)負債所有者權(quán)益0 s* b  ! J1 H該關(guān)系在每個時點都是相等的,是一個靜態(tài)的平衡,同時它是編制資產(chǎn)負債表的理論依據(jù)。收入: i3 t3 s% E5 Q5 u& 5 I(一)定義: 4 _( ( i% b. W' b收入是日常經(jīng)營活動中帶來的經(jīng)濟利益的流入,會導(dǎo)致所有者權(quán)

19、益增加,但是它與所有者投入資本無關(guān)的總流入。$ B/ F% a/ + . D' T1 b6 z8 u" C區(qū)分收入和利得:收入是日常的;利得是非日常的計入“營業(yè)外收入”。4 q1 c0 " P9 _+ p8 w* G: y(二)特征1.收入是企業(yè)在日?;顒又行纬傻?;2.收入是與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入;- c% F( |) A) f( g3 D7 F3 h! Q* M3.收入會導(dǎo)致所有者權(quán)益的增加。) D# B  n5 X5 8 D. G# X(三)確認的條件1.與收入相關(guān)的經(jīng)濟利益應(yīng)當(dāng)很可能流入企業(yè);( + k6 ! M# B/ v

20、% n7 g6 Y( d2.經(jīng)濟利益流入企業(yè)的結(jié)果會導(dǎo)致資產(chǎn)的增加或者負債的減少;3.經(jīng)濟利益的流入額能夠可靠計量。' b* v& I: s! g/ g費用(一)定義:( K6 M& . e& % I" I費用是日?;顒又邪l(fā)生的,會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的,但是與所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流出。, p9 g0 t* 2 o9 r% m費用與損失區(qū)分:損失是非日常的;費用是日常的。: l5 c9 Y! f4 O(二)費用的確認條件1.很可能帶來經(jīng)濟利益流出企業(yè);/ X0 e! q1 t2 i& j2.經(jīng)濟利益流出企業(yè)的結(jié)果會導(dǎo)致資產(chǎn)的減少或者負

21、債的增加;3.經(jīng)濟利益的流出額能夠可靠計量。: j& C, t% _" + Y, Y利潤(一)定義:利潤是企業(yè)一定會計期間的經(jīng)營成果6 k' Q( h- z; O* w(二)構(gòu)成內(nèi)容:利潤包括收入減費用,還包括利得減損失(只包括直接計入當(dāng)期損益的利得和損失)。現(xiàn)在我們所說的利潤是收入減費用,加上直接計入當(dāng)期損益的利得減直接計入當(dāng)期損益的損失。# X, O) |6 L: f6 h3 a. _( ) ( 4 (收入費用)(利得損失)利潤【例題】下列說法中正確的有()。A.不能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流入企業(yè)的資源不屬于資產(chǎn)5 x5 0 I0 i& m0 w4 uB.處置固定資

22、產(chǎn)凈收益不屬于企業(yè)收入,而是計入營業(yè)外收入的利得& H4 J* i  q/ g5 O* eC.意外災(zāi)害導(dǎo)致的存貨凈損失不屬于企業(yè)費用,而是直接計入所有者權(quán)益的損失! |% z3 l' J6 A- K0 a: r5 GD.直接計入所有者權(quán)益的經(jīng)濟利益不屬于企業(yè)收入E.處置無形資產(chǎn)凈損失不屬于企業(yè)費用,而是直接計入所有者權(quán)益的損失【答案】ABD【解析】意外災(zāi)害導(dǎo)致的存貨凈損失不屬于企業(yè)費用,而是計入營業(yè)外支出的損失;處置無形資產(chǎn)凈損失不屬于企業(yè)費用,而是直接計入當(dāng)期損益的損失。四、會計要素計量屬性1.歷史成本5 a  X, k, &

23、s& R+ m又稱實際成本,取得或制造某項財產(chǎn)物資時所實際支付的現(xiàn)金或其他等價物。2.重置成本) c# t9 P* j( N又稱現(xiàn)行成本,是指按照當(dāng)前市場條件,重新取得同樣一項資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物金額。例如:固定資產(chǎn)盤盈,需要重置。0 R/ g9 y( 5 g9 x3.可變現(xiàn)凈值* T0 s, S9 l  U( O" ?可變現(xiàn)凈值=資產(chǎn)的售價-進一步加工成本-銷售所必須的相關(guān)稅費" F* A3 v  q2 j8 a例如:存貨期末計價,計提跌價準備。4.現(xiàn)值; 7 u, k& Q8 $ 在現(xiàn)值計量下,資產(chǎn)按照預(yù)

