第十九章財務(wù)報告(年度中級講義)

1、第十九章財務(wù)報告考情分析本章內(nèi)容是歷年考試的重點，考試題型以主觀題為主，客觀題中也有所涉及。主觀題主要考查 調(diào)整、抵銷分錄的編制，可與長期股權(quán)投資等章節(jié)的相關(guān)知識相結(jié)合；客觀題主要考查合并范圍的 確定、報告期增減子公司的處理及合并現(xiàn)金流量表的編制等?？忌蓪⒈菊屡c長期股權(quán)投資一章相結(jié)合進行學(xué)習(xí)，重點關(guān)注調(diào)整、抵銷分錄的編制。最近三年本章考試題型、分值分布年份年份單項選擇題多項選擇題判斷題計算分析題綜合題合計2011 年一一一一15分15分2010 年1分2分1分一一4分2009 年一2分1分一13分16分說明：2009年的部分考查內(nèi)容因在 2011年教材沒有講解，故不在統(tǒng)計范圍內(nèi)?？键c一：合并

2、財務(wù)報表范圍的確定合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當以控制為基礎(chǔ)予以確定。母公司應(yīng)當將其能夠控制的全部子公司 納入合并財務(wù)報表的合并范圍，只要是由母公司控制的子公司。（一）母公司擁有其半數(shù)以上的表決權(quán)的被投資單位應(yīng)當納入合并財務(wù)報表的合并范圍，但是,有證據(jù)表明該種情況下母公司不能控制被投資單位的除外。母公司擁有被投資單位半數(shù)（即50%）以上表決權(quán)，通常包括以下三種情況：1母公司直接擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。舉例：A公司對B公司投資，持股比例為 70%，這種情況下，若沒有特殊原因，則A公司一定控制B公司，B公司是A公司的子公司，要納入 A公司的合并范圍。2母公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。間接

3、擁有半數(shù)以上表決權(quán)，是指母公司通過子公司而對子公司的子公司擁有半數(shù)以上表決權(quán)。舉例：比如 A 公司對 B 公司投資，假定持股比例為70% ， B 公司要納入 A 公司的合并范圍。 B 公司對 C 公司投資，持股比例為 60% 。則因為 A 公司控制 B 公司，所以間接擁有 C 公司的 60% 股權(quán)， 所以 C 公司也要納入 A 公司的合并范圍。3. 母公司直接和間接方式合計擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。 直接和間接方式合計擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)，是指母公司以直接方式擁有某一被投資 單位半數(shù)以下的權(quán)益性資本，同時又通過其他方式，如通過子公司擁有該被投資單位一部分的表決 權(quán)，兩者合計擁有該被

4、投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。舉例：比如A公司擁有B公司60%表決權(quán)資本，A公司擁有C公司30%的表決權(quán)資本，則若 B公司 擁有C公司40%的表決權(quán)資本，則 A公司直接擁有 C公司30%的表決權(quán)資本，間接擁有 C公司 40% 表決權(quán)資本，兩者合計擁有 70% 的表決權(quán)資本。滿足這種情況的前提是 B 公司一定是被 A 公 司控制的。（二）母公司擁有其半數(shù)以下表決權(quán)的被投資單位納入合并財務(wù)報表合并范圍的情況 在母公司通過直接和間接方式未擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)的情況下（即持股比例沒有達 到 50% ），如果母公司通過其他方式對被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策能夠?qū)嵤┛刂茣r，這些被投資 單位也應(yīng)作為子公司

5、納入其合并范圍。1. 通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。舉例：比如A公司擁有C公司40%的表決權(quán)資本，B公司擁有C公司20%表決權(quán)資本，則單從持股 比例看， A 公司和 B 公司都沒有控制 C 公司，但若是 B 公司和 A 公司簽訂了協(xié)議， B 公司擁有的 C 公司的 20% 表決權(quán)資本由 A 公司全權(quán)代管， 則根據(jù)實質(zhì)重于形式要求， 則 A 公司直接和間接擁有 C公司60%（ 40% + 20% ）的表決權(quán)資本，則 C公司要納入 A公司的合并范圍（且 A公司對C公司 的長期股權(quán)投資要采用成本法核算）2. 根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策

6、。舉例：比如 A 公司持有 B 公司 40% 的表決權(quán)資本，但對 B 公司來說， A 公司是最大的股東，按雙方 協(xié)議，B公司的關(guān)鍵管理人員全部由A公司派出，則根據(jù)實質(zhì)重于形式要求，則A公司是控制B公司的， B 公司要納入合并范圍。3. 有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機構(gòu)的多數(shù)成員。4. 在被投資單位董事會或類似機構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)?！舅伎紗栴}】 XYZ 集團公司擁有甲上市公司 75% 的有表決權(quán)股份。 甲公司與下列公司的關(guān)系及 有關(guān)情況如下：（1）A 公司。 A 公司系 XYZ 集團財務(wù)公司，主要負責(zé) XYZ 集團所屬單位和甲公司及其子公司 內(nèi)部資金結(jié)算、資金籌措和運用等業(yè)務(wù)，甲公司擁有 A 公

