2020年注冊會計師(CPA)6.第六章投資性房地產(chǎn)(2020新教材版)課件

1、第六章投 資 性 房 地 產(chǎn)第1頁，共50頁。本章屬于比較重要的章節(jié)。主要解釋投資性房地產(chǎn)的確認、計量和記錄問題，可以和債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、所得稅會計等內(nèi)容結(jié)合出題。本章分值5-6分。本章考情分析第2頁，共50頁。修改“租賃期開始日”的概念2020年教材主要變化第3頁，共50頁。本章內(nèi)容結(jié)構(gòu).第一節(jié)投資性房地產(chǎn)的特征與范圍第二節(jié)投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量投資性房地產(chǎn)第三節(jié)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量第四節(jié)投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換和處置第4頁，共50頁。一、投資性房地產(chǎn)的定義與特征投資性房地產(chǎn)是指為“賺取租金”或“資本增值”，或者“兩者兼有而持有”的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)應(yīng)當能夠“單獨計量”和“出售

2、”。（如果和固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的金額沒有分開，即不能單獨計量和出售，那么仍應(yīng)該劃分為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)）第一節(jié)投資性房地產(chǎn)的特征與范圍第5頁，共50頁。（一）投資性房地產(chǎn)是一種經(jīng)營活動投資性房地產(chǎn)是一個單位的“附營業(yè)務(wù)”，而不是一個單位的投資活動。因此，關(guān)于投資性房地產(chǎn)的收入與成本都應(yīng)相應(yīng)地計入“其他業(yè)務(wù)收入”與“其他業(yè)務(wù)成本”，而并非“投資收益”等科目。投資性房地產(chǎn)的特征第6頁，共50頁。二、投資性房地產(chǎn)的范圍投資性房地產(chǎn)已出租的土地使用權(quán)已出租的房屋建筑物持有增值轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)只有兩地一房第7頁，共50頁。2、投資性房地產(chǎn)不包括：（1）經(jīng)營租入再轉(zhuǎn)租的房地產(chǎn)（2）融資租出的房地產(chǎn)（3）計

3、劃、準備出租的土地使用權(quán)（4）閑置土地（5）企業(yè)自用房地產(chǎn)（6）出租給本企業(yè)職工的宿舍（7）作為存貨的房地產(chǎn)（8）持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的建筑物第8頁，共50頁。對企業(yè)持有以備經(jīng)營出租的空置建筑物或在建建筑物，只有企業(yè)管理當局（董事會或類似機構(gòu)）作出正式書面決議，明確表明將其用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)Th變化的，即使尚未簽訂租賃協(xié)議，也可視為投資性房地產(chǎn)。特殊情況第9頁，共50頁。一、投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量投資性房地產(chǎn)只有在符合定義，并同時滿足下列條件時，才能予以確認：與該投資性房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。第二節(jié)投資性房地產(chǎn)的確認和初始計

4、量第10頁，共50頁。.取得方式外購的投資性房地產(chǎn)自建的投資性房地產(chǎn)非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)（第四節(jié)再詳細講）第11頁，共50頁。(一)外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)的確認和初始計量投資性房地產(chǎn)應(yīng)當按照成本進行初始計量。1.外購取得：（與固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的處理相同）借：投資性房地產(chǎn)（買價+相關(guān)稅費+可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出）貸：銀行存款第12頁，共50頁。自行建造的投資性房地產(chǎn)借：投資性房地產(chǎn)在建（達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)Th的所有必要支出）貸：銀行存款第13頁，共50頁。二、與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)計量（近似于固定資產(chǎn)）資本化：1.符合投資性房地產(chǎn)確認條件2.通過“投資性房地產(chǎn)在建工程”科目

5、核算。后續(xù)計量費用化：不滿足資本化條件，將費用化支出直接計入：其他業(yè)務(wù)成本。第14頁，共50頁。【例】208年3月，甲企業(yè)與乙企業(yè)的一項廠房經(jīng)營租賃合同即將到期。該廠房按照成本模式進行后續(xù)計量，原價為2 000萬元，已計提折舊600萬元。為了提高廠房的租金收入，甲企業(yè)決定在租賃期滿后對廠房進行改擴建，并與丙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自改擴建完工時將廠房出租給丙企業(yè)。3月15日，與乙企業(yè)的租賃合同到期，廠房隨即進入改擴建工程。12月10日，廠房改擴建工程完工，共發(fā)Th支出150萬元，即日按照租賃合同出租給丙企業(yè)。假設(shè)甲企業(yè)采用成本計量模式。第15頁，共50頁。本例中，改擴建支出屬于資本化的后續(xù)

