中級(jí)財(cái)務(wù)課件6.金融資產(chǎn)

1、一、金融資產(chǎn)的概念和分類一、金融資產(chǎn)的概念和分類（一）概念：（一）概念：金融資產(chǎn)可以簡(jiǎn)單的理解為，資產(chǎn)負(fù)債表中除了實(shí)物資產(chǎn)和金融資產(chǎn)可以簡(jiǎn)單的理解為，資產(chǎn)負(fù)債表中除了實(shí)物資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)之外的資產(chǎn)。金融資產(chǎn)主要包括無(wú)形資產(chǎn)之外的資產(chǎn)。金融資產(chǎn)主要包括庫(kù)存現(xiàn)金庫(kù)存現(xiàn)金、應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款、應(yīng)收票應(yīng)收票據(jù)據(jù)、貸款、墊款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金貸款、墊款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)投資、衍生金融資產(chǎn)等。等。（二）金融資產(chǎn)的分類（二）金融資產(chǎn)的分類（分類一旦確定，不得隨意改變分類一旦確定，不得隨意改變）第九章第九章 金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)金融

2、資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)持有至到期投資持有至到期投資可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)貸款和應(yīng)收賬款貸款和應(yīng)收賬款二、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益金融資產(chǎn)的核算二、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益金融資產(chǎn)的核算（一）內(nèi)容和特點(diǎn)（一）內(nèi)容和特點(diǎn)特點(diǎn)：以特點(diǎn)：以公允價(jià)值公允價(jià)值計(jì)量計(jì)量?jī)?nèi)容：根據(jù)第內(nèi)容：根據(jù)第22號(hào)準(zhǔn)則規(guī)定，具體分為號(hào)準(zhǔn)則規(guī)定，具體分為交易性金融資交易性金融資產(chǎn)產(chǎn)和和直接指定為直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)兩類。金融資產(chǎn)兩類。1、交易性金融資產(chǎn)、交易

3、性金融資產(chǎn)（短線投資）（短線投資） 滿足以下條件之一的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金滿足以下條件之一的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn)：融資產(chǎn)： （1）取得該金融資產(chǎn)的）取得該金融資產(chǎn)的目的目的主要主要是是為了為了近期內(nèi)出售近期內(nèi)出售； （2）屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一種，且）屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一種，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行對(duì)該組合進(jìn)行管理；管理； （3）屬于衍生工具屬于衍生工具。比如國(guó)債期貨、遠(yuǎn)期合同、股指期貨。比如國(guó)債期貨、遠(yuǎn)期合同、股指期貨等，其公允價(jià)值變動(dòng)大于零時(shí)，應(yīng)將其相關(guān)變動(dòng)金額確認(rèn)

4、等，其公允價(jià)值變動(dòng)大于零時(shí)，應(yīng)將其相關(guān)變動(dòng)金額確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。為交易性金融資產(chǎn)，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。2、直接指定為直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)（人為指定）（人為指定） 也通過(guò)也通過(guò)“交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)”來(lái)核算。來(lái)核算。只有在滿足以下條件之一時(shí)，企業(yè)才能將某項(xiàng)金融資產(chǎn)直接指定為以公允價(jià)值計(jì)只有在滿足以下條件之一時(shí)，企業(yè)才能將某項(xiàng)金融資產(chǎn)直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（直接指定的原因）：量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（直接指定的原因）： （1）該指定）該指定可以消除可以消

5、除或或明顯減少明顯減少由于該金融資產(chǎn)的由于該金融資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致計(jì)量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致的相關(guān)的相關(guān)利得或損失利得或損失在確認(rèn)或計(jì)量方面在確認(rèn)或計(jì)量方面不一致不一致的情況。的情況。 比如：甲企業(yè)的某金融負(fù)債和某金融資產(chǎn)密切相關(guān)且均具利率敏感性，但該企比如：甲企業(yè)的某金融負(fù)債和某金融資產(chǎn)密切相關(guān)且均具利率敏感性，但該企業(yè)將該業(yè)將該金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)劃分為劃分為可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)，而相關(guān)，而相關(guān)負(fù)債負(fù)債卻劃分為卻劃分為交易性金融資產(chǎn)負(fù)交易性金融資產(chǎn)負(fù)債債。在這種情況下，該。在這種情況下，該金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)期末以公允價(jià)值計(jì)量其期末以公允價(jià)值計(jì)量其公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入計(jì)入所有者權(quán)

6、所有者權(quán)益益，而相關(guān)的，而相關(guān)的金融負(fù)債金融負(fù)債卻以公允價(jià)值計(jì)量且卻以公允價(jià)值計(jì)量且公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入計(jì)入當(dāng)期損益當(dāng)期損益，由此出現(xiàn)，由此出現(xiàn)會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)不同會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)不同導(dǎo)致會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)處理結(jié)果不能較好地反映交易實(shí)質(zhì)的情況計(jì)處理結(jié)果不能較好地反映交易實(shí)質(zhì)的情況。如果將金融。如果將金融資產(chǎn)指定為公允價(jià)值且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，就可以避免上述問(wèn)題。資產(chǎn)指定為公允價(jià)值且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，就可以避免上述問(wèn)題。 （2）企業(yè)）企業(yè)管理上的需要管理上的需要。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理或投資策略的正式書面文件已載明，該。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合等，以公允價(jià)值

7、為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評(píng)價(jià)并向關(guān)鍵管理人員報(bào)告。金融資產(chǎn)組合等，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評(píng)價(jià)并向關(guān)鍵管理人員報(bào)告。 比如：某企業(yè)集團(tuán)對(duì)所轄范圍內(nèi)全資企業(yè)或分公司的風(fēng)險(xiǎn)敞口進(jìn)行管理以總體比如：某企業(yè)集團(tuán)對(duì)所轄范圍內(nèi)全資企業(yè)或分公司的風(fēng)險(xiǎn)敞口進(jìn)行管理以總體控制財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，該企業(yè)集團(tuán)控制財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，該企業(yè)集團(tuán)采用金融資產(chǎn)和金融負(fù)債組合方式進(jìn)行管理采用金融資產(chǎn)和金融負(fù)債組合方式進(jìn)行管理，每日均以每日均以公允價(jià)值對(duì)其組合進(jìn)行評(píng)價(jià)以及調(diào)整組合，來(lái)應(yīng)對(duì)相關(guān)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)公允價(jià)值對(duì)其組合進(jìn)行評(píng)價(jià)以及調(diào)整組合，來(lái)應(yīng)對(duì)相關(guān)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。該企業(yè)集團(tuán)管理。該企業(yè)集團(tuán)管理層對(duì)其組合的管理也層對(duì)其組合的管理也以公允價(jià)值為基礎(chǔ)以公允價(jià)值為基

