企業(yè)所得稅法的實(shí)施及變化分析

1、企業(yè)所得稅法的實(shí)施及變化分析 字體：大 中 小打?。菏〖埌?gt;> 清晰版>> 自定義>> 行距： 單倍 1.2單倍 1.5倍 1.7倍 2倍字體： 大 中 小隱藏： 答疑編號(hào) 手寫板  第一節(jié)企業(yè)所得稅法的制定及特點(diǎn) 一、企業(yè)所得稅制的沿革十一屆三中全會(huì)之后，為了適應(yīng)改革開(kāi)放的基本國(guó)策，1980年9月10日第五屆全國(guó)人民代表大會(huì)第三次會(huì)議通過(guò)了中華人民共和國(guó)中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)所得稅法，1980年12月14日財(cái)政部公布了中華人民共和國(guó)中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)所得稅法施行細(xì)則，均于1980年9月10日起施行。1981年12月13日第五屆全國(guó)人民

2、代表大會(huì)第四次會(huì)議通過(guò)了中華人民共和國(guó)外國(guó)企業(yè)所得稅法，1982年2月21日財(cái)政部發(fā)布了中華人民共和國(guó)外國(guó)企業(yè)所得稅法施行細(xì)則，均于1982年1月1日起施行。國(guó)務(wù)院于1984年9月18日發(fā)布了中華人民共和國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)所得稅條例（草案）和國(guó)營(yíng)企業(yè)調(diào)節(jié)稅征收辦法、1985年4月11日發(fā)布了中華人民共和國(guó)集體企業(yè)所得稅暫行條例、1988年6月25日發(fā)布了中華人民共和國(guó)私營(yíng)企業(yè)所得稅暫行條例，財(cái)政部又分別于1984年10月18日發(fā)布了中華人民共和國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)所得稅條例（草案）實(shí)施細(xì)則、1985年7月22日發(fā)布了中華人民共和國(guó)集體企業(yè)所得稅暫行條例施行細(xì)則、1988年11月17日發(fā)布了中華人民共和國(guó)私營(yíng)企業(yè)

3、所得稅暫行條例施行細(xì)則。至此，基本奠定了我國(guó)企業(yè)所得稅制的主要框架。隨著改革開(kāi)放的深入發(fā)展和引進(jìn)外資的需要，1991年4月9日第七屆全國(guó)人民代表大會(huì)第四次會(huì)議通過(guò)了中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法，1991年6月30日國(guó)務(wù)院發(fā)布了中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則，均于1991年7月1日起施行，原中華人民共和國(guó)中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)所得稅法和中華人民共和國(guó)中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)所得稅法施行細(xì)則、中華人民共和國(guó)外國(guó)企業(yè)所得稅法和中華人民共和國(guó)外國(guó)企業(yè)所得稅法施行細(xì)則同時(shí)廢止?；趪?guó)有企業(yè)改革及社會(huì)經(jīng)濟(jì)整體發(fā)展的需要，我國(guó)于1993年底對(duì)原有稅制進(jìn)行了較大規(guī)模的調(diào)整，企業(yè)所得稅制

4、也進(jìn)行了重新整合，取消了內(nèi)資企業(yè)原來(lái)按所有權(quán)性質(zhì)分設(shè)所得稅制的模式。1993年12月13日國(guó)務(wù)院發(fā)布了中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例（以下簡(jiǎn)稱暫行條例），1994年2月4日財(cái)政部發(fā)布了中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則（以下簡(jiǎn)稱實(shí)施細(xì)則），均于1994年1月1日起施行，原中華人民共和國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)所得稅條例（草案）和中華人民共和國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)所得稅條例（草案）實(shí)施細(xì)則以及國(guó)營(yíng)企業(yè)調(diào)節(jié)稅征收辦法、中華人民共和國(guó)集體企業(yè)所得稅暫行條例和中華人民共和國(guó)集體企業(yè)所得稅暫行條例施行細(xì)則、中華人民共和國(guó)私營(yíng)企業(yè)所得稅暫行條例和中華人民共和國(guó)私營(yíng)企業(yè)所得稅暫行條例施行細(xì)則同時(shí)廢止。至此，形成了企業(yè)所得稅制“

5、兩稅并行”的格局，內(nèi)外資企業(yè)分別適用不同的企業(yè)所得稅法。“兩稅并行”的格局雖然對(duì)引進(jìn)外資、出口創(chuàng)匯及國(guó)民經(jīng)濟(jì)的整體發(fā)展都起到了較大的促進(jìn)作用，但是，在同樣的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)享受了更多的政策優(yōu)惠，這就使得內(nèi)外資企業(yè)處于不公平的競(jìng)爭(zhēng)地位，也承擔(dān)了不同的稅負(fù)。因此，改革的呼聲一直很高。經(jīng)過(guò)了長(zhǎng)時(shí)間的醞釀和調(diào)查研究，2007年3月16日，第十屆全國(guó)人民代表大會(huì)第五次會(huì)議高票通過(guò)了中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)所得稅法），2007年11月28日國(guó)務(wù)院第197次常務(wù)會(huì)議通過(guò)了中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例（以下簡(jiǎn)稱實(shí)施條例），兩部法律均于2008年1月1日起施行，原中華人民

6、共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例和中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則、中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法和中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則同時(shí)廢止。企業(yè)所得稅法的頒布施行徹底結(jié)束了長(zhǎng)達(dá)十幾年“兩稅并行”的格局，具有重要的歷史和現(xiàn)實(shí)意義。新的企業(yè)所得稅法適用于除個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)之外的所有企業(yè)，不再區(qū)別所有制性質(zhì)、組織形式、投資主體等，使納稅人處于公平競(jìng)爭(zhēng)的環(huán)境當(dāng)中，充分保證了稅收的公平原則。二、企業(yè)所得稅法的基本框架新的企業(yè)所得稅法共計(jì)八章、六十條。實(shí)施條例的框架結(jié)構(gòu)和企業(yè)所得稅法基本相同，是對(duì)企業(yè)所得稅法的解釋和細(xì)化，共計(jì)一百三十三條。企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例的