7、司 49% 的有表決權(quán)股份， XYZ 集團公司 直接擁有 A 公司 51% 的有表決權(quán)股份。 A 公司納入甲公司合并范圍？【答案】 A 公司不納入甲公司合并范圍。（2）B公司。甲公司擁有 B公司42%的有表決權(quán)股份，為 B公司的第一大股東，第二大股東擁有B公司18%的有表決權(quán)股份，其余為流通股股東。B公司董事會由7名成員組成，其中5名由甲公司委派，其余 2 名由其他股東委派。 B 公司章程規(guī)定，該公司財務(wù)及生產(chǎn)經(jīng)營的重大決策應(yīng)由 董事會成員 5 人以上（含 5 人）同意方可實施。 B 公司納入甲公司合并范圍？【答案】 B 公司納入甲公司合并范圍。（3）C公司。甲公司擁有 C公司28%的有表決權(quán)

8、股份，是 C公司的第一大股東。第二大股東和第三大股東分別擁有 C公司22%、11%的有表決權(quán)股份。甲公司與 C公司的其他股東之間不存在 關(guān)聯(lián)方關(guān)系；C公司的第二大股東與第三大股東之間存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。C公司納入甲公司合并范圍？答案】 C 公司不納入甲公司合并范圍。（ 4）D 公司。甲公司對 D 公司的出資比例為 50% ， D 公司所在地國有資產(chǎn)經(jīng)營公司對 D 公司 的出資比例為 50% 。 D 公司董事會由 7 名成員組成，其中 4 名由甲公司委派（含董事長） ，其余 3 名由其他股東委派。 D 公司所在地國有資產(chǎn)經(jīng)營公司委托甲公司全權(quán)負責(zé) D 公司生產(chǎn)經(jīng)營和財務(wù)管 理，僅按出資比例分享 D

9、公司的利潤或承擔(dān)相應(yīng)的虧損。 D 公司納入甲公司合并范圍？【答案】 D 公司納入甲公司合并范圍。（5） E公司。E公司系中外合資公司。甲公司對E公司的出資比例為 50%。E公司董事會由8人組成，甲公司與外方投資者各委派 4 名。 E 公司章程規(guī)定，公司財務(wù)及生產(chǎn)經(jīng)營的重大決策應(yīng)由 董事會2/3以上的董事同意方可實施，公司日常經(jīng)營管理由甲公司負責(zé)。E公司納入甲公司合并范圍？【答案】E公司不納入甲公司合并范圍。（6） F公司。甲公司對F公司的出資比例為 36%。甲公司有權(quán)利任免 F公司由11人董事會組 成的董事會的 6 名董事，但是公司章程規(guī)定， F 公司使用日常生產(chǎn)經(jīng)營活動的董事會表決，必須經(jīng)

10、全體董事的過半數(shù)通過，與此同時，還必須經(jīng)過第二大股東派的至少1 名董事同意。 F 公司納入甲 公司合并范圍？【答案】F公司不納入甲公司合并范圍。F公司董事會決議的形成要得到第二大股東派的至少1名董事同意，實質(zhì)上甲公司無法單方面主導(dǎo) F公司的董事會，也無法單方面控制 F公司的財務(wù)政策。（三）在確定能否控制被投資單位時對潛在表決權(quán)的考慮 在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當期可執(zhí)行的認股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。潛在表決權(quán)，是指當期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換 公司債券、當期可執(zhí)行的認股權(quán)證等，不包括在將來某一日期或?qū)戆l(fā)生某一事項才能轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn) 換公司

11、債券或才能執(zhí)行的認股權(quán)證等，也不包括諸如行權(quán)價格的設(shè)定使得在任何情況下都不可能轉(zhuǎn) 換為實際表決權(quán)的其他債務(wù)工具或權(quán)益工具。（四）所有的子公司都應(yīng)當納入合并財務(wù)報表的合并范圍 母公司應(yīng)當將其能夠控制的全部子公司納入合并財務(wù)報表的合并范圍，只要是由母公司控制的子公 司。不論其規(guī)模大小、向母公司轉(zhuǎn)移資金能力是否受到嚴格限制，也不論業(yè)務(wù)性質(zhì)與母公司或企業(yè) 集團內(nèi)其他子公司是否有顯著差別，都應(yīng)當納入合并財務(wù)報表的合并范圍。（五）不納入合并范圍的公司、企業(yè)或單位1. 已宣告被清理整頓的原子公司。2. 已宣告破產(chǎn)的原子公司。3. 母公司不能控制的其他被投資單位，如聯(lián)營企業(yè)等?！纠}】（2010 年考題）下列

12、各項中， 母公司在編制合并財務(wù)報表時， 應(yīng)納入合并范圍的有 （ ）。A. 經(jīng)營規(guī)模較小的子公司B已宣告破產(chǎn)的原子公司C資金調(diào)度受到限制的境外子公司D.經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)有顯著差別的子公司【答案】 ACD【解析】所有子公司都應(yīng)納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍。以下被投資單位不是母公司的子 公司，不應(yīng)納入合并范圍：一是已宣告被清理整頓的子公司；二是已宣告破產(chǎn)的子公司；三是母公 司不能控制的其他被投資單位?！纠}】（2008 年考題） 甲公司（制造企業(yè)）投資的下列各公司中，應(yīng)當納入其合并財務(wù)報表合并 范圍的有（ ）。A. 主要從事金融業(yè)務(wù)的子公司B. 設(shè)在實行外匯管制國家的子公司C. 發(fā)生重大虧損的子公