6、支出，應(yīng)當記入投資性房地產(chǎn)的成本。甲公司的賬務(wù)處理如下：(1)208年3月15日，投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)入改擴建工程：借：投資性房地產(chǎn)在建1400投資性房地產(chǎn)累計折舊600貸：投資性房地產(chǎn)2000第16頁，共50頁。（2）208年3月15日12月10日：借：投資性房地產(chǎn)在建 150貸：銀行存款150（3）208年12月10日，改擴建工程完工：借：投資性房地產(chǎn)1550貸：投資性房地產(chǎn)在建1550【注意】固定資產(chǎn)用“在建工程”，投資性房地產(chǎn)用“投資性房地產(chǎn)在建”；用法是相同的。第17頁，共50頁。投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量有“成本”和“公允價值”兩種模式，通常應(yīng)當采用成本模式計量，滿足特定條件時也可以采用公允

7、價值模式計量。但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。第三節(jié)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量第18頁，共50頁。一、采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)（同“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”）處理原則：比照固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的處理原則。第19頁，共50頁。會計處理：（1）取得租金收入借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（2）計提折舊或攤銷借：其他業(yè)務(wù)成本貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）（3）計提減值準備（相關(guān)規(guī)定同固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)）借：資產(chǎn)減值損失貸：投資性房地產(chǎn)減值準備減值準備一經(jīng)計提，在持有期間不得轉(zhuǎn)回。第20頁，共50頁。二、采用公允價值模式

8、計量的投資性房地產(chǎn)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，企業(yè)才可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。第21頁，共50頁。(一)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的會計處理1.不折舊，不攤銷，不減值。（三不）2.取得的租金收入計入“其他業(yè)務(wù)收入”。（副業(yè)，確認收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本）第22頁，共50頁?！纠}】某企業(yè)對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式。2009年1月1日購入一幢房屋用于出租。該房屋的成本為510萬元，用銀行存款支付。房屋預(yù)計使用年限為20年。預(yù)計凈殘值為10萬元。2009年6月30日，該房屋的公允價值為508萬元。2009年6月30日應(yīng)做的會計處理為：第23

9、頁，共50頁。借：公允價值變動損益2貸：投資性房地產(chǎn)公允價值變動2第24頁，共50頁。后續(xù)計量模式會計處理對比表. 計量模式處理步驟成本模式公允價值模式收到租金借：銀行存款/其他應(yīng)收款貸：其他業(yè)務(wù)收入借：銀行存款/其他應(yīng)收款貸：其他業(yè)務(wù)收入計提折舊或攤銷借：其他業(yè)務(wù)成本貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊/攤銷-第25頁，共50頁。續(xù)表計量模式處理步驟成本模式公允價值模式公允價值變動-借（貸）：投資性房地產(chǎn)公允價值變動貸（借）：公允價值變動損益計提減值準備借：資產(chǎn)減值損失貸：投資性房地產(chǎn)減值準備注：投資性房地產(chǎn)減值準備一經(jīng)計提日后不得轉(zhuǎn)回-第26頁，共50頁。三、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更1.企業(yè)對投

10、資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。2.成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應(yīng)當作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益。第27頁，共50頁。成本模式公允價值模式不允許3.已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。會計政策變更第28頁，共50頁。.具體會計分錄借：投資性房地產(chǎn)成本（變更日公允價值）投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準備貸：投資性房地產(chǎn)（取得成本）盈余公積（差額10，或借方）利潤分配未分配利潤（差額90，或借方）第29頁，共50頁。一、房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換(一) 房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換形式及轉(zhuǎn)換日房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換是指房地產(chǎn)用

11、途的變更。企業(yè)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)Th改變，滿足下列條件之一的，應(yīng)當將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為其他資產(chǎn)或者將其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。第四節(jié)投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換和處置第30頁，共50頁。投. 資性房地產(chǎn)固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)投資性房地產(chǎn)存貨停止出租之日開始出租之日停止出租之日開始出租之日租賃開始日是指：出租人提供租賃資產(chǎn)使其可供承租人使用的起始日期。（2020年修改內(nèi)容）第31頁，共50頁。(二)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會計處理（此處與教材順序略有不同）1.成本模式的轉(zhuǎn)換（轉(zhuǎn)換前后均為歷史成本，無差額）(1)投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)。（投房轉(zhuǎn)其他資產(chǎn)）借：固定資產(chǎn)（或“無形資產(chǎn)”）投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤

12、銷）投資性房地產(chǎn)減值準備貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊（或“累計攤銷”）固定資產(chǎn)減值準備（或“無形資產(chǎn)減值準備”）第32頁，共50頁?！纠?08年8月1日，甲企業(yè)將出租在外的廠房收回，開始用于本企業(yè)Th產(chǎn)商品。該項房地產(chǎn)賬面價值為3765萬元，其中，原價5000萬元，累計已提折舊1235萬元。假設(shè)甲企業(yè)采用成本計量模式。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：借：固定資產(chǎn)5000投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）1235貸：投資性房地產(chǎn)5000累計折舊1235第33頁，共50頁。(2)投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨。（投房轉(zhuǎn)其他資產(chǎn)）借：開發(fā)產(chǎn)品（投房的賬面價值）投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準備貸：投資性房地產(chǎn)第