7、框架內(nèi)容包括：總則、應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納稅額、稅收優(yōu)惠、源泉扣除、特別納稅調(diào)整、征收管理、附則。三、企業(yè)所得稅法的主要特點(diǎn)1.充分借鑒了國(guó)外的稅收規(guī)定以及先進(jìn)的稅收管理理念。企業(yè)所得稅法在醞釀和調(diào)查研究過(guò)程中，充分借鑒了國(guó)外企業(yè)所得稅制的發(fā)展?fàn)顩r，很多方面借鑒了其稅收規(guī)定，同時(shí)，充分吸收了國(guó)際先進(jìn)的稅收管理理念。2.真正實(shí)現(xiàn)了“四個(gè)統(tǒng)一”。企業(yè)所得稅法的頒布實(shí)施徹底統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)分別適用的兩種所得稅法，統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)所得稅的稅率，統(tǒng)一了應(yīng)納稅所得額計(jì)算的扣除標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一了企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠政策。3.充分考慮了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的需要。企業(yè)所得稅法充分考慮了經(jīng)濟(jì)發(fā)展轉(zhuǎn)型的要求，稅收優(yōu)惠政策明顯地傾向

8、于產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，地域優(yōu)惠為輔的思路。4.鼓勵(lì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時(shí)兼顧自然環(huán)境的保護(hù)。企業(yè)所得稅法的優(yōu)惠政策中充分體現(xiàn)了對(duì)自然環(huán)境的保護(hù)，比如企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減按90%計(jì)入收入總額。5.適當(dāng)考慮了區(qū)域平衡發(fā)展的需要。企業(yè)所得稅法中對(duì)西部大開(kāi)發(fā)、民族自治地方的企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分都給予了一定的政策優(yōu)惠。6.加強(qiáng)了對(duì)逃稅和避稅行為的監(jiān)管。企業(yè)所得稅法增加了第五章源泉扣繳的內(nèi)容，明確規(guī)定對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)征收管理有困難的所得由扣繳義務(wù)人代扣代繳，并報(bào)送扣繳企業(yè)所得稅報(bào)告表，同時(shí)也賦予了稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款的權(quán)利。7.從立法高度

9、強(qiáng)勢(shì)監(jiān)管關(guān)聯(lián)交易行為。企業(yè)所得稅法在第六章特別納稅調(diào)整內(nèi)容中專門對(duì)于關(guān)聯(lián)交易行為的監(jiān)管進(jìn)行非常嚴(yán)格的規(guī)定，懲罰措施也相當(dāng)嚴(yán)厲。而此項(xiàng)內(nèi)容在暫行條例中只簡(jiǎn)單地規(guī)定了一條，在實(shí)施細(xì)則中也并未進(jìn)行解釋。8.適當(dāng)考慮了中小企業(yè)生存與發(fā)展的需要。相對(duì)而言，中小企業(yè)的發(fā)展比較艱難，但是，中小企業(yè)又為提供就業(yè)、創(chuàng)造財(cái)富等社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展事業(yè)做出了貢獻(xiàn)，因此，企業(yè)所得稅法對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行了適當(dāng)照顧，其第二十八條規(guī)定，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。第二節(jié)新舊企業(yè)所得稅法的對(duì)比及變化分析 由于企業(yè)所得稅法本身就是一個(gè)法律法規(guī)系統(tǒng)，除了基本法律之外，還包括很多行政法規(guī)和部門規(guī)章。因此，本節(jié)所稱新

10、企業(yè)所得稅法是指企業(yè)所得稅法本身以及實(shí)施條例，還有一系列與之配套的部門規(guī)章等法規(guī)體系；本節(jié)所稱舊企業(yè)所得稅法是指以暫行條例及實(shí)施細(xì)則為主體，包括一系列與之配套的部門規(guī)章等法規(guī)體系。本節(jié)內(nèi)容主要以企業(yè)所得稅法的基本框架為線索，對(duì)比分析兩者之間的主要變化。一、總則（一）納稅人企業(yè)所得稅法規(guī)定，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人。個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不包括在內(nèi)。企業(yè)所得稅法把納稅人區(qū)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。居民企業(yè)，是指依法在中國(guó)境內(nèi)成立，或者依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)的企業(yè)。非居民企業(yè)，是指依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立且實(shí)際管理

11、機(jī)構(gòu)不在中國(guó)境內(nèi)，但在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得的企業(yè)。居民企業(yè)和非居民企業(yè)的聯(lián)系與區(qū)別如圖1-1所示。而在暫行條例中規(guī)定，實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的企業(yè)或者組織，為企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人（納稅人）。并且列舉為國(guó)有企業(yè)；集體企業(yè)；私營(yíng)企業(yè)；聯(lián)營(yíng)企業(yè)；股份制企業(yè)；有生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得的其他組織。企業(yè)所得稅法對(duì)于納稅人的規(guī)定更加科學(xué)，并且符合國(guó)際慣例，尤其是對(duì)于居民企業(yè)的認(rèn)定兼顧了屬地管理原則和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)控制原則，有利于稅收監(jiān)管，盡可能地避免逃稅行為。另外，新企業(yè)所得稅法把非營(yíng)利性社會(huì)團(tuán)體明確納入納稅人的管理范疇，這也將有利于規(guī)范非營(yíng)利性社會(huì)團(tuán)

12、體的社會(huì)行為。（二）納稅人的納稅義務(wù)居民企業(yè)納稅人和非居民企業(yè)納稅人承擔(dān)不同的納稅義務(wù)。居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。而非居民企業(yè)納稅人的納稅義務(wù)還得根據(jù)具體情況分別確定。非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得的來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國(guó)境外但與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)所得稅法第三條第二款所得），繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系的（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)所得稅法第三條第三款所得），應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得（通常被稱為預(yù)提所得）繳納

