作業(yè)成本法提升企業(yè)競爭力

1、作業(yè)成本法提升企業(yè)競爭力作業(yè)成本法（activity-basedcosting）簡稱ABC,是最近二十年來成本管理理論發(fā)展的主要方向和成果。作業(yè)成本法的核心思想就是首先將企業(yè)耗費(fèi)的資源分配到作業(yè)上，再將作業(yè)分配到成本對象上。由于引入了作業(yè)這一載體進(jìn)行成本的分配，作業(yè)成本法相對于傳統(tǒng)的成本分配方法更客觀地描述了資源與成本對象之間的關(guān)系，使成本核算的結(jié)果更加準(zhǔn)確。作業(yè)成本法不僅能夠提供準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本、客戶成本，也能夠提供部門成本、人員成本和作業(yè)成本。這些豐富的成本信息，為企業(yè)的管理決策提供了數(shù)據(jù)支持。正是由于這些先進(jìn)性，近幾年作業(yè)成本法在國外電信運(yùn)營商中得到了廣泛的應(yīng)用，國內(nèi)電信運(yùn)營商也在作業(yè)成本

2、法的試行和推廣中進(jìn)行了有益的探索和嘗試?！八乃厝龑印睒?gòu)筑作業(yè)成本法作業(yè)成本法包括四個(gè)基本要素和三個(gè)層次的分配關(guān)系。四個(gè)要素是指資源、作業(yè)、動(dòng)因和成本對象。三個(gè)層次的分配關(guān)系包括資源到作業(yè)的分配、作業(yè)到成本對象的分配、資源到成本對象的分配。四素三層概括了作業(yè)成本法的整個(gè)工作流程，四要素是進(jìn)行作業(yè)成本法的基礎(chǔ)，完成三層次的分配后，再將所有分配到成本對象上的成本進(jìn)行匯總，就能夠得到成本對象（產(chǎn)品、客戶、渠道）的最終成本。四素缺一不可資源。資源反映了電信運(yùn)營企業(yè)在特定時(shí)期，如一個(gè)營業(yè)周期內(nèi)，為了滿足企業(yè)正常運(yùn)營的所有支出和耗費(fèi)。一般可以將資源理解為企業(yè)的成本費(fèi)用總支出。在電信運(yùn)營企業(yè)中資源主要包括網(wǎng)絡(luò)

3、折舊與支撐成本、人工成本、營銷成本和管理成本。這些成本反映了企業(yè)的資源消耗狀況。作業(yè)。作業(yè)是指企業(yè)各個(gè)部門的主要工作和企業(yè)運(yùn)營中的各主要活動(dòng)，例如營銷作業(yè)、采購作業(yè)等。作業(yè)的設(shè)置是作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本分配方法的最大區(qū)別。在傳統(tǒng)的成本分?jǐn)傔^程中一般是根據(jù)直接人工工時(shí)或直接材料成本的耗用比例來分?jǐn)偣餐杀荆ㄈ绻芾沓杀荆?。但是并沒有可靠的證據(jù)表明直接人工工時(shí)（或直接材料成本）與共同成本之間存在著必然的相關(guān)關(guān)系。電信運(yùn)營企業(yè)共同成本比重較大，直接材料成本也表現(xiàn)為共同的網(wǎng)絡(luò)成本。在這種情況下采用傳統(tǒng)的成本分配方法勢必扭曲了產(chǎn)品成本的真實(shí)水平。引入作業(yè)后，則需要具體分析每一個(gè)作業(yè)的內(nèi)容，以此確定資源被消耗