13、司D. 與乙公司共同控制的合營公司正確答案 ABC答案解析選項A，按新準則規(guī)定，只要是由母公司控制的子公司，不論業(yè)務(wù)性質(zhì)與母公司或企業(yè)集團內(nèi)其他子公司是否有顯著差別，都應(yīng)當納入合并財務(wù)報表的合并范圍；選項B，只要是由母公司控制的子公司，不論向母公司轉(zhuǎn)移資金能力是否受到嚴格限制，都應(yīng)當納入合并財務(wù)報表的合 并范圍；選項 C,只要子公司持續(xù)經(jīng)營，都要納入合并范圍；選項D，對于合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)來說，屬于共同控制的情況，沒有達到控制，不能納入合并范圍?！纠}】下列公司的股東均按所持股份行使表決權(quán)，AS公司編制合并財務(wù)報表時應(yīng)納入合并范圍的公司有（)°A.A公司（AS公司擁有其70%的表決權(quán)

14、）B.B公司（AS公司擁有其50.1%的表決權(quán)）C.C公司（AS公司擁有其30%的表決權(quán)，A公司擁有其40%的表決權(quán)）D.D公司（AS公司擁有其20%的表決權(quán)，B公司擁有其40%的表決權(quán)）正確答案 ABCD【例題】下列被投資企業(yè)中，應(yīng)當納入甲公司合并財務(wù)報表合并范圍的有（）。A. 甲公司在報告年度購入其 57%股份的境外被投資企業(yè)B. 甲公司持有其40%股份，且受托代管 B公司持有其30%股份的被投資企業(yè)C. 甲公司持有其43%股份，甲公司的子公司 A公司持有其8%股份的被投資企業(yè)D. 甲公司持有其40%股份，甲公司的母公司持有其11%股份的被投資企業(yè)答案ABC解析選項 A屬于直接控制；選項

15、B，根據(jù)實質(zhì)重于形式原則，具有控制權(quán)；選項 C,直接持股 比例和間接持股比例合計超過 50%，應(yīng)納入合并范圍?？键c二：合并財務(wù)報表的調(diào)整分錄、抵銷分錄（一）對子公司的個別財務(wù)報表進行調(diào)整（調(diào)整分錄）1. 屬于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司如果不存在與母公司會計政策和會計期間不一致的情況，則不需要對該子公司的個別財務(wù)報表 進行調(diào)整。2. 屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司除應(yīng)考慮與母公司會計政策和會計期間不一致而調(diào)整子公司個別財務(wù)報表外，還應(yīng)當通過編制調(diào)整分錄，根據(jù)購買日該子公司可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值，對子公司的個別財務(wù)報表進行調(diào)整。（下列調(diào)整分錄假定按應(yīng)稅合并處理）第一年：第二年(1

16、 )將借：存貨【評估增值】借：存貨【評估增值】子公司固定資產(chǎn)【評估增值】固定資產(chǎn)【評估增值】的賬面貸：資本公積貸：資本公積價值調(diào)應(yīng)收賬款【評估減值】應(yīng)收賬款【評估減值】整為公允價值(2 )期借：營業(yè)成本【存貨已對外銷售】借：未分配利潤一年初末調(diào)整應(yīng)收賬款【按減值后金額收回】應(yīng)收賬款管理費用未分配利潤一年初貸：存貨貸：存貨資產(chǎn)減值損失未分配利潤一年初固定資產(chǎn)一累計折舊固定資產(chǎn)一累計折舊借：管理費用【調(diào)整本年】貸：固定資產(chǎn)一一累計折舊（二）將對子公司的長期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法（調(diào)整分錄）1.第一年：（1 ）對于應(yīng)享有子公司當期實現(xiàn)凈利潤的份額借：長期股權(quán)投資【子公司調(diào)整后凈利潤X母公司持股比例】

17、貸：投資收益按照應(yīng)承擔(dān)子公司當期發(fā)生的虧損份額，做相反分錄。（2 ）對于當期子公司宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤借：投資收益貸：長期股權(quán)投資（3）對于子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動 借：長期股權(quán)投資貸：資本公積或做相反處理。2.第二年以后（1 ）將上年長期股權(quán)投資的有關(guān)核算按權(quán)益法進行調(diào)整借：長期股權(quán)投資貸：未分配利潤年初資本公積或做相反處理。（2 ）其他調(diào)整分錄比照上述第一年的處理方法。（三）長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目的抵銷借：股本 【子公司期末數(shù)】資本公積 【子公司期末數(shù)】盈余公積 【子公司期末數(shù)】未分配利潤年末 【子公司年初數(shù) + 調(diào)整后的凈利潤 -提取盈 -分配現(xiàn)金股利】

18、 商譽【長期股權(quán)投資的金額大于享有子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額】 貸：長期股權(quán)投資 【調(diào)整后的母公司金額】少數(shù)股東權(quán)益（四）母公司與子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵銷 借：投資收益【子公司調(diào)整后的凈利潤X母公司持股比例】少數(shù)股東損益【子公司調(diào)整后的凈利潤X少數(shù)股東持股比例】未分配利潤年初貸：提取盈余公積對所有者（或股東）的分配未分配利潤年末80%股權(quán)的合同?！纠}】2010年1月20日，甲公司與乙公司簽訂購買乙公司持有的丙公司合同規(guī)定：以丙公司 2010年5月30日評估的可辨認凈資產(chǎn)價值為基礎(chǔ)，協(xié)商確定對丙公司80%股權(quán)的購買價格；合同經(jīng)雙方股東大會批準后生效。購買丙