13、企業(yè)所得稅。因此，居民企業(yè)納稅人承擔(dān)著無(wú)限納稅義務(wù)，而非居民企業(yè)納稅人則承擔(dān)著有限納稅義務(wù)。（三）稅率企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅的稅率為25%。非居民企業(yè)取得企業(yè)所得稅法第三條第三款規(guī)定的所得，適用稅率為20%。暫行條例規(guī)定，企業(yè)所得稅納稅人的應(yīng)納稅額，按應(yīng)納稅所得額計(jì)算，稅率為33%。稅率的變化是企業(yè)所得稅法改革最受關(guān)注的重點(diǎn)內(nèi)容，改革前，內(nèi)資企業(yè)執(zhí)行33%的稅率，而外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)的名義稅率為30%，地方附加3%，但是，多數(shù)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)享受了稅收優(yōu)惠政策，實(shí)際執(zhí)行稅率為15%或者7.5%，因此，造成了內(nèi)外資企業(yè)的稅負(fù)不公，違背了稅收公平原則。企業(yè)所得稅法統(tǒng)一了稅率，消除了

14、稅負(fù)不公的障礙，對(duì)于企業(yè)所得稅法施行前已批準(zhǔn)設(shè)立的企業(yè)享受優(yōu)惠稅率的，按照國(guó)務(wù)院的規(guī)定，在企業(yè)所得稅法施行后五年內(nèi)逐步過(guò)渡到新的稅率水平，所以，稅率的改變不會(huì)對(duì)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)造成太大的影響。二、應(yīng)納稅所得額（一）一般規(guī)定企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。但是，實(shí)施條例和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。應(yīng)

15、納稅所得額的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項(xiàng)扣除-允許彌補(bǔ)的以前年度虧損計(jì)算公式中收入總額是指按照企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例的規(guī)定確定的應(yīng)稅收入總額。虧損是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額，即應(yīng)稅虧損而非會(huì)計(jì)虧損。實(shí)施細(xì)則中規(guī)定，應(yīng)納稅所得額的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅所得額=收入總額-準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額其實(shí)，依據(jù)暫行條例和實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額可以彌補(bǔ)上一年的虧損，同時(shí)，免稅收入也可以作扣除。即應(yīng)納稅所得額的計(jì)算公式實(shí)際為：應(yīng)納稅所得額=收入總額-準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額-允許彌補(bǔ)的以前年度虧

16、損-免稅收入通過(guò)對(duì)比可以發(fā)現(xiàn)，新舊企業(yè)所得稅法計(jì)算應(yīng)納稅所得額的區(qū)別在于減除的順序不同。新企業(yè)所得稅法計(jì)算應(yīng)納稅所得額的方法對(duì)企業(yè)更為有利，將不征稅收入、免稅收入放在各項(xiàng)扣除額和允許彌補(bǔ)的以前年度虧損之前，可以給企業(yè)帶來(lái)如下好處：第一、依暫行條例及實(shí)施細(xì)則進(jìn)行納稅調(diào)整后如有虧損，或者雖然有應(yīng)稅所得但是在彌補(bǔ)以前年度虧損后又出現(xiàn)虧損，則免稅收入將不能從應(yīng)稅收入中剔除而被征稅，依企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例，則可以避免此種情況出現(xiàn)。第二、企業(yè)對(duì)外投資取得的股息紅利所得，依據(jù)暫行條例及其實(shí)施細(xì)則需要稅額補(bǔ)差，而新企業(yè)所得稅法規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益屬于免稅收入，如果按照原稅

17、法放在彌補(bǔ)以前年度虧損后剔除，若企業(yè)納稅調(diào)整后出現(xiàn)虧損，必定要用稅后股息彌補(bǔ)虧損，從而造成投資取得的股息紅利所得重復(fù)征稅。而依據(jù)新企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例，符合條件的股息所得屬于免稅收入，放在彌補(bǔ)以前年度虧損前扣除，因此避免被重復(fù)征稅。（二）收入依據(jù)國(guó)際慣例，以各種來(lái)源、各種方式取得的收入，即一切導(dǎo)致凈資產(chǎn)增加的經(jīng)濟(jì)利益流入都應(yīng)該作為收入，任何收入不作為應(yīng)稅收入或者不需要申報(bào)納稅都應(yīng)有明確的法律依據(jù)。因此，在實(shí)務(wù)當(dāng)中如果某些收入項(xiàng)目無(wú)法確定是否計(jì)入應(yīng)稅收入時(shí)，應(yīng)該堅(jiān)持一個(gè)原則，即凡是法律沒(méi)有明確規(guī)定不征稅或者免稅的，則應(yīng)該計(jì)入應(yīng)稅收入。通過(guò)對(duì)比分析，新企業(yè)所得稅法在收入方面的規(guī)定變化較大。1.

18、界定了收入總額的內(nèi)涵。企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，為收入總額。貨幣形式包括現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等。非貨幣形式則包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資、存貨、不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等。企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額。暫行條例沒(méi)有對(duì)收入總額的概念進(jìn)行界定，只是簡(jiǎn)單地列舉了收入的七個(gè)構(gòu)成部分。2.收入的具體項(xiàng)目有一定變化。新舊企業(yè)所得稅法在收入的具體項(xiàng)目確定方面也存在一些變化，如表1-1所示。表1-1 新舊企業(yè)所得稅法收入具體項(xiàng)目對(duì)比表 暫行條例企業(yè)所得稅法生產(chǎn)、

19、經(jīng)營(yíng)收入銷售貨物收入提供勞務(wù)收入財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入利息收入利息收入租賃收入租金收入特許權(quán)使用費(fèi)收入特許權(quán)使用費(fèi)收入股息收入股息、紅利等權(quán)益性投資收益 接受捐贈(zèng)收入其他收入其他收入通過(guò)對(duì)比可以看出，企業(yè)所得稅法關(guān)于收入具體項(xiàng)目的主要變化表現(xiàn)在以下方面：（1）將原來(lái)的“生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)收入”細(xì)分為“銷售貨物收入”、“提供勞務(wù)收入”；（2）將原來(lái)的“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入”改變?yōu)椤稗D(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入”；（3）將原來(lái)的“租賃收入”改變?yōu)椤白饨鹗杖搿?；?）將原來(lái)的“股利收入”改變?yōu)椤肮上?、紅利等權(quán)益性投資收益”；（5）增加“接受捐贈(zèng)收入”項(xiàng)目。盡管在收入的項(xiàng)目分類方面出現(xiàn)了一定差異，但在具體的范圍上并沒(méi)有實(shí)質(zhì)性的變化