8、礎(chǔ)，在這中情況下，該企業(yè)集團(tuán)可以直接指定，在這中情況下，該企業(yè)集團(tuán)可以直接指定組合中的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和組合中的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債。金融負(fù)債。注意：注意：在在活躍市場(chǎng)活躍市場(chǎng)中中沒有報(bào)價(jià)沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，的權(quán)益工具投資，不得指不得指定為定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，一般通過(guò)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，一般通過(guò)“長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資”核算。核算。項(xiàng)項(xiàng) 目目以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

9、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理1.取得取得借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)成本成本 （按公允價(jià)值）（按公允價(jià)值） 投資收益投資收益 （發(fā)生的交易費(fèi)用）（發(fā)生的交易費(fèi)用） 應(yīng)收股利應(yīng)收股利 （已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利） 應(yīng)收利息應(yīng)收利息 （已到付息期但未領(lǐng)取的利息）（已到付息期但未領(lǐng)取的利息） 貸：銀行存款貸：銀行存款2.持有期間的持有期間的 股利或利息股利或利息 借：應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利 （被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利（被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利投資持股比例）投資持股比例） 應(yīng)收利息應(yīng)收利息 （面值（面值票面利率）票面利率） 貸：投

10、資收益貸：投資收益 3.資產(chǎn)負(fù)債資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)表日公允價(jià) 值變動(dòng)值變動(dòng)公允價(jià)值上升時(shí)：公允價(jià)值上升時(shí)：借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 公允價(jià)值下降時(shí)：公允價(jià)值下降時(shí)：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：貸： 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)4.出售時(shí)出售時(shí)“交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)”累計(jì)金額在累計(jì)金額在借方時(shí)：（出現(xiàn)收益時(shí)）借方時(shí)：（出現(xiàn)收益時(shí)） 借：銀行存款借：銀行存款貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)成本成本 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)

11、值變動(dòng) 投資收益投資收益 （差額，也可能在借方）（差額，也可能在借方）同時(shí)：同時(shí)：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：投資收益貸：投資收益“交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)”累計(jì)金額在累計(jì)金額在貸方時(shí)：（出現(xiàn)損失時(shí)）貸方時(shí)：（出現(xiàn)損失時(shí)） 借：銀行存款借：銀行存款 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)成本成本 投資收益投資收益 （差額，也可能在借方）（差額，也可能在借方）同時(shí)：同時(shí)：借：投資收益借：投資收益 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益5.減值減值不提減值準(zhǔn)備不提減值準(zhǔn)備 【例】【例】2007年年1月

12、月1日，甲企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)支付價(jià)款日，甲企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)支付價(jià)款1020000元（含已到付息但尚元（含已到付息但尚未領(lǐng)取的利息未領(lǐng)取的利息20000元）購(gòu)入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費(fèi)用元）購(gòu)入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費(fèi)用20000元。該元。該債券面值債券面值1000000元，剩余期限為元，剩余期限為2年，票面年利率為年，票面年利率為4%，每半年付息一次，甲，每半年付息一次，甲企業(yè)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。其他資料如下：企業(yè)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。其他資料如下：（1）2007年年1月月5日，收到該債券日，收到該債券2006年下半年利息年下半年利息20000元；元；（2）2007年年6月月3

13、0日，該債券的公允價(jià)值為日，該債券的公允價(jià)值為1150000元（不含利息）；元（不含利息）；（3）2007年年7月月5日，收到該債券半年利息；日，收到該債券半年利息；（4）2007年年12月月31日，該債券的公允價(jià)值為日，該債券的公允價(jià)值為1100000元（不含利息）；元（不含利息）；（5）2008年年1月月5日，收到該債券日，收到該債券2007年下半年利息；年下半年利息；（6）2008年年3月月31日，甲企業(yè)將該債券出售，取得價(jià)款日，甲企業(yè)將該債券出售，取得價(jià)款1180000元（含元（含1季度利季度利息息10000元）。假定不考慮其他因素。元）。假定不考慮其他因素。 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：甲

14、企業(yè)的賬務(wù)處理如下： （1）2007年年1月月1日，購(gòu)入債券日，購(gòu)入債券借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)成本成本1000000應(yīng)收利息應(yīng)收利息20000投資收益投資收益20000貸：銀行存款貸：銀行存款 1040000 （2）2007年年1月月5日，收到該債券日，收到該債券2006年下半年利息年下半年利息借：銀行存款借：銀行存款20000貸：應(yīng)收利息貸：應(yīng)收利息20000 （3）2007年年6月月30日，確認(rèn)債券投資收益變動(dòng)和公允價(jià)值日，確認(rèn)債券投資收益變動(dòng)和公允價(jià)值 借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息20000貸：投資收益貸：投資收益20000 借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允

15、價(jià)值變動(dòng)150000貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益150000（4）2007年年7月月5日，收到該債券半年利息日，收到該債券半年利息借：銀行存款借：銀行存款20000貸：應(yīng)收利息貸：應(yīng)收利息20000（5）2007年年12月月31日，確認(rèn)債券公允價(jià)值變動(dòng)和投資收益日，確認(rèn)債券公允價(jià)值變動(dòng)和投資收益借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息20000貸：投資收益貸：投資收益20000 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益借：公允價(jià)值變動(dòng)損益50000貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)50000（6）2008年年1月月5日，收到該債券日，收到該債券2007年下半年利息年下半年利息借：銀行存款借：