13、34頁，共50頁。(3)自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)（其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)投房）借：投資性房地產(chǎn)累計折舊（或“累計攤銷”）固定資產(chǎn)減值準備（或“無形資產(chǎn)減值準備”）貸：固定資產(chǎn)（或“無形資產(chǎn)”）投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準備第35頁，共50頁。(4)作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)借：投資性房地產(chǎn)（賬面價值）存貨跌價準備貸：開發(fā)產(chǎn)品第36頁，共50頁。2.公允價值模式下的轉(zhuǎn)換(1)投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)。（投房轉(zhuǎn)其他資產(chǎn)）借：固定資產(chǎn)（或“無形資產(chǎn)”）（轉(zhuǎn)換日的公允價值）貸：投資性房地產(chǎn)成本公允價值變動公允價值變動損益（轉(zhuǎn)換日的公允價值與投房賬面價值的差額，也可能在借方）第37

14、頁，共50頁?！纠?08年10月15日，甲企業(yè)因租賃期滿，將出租的寫字樓收回，開始作為辦公樓用于本企業(yè)的行政管理。208年10月15日，該寫字樓的公允價值為4800萬元。該項房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換前采用公允價值模式計量，原賬面價值為4750萬元，其中，成本為4500萬元，公允價值變動為增值250萬元。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：借：固定資產(chǎn)4800貸：投資性房地產(chǎn)成本公允價值變動公允價值變動損益450025050第38頁，共50頁。(2)投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨（投房轉(zhuǎn)其他資產(chǎn)）借：開發(fā)產(chǎn)品（轉(zhuǎn)換日的公允價值）貸：投資性房地產(chǎn)成本公允價值變動公允價值變動損益（差額，也可能在借方）第39頁，共50頁。(3)自用

15、房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)（其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)投房）借：投資性房地產(chǎn)成本（轉(zhuǎn)換日的公允價值）累計折舊（攤銷）固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）減值準備公允價值變動損益（借方差額）貸：固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）其他綜合收益（貸方差額）（此處是重點，與公允價值下投房轉(zhuǎn)其他資產(chǎn)的處理不同，注意?。┑?0頁，共50頁?！纠?08年6月，甲企業(yè)打算搬遷至新建辦公樓，由于原辦公樓處于商業(yè)繁華地段，甲企業(yè)準備將其出租，以賺取租金收入。208年10月30日，甲企業(yè)完成了搬遷工作，原辦公樓停止自用。并與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其原辦公樓租賃給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為208年10月30日，租賃期限為3年。208年10月30日，該辦公樓原價

16、為5億元，己提折舊14250萬元，公允價值為35000萬元。假設(shè)甲企業(yè)對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式計量。第41頁，共50頁。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：借：投資性房地產(chǎn)成本35000公允價值變動損益750（借差）累計折舊14250貸：固定資產(chǎn)50000第42頁，共50頁。(4)作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)（其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)投房）借：投資性房地產(chǎn)成本（轉(zhuǎn)換日的公允價值）存貨跌價準備公允價值變動損益（借方差額）貸：開發(fā)產(chǎn)品其他綜合收益（貸方差額）第43頁，共50頁。1.投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為其他資產(chǎn)（固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨）：無論借貸方差額，均計入“公允價值變動損益”2.其他資產(chǎn)（固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存

17、貨）轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)：借差計“公允價值變動損益”，貸差計“其他綜合收益”公允價值下轉(zhuǎn)換的總結(jié)（掌握）第44頁，共50頁。二、投資性房地產(chǎn)的處置會計處理：（一）成本模式下的處置（類似于存貨的處置，副業(yè)）：借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）借：其他業(yè)務(wù)成本投資性房地產(chǎn)累計折舊投資性房地產(chǎn)減值準備貸：投資性房地產(chǎn)第45頁，共50頁。（二）公允價值模式下的處置：借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）借：其他業(yè)務(wù)成本貸：投資性房地產(chǎn)成本公允價值變動（或借方）借：公允價值變動損益（或貸方）貸：其他業(yè)務(wù)成本（或借方）借：其他綜合收益貸：其他業(yè)務(wù)成本不確定轉(zhuǎn)確定！

18、第46頁，共50頁?！纠}】甲企業(yè)是從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的企業(yè)，2009年3月10日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓整體出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為2009年4月15日。2009年4月15日，該寫字樓的賬面余額為45000萬元，未計提存貨跌價準備，轉(zhuǎn)換后采用公允價值模式計量。2009年4月15日該寫字樓的公允價值為47000萬元。2009年12月31日，該項投資性房地產(chǎn)的公允價值為48000萬元。2010年4月租賃期屆滿，甲企業(yè)收回該項投資性房地產(chǎn)，并于2010年6月以55000萬元出售，出售款項已收訖。要求：作出甲企業(yè)的會計處理。第47頁，共50頁。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：（1）2009年4月15日借：