20、。相比較而言，新企業(yè)所得稅法對(duì)收入項(xiàng)目的分類更加具體，表述更加貼切。3.首次提出了“不征稅收入”的概念。企業(yè)所得稅法在收入確認(rèn)部分首次提出了“不征稅收入”的概念，并明確區(qū)別于“免稅收入”，規(guī)定以下收入為不征稅收入：（1）財(cái)政撥款；（2）依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；（3）國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。4.嚴(yán)格區(qū)分“不征稅收入”與“免稅收入”。“不征稅收入”其本身并不構(gòu)成應(yīng)稅收入，即“不征稅收入”并不承擔(dān)納稅義務(wù)。而“免稅收入”本身已構(gòu)成應(yīng)稅收入，并且承擔(dān)法定的納稅義務(wù)，但是，稅法基于特定考慮而將其納稅義務(wù)予以免除。嚴(yán)格區(qū)分“不征稅收入”與“免稅收入”，對(duì)企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表

21、及其附表的格式和內(nèi)容都將產(chǎn)生一定的影響。收入總額、應(yīng)稅收入、不征稅收入、免稅收入的關(guān)系如圖1-2所示。5.具體規(guī)定了確定收入的方法和時(shí)間。（1）分期確認(rèn)收入。以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。（2）采取產(chǎn)品分成方式確認(rèn)收入。采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，其收入額按照產(chǎn)品的公允價(jià)值確定。（3）視同銷售確認(rèn)收入。企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于

22、捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。（4）股息、紅利等權(quán)益性投資收益。股息、紅利等權(quán)益性投資收益是指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資方取得的收入。企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。（5）利息收入。利息收入是指企業(yè)將資金提供他人使用但不構(gòu)成權(quán)益性投資，或者因他人占用本企業(yè)資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。企業(yè)取得的利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)

23、。（6）租金收入。租金收入是指企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。企業(yè)取得的租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。（7）特許權(quán)使用費(fèi)收入。特許權(quán)使用費(fèi)收入是指企業(yè)提供專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)取得的收入。企業(yè)取得的特許權(quán)使用費(fèi)收入，按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。（8）接受捐贈(zèng)收入。接受捐贈(zèng)收入是指企業(yè)接受的來(lái)自其他企業(yè)、組織或者個(gè)人無(wú)償給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)。企業(yè)接受捐贈(zèng)收入，按照實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。（9）其他收入。其他收入主要包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包

24、裝物押金收入、確實(shí)無(wú)法償付的應(yīng)付款項(xiàng)、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、匯兌收益等。其他收入確認(rèn)的時(shí)間在暫行條例中并沒(méi)有進(jìn)行說(shuō)明，但是，可以把握一個(gè)原則，即已經(jīng)有確切的證據(jù)證明這些收入能夠?qū)崿F(xiàn)，或者這些收入已經(jīng)得到實(shí)現(xiàn)。在暫行條例及其實(shí)施細(xì)則中沒(méi)有規(guī)定確認(rèn)收入的方法和時(shí)間，而是散亂地分布在財(cái)政部及國(guó)家稅務(wù)總局的一些部門規(guī)章中。（三）扣除1.允許全額扣除的項(xiàng)目。企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！坝嘘P(guān)”是指與取得收入直接相關(guān)；“合理”是指符合生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有

25、關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。企業(yè)在納稅期限內(nèi)發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)區(qū)分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發(fā)生當(dāng)期直接扣除；資本性支出應(yīng)當(dāng)分期扣除或者計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本，不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。由于不征稅收入不承擔(dān)納稅義務(wù)，因此，企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用或者財(cái)產(chǎn)，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，也不得扣除或者計(jì)算對(duì)應(yīng)的折舊、攤銷扣除。依據(jù)新企業(yè)所得稅法，下列項(xiàng)目在符合規(guī)定的條件下，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)允許全額扣除：（1）成本。成本是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的銷售成本、銷貨成本、業(yè)務(wù)支出以及其他耗費(fèi)。（2）費(fèi)用。費(fèi)用是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用，已經(jīng)計(jì)入成本的有關(guān)費(fèi)用除

26、外。（3）稅金。稅金是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項(xiàng)稅金及其附加。（4）損失。損失是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢損失，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業(yè)發(fā)生的損失，減除責(zé)任人賠償和保險(xiǎn)賠款后的余額，依照國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定扣除。企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期收入。（5）其他支出。其他支出是指除成本、費(fèi)用、稅金、損失外，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的、合理的支出。2.允許按一定標(biāo)準(zhǔn)和范圍扣除的項(xiàng)目（1）工資薪金支出。工

27、資薪金支出是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。工資薪金支出的扣除，新舊企業(yè)所得稅法的規(guī)定差異較大。暫行條例中規(guī)定，納稅人支付給職工的工資，按照計(jì)稅工資扣除。計(jì)稅工資的具體標(biāo)準(zhǔn)，在財(cái)政部規(guī)定的范圍內(nèi)，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定，報(bào)財(cái)政部備案。實(shí)施細(xì)則規(guī)定，工資包括企業(yè)以各種形式支付給職工的基本工資、浮動(dòng)工資，各類補(bǔ)貼、津貼、獎(jiǎng)金等。但是，在實(shí)施條例中不僅擴(kuò)大了工資薪金的內(nèi)涵及范圍，而且，只要是合理的工資薪金

28、支出，就可以全額扣除。如果工資薪金支出不合理當(dāng)然不能扣除，工資薪金是否“合理”，判斷的標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)由國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布。（2）“五費(fèi)一金”。企業(yè)依照國(guó)務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級(jí)人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為職工繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等基本社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，準(zhǔn)予扣除。超過(guò)相關(guān)規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)的部分不得扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。超過(guò)規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)的部分也不得扣除。（3）保險(xiǎn)費(fèi)。企業(yè)依照國(guó)家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)及符合國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門