24、計從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計量;負債按照預(yù)計期限內(nèi)需要償還的未來凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計量。例如:固定資產(chǎn)可收回金額是由“未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值”和“處置凈額”兩者孰高確定。7 . ?+ R9 u. d: a) K5.公允價值+ L2 H% D8 p! a+ j' G/ g資產(chǎn)和負債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。例如:金融資產(chǎn)的期末計量: ! Y& B* s5 . F第二章金融資產(chǎn)本章闡述金融資產(chǎn)的分類、確認、計量和記錄問題。雖然其獨立性較強,但仍可和債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、差錯更正、日后事項等內(nèi)容

25、結(jié)合出題。近3年考題為客觀題和計算分析題,分數(shù)適中,屬于重要章節(jié)。' _: M! 1 T  t& $ p大綱要求:測試內(nèi)容能力等級(二)金融資產(chǎn)# Y4 v) y. H5 K, _& M1.金融資產(chǎn)的定義和分類8 d: K- n: g4 B! P' H& b; W2.以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)(1)以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)概念交易性金融資產(chǎn)/ r* i0 V0 y1 i& & # 指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)1 S! V( G/ 3 (2)以公允價值計量且其變

26、動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會計處理' |7 E; o" z; B( % _3. 持有至到期投資(1)持有至到期投資概念(2)持有至到期投資的會計處理" w4 4 w4 W5 c$ q+ # 4.貸款和應(yīng)收款項% . a2 W1 I  e' v" K(1)貸款和應(yīng)收款項概念/ y, e7 9 a6 j/ k8 N(2)貸款和應(yīng)收款項的會計處理* z/ Q9 x2 _, V- K2 9 Z- V8 T1 ?5.可供出售金融資產(chǎn)0 z7 _" , & Y4 x/ t2 S3 0 c(1)可供出售金融資產(chǎn)概念(2)可供

27、出售金融資產(chǎn)的會計處理6.金融資產(chǎn)的減值# N3 W4 Y! M& K! c" p( E(1)金融資產(chǎn)減值損失的確認4 L: r1 0 m5 / S(2)金融資產(chǎn)減值損失的計量$ b# f% o* o: e+ A6 S7.金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移: D9 p8 t  N# e1 B8 1 Y(1)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移概述(2)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認和計量4 1 S% X. P/ ' k1 u( s' C: I2. p. A: G6 I3 b9 20 b7 W5 4 H7 G& N6 |/ B8 , w) M5 Y) Y1 x0 G5 j4 i6 I3- r

28、( a4 F: T" z2! ; v7 F6 h6 K0 z1 a1 P1 Q32# T2 a3 v7 z  B, s+ U8 3. N2 f6 W, z% q! h9 l5 _* T23" z, Q: r4 P. k) q35 W$ Y% ; U9 r$ r! a0 R333學(xué)習(xí)本章應(yīng)注意的問題:(1)掌握各類金融資產(chǎn)初始計量和后續(xù)計量及其主要區(qū)別;(2)掌握金融資產(chǎn)減值的會計處理等。" M7 d% C! a2 |0 q. 8 U近3年題型題量分析表2008年2009年(新制度)2009(原制度)2010年題量分值題量分值題量分值題量分值單項

29、選擇題4634.5多項選擇題48計算分析題19綜合題1/36合計81510.5第一節(jié)金融資產(chǎn)的定義和分類5 b, M& Y3 Y2 G5 G8 0 一、金融資產(chǎn)的概念金融資產(chǎn)主要包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款項、股權(quán)投資、債權(quán)投資和衍生金融工具形成的資產(chǎn)等。4 e! p0 ?* $ c  r' 二、金融資產(chǎn)的分類/ - 8 ; c8 w+ C: x# . C' U8 j- Q金融資產(chǎn)可以從不同角度進行分類:. g/ u. z. B: Q4 q! 7 h' U從內(nèi)容來看,金融資產(chǎn)主要包括三項內(nèi)容:股票投資、債券投資和應(yīng)收