16、銀行存款20000貸：應(yīng)收利息貸：應(yīng)收利息20000（7）2008年年3月月31日，將該債券予以出售日，將該債券予以出售借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息10000貸：投資收益貸：投資收益10000借：銀行存款借：銀行存款1180000貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)成本成本1000000交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 100000應(yīng)收利息應(yīng)收利息 10000 投資收益投資收益 70000 同時(shí)：同時(shí)： 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益借：公允價(jià)值變動(dòng)損益100000 貸：投資收益貸：投資收益 100000 總結(jié)：在作具體業(yè)務(wù)處理題時(shí)，要理清思路，分清步驟，以總結(jié)：在作具體業(yè)務(wù)處理題時(shí)，要

17、理清思路，分清步驟，以業(yè)務(wù)時(shí)間業(yè)務(wù)時(shí)間為為序，一步一步進(jìn)行業(yè)務(wù)處理。序，一步一步進(jìn)行業(yè)務(wù)處理。三、持有至到期投資的核算三、持有至到期投資的核算（一）定義：（一）定義：持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。生金融資產(chǎn)。（二）確認(rèn)條件：（基本特征）（二）確認(rèn)條件：（基本特征）1、到期日固定、回收金額固定或可確定；、到期日固定、回收金額固定或可確定；持有至到期投資一定是債券性質(zhì)的投資。持有至到期投資一定是債券性質(zhì)的投資。 2、有明確意圖持有至到期。

18、、有明確意圖持有至到期。 3、有能力持有至到期、有能力持有至到期 “有能力持有至到期有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源，是指企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。并不受外部因素影響將投資持有至到期。 通常情況下，企業(yè)持有的、在活躍市場(chǎng)上有公開報(bào)價(jià)通常情況下，企業(yè)持有的、在活躍市場(chǎng)上有公開報(bào)價(jià)的的國(guó)債國(guó)債、企業(yè)債券企業(yè)債券、金融債券金融債券等，可以劃分為持有至到期等，可以劃分為持有至到期投資。投資。（三）持有至到期投資的重分類：（三）持有至到期投資的重分類：企業(yè)將某金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資后，可能會(huì)發(fā)生到期前將該金融企業(yè)將某金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資后，可能會(huì)發(fā)

19、生到期前將該金融資產(chǎn)予以資產(chǎn)予以處置處置或或重分類重分類的情況，通常表明其的情況，通常表明其違背違背了將投資持有至到期的了將投資持有至到期的最初意最初意圖圖。企業(yè)將尚未到期的某持有至到期投資在本會(huì)計(jì)年度內(nèi)企業(yè)將尚未到期的某持有至到期投資在本會(huì)計(jì)年度內(nèi)出售出售或或重分類為可供重分類為可供出售金融資產(chǎn)出售金融資產(chǎn)的金額，相對(duì)于全部持有至到期投資在出售或重分類前的的金額，相對(duì)于全部持有至到期投資在出售或重分類前的總額較總額較大大時(shí)，時(shí)， 則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將剩余的持有至到期投資將剩余的持有至到期投資重分類為重分類為可供可供出售金融資產(chǎn)出售金融資產(chǎn)，且在本會(huì)計(jì)年度

20、及以后兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得再將該金融，且在本會(huì)計(jì)年度及以后兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。 但是，下列情況不需要重分類：但是，下列情況不需要重分類：1、出售日或重分類日、出售日或重分類日距離距離該項(xiàng)投資該項(xiàng)投資到期日或贖回日較近到期日或贖回日較近（如到期前三個(gè)（如到期前三個(gè)月內(nèi)），且月內(nèi)），且市場(chǎng)利率變化市場(chǎng)利率變化對(duì)該項(xiàng)投資的公允價(jià)值對(duì)該項(xiàng)投資的公允價(jià)值沒有顯著影響沒有顯著影響；2、根據(jù)合同約定的、根據(jù)合同約定的定期償付定期償付或或提前還款提前還款方式已收回幾乎所有初始本金方式已收回幾乎所有初始本金（通常指該投資（通常指該投資收回部分

21、達(dá)到收回部分達(dá)到或或超過(guò)初始本金總額超過(guò)初始本金總額95%的情形）；的情形）；3、出售或重分類是由于企業(yè)無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)、出售或重分類是由于企業(yè)無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事件所引起。計(jì)的獨(dú)立事件所引起。 此情況主要包括：此情況主要包括：（1）因被投資單位）因被投資單位信用狀況嚴(yán)重惡化信用狀況嚴(yán)重惡化，將持有至到期投資予以出售；，將持有至到期投資予以出售；（2）因）因相關(guān)稅收法規(guī)取消了相關(guān)稅收法規(guī)取消了持有至到期投資的持有至到期投資的利息稅前可抵扣政策利息稅前可抵扣政策，或，或顯顯著減少了稅前可抵扣金額著減少了稅前可抵扣金額，將持有至到期投資予以出售；，

22、將持有至到期投資予以出售；（3）因）因發(fā)生重大企業(yè)合并發(fā)生重大企業(yè)合并或或重大處置重大處置，為保持現(xiàn)行利率風(fēng)險(xiǎn)頭寸或維持現(xiàn)，為保持現(xiàn)行利率風(fēng)險(xiǎn)頭寸或維持現(xiàn)行信用風(fēng)險(xiǎn)政策，將持有至到期投資予以出售；行信用風(fēng)險(xiǎn)政策，將持有至到期投資予以出售；（4）因）因法律、行政法規(guī)對(duì)法律、行政法規(guī)對(duì)允許投資的范圍或特定投資品種的允許投資的范圍或特定投資品種的投資限額作出投資限額作出重大調(diào)整重大調(diào)整，將持有至到期投資予以出售；，將持有至到期投資予以出售；（5）因）因監(jiān)管部門要求大幅度提高資產(chǎn)流動(dòng)性監(jiān)管部門要求大幅度提高資產(chǎn)流動(dòng)性，或大幅度提高持有至到期投，或大幅度提高持有至到期投資在計(jì)算資本充足率時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重，將