4、的情況，再根據(jù)不同作業(yè)的功能確定作業(yè)成本在不同產(chǎn)品間的分配比例。動(dòng)因。動(dòng)因包括資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因。資源動(dòng)因是將資源分配到作業(yè)上的依據(jù)，例如人員比例、接聽電話次數(shù)等。作業(yè)動(dòng)因主要是用于將作業(yè)成本分配到成本對象上。由于作業(yè)最終是由人員來完成的，在作業(yè)成本法中最主要的作業(yè)動(dòng)因是作業(yè)工時(shí)。根據(jù)工時(shí)調(diào)查可以確定人員時(shí)間在不同成本對象上的分配，而以此為依據(jù)確定作業(yè)成本在成本對象間的分配。成本對象。成本對象是指成本核算的最終目標(biāo)。一般來講企業(yè)比較關(guān)注的是產(chǎn)品成本。但隨著市場環(huán)境的變化，目前的電信運(yùn)營企業(yè)已經(jīng)開始更加關(guān)注客戶成本和渠道成本的核算。三層逐步遞進(jìn)從資源到作業(yè)的分配。主要依據(jù)資源動(dòng)因?qū)①Y源分配到作業(yè)

5、上。這一層次的分?jǐn)偪梢缘玫讲块T成本、作業(yè)成本這些中間結(jié)果。從作業(yè)到成本對象的分配。主要是依據(jù)作業(yè)動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)成本分?jǐn)偟匠杀緦ο?。從資源到成本對象的分配。這里主要是指一些直接可以歸集到成本對象的成本，也稱為直接追溯成本。例如針對特定客戶群使用的營銷費(fèi)用，就可以不經(jīng)過分?jǐn)傔^程而直接歸集到特定的客戶成本上。這一層次所處理的成本金額與記賬規(guī)則密切相關(guān)。在初始記賬中填寫的成本對象信息越豐富，在核算成本中可以直接追溯的成本比例越大。例如營銷費(fèi)用在記賬中未保留其相關(guān)產(chǎn)品或客戶的信息，則在分配過程中首先將其分配到相關(guān)的營銷作業(yè)上，再根據(jù)作業(yè)動(dòng)因?qū)⑵浞峙涞较嚓P(guān)的產(chǎn)品或客戶上。如果在每一筆營銷費(fèi)支出時(shí)，都根據(jù)使用的

6、具體目的確定了相關(guān)的產(chǎn)品或客戶，則可以直接將該筆營銷費(fèi)歸集到相應(yīng)的成本對象上，簡化分?jǐn)傔^程。需要注意的一點(diǎn)是，四素三層是作業(yè)成本法的基本模型，不同的電信運(yùn)營企業(yè)在具體設(shè)計(jì)和實(shí)施模型的過程中必然要立足于本企業(yè)的實(shí)際情況。特別是作業(yè)的設(shè)置并沒有標(biāo)準(zhǔn)的方法，不同企業(yè)的管理和流程都有較大的區(qū)別，作業(yè)的設(shè)置必須要反映本企業(yè)運(yùn)營中的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。此外，移動(dòng)運(yùn)營商和固網(wǎng)運(yùn)營商的基礎(chǔ)網(wǎng)絡(luò)有較大差異，這也決定了在作業(yè)設(shè)置和網(wǎng)絡(luò)成本分?jǐn)傔^程中必然存在較大的區(qū)別。同時(shí)針對一個(gè)電信運(yùn)營企業(yè)在不同的時(shí)期，實(shí)施作業(yè)成本法的目標(biāo)也會(huì)有所區(qū)別。在作業(yè)成本法的實(shí)施初期主要是以成本核算為目標(biāo)；隨著作業(yè)成本法實(shí)施的完善，可以進(jìn)而發(fā)展和

7、推行作業(yè)成本管理(activity-basedmanagement,ABM)和作業(yè)成本預(yù)算(activity-basedbudgeting，ABB)，強(qiáng)化作業(yè)成本法在企業(yè)管理層面的應(yīng)用。把握關(guān)鍵實(shí)施作業(yè)成本法個(gè)比較復(fù)雜和艱巨的過程。作業(yè)成本法是電信運(yùn)營企業(yè)管理改革的一項(xiàng)重大舉措，其模型設(shè)計(jì)和系統(tǒng)實(shí)施是為了保證作業(yè)成本法的成功實(shí)施，充分展現(xiàn)和發(fā)揮作業(yè)成本法在提高企業(yè)管理能力和競爭能力方面的優(yōu)勢,在具體的實(shí)施過程中應(yīng)注重把握以下幾個(gè)方面。正確定位是前提作業(yè)成本法的核心應(yīng)用是成本核算，但是由于其在成本核算的過程中引入了“作業(yè)”及作業(yè)動(dòng)因，就使作業(yè)成本法在實(shí)施過程中不僅局限在財(cái)務(wù)相關(guān)部門，而是涉及到企