30、款項。7 6 _0 b1 u6 F從性質(zhì)來看,金融資產(chǎn)可分為兩個層次:基礎(chǔ)金融資產(chǎn)和衍生金融資產(chǎn)?;A(chǔ)的,就是傳統(tǒng)的,如股票、債券等;衍生的,就是新衍生變化出來的,主要包括四種:遠期合同、期貨合同、互換和期權(quán)。$ j! E$ U) P( W* A& F& I& M& ?! Z從管理需要的角度(企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點、投資策略和風(fēng)險管理要求),金融資產(chǎn)分為四類:以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)(交易性金融資產(chǎn))、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、可供出售金融資產(chǎn)。9 z" / P  T; V* m% A7 L(1)交易性金

31、融資產(chǎn);(不能與其他金融資產(chǎn)重分類)! $ l+ d5 k' U) U! b* i1 I(2)持有至到期投資;股權(quán)投資因其沒有固定的到期日,因而不能劃分為持有至到期投資。. ' $ s* Z6 x' e持有至到期投資,是指到期日固定、回收金額固定或可確定,且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。3 ?( Z- _  V0 z, k+ s# B8 r2 6 C(3)貸款和應(yīng)收款項;(內(nèi)容不同,一般也不轉(zhuǎn)化)( t: ?( m. R7 b3 w/ ?3 T8 q(4)可供出售的金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)的分類一旦確定,不得隨意改變??梢赞D(zhuǎn)換7 w. e

32、* E  B# i: A6 持有至到期投資 可供出售金融資產(chǎn)第二節(jié)以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)一、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)概述/ p: b3 ?! Q, t  r+ m以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn),可以進一步分為交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)滿足下列條件之一的,應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn):# i, , C: n+ 1.取得該金融資產(chǎn)的目的,主要是為了近期內(nèi)出售或回購;(企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等)2.屬于進行集中管理的可辨認金融工具

33、組合的一部分,且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。(企業(yè)基于其投資策略和風(fēng)險管理的需要,將某些金融資產(chǎn)進行組合從事短期獲利活動,對于組合中的金融資產(chǎn),應(yīng)采用公允價值計量,并將其相關(guān)公允價值變動計入當(dāng)期損益)3.屬于金融衍生工具。- l% k" K' C' l2 K/ 2 k# w3 P比如國債期貨、遠期合同、股指期貨等,其公允價值變動大于零時,應(yīng)將其相關(guān)變動金額確認為交易性金融資產(chǎn),同時計入當(dāng)期損益。但是,如果衍生工具被企業(yè)指定為有效套期關(guān)系中的套期工具,那么該衍生工具初始確認后的公允價值變動應(yīng)根據(jù)其對應(yīng)的套期關(guān)系(即公允價值套期、現(xiàn)金流量套期或

34、境外經(jīng)營凈投資套期)不同,采用相應(yīng)的方法進行處理。通常情況下,只有符合下列條件之一的金融資產(chǎn),才可以在初始確認時指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn):. I; 0 ?# T  _1.該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致的相關(guān)利得或損失在確認或計量方面不一致的情況;2.企業(yè)風(fēng)險管理或投資策略的正式書面文件已載明,該金融資產(chǎn)組合或該金融資產(chǎn)和金融負債組合,以公允價值為基礎(chǔ)進行管理、評價并向關(guān)鍵管理人員報告。3 W6 T2 A7 ! t  L$ y+ E: l+ N  M二、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期

35、損益的金融資產(chǎn)的會計處理& a$ Z/ k8 Q! v/ n2 W8 ! d2 b0 Z, 4 f6 k) K% V) G1.以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)初始確認時,應(yīng)按公允價值計量。, + j3 s0 E4 ?" F  |" H2.企業(yè)取得以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)所支付的價款中,包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息的,應(yīng)當(dāng)單獨確認為應(yīng)收項目?!纠}】2010年2月1日,B公司宣告發(fā)放09年的現(xiàn)金股利,每股0.1元。A公司在2月25日購入了B公司的股票100萬股,價格為每股5.1元(含

36、尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利),價款共計510萬元。7 " y, R/ a- G2 x2 F& J借:交易性金融資產(chǎn)成本 500應(yīng)收股利 109 c, k. I( m1 n/ B6 E% : ' s貸:銀行存款 5109 Q# Z: Q- J. n, ) I3.交易費用應(yīng)當(dāng)直接計入當(dāng)期損益(投資收益)。. S$ u+ u+ V. 9 Z' q交易費用是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費用。所謂新增的外部費用,是指企業(yè)不購買、發(fā)行或處置金融工具就不會發(fā)生的費用。交易費用包括支付給代理機構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費和傭金及其他必要支出,不包括債券溢價、折價、