19、公司80%股權(quán)時，甲公司與乙公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。（1）購買丙公司80%股權(quán)的合同執(zhí)行情況如下： 2010年4月2日，甲公司和乙公司分別召開股東大會，批準通過了該購買股權(quán)的合同。 以丙公司2010年5月30日凈資產(chǎn)評估值為基礎(chǔ)，經(jīng)協(xié)商，雙方確定丙公司80%股權(quán)的價格為18 000萬元，甲公司以銀行存款18 000萬元為對價。 甲公司和乙公司均于 2010年6月30日辦理完畢上述相關(guān)資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)。 甲公司于2010年6月30日對丙公司董事會進行改組，并取得控制權(quán)。 丙公司可辨認凈資產(chǎn)的賬面價值為20 000萬元，其中：股本為 12 000萬元，資本公積為 2000萬元，盈余公積為 600萬

20、元，未分配利潤為 5 400萬元。 丙公司可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值有下列資產(chǎn)存在差異，即：項目賬面價值公允價值評估增值應(yīng)收賬款1000800-200存貨20002100100固定資產(chǎn)65006900400無形資產(chǎn)8 0009 0001000合計1300丙公司固定資產(chǎn)未來仍可使用20年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。無形資產(chǎn)未來仍可使用10年，預(yù)計凈殘值為零，采用直接法攤銷。丙公司的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)均為管理 使用；固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊（或攤銷）年限、折舊（或攤銷）方法及預(yù)計凈殘值均與稅法規(guī) 定一致。截至2010年末，應(yīng)收賬款按購買日評估確認的金額收回，評估確認的壞賬

21、已核銷；購買日發(fā) 生的評估增值的存貨，本年已全部對外銷售。(2) 丙公司2010年7月1日至12月31日實現(xiàn)凈利潤 2 000萬元，提取盈余公積 200萬元;2010年宣告分派上年度現(xiàn)金股利 1 000萬元，丙公司可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加100萬丿元。丙公司2011年實現(xiàn)凈利潤5 000萬元，提取盈余公積 500萬元；2011年宣告分派現(xiàn)金股利2 000萬元，丙公司可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動減少80萬元。(3) 不考慮所得稅影響。【答案】(1 )編制甲公司2010年和2011年與長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)有關(guān)的會計分錄。 2010年6月30日投資時借：長期股權(quán)投資18 000貸：銀行存款18

22、000計算購買日的合并商譽= 18 000 ( 20 000 + 1 300 )X 80% =960 (萬元) 2010年分派2009年現(xiàn)金股利借：應(yīng)收股利800 ( 1 000 X 80%)貸：投資收益800 2011年分派2010年現(xiàn)金股利借：應(yīng)收股利1600 (2 000 X 80%)貸：投資收益1600(2)編制2010年抵銷、調(diào)整分錄(3)編制2011年抵銷、調(diào)整分錄將子公司的賬面價值調(diào)整為公允價值將子公司的賬面價值調(diào)整為公允價值借：存貨100借：存貨100固定資產(chǎn)400固定資產(chǎn)400無形資產(chǎn)1 000無形資產(chǎn)1 000貸：應(yīng)收賬款200貸：應(yīng)收賬款200資本公積1 300資本公積1

23、 300期末調(diào)整：調(diào)整上年：借：營業(yè)成本100借:未分配利潤年初100應(yīng)收賬款200應(yīng)收賬款200管理費用60未分配利潤-年初60貸：存貨100貸：存貨100資產(chǎn)減值損失200未分配利潤-年初200固定資產(chǎn)一累計折舊10 ( 400/20 X 6/12 )固定資產(chǎn)一累計折舊10 ( 400/20 X 6/12 )無形資產(chǎn)一累計攤銷50 (1 000/10 X 6/12 )無形資產(chǎn)一累計攤銷50 ( 1 000/10 X 6/12 ：調(diào)整本年：借:管理費用120貸：固定資產(chǎn)一累計折舊20無形資產(chǎn)一累計攤銷100按照權(quán)益法調(diào)整長期股權(quán)投資按照權(quán)益法調(diào)整長期股權(quán)投資2010年丙公司實現(xiàn)凈利潤調(diào)整20

24、10年調(diào)整后的2010年12月31日凈利潤為：調(diào)整前凈借:長期股權(quán)投資912利潤2 000+對投資時點評估差額的調(diào)整貸：未分配利潤-年初(1632-800 ) 832(-100-60+200)= 2040 (萬元)資本公積80合并報表確認的投資收益=2040 X 80% =1632 (萬元)借：長期股權(quán)投資1632貸：投資收益1632分派現(xiàn)金股利1 000萬元，合并報表沖減的投資收益=1000 X 80% =300 (萬元)借：投資收益800貸：長期股權(quán)投資800丙公司可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加100萬元借：長期股權(quán)投資80 ( 100 X 80%)貸：資本公積802010年12月31日

25、按權(quán)益法調(diào)整后的長期股權(quán)投資的賬面價值=18 000 + 1632 - 800 + 80 = 18 912 (萬元)2011年丙公司實現(xiàn)凈利潤調(diào)整后的2011年12月31日凈利潤為：調(diào)整前凈利潤5000+對投資時點評估差額的調(diào)整（-120 ） = 4880 （萬元）合并報表確認的投資收益=4880 X39©%=萬元）借：長期股權(quán)投資3904貸：投資收益3904分派現(xiàn)金股利2 000萬元，合并報表沖減的投資收益=2000 X 80% =1600 （萬元）借：投資收益1600貸：長期股權(quán)投資1600丙公司可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動減少80萬元借：資本公積64貸：長期股權(quán)投資64 （ 8