23、持有至到期投資予以出售。資在計(jì)算資本充足率時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重，將持有至到期投資予以出售。（四）持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理（取得、期末、重分類、（四）持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理（取得、期末、重分類、出售或到期日）出售或到期日）1、企業(yè)取得持有至到期投資企業(yè)取得持有至到期投資借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本（面值）成本（面值）應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整（倒擠差額，也可能在貸方）利息調(diào)整（倒擠差額，也可能在貸方） 貸：銀行存款等貸：銀行存款等 2、資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息、資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息 （1）期末攤余成本）期末攤

24、余成本期初攤余成本期初攤余成本+投資收益應(yīng)收利息已收回投資收益應(yīng)收利息已收回的本金已發(fā)生的減值損失的本金已發(fā)生的減值損失 （2）投資收益（即實(shí)際的利息）投資收益（即實(shí)際的利息）期初攤余成本期初攤余成本實(shí)際利率實(shí)際利率 （3）應(yīng)收利息（現(xiàn)金流入）應(yīng)收利息（現(xiàn)金流入）債券面值債券面值票面利率票面利率 具體會(huì)計(jì)分錄：具體會(huì)計(jì)分錄：借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息 （分期付息：分期付息：債券面值債券面值票面利率）票面利率）持有至到期投資持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息（到期一次還本付息：到期一次還本付息：債券面值債券面值票面利率）票面利率）貸：投資收益貸：投資收益 （期初攤余成本（期初攤余成本實(shí)際利率）實(shí)際利率

25、）持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整（差額，也可能在借方）利息調(diào)整（差額，也可能在借方） （五）持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)（五）持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn) 借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn) （重分類日公允價(jià)值）（重分類日公允價(jià)值）貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資 （重分類日賬面余額）（重分類日賬面余額）資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積 （差額，也可能在借方）（差額，也可能在借方） （六）出售持有至到期投資（六）出售持有至到期投資借：銀行存款等借：銀行存款等持有至到期投資減值準(zhǔn)備持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資（成本、應(yīng)計(jì)利

26、息、利息調(diào)整等科目余額）（成本、應(yīng)計(jì)利息、利息調(diào)整等科目余額）投資收益投資收益 （差額，也可能在借方）（差額，也可能在借方） 【例】某企業(yè)【例】某企業(yè)2007年年1月月1日購(gòu)入日購(gòu)入D公司同日發(fā)行的三年期債券作為持有至到公司同日發(fā)行的三年期債券作為持有至到期投資，面值為期投資，面值為100萬(wàn)元，票面利率為萬(wàn)元，票面利率為6%，實(shí)際利率，實(shí)際利率7%。企業(yè)購(gòu)買債券實(shí)。企業(yè)購(gòu)買債券實(shí)際支付際支付96.4萬(wàn)元，該債券到期一次還本付息。本企業(yè)按年計(jì)息，請(qǐng)編制該企萬(wàn)元，該債券到期一次還本付息。本企業(yè)按年計(jì)息，請(qǐng)編制該企業(yè)的會(huì)計(jì)分錄。業(yè)的會(huì)計(jì)分錄。 （1）2007年年1月月1日購(gòu)日入時(shí)：日購(gòu)日入時(shí)： 借：

27、持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 100 貸：銀行存款貸：銀行存款 96.4 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 3.6 （2）2007年年12月月31日計(jì)息時(shí)：日計(jì)息時(shí)： 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應(yīng)計(jì)利應(yīng)計(jì)利息息 6 （1006%） 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 0.74 貸：投資收益貸：投資收益 6.74 （96.47%） （3）2008年年12月月31日計(jì)息時(shí)：日計(jì)息時(shí)： 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應(yīng)計(jì)利應(yīng)計(jì)利息息 6 （1006%） 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 1.19 貸：投資收益貸：投資收益 7.19 【（9

28、6+6.74）7%】 （4）2009年年12月月31日計(jì)息時(shí)：日計(jì)息時(shí)： 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應(yīng)計(jì)利應(yīng)計(jì)利息息 6 （1006%） 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 1.67 （3.6-0.74-1.19） 貸：投資收益貸：投資收益 7.67 （6+1.67）或（）或（36+3.6-6.74-7.19） （5）2009年年12月月31日到期本金和利息收回時(shí)：日到期本金和利息收回時(shí)： 借：銀行存款借：銀行存款 118 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 100 持有至到期投資持有至到期投資應(yīng)計(jì)利應(yīng)計(jì)利息息 18會(huì)計(jì)處理會(huì)計(jì)處理分期付息分期付息一次還本付息一次

29、還本付息1.取得取得借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 （按票面面值）（按票面面值） 應(yīng)收利息應(yīng)收利息 （已到付息期但未領(lǐng)取的利息）（已到付息期但未領(lǐng)取的利息） 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 （溢價(jià)購(gòu)買時(shí)溢價(jià)購(gòu)買時(shí)：差額，含傭金、手續(xù)費(fèi)：差額，含傭金、手續(xù)費(fèi)） 貸：銀行存款貸：銀行存款 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 （折價(jià)購(gòu)買時(shí)：折價(jià)購(gòu)買時(shí)：差額，含傭金、手續(xù)費(fèi)差額，含傭金、手續(xù)費(fèi)）2.計(jì)算利息計(jì)算利息借：借：應(yīng)收利息（面值應(yīng)收利息（面值票面利率）票面利率）借或貸：持有至到期投資借或貸：持有至到期投資利息調(diào)整（兩者差額）利息調(diào)整（兩者差額） 貸：投資收

30、益（期初攤余成本貸：投資收益（期初攤余成本實(shí)際利率）實(shí)際利率）借：借：持有至到期投資持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息（面值應(yīng)計(jì)利息（面值票面票面利率）利率）借或貸：持有至到期投資借或貸：持有至到期投資利息調(diào)整（兩者差利息調(diào)整（兩者差額）額） 貸：投資收益（期初攤余成本貸：投資收益（期初攤余成本實(shí)際利率）實(shí)際利率）3.處置時(shí)處置時(shí)借：銀行存款借：銀行存款 持有至到期投資減值準(zhǔn)備持有至到期投資減值準(zhǔn)備借或貸：持有至到期投資借或貸：持有至到期投資利息調(diào)利息調(diào)整整 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 投資收益（差額，也可能在借投資收益（差額，也可能在借方）方） 借：銀行存款借：銀行存款 持有至到期投資