37、融資費用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費用。4 H) r1 q: 9 U3 N) R0 B6 L4.在持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利,應(yīng)當(dāng)確認為投資收益。5.資產(chǎn)負債表日,企業(yè)應(yīng)將以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負債的公允價值變動計入當(dāng)期損益。8 p- v/ 2 W4 d: $ W6 |# Z7 k借:交易性金融資產(chǎn)公允價值變動貸:公允價值變動損益( c, 1 u- O" , k8 8 q/ |( e  * E( X或相反的分錄* g) |- c, v6 q2 A  X1 R6.處置該金融資產(chǎn)或金融負債時,其公允價值與初

38、始入賬金額之間的差額應(yīng)確認為投資收益,同時調(diào)整公允價值變動損益。3 T:   O+ D" Q  U; T( r! E! r【例2-1】20×7年5月13日,甲公司支付價款1 060 000元從二級市場購入乙公司發(fā)行的股票100 000股,每股價格10.60元(含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.60元),另支付交易費用1 000元。甲公司將持有的乙公司股權(quán)劃分為交易性金融資產(chǎn),且持有乙公司股權(quán)后對其無重大影響。甲公司其他相關(guān)資料如下:(1)5月23日,收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利;(2)6月30日,乙公司股票價格漲到每股13元;! O&quo

39、t; j  m7 $ T# . N4 k(3)8月15日,將持有的乙公司股票全部售出,每股售價15元。# O9 d; I+ a" X' 5 u2 b5 R/ , Q, |+ K) + F$ ?, A* Y8 K5 S) v; $ ' N9 l/ z假定不考慮其他因素,甲公司的賬務(wù)處理如下:(1)5月13日,購入乙公司股票:借:交易性金融資產(chǎn)成本 1 000 000, I2 + ?1 0 |$ H# i7 M9 c應(yīng)收股利 60 000: m  ) g( s8 G4 b投資收益 1 000貸:銀行存款 1 061 000(2)5月

40、23日,收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利:3 W/ W# t4 Y- 0 M3 T: Q7 ) Z借:銀行存款 60 000/ X2 g" G9 W2 q- 6 I# M% G! w貸:應(yīng)收股利 60 000- 0 S# N- G6 e4 B& 1 (3)6月30日,確認股票價格變動:借:交易性金融資產(chǎn)公允價值變動 300 000貸:公允價值變動損益 300 000(4)8月15日,乙公司股票全部售出:借:銀行存款 1 500 0009 E' k' x* K5 , c) 公允價值變動損益 300 000$ V. W& ?, q; Q; L( p; L貸:交易性

41、金融資產(chǎn)成本 1 000 0009 p: S8 i$ g- l' w* T0 V' F& 公允價值變動 300 000投資收益 500 000/ / S/ v- C& I$ O3 【例題】(2007年考題單選)甲公司20×7年l0月10日自證券市場購入乙公司發(fā)行的股票l00萬股,共支付價款860萬元,其中包括交易費用4萬元。購入時,乙公司已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利為每股0.16元。甲公司將購入的乙公司股票作為交易性金融資產(chǎn)核算。20×7年12月2日,甲公司出售該交易性金融資產(chǎn),收到價款960萬元。甲公司20×7年利潤表中因該交易性金

42、融資產(chǎn)應(yīng)確認的投資收益為()。- ( 3 J# ( lA.100萬元B.116萬元C.120萬元D.132萬元! A! Y( W  P$ 6 A1 D【答案】B# G. n1 i8 B! v0 X【解析】應(yīng)確認的投資收益960-(860-4-100×0.16)-4116(萬元)小結(jié):開設(shè)會計科目交易性金融資產(chǎn)-成本交易性金融資產(chǎn)-公允價值變動交易性金融資產(chǎn)的會計處理初始計量- a! u/ 5 y3 u( L7 L# b& g按公允價值計量相關(guān)交易費用計入投資收益已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息,應(yīng)當(dāng)確認為應(yīng)收股利或應(yīng)收利息后續(xù)計量資產(chǎn)

43、負債表日按公允價值計量,公允價值變動計入公允價值變動損益處置處置時,售價與賬面價值的差額計入投資收益將持有交易性金融資產(chǎn)期間累積形成的公允價值變動損益轉(zhuǎn)入投資收益第三節(jié)持有至到期投資知識點1:持有至到期投資概述一、持有至到期投資概述* p( H! s7 : i, e! K3 持有至到期投資,是指到期日固定、回收金額固定或可確定,且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。' L5 O* k. O! R+ n1 ! I企業(yè)將某金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資后,可能會發(fā)生到期前將該金融資產(chǎn)予以處置或重分類的情況。這種情況的發(fā)生,通常表明企業(yè)違背了將投資持有至到期的最初意圖。6 p) !