26、0 X 80%）2011年12月31日按權(quán)益法調(diào)整后的長期股權(quán)投資的賬面價值=18 000+912+3904-1600-64= 21152 （萬元）長期股權(quán)投資與丙公司所有者權(quán)益的抵銷長期股權(quán)投資與丙公司所有者權(quán)益的抵銷借：股本12 000借：股本12 000資本公積年初3 300 （ 2 000+1 300 ）資本公積一一年初3 400本年100本年-80盈余公積年初600盈余公積一一年初800本年200本年500未分配利潤一一年末6240未分配利潤年末8620 ( 6240+4880-500-2(5400+2040-200-1000)000 )商譽960 ( 18 912-22 440X8

27、0% )商譽960(21152-貸：長期股權(quán)投資18 91225240 X 80%)少數(shù)股東權(quán)益4 488(22 440 X 20%)貸：長期股權(quán)投資21152【思考問題】自購買日開始持續(xù)計算的至2010年12月少數(shù)股東權(quán)益5048 (25240 X 20%)31日可辨認凈資產(chǎn)的公允價值金額（對母公司的價值）=22 440萬元【思考問題】自購買日開始持續(xù)計算的至2011年12月31日可辨認凈資產(chǎn)的公允價值金額（對母公司的價值）=25240萬元投資收益與利潤分配抵銷分錄投資收益與利潤分配抵銷分錄借：投資收益2040 X 80%借：投資收益4880 X 80%少數(shù)股東損益2040 X20%少數(shù)股東

28、損益4880 X20%未分配利潤年初5 400未分配利潤一一年初6240貸：提取盈余公積200貸：提取盈余公積500對所有者（或股東）的分配1000對所有者（或股東）的分配2 000未分配利潤一一年末6240未分配利潤一一年末8620（五）未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷1.存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷【思考問題】假定母公司將成本為 80元的商品以售價100元銷售給子公司，子公司未對外銷售。借：營業(yè)收入100 （母公司）貸：營業(yè)成本80 （母公司）第一年(1 )假定當期內(nèi)部購進商品全部對集團外銷售借：營業(yè)收入【內(nèi)部銷售企業(yè)的不含稅收入】貸：營業(yè)成本 【內(nèi)部購進企業(yè)對外銷售的成本】【思考問題

29、】假定母公司將成本為80元的商品以售價100元銷售給子公司，則抵銷分錄為:借：營業(yè)收入100貸：營業(yè)成本100(2 )期末抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤借：營業(yè)成本 【期末內(nèi)部購銷形成的存貨價值X銷售企業(yè)的毛利率】貸：存貨【思考問題】假定期末該批商品子公司全部未實現(xiàn)對外銷售，則抵銷分錄為：借：營業(yè)成本20100 X 100 80 ) /100貸：存貨20(3)確認遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：所得稅費用第二年(1) 假定上期未實現(xiàn)內(nèi)部銷售商品全部對集團外銷售借：未分配利潤一一年初【上期期末內(nèi)部購銷形成的存貨價值X銷售企業(yè)的毛利率】貸：營業(yè)成本(2) 假定當期內(nèi)部購進商品全部對集團外銷售借：營業(yè)收

30、入貸：營業(yè)成本(3 )期末抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤借：營業(yè)成本貸：存貨(4)確認遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn)所得稅費用【差額】貸：未分配利潤一一年初所得稅費用【差額】17%，【例題】A公司為B公司的母公司，A、B公司均為增值稅一般納稅人 ，適用的增值稅稅率為所得稅稅率為25% 。(1)2010年A公司向B公司銷售甲產(chǎn)品1000件,每件價款為2萬元，成本為1.6萬元，至2010年末已對外銷售甲產(chǎn)品 800件。(2)2011年A公司向B公司銷售甲產(chǎn)品900 件，每件價款為3萬元，成本為2萬元；至 2011年末已對外銷售甲產(chǎn)品 100件。借：營業(yè)收入2 000 ( 1000 X 2)貸：營業(yè)成本2

31、 000借：營業(yè)成本80200 X 2-1.6 )貸：存貨80借：未分配利潤一年初 80200 X 2-1.6 )貸：營業(yè)成本80借：營業(yè)收入 2 700 ( 900 X 3)貸：營業(yè)成本借：營業(yè)成本9402 700借：遞延所得稅資產(chǎn)20 ( 80 X 25%)抵銷分2010年個別報表合并報表錄200 X2320-40存貨賬面200 X 1.6=400 (計稅0價值=320基礎(chǔ))=-80遞延所得0(計稅基礎(chǔ)20貸：所得稅費用20100 X 2-1.6 )+ 900 X 3-2 )貸：存貨940借：遞延所得稅資產(chǎn)2080 X 25%貸：未分配利潤一年初20借：遞延所得稅資產(chǎn) 215 ( 940

32、X 25%20 )貸：所得稅費用215所得稅合并編制：借：遞延所得稅資產(chǎn) 235 ( 940 X 25%) 貸：未分配利潤一年初 20(80 X 25%)稅資產(chǎn)400-賬面價值所得稅費用215320 ) X 25% =20【歸納】“遞延所得稅資產(chǎn)” ？【例題】甲公司是乙公司的母公司，所得稅稅率為25% , 2011年乙公司從甲公司購進 A商品400件，購買價格為每件8萬兀。甲公司A商品每件成本為6萬兀。2011年乙公司對外銷售 A商品300件，每件銷售價格為 9萬元；年末結(jié)存 A商品100件。2011年12月31日，A商品每件可變現(xiàn)凈值為7.2萬元；乙公司對 A商品計提存貨跌價準備 80萬元。