31、減值準(zhǔn)備持有至到期投資減值準(zhǔn)備借或貸：持有至到期投資借或貸：持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息 投資收益（差額，也可能在借投資收益（差額，也可能在借方）方）4.重分類時(shí)重分類時(shí)可供出售金融資產(chǎn)重分類為持有至到期投資時(shí)：可供出售金融資產(chǎn)重分類為持有至到期投資時(shí)： 借：持有至到期投資借：持有至到期投資 （按重分類日的公允價(jià)值）（按重分類日的公允價(jià)值） 貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息 資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積 （差額，也可能在借方）（差額，也可能在借方） 5.減值減

32、值（1）發(fā)生減值時(shí)）發(fā)生減值時(shí) （2）發(fā)生升值時(shí)）發(fā)生升值時(shí) 借借：資產(chǎn)減值損失：資產(chǎn)減值損失 借借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失（1）攤余成本：實(shí)際上就是每期期末持有至到期投資的）攤余成本：實(shí)際上就是每期期末持有至到期投資的帳面價(jià)值帳面價(jià)值（2）期末攤余成本）期末攤余成本=期初攤余成本期初攤余成本+投資收益投資收益-應(yīng)收利息應(yīng)收利息-本期計(jì)提的減值準(zhǔn)備本期計(jì)提的減值準(zhǔn)備 （期初攤余成本（期初攤余成本實(shí)際利率利率）實(shí)際利率利率） （面值（面值票面利率）票面利率）四、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義和內(nèi)

33、容四、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義和內(nèi)容（一）定義（一）定義貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，是指在活躍市場(chǎng)中貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，是指在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)沒有報(bào)價(jià)、回回收金額固定或可確定收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。的非衍生金融資產(chǎn)。（二）內(nèi)容（二）內(nèi)容貸款和應(yīng)收款項(xiàng)泛指一類金融資產(chǎn)，主要是指貸款和應(yīng)收款項(xiàng)泛指一類金融資產(chǎn)，主要是指金融金融企業(yè)發(fā)放的貸款企業(yè)發(fā)放的貸款和和其他債權(quán)其他債權(quán)，但不限于金融企業(yè)發(fā)放的，但不限于金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)。貸款和其他債權(quán)。非金融企業(yè)非金融企業(yè)持有的持有的現(xiàn)金現(xiàn)金和和銀行存款銀行存款、銷售商品或提、銷售商品或提供勞務(wù)的供勞務(wù)的應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)、持有的其他、持有的其他企業(yè)的債權(quán)

34、企業(yè)的債權(quán)等，只要符等，只要符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義，可以劃分為這一類。合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義，可以劃分為這一類。（三）和其他類金融資產(chǎn)的關(guān)系（三）和其他類金融資產(chǎn)的關(guān)系和其他三類金融資產(chǎn)不能相互轉(zhuǎn)換。和其他三類金融資產(chǎn)不能相互轉(zhuǎn)換。（二）應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)的會(huì)計(jì)處理二）應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)的會(huì)計(jì)處理1、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)取得時(shí)、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)取得時(shí)借：應(yīng)收賬款（或應(yīng)收票據(jù)）借：應(yīng)收賬款（或應(yīng)收票據(jù)）貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（銷項(xiàng)稅額）2、應(yīng)收賬款的出售、應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)：、應(yīng)收賬款的出售、應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)：（1）應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓）應(yīng)收賬款的

35、轉(zhuǎn)讓 （2）應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)）應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)銀行承兌匯票的貼現(xiàn)屬于不附追償權(quán)的貼現(xiàn)，銀行承兌匯票的貼現(xiàn)屬于不附追償權(quán)的貼現(xiàn)，商業(yè)承兌匯票的貼現(xiàn)屬于附有追償權(quán)的票據(jù)貼現(xiàn)。商業(yè)承兌匯票的貼現(xiàn)屬于附有追償權(quán)的票據(jù)貼現(xiàn)。處理思路同應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓。處理思路同應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓。 五、可供出售金融資產(chǎn)五、可供出售金融資產(chǎn)（一）可供出售金融資產(chǎn)的定義和內(nèi)容（一）可供出售金融資產(chǎn)的定義和內(nèi)容1.定義：定義：可供出售金融資產(chǎn)是指可供出售金融資產(chǎn)是指初始確認(rèn)時(shí)即被初始確認(rèn)時(shí)即被指定為指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列除下列各類資產(chǎn)以外各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：的金融資產(chǎn)： （1）貸款

36、和應(yīng)收款項(xiàng)；）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)； （2）持有到到期投資；）持有到到期投資； （3）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)。2.是否可以轉(zhuǎn)換其他金融資產(chǎn)：是否可以轉(zhuǎn)換其他金融資產(chǎn)： 可供出售金融資產(chǎn)在符合一定條件的情況下可供出售金融資產(chǎn)在符合一定條件的情況下可以轉(zhuǎn)為可以轉(zhuǎn)為持有至到期投資持有至到期投資金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)。（二）可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理（二）可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理（取得、期末、出售）（取得、期末、出售） 1、企業(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn)、企業(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn)（1）股票投資）股票投資借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)

37、成本成本（公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和）（公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和） 應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）貸：銀行存款等貸：銀行存款等（2）債券投資）債券投資借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)成本（面值）成本（面值） 應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）借或貸：可供出售金融資產(chǎn)借或貸：可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整（差額）利息調(diào)整（差額）貸：銀行存款等貸：銀行存款等2、資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)、資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)（1）公允價(jià)值上升）公允價(jià)值上升借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)貸：資本公