44、 r" b: C# W% C0 P, v企業(yè)將尚未到期的某項持有至到期投資在本會計年度內(nèi)出售或重分類為可供出售金融資產(chǎn)的金額,相對于該類投資(即企業(yè)全部持有至到期投資)在出或重分類前的總額較大時,則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資(即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分)重分類為可供出售金融資產(chǎn),且在本會計年度及以后兩個完整的會計年度內(nèi)不得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。5 - V% J/ z6 T. o/ a8 s但是,下列情況除外:1.出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近(如到期前三個月內(nèi)),市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響。2.

45、根據(jù)合同約定的定期償付或提前還款方式收回該投資幾乎所有初始本金后,將剩余部分予以出售或重分類。3.出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事項所引起。此種情況主要包括:(1)因被投資單位信用狀況嚴重惡化,將持有至到期投資予以出售;" 7 k; p2 A; T6 M1 4 (2)因相關(guān)稅收法規(guī)取消了持有至到期投資的利息稅前可抵扣政策,或顯著減少了稅前可抵扣金額,將持有至到期投資予以出售;(3)因發(fā)生重大企業(yè)合并或重大處置,為保持現(xiàn)行利率風(fēng)險頭寸或維持現(xiàn)行信用風(fēng)險政策,將持有至到期投資予以出售;(4)因法律、行政法規(guī)對允許投資的范圍或特定投資品種的投資限額作出

46、重大調(diào)整,將持有至到期投資予以出售;(5)因監(jiān)管部門要求大幅度提高資產(chǎn)流動性,或大幅度提高持有至到期投資在計算資本充足率時的風(fēng)險權(quán)重.將持有至到期投資予以出售。知識點2:持有至到期投資的會計處理二、持有至到期投資的會計處理開設(shè)會計科目持有至到期投資-成本持有至到期投資-利息調(diào)整持有至到期投資-應(yīng)計利息持有至到期投資的會計處理初始計量按公允價值和交易費用之和計量實際支付款項中包含的利息,應(yīng)區(qū)分分期收回和到期一次收回后續(xù)計量采用實際利率法,按攤余成本計量持有至到期投資轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)按公允價值計量,公允價值與賬面價值的差額計入資本公積處置處置時,售價與賬面價值的差額計入投資收

47、益(一)持有至到期投資的初始計量持有至到期投資初始確認時,應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量和相關(guān)交易費用之和作為初始入賬金額。實際支付的價款中包括的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息,應(yīng)單獨確認為應(yīng)收項目。$ & ; W7 s4 9 l1 v- |8 i' y借:持有至到期投資成本 (面值)持有至到期投資應(yīng)計利息(或“應(yīng)收利息”)貸:銀行存款持有至到期投資利息調(diào)整(或在借方)(二)持有至到期投資的后續(xù)計量企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用實際利率法,按攤余成本對持有至到期投資進行后續(xù)計量。應(yīng)收利息=面值×票面利率×1投資收益=攤余成本×實際利率; w( k5 7 9 F &#

48、160;S7 Z! 3 Y8 e/ a. X$ n% W, & A9 T& E$ W期末攤余成本=期初攤余成本+投資收益-收到的利息-收回的本金-減值損失9 Y) P( A) j2 w/ B借:應(yīng)收利息(或“持有至到期投資應(yīng)計利息”)持有至到期投資利息調(diào)整(或在貸方)* D0 v3 O, k* 3 c1 x貸:投資收益?zhèn)钟械狡?,收回本金及利息? l7 P, Y0 o% n; x" v借:銀行存款持有至到期投資減值準備(已計提的減值準備)貸:持有至到期投資成本應(yīng)計利息(或“應(yīng)收利息”)/ D2 9 G! W) c+ F! r利息調(diào)整(或借記)  

