對(duì)銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的幾點(diǎn)思考-關(guān)于商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)問題的討論

1、對(duì)銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的幾點(diǎn)考慮關(guān)于商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)問題的討論銀行業(yè)的開放程度和開放步驟，是我國參加t會(huì)談的重要內(nèi)容。隨著參加t的日益臨近，作為國際通用商業(yè)語言的會(huì)計(jì)，銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的研究、制訂將對(duì)我國銀行業(yè)會(huì)計(jì)信息的標(biāo)準(zhǔn)、開展及銀行經(jīng)營與國際接軌發(fā)揮重要的作用。一、制訂銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的必要性及其在整個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系中的定位銀行是一個(gè)重要的并具有影響力的經(jīng)營部門。銀行的經(jīng)營活動(dòng)不同于其他類型的企業(yè)，因此，對(duì)銀行業(yè)會(huì)計(jì)核算和報(bào)表的要求也不同，銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么是成認(rèn)銀行特珠需要的表現(xiàn)。按照我國會(huì)計(jì)界對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的研究，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系由根本會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和詳細(xì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么組成。根本會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么主要規(guī)定會(huì)

2、計(jì)核算的根本原那么和一般要求，包括企業(yè)核算的根本前提、一般原那么、會(huì)計(jì)要素核算和會(huì)計(jì)報(bào)表編制的根本要求。詳細(xì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么以根本準(zhǔn)那么為根據(jù)，對(duì)各項(xiàng)會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)和報(bào)告事項(xiàng)作出詳細(xì)規(guī)定。參照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的制訂經(jīng)歷，我國詳細(xì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么可分為以下三類：1.通用會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么。即為各行業(yè)共同經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的核算準(zhǔn)那么，如應(yīng)收、應(yīng)付款，存貨，投資，固定資產(chǎn)等。2.有關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)表的準(zhǔn)那么。如資產(chǎn)負(fù)債表等，主要用來規(guī)定會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)當(dāng)及如何披露信息以及會(huì)計(jì)報(bào)表的根本格式等。3.有關(guān)特殊經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的準(zhǔn)那么。所謂特殊業(yè)務(wù)是相對(duì)于通用業(yè)務(wù)而言，包括以下三個(gè)方面：一是各行業(yè)共有的特殊業(yè)務(wù)，如外匯業(yè)務(wù)，清算業(yè)務(wù)等；二是特殊行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么

3、，如銀行業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)等；三是特殊組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么，如個(gè)人合伙企業(yè)等。從以上對(duì)我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系的分類來看，筆者認(rèn)為銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么在我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系中的詳細(xì)定位是詳細(xì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)準(zhǔn)那么中的特殊行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么。銀行一般會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)要承受根本會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的指導(dǎo)和通用會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么、報(bào)表會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么、特殊業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的約束，至于銀行業(yè)特有的業(yè)務(wù)，應(yīng)該承受銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的約束。二、制訂銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的根本要求銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么既涉及會(huì)計(jì)理論和方法，又影響銀行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和操作。銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么是銀行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)在理論上的概括，它往往表述為銀行會(huì)計(jì)工作所應(yīng)遵循的規(guī)那么或指南，是判別會(huì)計(jì)工作優(yōu)劣的準(zhǔn)繩。不過，反映了正確的理論，

4、并不一定就是理想的標(biāo)準(zhǔn)，理論上的可行性、環(huán)境的要求以及其他限制條件在制訂準(zhǔn)那么時(shí)也應(yīng)予以考慮。在制訂銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么時(shí)雖有大量的國際經(jīng)歷可供借鑒，但要立足于國內(nèi)環(huán)境，立足于我國有多年制訂全國銀行各項(xiàng)會(huì)計(jì)制度的根底和多年來成功的理論經(jīng)歷，進(jìn)展廣泛的調(diào)查論證，并能預(yù)見到我國社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的開展，才富于前瞻性。我們對(duì)制訂的銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的根本要求是：在戰(zhàn)略高度上具有前瞻性，在理論研究上要具有高度概括性，在理論指導(dǎo)上要對(duì)銀行業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提供哲學(xué)意義上“方法論的指導(dǎo)。三、制訂銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么應(yīng)注意協(xié)調(diào)的兩個(gè)關(guān)系1.與稅務(wù)部門關(guān)系在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不斷開展的過程中，稅務(wù)部門已經(jīng)成為銀行報(bào)表的主要使用者之一。因此