29、規(guī)定的其他商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)可以扣除。但是，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，不得扣除。企業(yè)參加財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)，按照規(guī)定繳納的保險(xiǎn)費(fèi)，準(zhǔn)予扣除。（4）借款費(fèi)用。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和經(jīng)過(guò)12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照實(shí)施條例的相關(guān)規(guī)定扣除。（5）利息支出。非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出，準(zhǔn)予扣除。非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支

30、出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予扣除，超過(guò)部分不得扣除。（6）匯兌損失。企業(yè)在貨幣交易中，以及納稅年度終了時(shí)將人民幣以外的貨幣性資產(chǎn)、負(fù)債按照期末即期人民幣匯率中間價(jià)折算為人民幣時(shí)產(chǎn)生的匯兌損失，除已經(jīng)計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本以及與向所有者進(jìn)行利潤(rùn)分配相關(guān)的部分外，準(zhǔn)予扣除。（7）職工福利費(fèi)。企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。（8）工會(huì)經(jīng)費(fèi)。企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過(guò)工資薪金總額2%的部分，準(zhǔn)予扣除。（9）職工教育經(jīng)費(fèi)。除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)

31、予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。在暫行條例中規(guī)定，職工教育經(jīng)費(fèi)的扣除比例為計(jì)稅工資總額的1.5%。超過(guò)部分不允許結(jié)轉(zhuǎn)扣除。實(shí)施條例不僅提高了職工教育經(jīng)費(fèi)的扣除比例，而且規(guī)定還可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，此舉是為了鼓勵(lì)企業(yè)加大對(duì)職工教育的投入，提高職工的整體素質(zhì)和創(chuàng)新能力。（10）業(yè)務(wù)招待費(fèi)。企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5。在國(guó)稅發(fā)200084號(hào)文件企業(yè)所得稅稅前扣除辦法（以下簡(jiǎn)稱扣除辦法）中規(guī)定了業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除標(biāo)準(zhǔn)：全年銷售（營(yíng)業(yè)）收入凈額在1500萬(wàn)元及其以下的，不超過(guò)銷售（營(yíng)業(yè)）收入凈額的5；全年銷售（營(yíng)業(yè)）收入凈額超過(guò)

32、1500萬(wàn)元的，不超過(guò)該部分的3。以此標(biāo)準(zhǔn)按超額累進(jìn)方法計(jì)算的業(yè)務(wù)招待費(fèi)可以扣除，超過(guò)部分則不得扣除。通過(guò)比較可以發(fā)現(xiàn)，新舊標(biāo)準(zhǔn)不僅改變了業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除額計(jì)算的依據(jù)，而且改變了計(jì)算方法。同時(shí)還可以發(fā)現(xiàn)，按照實(shí)施條例的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)肯定不能全額扣除。（11）廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)。企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過(guò)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。在扣除辦法中，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)作為兩個(gè)項(xiàng)目分別計(jì)算扣除，并且扣除標(biāo)準(zhǔn)也不一致。廣告費(fèi)支出不超過(guò)納稅人每一納稅年度發(fā)生的銷售（營(yíng)業(yè)）收入2%以

33、內(nèi)的部分，可據(jù)實(shí)扣除；超過(guò)部分可無(wú)限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。而且行業(yè)之間的廣告費(fèi)扣除比例還不統(tǒng)一。業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)（包括未通過(guò)媒體的廣告性支出）在不超過(guò)納稅人每一納稅年度銷售（營(yíng)業(yè)）收入5以內(nèi)的部分，可據(jù)實(shí)扣除。（12）專項(xiàng)資金。企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關(guān)規(guī)定提取的用于環(huán)境保護(hù)、生態(tài)恢復(fù)等方面的專項(xiàng)資金，準(zhǔn)予扣除。如果專項(xiàng)資金提取后改變用途的，則不得扣除。（13）租賃費(fèi)。企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的需要租入固定資產(chǎn)支付的租賃費(fèi)，按照以下方法扣除：以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照租賃期限均勻扣除；以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價(jià)值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)用

34、，分期扣除。（14）勞動(dòng)保護(hù)支出。企業(yè)發(fā)生的合理的勞動(dòng)保護(hù)支出，準(zhǔn)予扣除。（15）管理費(fèi)。企業(yè)之間支付的管理費(fèi)、企業(yè)內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費(fèi)，以及非銀行企業(yè)內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息，不得扣除。非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，就其中國(guó)境外總機(jī)構(gòu)發(fā)生的與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的費(fèi)用，能夠提供總機(jī)構(gòu)出具的費(fèi)用匯集范圍、定額、分配依據(jù)和方法等證明文件，并合理分?jǐn)偟?，?zhǔn)予扣除。（16）公益性捐贈(zèng)。企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。公益性捐贈(zèng)是指企業(yè)通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門，用于中華人民共和國(guó)公益事業(yè)捐贈(zèng)法規(guī)

35、定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)。而年度利潤(rùn)總額是指企業(yè)依照國(guó)家統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)。暫行條例規(guī)定，納稅人用于公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。其實(shí)，基于行業(yè)以及特殊捐贈(zèng)目的地考慮，原來(lái)的扣除比例并不統(tǒng)一。新舊企業(yè)所得稅法相比，此項(xiàng)規(guī)定主要變化如下：把“公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)”的稱謂改變?yōu)椤肮嫘跃栀?zèng)”。把公益性捐贈(zèng)扣除計(jì)算的依據(jù)由“應(yīng)納稅所得額”改變?yōu)椤澳甓壤麧?rùn)總額”。把公益性捐贈(zèng)扣除的比例由3%提高到12%，并且所有企業(yè)執(zhí)行統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。明確了接受捐贈(zèng)的主體（中介）資格是公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門。明確了公益性捐贈(zèng)的目的是用于中華人民共和國(guó)公益事業(yè)