49、;e. k% a! C- A/ W投資收益: Z! W( Q: k" O; t) f( m) U- r3 0 i( I: S: t" , R7 A【例題】:20×0年1月1日,XYZ公司支付價款1 000元(含交易費用)從活躍市場上購入某公司5年期債券,面值1 250元,票面利率4.72%,按年支付利息(即每年59元),本金最后一次支付。合同約定,該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回,且不需要為提前贖回支付額外款項。XYZ公司在購買該債券時,預(yù)計發(fā)行方不會提前贖回。& K1 S5 6 p6 X: h6 XYZ公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投

50、資,且不考慮所得稅、減值損失等因素。為此,XYZ公司在初始確認時先計算確定該債券的實際利率。:7 X7 9 K3 D" z2 O9 i設(shè)該債券的實際利率為r,則可列出如下等式:' Z! I1 5 a2 y  I59×(1+r1十r)-1+59 ×(1+r)-2+59×(1+r)-3+59×(1+r)-4+(59+1250)×(1+r)-5=1 000(元)采用插值法,可以計算得出r=10%。8 W  V9 N% Q$ q$ h) k;   A7 l: N, n7 4

51、N$ A; |' w* |(1)20×0年1月1日,購入債券:借:持有至到期投資成本 1 250貸:銀行存款 1 000$ $ 2 q7 Q+ j& l持有至到期投資利息調(diào)整 250(2)20×0年12月31日,確認實際利息收入、收到票面利息等:+ % g. g4   g借:應(yīng)收利息 59持有至到期投資利息調(diào)整 41貸:投資收益 100; U% F% e! U0 L3 C. M1 T% O借:銀行存款 597 9 H; U" f; u& n/ U8 貸:應(yīng)收利息 59* X4 u) z/ T. ! H! N/ d, (3

52、)20×1年12月31日,確認實際利息收入、收到票面利息等:1 l2 d: P) i6 q5 M借:應(yīng)收利息 59, y- R* t* l6 i# ' D5 h' s2 _# e持有至到期投資利息調(diào)整 45貸:投資收益 (1000+100-59)×10% 104+ i" s7 t1 % h借:銀行存款 591 s5 O1 a$ U: s貸:應(yīng)收利息 59(4)20×2年12月31日,確認實際利息收入、收到票面利息等:借:應(yīng)收利息 59持有至到期投資利息調(diào)整 50貸:投資收益 (1041+104-59)×10% 1090 U4 p

53、2 $ 6 D( D借:銀行存款 59, _4 O4 |6 & B$ 貸:應(yīng)收利息 591 k. E5 _. k! Q' G6 Z. w0 h2 2 【接上例:】假定在20×2年1月1日,XYZ公司預(yù)計本金的一半(即625元)將會在該年末收回,而其余的一半本金將于20×4年末付清。遇到這種情況時,XYZ公司應(yīng)當(dāng)調(diào)整20×2年初的攤余成本,計入當(dāng)期損益。調(diào)整時采用最初確定的實際利率。 $ g( : C( P5 g: B* N* M6 ' Z/ E) Q8 D! U+ G(625+59)×(1+10%)-1+30×(1+10

54、%)-2+655 ×(1+10%)-3=1139上例中,20×2年初的攤余成本為1086.1139-1086=53# x: N7 _0 w6 f# ?6 a(1)20×2年1月1日,調(diào)整期初攤余成本:借:持有至到期投資利息調(diào)整 534 a6 b+ b0 R9 M5 V& C$ E貸:投資收益 53(2)20×2年12月31日,確認實際利息、收回本金等:$ 2 c* z; n3 q借:銀行存款 59貸:應(yīng)收利息 59借:銀行存款 625貸:持有至到期投資成本 625. |- 7 & x0 ?9 Z6 ( m借:應(yīng)收利息 59持有至到期投資利

55、息調(diào)整 55貸:投資收益 114; J7 X; M1 J  H% 6 O* T(3)20×3年12月31日,確認實際利息等:借:應(yīng)收利息 30持有至到期投資利息調(diào)整 27貸:投資收益 (1139+114-59-625)×10% 575 q) M3 U. N. A: _- n4 _借:銀行存款 30/ Z( 8 F+ D! Y) ' l. 貸:應(yīng)收利息 30(三)持有至到期投資轉(zhuǎn)換企業(yè)因持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大,且不屬于企業(yè)會計準則所允許的例外情況,使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的,企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該投資的剩余部分重分類為