33、借：營業(yè)收入3200 ( 400 X 8)貸：營業(yè)成本3 200借：營業(yè)成本200 (8 6)X 100貸：存貨200存貨跌價準備一集團2011年初：02011年計提=02011 年末： 0100 X(6-7.2 )< 0存貨跌價準備一購進企業(yè)2011年初：02011年計提=802011 年末：100 X(8-7.2 ) =80借：存貨一一存貨跌價準備80100 X 8 7.2 )貸：資產(chǎn)減值損失80借：遞延所得稅資產(chǎn)30貸：所得稅費用30方法一 ：(200 80 )X 25% =30方法二：見表2011 年個別報表合并報表抵銷分錄存貨賬面余額100 X 8 =800 (計稅基礎(chǔ))100

34、 X 6 =00600 800 = 200存貨跌價準備100 X(8 7.2 )= 8000 80 = 80存貨賬面價值720600 0 = 600遞延所得稅資產(chǎn)80 X 25% =20(計稅基礎(chǔ)800 賬面價值600 )X 25% =5050 20 = 302固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷第一年(1)內(nèi)部銷售方為存貨，購入方確認為固定資產(chǎn) 將與內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷借：營業(yè)收入 【內(nèi)部銷售企業(yè)的不含稅收入】貸：營業(yè)成本 【內(nèi)部銷售企業(yè)的成本】固定資產(chǎn)一一原價【內(nèi)部購進企業(yè)多計的原價】【思考問題】假定母公司將成本為80元的商品以售價100元銷售給子

35、公司，子公司作為固定資產(chǎn)未對外銷售。借：營業(yè)收入100 （母公司）貸：營業(yè)成本80 （母公司）固定資產(chǎn)20 （子公司） 將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當期多計提的折舊予以抵銷借：固定資產(chǎn)一一累計折舊貸：管理費用 確認遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：所得稅費用（2 ）內(nèi)部銷售方為固定資產(chǎn)，購入方也確認為固定資產(chǎn) 將與內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷 借：營業(yè)外收入【內(nèi)部銷售企業(yè)的利得】貸：固定資產(chǎn)一一原價【內(nèi)部購進企業(yè)多計的原價】 將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當期多計提的折舊費和累計折舊予以抵銷借：固定資產(chǎn)一一累計折舊貸：管理費用 確認遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：所得稅費

36、用第二年： 將期初未分配利潤中包含的該未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷，以調(diào)整期初未分配利潤借：未分配利潤 年初貸：固定資產(chǎn)一一原價 將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)上期多計提的折舊費和累計折舊予以抵銷，以調(diào)整期初未分配利 潤借：固定資產(chǎn)一一累計折舊貸：未分配利潤一一年初 將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當期多計提的折舊費和累計折舊予以抵銷借：固定資產(chǎn)一一累計折舊貸：管理費用 確認遞延所得稅資產(chǎn)借:遞延所得稅資產(chǎn)所得稅費用【差額】貸：未分配利潤一一年初所得稅費用【差額】【例題】2010年12月25日母公司以3 000萬元的價格將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給子公司，其銷售 成本為2 500萬元。子公司購買該產(chǎn)品作為管理用固定資

37、產(chǎn)，假設(shè)子公司對該固定資產(chǎn)按5年的使用期限計提折舊，預(yù)計凈殘值為零，采用直線法計提折舊。假定預(yù)計折舊年限、折舊方法和凈殘值 與稅法一致。稅法規(guī)定，對于取得的固定資產(chǎn)以其歷史成本計量?！疽蟆扛鶕?jù)上述資料作出母公司編制合并報表時的相關(guān)抵銷分錄。（1）非清理期間3 0002 500500125 ( 500 X 25%)1252010 年借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本固定資產(chǎn)一一原價借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：所得稅費用2011 年借：未分配利潤一一年初500貸：固定資產(chǎn)一一原價500借:固疋資產(chǎn)累計折舊100（500/5）貸：管理費用100借:遞延所得稅資產(chǎn)125貸：未分配利潤一一年初125借:所得稅費用25

38、貸：遞延所得稅資產(chǎn)25【（500 100 ）X 25% V25 =- 25】合并編制借：遞延所得稅資產(chǎn)100【（500 100 ）X 25% 】所得稅費用25貸：未分配利潤一一年初1252011 年購進企業(yè)個別報表合并報表抵銷分錄固定資產(chǎn)原值3 0002 500500折舊3 000/5 = 6002 500/5 = 500100賬面價值3 000 600 = 2400（計稅基礎(chǔ)）2 500 500 = 2 000遞延所得稅資產(chǎn)0（計稅基礎(chǔ)2400 賬面價值 2 000 ）X 25% =1001002012 年借:未分配利潤一一年初500貸：固定資產(chǎn)原價500借:固定資產(chǎn)一一累計折舊100100