8、業(yè)的各個(gè)部門、運(yùn)營流程的各個(gè)環(huán)節(jié)。如果單純將作業(yè)成本法理解為一項(xiàng)財(cái)務(wù)改革，勢必在調(diào)動(dòng)各部門的積極性上遇到障礙。作業(yè)成本法應(yīng)該定位在企業(yè)運(yùn)營管理的層級上，才能調(diào)動(dòng)各部門的資源和積極性，從而有效的設(shè)置“作業(yè)”，順利開展企業(yè)內(nèi)的工時(shí)調(diào)查，確定作業(yè)動(dòng)因。此外作業(yè)成本法的理論體系屬于管理會(huì)計(jì)學(xué)科的范疇，作業(yè)成本法提供的成本數(shù)據(jù)主要是企業(yè)內(nèi)部管理所需要的，因此核算的原則不需要滿足財(cái)務(wù)報(bào)表對外披露的相關(guān)規(guī)定。所以作業(yè)成本法核算的結(jié)果和財(cái)務(wù)報(bào)表的結(jié)果不一致是必然的。例如在作業(yè)成本法中我們可以考慮網(wǎng)絡(luò)的利用率，根據(jù)利用率的情況，確定網(wǎng)絡(luò)成本應(yīng)該向產(chǎn)品和客戶分?jǐn)偟谋壤?；而?cái)務(wù)會(huì)計(jì)需要將所有的網(wǎng)絡(luò)成本都分?jǐn)偟疆a(chǎn)品和

9、客戶上。同時(shí)作業(yè)成本法核算中有時(shí)考慮的是增量成本和機(jī)會(huì)成本，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的都是完全成本。信息化是基礎(chǔ)作業(yè)成本法的數(shù)據(jù)來源主要是兩個(gè)方面：一是財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，一是統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)。財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)主要是確定資源”的范圍,即成本核算的范圍。統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)則涉及到動(dòng)因的確定。財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)一般從財(cái)務(wù)相關(guān)部門較容易獲得。但統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的可獲取性和準(zhǔn)確性就與企業(yè)信息化建設(shè)基礎(chǔ)密切相關(guān)了。信息基礎(chǔ)建設(shè)比較完備的企業(yè)，在收集各種動(dòng)因數(shù)據(jù)時(shí)所花費(fèi)的人力、物力都會(huì)大大降低。而信息基礎(chǔ)相對薄弱的企業(yè)，在作業(yè)成本法的實(shí)施保障上就有較大的障礙。在沒有相關(guān)信息儲(chǔ)備的條件下，收集各種統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)會(huì)增加作業(yè)成本法的實(shí)施成本；同時(shí)也延誤了作業(yè)成本法的實(shí)施進(jìn)度。因此

10、健全完備的企業(yè)信息建設(shè)是作業(yè)成本法取得成功的基礎(chǔ)。同時(shí)通過作業(yè)成本法的實(shí)施也可以促進(jìn)企業(yè)各項(xiàng)基礎(chǔ)管理工作的完善。在作業(yè)成本法的實(shí)施過程中可以對現(xiàn)有企業(yè)信息化工作作出評價(jià)，根據(jù)實(shí)際需要，完善企業(yè)統(tǒng)計(jì)信息的內(nèi)容，規(guī)范信息采集的規(guī)范和流程，從而推動(dòng)企業(yè)信息化的建設(shè)。結(jié)果應(yīng)用是體現(xiàn)作業(yè)成本法的核算結(jié)果切實(shí)在企業(yè)經(jīng)營管理中得到應(yīng)用，是其成功實(shí)施的最主要體現(xiàn)。作業(yè)成本法相對于傳統(tǒng)的成本核算，通過作業(yè)描述了資源與成本對象之間的耗用關(guān)系，不僅解決了“成本被誰使用”的問題，還回答了“成本如何被使用”的問題。通過作業(yè)成本法的實(shí)施，我們可以得到產(chǎn)品成本、客戶成本、部門成本、作業(yè)成本等一系列豐富而且準(zhǔn)確的成本結(jié)果。而