36、捐贈(zèng)法規(guī)定的公益事業(yè)。（17）準(zhǔn)備金支出。準(zhǔn)備金支出是指符合國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備等準(zhǔn)備金支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)予以扣除。在扣除辦法中規(guī)定，納稅人發(fā)生的壞帳損失，原則上應(yīng)按實(shí)際發(fā)生額據(jù)實(shí)扣除。但是，經(jīng)報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，也可提取壞帳準(zhǔn)備金，除另有規(guī)定者外，壞帳準(zhǔn)備金提取比例一律不得超過(guò)年末應(yīng)收賬款余額的5。計(jì)提壞帳準(zhǔn)備的年末應(yīng)收賬款余額包括代墊的運(yùn)雜費(fèi)及年末應(yīng)收票據(jù)的金額。因此，新舊企業(yè)所得稅法關(guān)于準(zhǔn)備金支出的扣除有著本質(zhì)區(qū)別，并且，新企業(yè)所得稅法關(guān)于準(zhǔn)備金支出扣除的規(guī)定更加嚴(yán)格。3.不得扣除的項(xiàng)目。由于會(huì)計(jì)與稅法的價(jià)值取向和目標(biāo)之間存在差異，因此，對(duì)于支

37、付項(xiàng)目，稅法和會(huì)計(jì)在處理上持有不同的傾向?；跈?quán)責(zé)發(fā)生制的要求以及客觀真實(shí)的原則，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在計(jì)算會(huì)計(jì)利潤(rùn)時(shí)，都要將所有的支付項(xiàng)目從收入總額中減除。而稅法則基于及時(shí)足額納稅的要求，傾向于保護(hù)國(guó)家利益，因此，有一部分支付項(xiàng)目是與其目標(biāo)相背離的，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)全額不允許扣除。新舊企業(yè)所得稅法關(guān)于不得扣除項(xiàng)目的規(guī)定存在一定的差異，如表1-2所示。表1-2新舊企業(yè)所得稅法不得扣除項(xiàng)目對(duì)比表 序號(hào)暫行條例企業(yè)所得稅法1資本性支出向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng)2無(wú)形資產(chǎn)受讓、開(kāi)發(fā)支出企業(yè)所得稅稅款3違法經(jīng)營(yíng)的罰款和被沒(méi)收財(cái)物的損失稅收滯納金4各項(xiàng)稅收的滯納金、罰金和罰款罰金、罰款和被沒(méi)收

38、財(cái)物的損失5自然災(zāi)害或者意外事故損失有賠償?shù)牟糠直痉ǖ诰艞l規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出6超過(guò)國(guó)家規(guī)定允許扣除的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)，以及非公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)；贊助支出7各種贊助支出未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出8與取得收入無(wú)關(guān)的其他各項(xiàng)支出與取得收入無(wú)關(guān)的其他支出通過(guò)對(duì)比新舊企業(yè)所得稅法關(guān)于不得扣除項(xiàng)目的規(guī)定，可以發(fā)現(xiàn)如下一些變化：（1）企業(yè)所得稅法中取消了資本性支出和無(wú)形資產(chǎn)受讓、開(kāi)發(fā)支出兩個(gè)項(xiàng)目。取消后更突出了其科學(xué)性，首先，無(wú)形資產(chǎn)受讓、開(kāi)發(fā)支出本身就屬于資本性支出的范疇，單列出來(lái)沒(méi)有必要。其次，資本性支出不得扣除的說(shuō)法缺乏嚴(yán)謹(jǐn)，其實(shí)，資本性支出本身是可以扣除的，只是不能在支出發(fā)生當(dāng)期的應(yīng)稅收入中一次性扣除而已

39、，最終還是通過(guò)折舊或者攤銷的形式分期從應(yīng)稅收入中作了扣除。（2）新增加了兩個(gè)項(xiàng)目：向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng)和企業(yè)所得稅稅款。雖然這兩個(gè)項(xiàng)目也是企業(yè)對(duì)外支付的內(nèi)容，但是，均發(fā)生在計(jì)算應(yīng)納稅所得額、申報(bào)企業(yè)所得稅之后或者已經(jīng)進(jìn)入利潤(rùn)分配環(huán)節(jié)，因此，不能在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)予以扣除。（3）未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出項(xiàng)目只是對(duì)原來(lái)規(guī)定的一種補(bǔ)充和完善。（4）其他幾個(gè)項(xiàng)目只是表述有所差異，實(shí)質(zhì)內(nèi)容并無(wú)太大變化。（四）資產(chǎn)的稅務(wù)處理資產(chǎn)的稅務(wù)處理在企業(yè)所得稅法中只涉及幾個(gè)條款，實(shí)施條例第二章第四節(jié)專門對(duì)資產(chǎn)的稅務(wù)處理進(jìn)行了全面具體的規(guī)定。而在暫行條例中幾乎沒(méi)有涉及資產(chǎn)稅務(wù)處理的條款，此項(xiàng)內(nèi)容

40、主要放在實(shí)施細(xì)則的第三章中專門規(guī)定。實(shí)施條例規(guī)定，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。而實(shí)施細(xì)則中規(guī)定的企業(yè)資產(chǎn)包括固定資產(chǎn)、低值易耗品、無(wú)形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)、流動(dòng)資產(chǎn)，但沒(méi)有明確規(guī)定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的計(jì)量屬性。1.固定資產(chǎn)（1）固定資產(chǎn)的概念。固定資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的、使用時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具

41、等。實(shí)施細(xì)則中規(guī)定，固定資產(chǎn)是指使用期限超過(guò)一年的房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備的物品，單位價(jià)值在2000元以上，并且使用期限超過(guò)兩年的，也應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)。未作為固定資產(chǎn)管理的工具、器具等，作為低值易耗品，可以一次或分期扣除。通過(guò)對(duì)比可以發(fā)現(xiàn)，實(shí)施條例中規(guī)定企業(yè)資產(chǎn)包括的項(xiàng)目中之所以沒(méi)有低值易耗品，其實(shí)，是將低值易耗品納入到了固定資產(chǎn)的范圍內(nèi)。另外，取消了單位價(jià)值在2000元以上且使用期限超過(guò)兩年也作為固定資產(chǎn)確認(rèn)的內(nèi)容。（2）固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。實(shí)施條例中分別以固定資產(chǎn)的來(lái)源方式規(guī)定了固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定方法，具體