38、積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積（2）公允價(jià)值下降）公允價(jià)值下降借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)3、出售可供出售金融資產(chǎn)時(shí)、出售可供出售金融資產(chǎn)時(shí)借：銀行存款借：銀行存款貸：可供出售金融資產(chǎn)成本貸：可供出售金融資產(chǎn)成本公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)利息調(diào)整（或借記）利息調(diào)整（或借記）投資收益（金額倒擠，或借記）投資收益（金額倒擠，或借記） 同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)累計(jì)產(chǎn)生的同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)累計(jì)產(chǎn)生的“資本公積資本公積”到到“投資收益投資收益”科目?？颇俊＝瑁嘿Y本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積（累計(jì)產(chǎn)生的資本公積）（累計(jì)產(chǎn)生的資本

39、公積） 貸：投資收益貸：投資收益 或作相反分錄?；蜃飨喾捶咒洝?【例【例1】綜合例子說(shuō)明可供出售金融資產(chǎn)核算的全過(guò)程】綜合例子說(shuō)明可供出售金融資產(chǎn)核算的全過(guò)程甲公司有關(guān)可供出售金融資產(chǎn)交易情況如下：甲公司有關(guān)可供出售金融資產(chǎn)交易情況如下：2007年年12月月5日購(gòu)入股票日購(gòu)入股票100萬(wàn)元，發(fā)生相關(guān)手續(xù)費(fèi)、稅金萬(wàn)元，發(fā)生相關(guān)手續(xù)費(fèi)、稅金0.2萬(wàn)萬(wàn)元，作為可供出售金融資產(chǎn)：元，作為可供出售金融資產(chǎn)： 借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 100.2 貸：銀行存款貸：銀行存款 100.22007年末，該股票收盤價(jià)為年末，該股票收盤價(jià)為108萬(wàn)元：萬(wàn)元： 借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售

40、金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 7.8 （108-100.2） 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 7.82008年年1月月15日處置，收到日處置，收到110萬(wàn)元萬(wàn)元 借：銀行存款借：銀行存款 110 貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 100.2 公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 7.8 投資收益投資收益 （110-100.2-7.8） 2同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)累計(jì)產(chǎn)生的同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)累計(jì)產(chǎn)生的“資本公積資本公積”到到“投資收益投資收益”科目科目 借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積 7.8 貸：投資收益貸：投資收益 7.8 注：轉(zhuǎn)出累計(jì)資本公積注：轉(zhuǎn)出累計(jì)資本公積7.8萬(wàn)元，

41、是為了將收到的轉(zhuǎn)讓款與原始成本萬(wàn)元，是為了將收到的轉(zhuǎn)讓款與原始成本相比較，確定最終收益。相比較，確定最終收益。 【例【例2】說(shuō)明可供出售金融資產(chǎn)計(jì)提減值】說(shuō)明可供出售金融資產(chǎn)計(jì)提減值甲公司于甲公司于2007年年7月月1日購(gòu)入股票日購(gòu)入股票100萬(wàn)元，作為可供出萬(wàn)元，作為可供出售金融資產(chǎn)。售金融資產(chǎn)。 借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 100 貸：銀行存款貸：銀行存款 1002007年年9月月30日，該股票的公允價(jià)值下降為日，該股票的公允價(jià)值下降為90萬(wàn)元，則：萬(wàn)元，則： 借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積 10 貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)

42、公允價(jià)值變動(dòng) 102007年年12月月31日，該股票下跌到日，該股票下跌到60萬(wàn)元，甲公司判斷該萬(wàn)元，甲公司判斷該股票發(fā)生了減值：股票發(fā)生了減值： 借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 40（10060） 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 10 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 30 注意：可供出售金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行減值測(cè)試注意：可供出售金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)（一般在年末）時(shí)（一般在年末） ，如果，如果發(fā)生嚴(yán)重發(fā)生嚴(yán)重下跌，降幅度超過(guò)下跌，降幅度超過(guò)20%或公允價(jià)值持續(xù)低于其成本超過(guò)或公允價(jià)值持續(xù)低于其成本超過(guò)6個(gè)月個(gè)月應(yīng)計(jì)提減值。應(yīng)計(jì)

43、提減值?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)計(jì)提減值，是因?yàn)椴荒軐l(fā)生的減值可供出售金融資產(chǎn)計(jì)提減值，是因?yàn)椴荒軐l(fā)生的減值損失藏在資本公積中，而應(yīng)體現(xiàn)在利潤(rùn)表里。）損失藏在資本公積中，而應(yīng)體現(xiàn)在利潤(rùn)表里。） 【例【例3】華師公司】華師公司2007年年4月月10日通過(guò)拍賣方式取得甲上市公司的法人股日通過(guò)拍賣方式取得甲上市公司的法人股100萬(wàn)萬(wàn)股股作為可供出售金融資產(chǎn)作為可供出售金融資產(chǎn)，每股，每股3元，另支付相關(guān)費(fèi)用元，另支付相關(guān)費(fèi)用2萬(wàn)元。萬(wàn)元。6月月30日每股公日每股公允價(jià)值為允價(jià)值為2.8元，元，9月月30日每股公允價(jià)值為日每股公允價(jià)值為2.6元，元，12月月31日由于甲上市公司日由于甲上市公司發(fā)發(fā)生嚴(yán)重財(cái)

44、務(wù)困難生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，每股公允價(jià)值為，每股公允價(jià)值為1元，華師公司應(yīng)對(duì)甲上市公司的法人股計(jì)元，華師公司應(yīng)對(duì)甲上市公司的法人股計(jì)提減值準(zhǔn)備。提減值準(zhǔn)備。2008年年1月月5日，華師公司將上述甲上市公司的法人股對(duì)外出售，日，華師公司將上述甲上市公司的法人股對(duì)外出售，每股售價(jià)為每股售價(jià)為0.9元。華師公司對(duì)外提供季度財(cái)務(wù)報(bào)告。元。華師公司對(duì)外提供季度財(cái)務(wù)報(bào)告。 要求：根據(jù)上述資料編要求：根據(jù)上述資料編制華師公司有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（制華師公司有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（自學(xué)理解和掌握會(huì)計(jì)分錄自學(xué)理解和掌握會(huì)計(jì)分錄） （1）2007年年4月月10日日 借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 302 （1003