39、1001001001002525【(500 1 00 X 2 )X 25%代0=25 】貸：未分配利潤一一年初借：固定資產(chǎn)一一累計折舊貸：管理費用借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：未分配利潤一一年初借：所得稅費用貸：遞延所得稅資產(chǎn)合并編制借：遞延所得稅資產(chǎn)所得稅費用貸：未分配利潤一一年初75【(500 100 X 2 )X 25% 】251002013 年借：未分配利潤年初500貸：固定資產(chǎn)一一原價500借：固定資產(chǎn)一一累計折舊200貸：未分配利潤一一年初200 (100 X 2)借：固定資產(chǎn)一一累計折舊100貸：管理費用100借：遞延所得稅資產(chǎn)75貸：未分配利潤一一年初75借：所得稅費用25貸：遞延所得

40、稅資產(chǎn)25【(500-1 00 X 3 )X 2575 =合并編制借：遞延所得稅資產(chǎn)50【(500-1 00 X 3 )X 25% 】所得稅費用貸：未分配利潤一一年初2575（2 ）清理期間第一情況：假定子公司在2015年末（已經(jīng)使用5年）該固定資產(chǎn)使用期滿時對其報廢清理，編制抵銷分錄。2015年借：未分配利潤年初500貸：營業(yè)外收入500借：營業(yè)外收入400(100 X 4)貸：未分配利潤一一年初400借：營業(yè)外收入100貸：管理費用100合并編制借：未分配利潤年初100貸：管理費用100借：遞延所得稅資產(chǎn)25貸：未分配利潤一一年初25借：所得稅費用25貸：遞延所得稅資產(chǎn)25【(500 10

41、0 X 5)X 25%25 =- 25 】合并編制借：所得稅費用75貸：未分配利潤一一年初75第二情況：假定2014年末（已使用4年）子公司將該設(shè)備出售，取得營業(yè)外收入，編制有關(guān)抵銷分錄。借：未分配利潤年初500貸：營業(yè)外收入500借：營業(yè)外收入300 (100 X 3)貸：未分配利潤一一年初300借：營業(yè)外收入100貸：管理費用100借：遞延所得稅資產(chǎn)50【(500-100 X3)X25 %】貸：未分配利潤一一年初50借：所得稅費用50貸：遞延所得稅資產(chǎn)50合并編制借：所得稅費用50貸：未分配利潤一一年初503.無形資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷比照固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷

42、售利潤抵銷的處理方法?！纠}】甲公司和乙公司是母子公司關(guān)系，2011年7月1日，甲公司向乙公司銷售一項專利權(quán)。賬面價值為80萬兀，售價為100萬兀，乙公司購入該專利權(quán)后立即投入使用，預(yù)計使用年限為10年，采用直線法攤銷。所得稅率為25%，假定預(yù)計使用年限、攤銷方法與稅法一致。稅法規(guī)定，對于取得的無形資產(chǎn)以其歷史成本計量?！疽蟆扛鶕?jù)上述資料作出合并報表時的相關(guān)抵銷分錄。借：營業(yè)外收入20 (100 80)貸：無形資產(chǎn)20借：無形資產(chǎn)一累計攤銷1 (20 -10 X6/12 )貸：所得稅費用4.75(六)內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷1. 應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷第一年( 1 )內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷時借：應(yīng)付賬

43、款 【含稅金額】貸：應(yīng)收賬款( 2)內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備抵銷時借：應(yīng)收賬款壞賬準備貸：資產(chǎn)減值損失( 3 )內(nèi)部計提壞賬準備涉及遞延所得稅資產(chǎn)抵銷時借：所得稅費用貸：遞延所得稅資產(chǎn)第二年( 1 )內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷時借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款( 2)內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備抵銷時借：應(yīng)收賬款壞賬準備貸：未分配利潤年初借(或貸)：應(yīng)收賬款壞賬準備貸(或借) ：資產(chǎn)減值損失【例題】 2010 年 A 公司投資于 B 公司，占 B 公司表決權(quán)資本 80% ， A 公司所得稅率為 25% ，稅法規(guī)定計提的資產(chǎn)減值損失不得稅前扣除。 A、B 公司均采用應(yīng)收賬款余額百分比法計提壞賬準備， 計提比例 1

44、% ，有關(guān)資料如下：(1) 2010年A公司應(yīng)收賬款中對B公司應(yīng)收賬款為2 000萬元（含增值稅）(2) 2011年A公司應(yīng)收賬款中對B公司應(yīng)收賬款為5 000萬元（含增值稅）(3) 2012年A公司應(yīng)收賬款中對B公司應(yīng)收賬款為3 000萬元（含增值稅）要求：編制各年抵銷分錄。1%)貸：遞延所得稅資產(chǎn)12.5(50 X 25%)2012 年(1 )將本期內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷:借：應(yīng)付賬款3 000貸：應(yīng)收賬款3 000(2 )壞賬準備予以抵銷：借：應(yīng)收賬款一-壞賬準備50 ( 5 000 X 1%)貸：未分配利潤一-年初50(3)將本期內(nèi)部應(yīng)收賬款沖銷的壞賬準備予以抵銷：借：資產(chǎn)減值

45、損失20貸：應(yīng)收賬款一-壞賬準備20(2) (3 )合并編制借：應(yīng)收賬款一-壞賬準備30 ( 3 000 X 1%)資產(chǎn)減值損失20貸：未分配利潤一年初50(4)借：未分配利潤年初12.5 ( 50 X 25%)貸：遞延所得稅資產(chǎn)12.5借：遞延所得稅資產(chǎn)5 ( 20 X 25%)貸：所得稅費用5合并編制借：未分配利潤年初12.5 ( 50 X 25%)貸：遞延所得稅資產(chǎn)7.5 ( 30 X 25%)所得稅費用52應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)、預(yù)付款項與預(yù)收款項等比照上述方法進行抵銷處理。3.債券投資與應(yīng)付債券的抵銷處理（1）債券投資與應(yīng)付債券抵銷時借：應(yīng)付債券【期末攤余成本】貸：持有至到期投資 【期末