42、如下：外購(gòu)的固定資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計(jì)稅基礎(chǔ)；自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)；融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)；盤盈的固定資產(chǎn)，以同類固定資產(chǎn)的重置完全價(jià)值為計(jì)稅基礎(chǔ)；通過(guò)捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)；改建的固定資產(chǎn)，除已足額提取折舊固定資產(chǎn)和租入固定資產(chǎn)的改建支出外，以改建過(guò)

43、程中發(fā)生的改建支出增加計(jì)稅基礎(chǔ)。實(shí)施細(xì)則中規(guī)定了八個(gè)方面的固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)原則，除了在具體條文的表述上有一定差異外，固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定方法并無(wú)實(shí)質(zhì)性的區(qū)別。（3）固定資產(chǎn)折舊。實(shí)施條例中規(guī)定，固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)應(yīng)當(dāng)自固定資產(chǎn)投入使用月份的次月起計(jì)算折舊；停止使用的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自停止使用月份的次月起停止計(jì)算折舊。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。而實(shí)施細(xì)則中規(guī)定，殘值比例在原價(jià)的5%以內(nèi)，由企業(yè)自行確定，由于情況特殊，需調(diào)整殘值比例的，應(yīng)報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。（4）固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限。關(guān)于

44、固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限，新舊企業(yè)所得稅法的規(guī)定存在一定的差異，如表1-3所示。表1-3新舊企業(yè)所得稅法固定資產(chǎn)最低折舊年限對(duì)比表 序號(hào)項(xiàng) 目實(shí)施條例扣除辦法1房屋、建筑物20年20年2飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備10年10年3與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等5年5年4飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具4年5年5電子設(shè)備3年5年關(guān)于不得計(jì)算折舊固定資產(chǎn)的范圍，新舊企業(yè)所得稅法的規(guī)定也存在一些細(xì)微的區(qū)別，如表1-4所示。表1-4 新舊企業(yè)所得稅法不得計(jì)算折舊固定資產(chǎn)的范圍對(duì)比表 序號(hào)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則1房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)土地2以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)房屋

45、、建筑物以外未使用、不需用以及封存的固定資產(chǎn)3以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)4已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)5與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn)按照規(guī)定提取維簡(jiǎn)費(fèi)的固定資產(chǎn)6單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地已在成本中一次性列支而形成的固定資產(chǎn)7其他不得計(jì)算折舊扣除的固定資產(chǎn)破產(chǎn)、關(guān)停企業(yè)的固定資產(chǎn)8財(cái)政部規(guī)定的其他不得計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)9提前報(bào)廢的固定資產(chǎn)從事開(kāi)采石油、天然氣等礦產(chǎn)資源的企業(yè)，在開(kāi)始商業(yè)性生產(chǎn)前發(fā)生的費(fèi)用和有關(guān)固定資產(chǎn)的折耗、折舊方法，由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另行規(guī)定。2.生物資產(chǎn)（1）生物資產(chǎn)的概念。實(shí)施條例中只涉及生產(chǎn)性生物資

46、產(chǎn)。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或者出租等而持有的生物資產(chǎn)，包括經(jīng)濟(jì)林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等。（2）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。外購(gòu)的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)；通過(guò)捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。（3）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的折舊。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)應(yīng)當(dāng)自生產(chǎn)性生物資產(chǎn)投入使用月份的次月起計(jì)算折舊；停止使用的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自停止使用月份的次月起停止計(jì)算折舊。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。生產(chǎn)性

47、生物資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。（4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限。林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為10年；畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為3年。在暫行條例及實(shí)施細(xì)則中，沒(méi)有涉及生物資產(chǎn)的任何規(guī)定。3.無(wú)形資產(chǎn)（1）無(wú)形資產(chǎn)的概念。無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的、沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽(yù)等。（2）無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。外購(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計(jì)稅基礎(chǔ)；自行開(kāi)發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)，以開(kāi)發(fā)過(guò)程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)

48、；通過(guò)捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的無(wú)形資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。（3）無(wú)形資產(chǎn)的攤銷。無(wú)形資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。無(wú)形資產(chǎn)的攤銷年限不得低于10年。作為投資或者受讓的無(wú)形資產(chǎn)，有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或者約定的使用年限分期攤銷。外購(gòu)商譽(yù)的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或者清算時(shí)，準(zhǔn)予扣除。（4）不得計(jì)算攤銷費(fèi)用的無(wú)形資產(chǎn)。自行開(kāi)發(fā)的支出已在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的無(wú)形資產(chǎn)；自創(chuàng)商譽(yù)；與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的無(wú)形資產(chǎn)；其他不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除的無(wú)形資產(chǎn)。在實(shí)施細(xì)則中，無(wú)形資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定方法中均沒(méi)有考慮相關(guān)稅費(fèi)，也沒(méi)有規(guī)定

49、不得計(jì)算攤銷費(fèi)用無(wú)形資產(chǎn)的情形，其他規(guī)定與企業(yè)所得稅法基本相同或者差異不大。4.長(zhǎng)期待攤費(fèi)用（1）長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的范圍。已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；租入固定資產(chǎn)的改建支出；固定資產(chǎn)的大修理支出；其他應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的支出。其中，固定資產(chǎn)的大修理支出必須同時(shí)符合下列條件：修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50%以上；修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長(zhǎng)2年以上。（2）長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的攤銷。已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出，按照固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)尚可使用年限分期攤銷；租入固定資產(chǎn)的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷；固定資產(chǎn)的大修理支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷；其他應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待