45、+2） 貸：銀行存款貸：銀行存款 （2） 2007年年6月月30日日 借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積 22 （302-1002.8） 貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 22 （3） 2007年年9月月30日日 借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積 20 （280-1002.6） 貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 20 （4）2007年年12月月31日日 借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 202（10060） 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 42 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)

46、值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 160（260-1001） （5）2008年年1月月5日日 借：銀行存款借：銀行存款 90 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 202 投資收益投資收益 （302-90-202） 10 貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 302會(huì)計(jì)處理會(huì)計(jì)處理股票投資股票投資債券投資債券投資1.取得取得借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)成本（公允價(jià)成本（公允價(jià)+交易交易費(fèi)用）費(fèi)用） 應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）利） 貸：銀行存款貸：銀行存款借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)成本（面值）成本（面值）

47、應(yīng)收利息（已到付息期但未領(lǐng)取的利息應(yīng)收利息（已到付息期但未領(lǐng)取的利息）借或貸：可供出售金融資產(chǎn)借或貸：可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整（差利息調(diào)整（差額）額） 貸：銀行存款貸：銀行存款2.計(jì)算利息計(jì)算利息借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息 （分期付息：面值（分期付息：面值票面利率）票面利率） 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)計(jì)利息（一次還本應(yīng)計(jì)利息（一次還本付息）付息）借或貸：持有至到期投資借或貸：持有至到期投資利息調(diào)整（差額）利息調(diào)整（差額） 貸：投資收益（期初攤余成本貸：投資收益（期初攤余成本實(shí)際利率實(shí)際利率利率）利率）3. 資產(chǎn)負(fù)債資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)表日公允價(jià)值變動(dòng)值變動(dòng)公允價(jià)值上升時(shí)：公允價(jià)值上升時(shí)：

48、 公允價(jià)值下降時(shí)：公允價(jià)值下降時(shí)： 借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 貸：貸： 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)4.出售時(shí)出售時(shí)“可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)”累計(jì)累計(jì)金額在借方時(shí)：（即出現(xiàn)累計(jì)收益時(shí)）金額在借方時(shí)：（即出現(xiàn)累計(jì)收益時(shí)）借：銀行存款借：銀行存款 貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)成本（按公允價(jià)成本（按公允價(jià)值）值） 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 投資收益投資收益

49、（差額，也可能在借方）（差額，也可能在借方）同時(shí)：同時(shí)：借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積 貸：投資收益貸：投資收益“可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)”累計(jì)金累計(jì)金額在貸方時(shí)：（即出現(xiàn)累計(jì)損失時(shí)）額在貸方時(shí)：（即出現(xiàn)累計(jì)損失時(shí)）借：銀行存款借：銀行存款 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)成本（按公允價(jià)值成本（按公允價(jià)值） 投資收益投資收益 （差額，也可能在借方）（差額，也可能在借方）同時(shí)：同時(shí)：借：投資收益借：投資收益 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積5.重分類時(shí)重分類時(shí)持有至

50、到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)：持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)： 借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn) （按重分類日的公允價(jià)值）（按重分類日的公允價(jià)值） 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資 （按帳面余額）（按帳面余額） 資本公積資本公積其他資本公積（差額，也可能在借方）其他資本公積（差額，也可能在借方） 發(fā)生減值時(shí)：發(fā)生減值時(shí)： 借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 （減記金額）（減記金額）（發(fā)生嚴(yán)重（發(fā)生嚴(yán)重下跌，降幅度超過(guò)下跌，降幅度超過(guò)20%或公允價(jià)值持續(xù)低于其成本超過(guò)或公允價(jià)值持續(xù)低于其成本超過(guò)6個(gè)月）個(gè)月） 資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積 （轉(zhuǎn)出原計(jì)入資本公

51、積的累計(jì)損失金額）（轉(zhuǎn)出原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失金額） 貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) （差額）（差額）六、金融資產(chǎn)減值的范圍和判斷依據(jù)六、金融資產(chǎn)減值的范圍和判斷依據(jù)（一）金融資產(chǎn)減值的范圍的理解（一）金融資產(chǎn)減值的范圍的理解1、范圍：、范圍： 第一類第一類金融資產(chǎn)，因其以公允價(jià)值計(jì)量且公允價(jià)值變金融資產(chǎn)，因其以公允價(jià)值計(jì)量且公允價(jià)值變動(dòng)直接計(jì)入當(dāng)期損益，所以動(dòng)直接計(jì)入當(dāng)期損益，所以不需要計(jì)提減值準(zhǔn)備不需要計(jì)提減值準(zhǔn)備。后三類后三類金融資產(chǎn)都需要考慮金融資產(chǎn)都需要考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備計(jì)提減值準(zhǔn)備。 2、為什么可供出售金融資產(chǎn)以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，、為什么可供出

52、售金融資產(chǎn)以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，還要在期末考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備呢？還要在期末考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備呢？ 原因一，其是長(zhǎng)期資產(chǎn)而非短期資產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債原因一，其是長(zhǎng)期資產(chǎn)而非短期資產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表中作為非流動(dòng)資產(chǎn)列示，其公允價(jià)值變動(dòng)未必能夠反表中作為非流動(dòng)資產(chǎn)列示，其公允價(jià)值變動(dòng)未必能夠反映發(fā)行方映發(fā)行方出現(xiàn)的長(zhǎng)期嚴(yán)重下跌出現(xiàn)的長(zhǎng)期嚴(yán)重下跌的狀況，故公允價(jià)值變動(dòng)的狀況，故公允價(jià)值變動(dòng)核算和減值的核算要區(qū)別開來(lái)；核算和減值的核算要區(qū)別開來(lái)； 原因二，其公允價(jià)值變動(dòng)原因二，其公允價(jià)值變動(dòng)處理時(shí)計(jì)入了資本公積處理時(shí)計(jì)入了資本公積，沒有計(jì)入當(dāng)期損益沒有計(jì)入當(dāng)期損益，而減值損失是要反映在利潤(rùn)表中的，而減值損失是要