11、這些成本為企業(yè)的管理決策提供了必要的數(shù)據(jù)支持，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：市場策略。目前電信運(yùn)營企業(yè)的市場策略主要是針對不同的目標(biāo)客戶群制定不同的套餐，實(shí)現(xiàn)捆綁銷售。制定套餐的核心思想是在降低單一產(chǎn)品價(jià)格水平的同時(shí)要實(shí)現(xiàn)組合套餐的收入和利潤增長。因此科學(xué)合理的設(shè)計(jì)組合套餐必須有準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本數(shù)據(jù)，從而可以計(jì)算不同產(chǎn)品的利潤率，根據(jù)產(chǎn)品利潤率和相關(guān)產(chǎn)品的收入占比，進(jìn)行不同產(chǎn)品的組合銷售，從而實(shí)現(xiàn)套餐利潤的最大化?？冃Э己?。通過對不同作業(yè)的成本核算，再配合相關(guān)的工時(shí)調(diào)查，可以考核各部門、各作業(yè)的人員工作效率,從而為績效考核提供測評數(shù)據(jù)。流程優(yōu)化。作業(yè)的有機(jī)結(jié)合就構(gòu)成企業(yè)的流程，同樣流程的細(xì)化也可以分解

12、為作業(yè)。因此通過作業(yè)分析，判斷增值作業(yè)與非增值作業(yè)，對作業(yè)設(shè)置進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，可以實(shí)現(xiàn)優(yōu)化企業(yè)流程的目標(biāo)。投資決策。網(wǎng)絡(luò)作業(yè)是電信運(yùn)營企業(yè)作業(yè)成本模型中較重要的一部分。通過網(wǎng)絡(luò)作業(yè)的深入分析，可以為網(wǎng)絡(luò)投資規(guī)模、網(wǎng)絡(luò)資源合理配置提供決策支持。經(jīng)濟(jì)效益是標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法的實(shí)施不僅為企業(yè)帶來了效益，同時(shí)也存在著自身的實(shí)施成本。根據(jù)作業(yè)成本法實(shí)施的階段，一般可以把作業(yè)成本法的實(shí)施成本劃分為三個(gè)部分：模型設(shè)計(jì)成本、系統(tǒng)實(shí)施成本及系統(tǒng)維護(hù)成本。如果作業(yè)成本法是由企業(yè)內(nèi)部的部門或機(jī)構(gòu)來承擔(dān)，這些成本主要體現(xiàn)為人員成本和軟、硬件的采購及維護(hù)成本；如果是外包，則體現(xiàn)為管理咨詢成本和系統(tǒng)成本。隨著企業(yè)成本投入的增加，作業(yè)成本法的效果和成本核算的準(zhǔn)確度都會(huì)有相應(yīng)的提高，但當(dāng)成本投入超過某個(gè)臨界點(diǎn)以后，這種效果就不明顯了。同時(shí)作業(yè)成本法實(shí)施也有預(yù)算的控制，其可調(diào)動(dòng)的資源是有限的。因此在實(shí)施作業(yè)成本法的過程中應(yīng)該考慮其本身的經(jīng)濟(jì)效益，在保持一個(gè)相對合理的實(shí)施成本水平上實(shí)現(xiàn)收益的最大化，即以滿意為標(biāo)準(zhǔn)；而不是一味地追求作業(yè)成本法實(shí)施的理想狀態(tài)。只有對作業(yè)成本法的實(shí)施成本和取得的效果進(jìn)行定量和定性的評價(jià)，才能判斷作業(yè)成本法的實(shí)施成功與否。成本數(shù)據(jù)對于企業(yè)的運(yùn)營管理是必不可少的，因而作業(yè)成本法的推行不是一項(xiàng)階段性的工作。作業(yè)成本法不僅要進(jìn)行現(xiàn)階段的模型設(shè)計(jì)和成本