50、攤費(fèi)用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。實(shí)施細(xì)則中，將長(zhǎng)期待攤費(fèi)用稱作遞延資產(chǎn)，主要是指開(kāi)辦費(fèi)、租入固定資產(chǎn)的改良支出等。并規(guī)定企業(yè)在籌建期發(fā)生的開(kāi)辦費(fèi)，應(yīng)當(dāng)從開(kāi)始生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)月份的次月起，在不短于5年的期限內(nèi)分期攤銷扣除。但是，并沒(méi)有規(guī)定租入固定資產(chǎn)改良支出的攤銷方法及攤銷期限。5.投資資產(chǎn)（1）投資資產(chǎn)的概念。投資資產(chǎn)是指企業(yè)對(duì)外進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資形成的資產(chǎn)。（2）投資資產(chǎn)成本的確定。通過(guò)支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款為成本；通過(guò)支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。（3）投資資產(chǎn)的處置。企業(yè)對(duì)外投資期間，投

51、資資產(chǎn)的成本在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除。在暫行條例及實(shí)施細(xì)則中，沒(méi)有涉及投資資產(chǎn)的任何規(guī)定。6.存貨（1）存貨的概念。存貨是指企業(yè)持有以備出售的產(chǎn)品或者商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)或者提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料等。（2）存貨成本的確定。通過(guò)支付現(xiàn)金方式取得的存貨，以購(gòu)買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本；通過(guò)支付現(xiàn)金以外的方式取得的存貨，以該存貨的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本；生產(chǎn)性生物資產(chǎn)收獲的農(nóng)產(chǎn)品，以產(chǎn)出或者采收過(guò)程中發(fā)生的材料費(fèi)、人工費(fèi)和分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等必要支出為成本。（3）存貨成本的計(jì)算方法。企業(yè)使用或者銷售的存貨的成本

52、計(jì)算方法，可以在先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法中選用一種。計(jì)價(jià)方法一經(jīng)選用，不得隨意變更。企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計(jì)算的存貨成本，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。在實(shí)施細(xì)則中，將存貨包括在流動(dòng)資產(chǎn)之中，并且規(guī)定納稅人的商品、材料、產(chǎn)成品、半成品等存貨的計(jì)算，應(yīng)當(dāng)以實(shí)際成本為準(zhǔn)。存貨成本的計(jì)算方法可以在先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法等方法中任選一種。計(jì)價(jià)方法一經(jīng)選用，不得隨意改變；確實(shí)需要改變計(jì)價(jià)方法的，應(yīng)當(dāng)在下一納稅年度開(kāi)始前報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案?？梢园l(fā)現(xiàn)，企業(yè)所得稅法取消了后進(jìn)先出法和移動(dòng)平均法兩種存貨成本計(jì)算方法，同時(shí)，計(jì)算方法一經(jīng)選定，不得變更。最后需要指出的是，如

53、果企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，該項(xiàng)資產(chǎn)的凈值，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。凈值是指有關(guān)資產(chǎn)、財(cái)產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)減除已經(jīng)按照規(guī)定扣除的折舊、折耗、攤銷、準(zhǔn)備金等后的余額。三、應(yīng)納稅額（一）應(yīng)納稅額的計(jì)算企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)的應(yīng)納稅所得額乘以適用稅率，減除依照稅收優(yōu)惠的規(guī)定減免和抵免的稅額后的余額，為應(yīng)納稅額。計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額應(yīng)納稅所得額×適用稅率減免稅額抵免稅額實(shí)施細(xì)則中規(guī)定，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為:應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×稅率在企業(yè)所得稅法中應(yīng)納稅額的計(jì)算單列一章（第三章），實(shí)施條例同樣在第三章進(jìn)行了具體解釋和細(xì)化。而暫行條例不分章節(jié)，實(shí)施細(xì)則在第一章總則部分只規(guī)定了應(yīng)納稅額的計(jì)算公式

54、，在第五章稅額扣除部分規(guī)定了境外應(yīng)稅所得的稅收抵免問(wèn)題，體系較為凌亂。相比較而言，企業(yè)所得稅法對(duì)于應(yīng)納稅額計(jì)算的規(guī)定更加全面，考慮問(wèn)題更加完整，體系更加科學(xué)合理。（二）境外應(yīng)稅所得的稅收抵免企業(yè)取得的下列所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，抵免限額為該項(xiàng)所得依照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額；超過(guò)抵免限額的部分，可以在以后五個(gè)年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)： 1.居民企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境外的應(yīng)稅所得； 2.非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，取得發(fā)生在中國(guó)境外但與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的應(yīng)稅所得。抵免限額是指企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境外的所得，依照企業(yè)所得稅法

55、和實(shí)施條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額。除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，該抵免限額應(yīng)當(dāng)分國(guó)（地區(qū)）不分項(xiàng)計(jì)算，計(jì)算公式如下：抵免限額中國(guó)境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅總額×來(lái)源于某國(guó)（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額÷中國(guó)境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額居民企業(yè)從其直接或者間接控制的外國(guó)企業(yè)分得的來(lái)源于中國(guó)境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，外國(guó)企業(yè)在境外實(shí)際繳納的所得稅稅額中屬于該項(xiàng)所得負(fù)擔(dān)的部分，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額，也可以在按照上述規(guī)定的抵免限額內(nèi)進(jìn)行抵免。直接控制是指居民企業(yè)直接持有外國(guó)企業(yè)20%以上股份。間接控制是指居民企業(yè)以間接持股方式持有外國(guó)企業(yè)20%以上股份，具體認(rèn)定辦法由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另行制定。暫行條例及實(shí)施細(xì)則對(duì)于此項(xiàng)內(nèi)容的規(guī)定與新企業(yè)所得稅法大同小異，抵免限額的計(jì)算公式也無(wú)本質(zhì)區(qū)別，對(duì)比來(lái)看，新企業(yè)所得稅法規(guī)定的更加細(xì)致，對(duì)問(wèn)題的解釋更加清楚、全面，語(yǔ)言表述更加嚴(yán)謹(jǐn)。四、稅收優(yōu)惠原暫行條例和實(shí)施細(xì)則