46、攤余成本】（2）投資收益與財務(wù)費用抵銷時借：投資收益【期初攤余成本X實際利率】貸：財務(wù)費用（3）應(yīng)付利息與應(yīng)收利息的抵銷時借：應(yīng)付利息【面值X票面利率】貸：應(yīng)收利息5 年期債券， 面值 1 25010% 。假定甲乙公司是母【例題】 2010 年 1 月 1 日，甲公司支付價款 1 000 萬元購入乙公司 萬元，票面利率 4.72% ，按年支付利息，本金最后一次支出。實際利率為 子公司。要求編制該債券投資的抵銷分錄。（ 1） 2010 年12 月31 日實際利息= 1 000 X 10%0=（萬元）應(yīng)收利息= 1 250 X 4.72% e萬元）利息調(diào)整=41萬兀年末攤余成本=1 000 + 4

47、1 = 1 041 （萬元）借：應(yīng)付債券1 041貸：持有至到期投資1 041借：應(yīng)付利息59貸：應(yīng)收利息59借：投資收益100貸：財務(wù)費用1002） 2011 年12 月31 日，確認實際利息收入、收到票面利息等實際利息=(1 000 + 41 )X 10% =104 (萬元)應(yīng)收利息=1 250 X 4.72% 萬元）利息調(diào)整=104 59 = 45 （萬元）攤余成本=1 000 + 41 + 45 = 1 086 （萬元）借：應(yīng)付債券1 086貸：持有至到期投資1 086借：應(yīng)付利息59貸：應(yīng)收利息59借：投資收益104貸：財務(wù)費用104（七）合并現(xiàn)金流量表1. 企業(yè)集團內(nèi)部當期以現(xiàn)金投

48、資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷處理母公司直接以現(xiàn)金對子公司進行的長期股權(quán)投資或以現(xiàn)金從子公司的其他所有者（即企業(yè)集團 內(nèi)的其他子公司）處收購股權(quán)，表現(xiàn)為母公司現(xiàn)金流出，在母公司個別現(xiàn)金流量表中作為投資活動 現(xiàn)金流出列示。子公司接受這一投資（或處置投資）時，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入，在其個別現(xiàn)金流量表中 反映為籌資活動的現(xiàn)金流入（或投資活動的現(xiàn)金流入） 。從企業(yè)集團整體來看，沒有現(xiàn)金流動，編制 合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當予以抵銷。【例題】 A 公司以銀行存款 10000 萬元直接對 B 公司投資，持股比例 80% ，B 公司接受投資 增加股本。要求編制 AB 公司相應(yīng)的賬務(wù)處理。A 公司：借：長

49、期股權(quán)投資 10000貸：銀行存款 10000 （取得子公司及其他營業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額）B 公司：借：銀行存款10000 （吸收投資收到的現(xiàn)金）貸：股本10000抵銷分錄：10000貸：吸收投資收到的現(xiàn)金2. 企業(yè)集團內(nèi)部當期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金的抵銷處理母公司對子公司進行的長期股權(quán)投資和債權(quán)投資，在持有期間收到子公司分派的現(xiàn)金股利（利 潤）或債券利息， 表現(xiàn)為現(xiàn)金流入， 在母公司個別現(xiàn)金流量表中作為取得投資收益收到的現(xiàn)金列示。 子公司在其個別現(xiàn)金流量中反映為分配股利、 利潤或償付利息支付的現(xiàn)金。 編制合并現(xiàn)金流量表時， 應(yīng)當予以抵銷。【接上題】 A 公

50、司收到 B 公司支付的現(xiàn)金股利 300 萬元中自己享有的部分。要求編制相應(yīng)的賬 務(wù)處理。A 公司：借：銀行存款 240 （取得投資收益收到的現(xiàn)金）貸：應(yīng)收股利240 （ 300 X 80%）B 公司借：應(yīng)付股利300貸：銀行存款300 （分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金）抵銷分錄：借：分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金240貸：取得投資收益收到的現(xiàn)金2403. 企業(yè)集團內(nèi)部當期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷處理母公司向子公司當期銷售商品 （或子公司向母公司銷售商品或子公司相互之間銷售商品， 下同）所收到的現(xiàn)金，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入，在母公司個別現(xiàn)金流量表中作為銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金列示。子公司向母公司支付購貨款，表現(xiàn)為現(xiàn)金流出，在其個別現(xiàn)金流量中反映為購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金。從企業(yè)集團整體來看，這種內(nèi)部商品購銷現(xiàn)金收支，并不引起整個企業(yè)集團的現(xiàn)金流量的增減變動。編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當予以抵銷?！窘由项}】 A 公司向 B 公司銷售商品的價款 1000 萬元,增值稅 170 萬元，實際收到 B 公司支付的銀行存款 1170 萬元。 B 公司作為存貨入賬。要求編制相應(yīng)的賬務(wù)處理。A 公司：借：銀行存款貸：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費 應(yīng)交增值稅（銷項稅額） B 公司： 借：庫存商品應(yīng)