56、可供出售金融資產(chǎn),并以公允價值進行后續(xù)計量。" h+ ;   n& + I) q7 p! M+ e1 t重分類日,該投資剩余部分的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益,在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時轉(zhuǎn)出,計入當(dāng)期損益。借:可供出售金融資產(chǎn): i" J" V, o) q0 0 貸:持有至到期投資成本、利息調(diào)整、應(yīng)計利息資本公積其他資本公積1 q9 S! - k% G4 T7 r+ H' F& u' r2 U【2009年單選題】:! ( X7 " M1 d' ( N/ I&

57、 j' n20×7年1月1日,甲公司從二級市場購入乙公司分期付息、到期還本的債券12萬張,以銀行存款支付價款1 050萬元,另支付相關(guān)交易費用12萬元。該債券系乙公司于20×6年1月1日發(fā)行,每張債券面值為100元,期限為3年,票面年利率為5%,每年年末支付當(dāng)年度利息。甲公司擬持有該債券至到期。1 $ b" ) " r7 V& P$ A1 L) S要求:根據(jù)上述資料,不考慮其他因素,回答下列第3題至第4題。 ; P5 B! w4 X- k8 u# y# i' m  F* 2 ' J( D* c, E/

58、R3.甲公司購入乙公司債券的入賬價值是()。 A.1050萬元B.1062萬元C.1200萬元D.1212萬元【答案】B 【試題解析】甲公司購入乙公司債券的入賬價值1050+121062(萬元)4.甲公司持有乙公司債券至到期累計應(yīng)確認的投資收益是()。 A.120萬元 " g2 R! j& n5 v; A0 e6 P+ UB.258萬元 $ R' W/ 2 G4 B* MC.270萬元 ) t3 O3 F4 I" x( V$ G9 D.318萬元【答案】B 【試題解析】甲公司持有乙公司債券至到期累計應(yīng)確認的投資收益12×100×5%

59、15;2+(12×1001062)=258(萬元)) t* n1 b8 F' Y! c0 n/ M知識點3:貸款和應(yīng)收款項第四節(jié)貸款和應(yīng)收款項貸款和應(yīng)收款項,是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。貸款和應(yīng)收款項的會計處理原則,與持有至到期投資大體相同。注意:期末貸款發(fā)生減值,確認減值損失時:: N8 q, R+ 0 o. ) Z; C( l" X借:資產(chǎn)減值損失貸:貸款損失準備9 I9 e5 Z& g! w% a& T) 借:貸款已減值! J% x* u3 Q, v6 % 3 A貸:貸款本金. z. z( o3 c* H$

60、J9 P6 J) c在確認減值損失以后再收到利息時:借:貸款損失準備貸:利息收入借:存放中央銀行款項(或吸收存款)貸:貸款已減值第五節(jié)可供出售金融資產(chǎn)$ a6 ( _0 R) F' x& V& E知識點1:可供出售金融資產(chǎn)概述一、可供出售金融資產(chǎn)概述可供出售金融資產(chǎn),是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn),以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn):(1)貸款和應(yīng)收款項;(2)持有至到期投資;(3)以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。( n. v4 T# Q3 b: O& Q知識點2:可供出售金融資產(chǎn)的會計處理  y: H/ v/

61、, 5 二、可供出售金融資產(chǎn)的會計處理可供出售金融資產(chǎn)的會計處理,與以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會計處理有類似之處,但也有不同。具體而言:(1)初始確認時,都應(yīng)按公允價值計量,但對于可供出售金融資產(chǎn),相關(guān)交易費用應(yīng)計入初始入賬金額;(2)資產(chǎn)負債表日,都應(yīng)按公允價值計量,但對于可供出售金融資產(chǎn),公允價值變動不是計入當(dāng)期損益,而通常應(yīng)計入所有者權(quán)益。購入債券時:借:可供出售金融資產(chǎn)成本6 s/ ?3 i- c2 l. c利息調(diào)整(或在貸方)貸:銀行存款企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)支付的價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利,應(yīng)單獨確認為應(yīng)收項目。0 w  j' i6 U+ 后續(xù)計量  P3 * y, d2 f1 l1.如果購買的是債權(quán),每期期末計算利息借:應(yīng)收利息/可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)計利息(面值×票面利率)% d2 V7 g0 g0 / / 貸:投資收益(期初攤余成本×實際利率)+ w4 c3 A% U9 x3 C, F3 H(差額:可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整)期初攤余成本上期期

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