53、反映在利潤(rùn)表中的資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目中的，所以在發(fā)生長(zhǎng)期的減值時(shí)，要項(xiàng)目中的，所以在發(fā)生長(zhǎng)期的減值時(shí)，要將原來(lái)公允價(jià)值降低時(shí)計(jì)入到資本公積的部分轉(zhuǎn)入資產(chǎn)將原來(lái)公允價(jià)值降低時(shí)計(jì)入到資本公積的部分轉(zhuǎn)入資產(chǎn)減值損失中。減值損失中。（二）金融資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷依據(jù)（二）金融資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷依據(jù) （9個(gè)客觀證據(jù)個(gè)客觀證據(jù)）1、發(fā)生方或債務(wù)人、發(fā)生方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難。2、債務(wù)人、債務(wù)人違反了合同條款違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等。，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等。3、債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的、債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素

54、的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債債務(wù)人做出讓步務(wù)人做出讓步。4、債務(wù)人很、債務(wù)人很可能倒閉可能倒閉或進(jìn)行或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組其他財(cái)務(wù)重組。5、因、因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易。易。6、無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，、無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來(lái)的認(rèn)以來(lái)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可靠計(jì)量預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可靠計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的，如

55、該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人，或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)擔(dān)保物保物在其所在地區(qū)的在其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣所處行業(yè)不景氣等。等。7、發(fā)行方經(jīng)營(yíng)所處的、發(fā)行方經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等等發(fā)生重大不利發(fā)生重大不利變化變化，使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本。，使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本。8、權(quán)益工具投資的、權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重（下降幅度超過(guò)公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重（下降幅度超過(guò)20%）或或非暫非暫時(shí)性下跌（公允價(jià)值持續(xù)低于其成本超過(guò)時(shí)性下跌（公允

56、價(jià)值持續(xù)低于其成本超過(guò)6個(gè)月）個(gè)月）。9、其他客觀證據(jù)。、其他客觀證據(jù)。（三）金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量和處理（三）金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量和處理1、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)（均以攤余成本進(jìn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)（均以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量）行后續(xù)計(jì)量）（1）發(fā)生減值時(shí)：）發(fā)生減值時(shí)： 金融資產(chǎn)的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值賬面價(jià)值減記至減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值。借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失貸：持有至到期減值準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備貸：持有至到期減值準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備對(duì)貸款的減值不要求。對(duì)貸款的減值不要求。 （2）計(jì)提減值準(zhǔn)備后，價(jià)值又回升時(shí)：）計(jì)提減值準(zhǔn)備后，價(jià)值又回升時(shí)：借：持有

57、至到期投資減值準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 已計(jì)提了減值的持有至到期投資在價(jià)值回升時(shí)，應(yīng)在已計(jì)提了減值的持有至到期投資在價(jià)值回升時(shí)，應(yīng)在原來(lái)計(jì)提的減值準(zhǔn)備范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。原來(lái)計(jì)提的減值準(zhǔn)備范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。2、可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提、可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提通常是股票出現(xiàn)了持續(xù)下跌，預(yù)期短期內(nèi)不會(huì)回轉(zhuǎn)，通常是股票出現(xiàn)了持續(xù)下跌，預(yù)期短期內(nèi)不會(huì)回轉(zhuǎn)，或者是發(fā)型債券的債務(wù)人出現(xiàn)了嚴(yán)重的財(cái)務(wù)困難，短期或者是發(fā)型債券的債務(wù)人出現(xiàn)了嚴(yán)重的財(cái)務(wù)困難，短期內(nèi)不會(huì)好轉(zhuǎn)。此時(shí)出現(xiàn)了減值跡象，應(yīng)計(jì)提減值。內(nèi)不會(huì)好轉(zhuǎn)。此時(shí)出現(xiàn)了減值跡象，應(yīng)計(jì)提減值。（1）計(jì)

58、提減值時(shí)：）計(jì)提減值時(shí)：借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 按照準(zhǔn)則，也可以貸記按照準(zhǔn)則，也可以貸記“可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目?？荚嚂r(shí)依據(jù)教材處理即可?？颇??？荚嚂r(shí)依據(jù)教材處理即可。 （2）發(fā)生減值時(shí)，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)，原由）發(fā)生減值時(shí)，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)，原由于公允價(jià)值下降而直接計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）中于公允價(jià)值下降而直接計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）中的累計(jì)損失，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益（資產(chǎn)減值的累計(jì)損失，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益（資產(chǎn)減值損失）：損失）： 借：資產(chǎn)減值損失借

59、：資產(chǎn)減值損失 【按應(yīng)減記的金額【按應(yīng)減記的金額】貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)【原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失【原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失】資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積 【按其差額【按其差額】2、可供出售金融資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的處理、可供出售金融資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的處理（1）如果是持有的）如果是持有的債券工具投資債券工具投資，則應(yīng)在原來(lái)，則應(yīng)在原來(lái)計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 （2）如果持有的是）如果持有的是權(quán)益工具投資權(quán)益工具投資（如股票），（如股票

60、），則不能在當(dāng)期損益類科目中轉(zhuǎn)回，分錄應(yīng)是：則不能在當(dāng)期損益類科目中轉(zhuǎn)回，分錄應(yīng)是：借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積注意：注意：如果是在活躍的市場(chǎng)中如果是在活躍的市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)沒有報(bào)價(jià)且且公允價(jià)公允價(jià)值不能可靠計(jì)量值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，則減值損失的權(quán)益工具投資，則減值損失不不允許轉(zhuǎn)回允許轉(zhuǎn)回。即不是所有的權(quán)益性工具投資的減值。即不是所有的權(quán)益性工具投資的減值準(zhǔn)備都可以轉(zhuǎn)回。該類權(quán)益工具投資應(yīng)通過(guò)準(zhǔn)備都可以轉(zhuǎn)回。該類權(quán)益工具投資應(yīng)通過(guò)“長(zhǎng)長(zhǎng)期股權(quán)投資期股權(quán)投資”科目來(lái)核算?？颇縼?lái)核算。 【例】【例】205年年