5、，會(huì)計(jì)報(bào)表在不防礙其他會(huì)計(jì)信息使用者的根底上，應(yīng)盡可能地滿足稅務(wù)部門的管理需要。同時(shí)，銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么與我國現(xiàn)行稅收處理方法有許多不協(xié)調(diào)的地方。因此，在可能的情況下，銀行會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么提供的標(biāo)準(zhǔn)性規(guī)定也應(yīng)同時(shí)符合稅務(wù)部門的要求。2.與全國銀行統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的關(guān)系從理論上講，會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么與行業(yè)會(huì)計(jì)制度應(yīng)是替代關(guān)系，從國際慣例來講沒有并存的情況。會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么打破了所有制界限，適應(yīng)變化多端的市場(chǎng)環(huán)境；銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么并不是原銀行統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的簡(jiǎn)單翻版或僅僅換個(gè)稱呼，而原來的銀行制度對(duì)所有會(huì)計(jì)行為都進(jìn)展了詳細(xì)規(guī)定，包治百??；銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么只是針對(duì)銀行特有業(yè)務(wù)進(jìn)展標(biāo)準(zhǔn)和指導(dǎo)，銀行一些普通會(huì)計(jì)行為并不是承受銀行業(yè)

6、會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的指導(dǎo)，而是承受所有根本準(zhǔn)那么和詳細(xì)準(zhǔn)那么指導(dǎo)。要建立良好的銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么與全國銀行統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的關(guān)系也需要時(shí)間。至于行業(yè)會(huì)計(jì)制度終究要存在多久，那么需要結(jié)合銀行業(yè)開展進(jìn)程及各種實(shí)際情況作出判斷。四、銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么制訂機(jī)構(gòu)及形式世界各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的制訂機(jī)構(gòu)無外乎官方和民間兩種性質(zhì)，而民間性質(zhì)的準(zhǔn)那么制訂機(jī)構(gòu)也大多有官方的權(quán)威支持或直接來自法律的受權(quán)，實(shí)際上也就具有了官方或半官方的性質(zhì)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么作為會(huì)計(jì)工作的標(biāo)準(zhǔn)，必須具有權(quán)威性和公認(rèn)性。權(quán)威性主要來自法律的支持，公認(rèn)性那么有賴于會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的科學(xué)合理性和環(huán)境適應(yīng)性。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的主管機(jī)關(guān)是財(cái)政部，制訂機(jī)構(gòu)也是財(cái)政部，因此銀行業(yè)會(huì)

7、計(jì)準(zhǔn)那么的主管機(jī)關(guān)應(yīng)是財(cái)政部。又由于銀行業(yè)是特殊行業(yè)，銀行監(jiān)管機(jī)關(guān)按照法律的受權(quán)，也有權(quán)對(duì)銀行業(yè)公布特別會(huì)計(jì)管理規(guī)定，因此銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的主管機(jī)關(guān)是財(cái)政部和人民銀行。筆者認(rèn)為，無論是人民銀行還是財(cái)政部，都沒有必要自己來制訂會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么，建議由財(cái)政部和人民銀行共同認(rèn)定或組建一個(gè)非官方機(jī)構(gòu)專門制訂銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么，并作為中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么委員會(huì)的團(tuán)體成員單位。將銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的制訂權(quán)限交由一個(gè)根本上獨(dú)立人員獨(dú)立，財(cái)務(wù)獨(dú)立的民間機(jī)構(gòu)，這是為了保證準(zhǔn)那么制訂機(jī)構(gòu)的客觀公正，不偏不倚，從而更好地保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的公認(rèn)性。公認(rèn)性是權(quán)威性的有力支持，缺乏公認(rèn)性的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么即使強(qiáng)迫執(zhí)行，其生命力也極其有限，而公認(rèn)

8、的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么自然具有一定程度的權(quán)威性。制訂銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么組織應(yīng)包括政府會(huì)計(jì)和銀行主管部門、會(huì)計(jì)界、稅務(wù)部門、銀行和證券管理及會(huì)計(jì)職業(yè)界等方面的專家、學(xué)者，使之具有較廣泛的代表性，其常設(shè)機(jī)構(gòu)可以中國金融會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)為依托并在其支持下展開工作。該機(jī)構(gòu)應(yīng)設(shè)立相應(yīng)章程、成立理事會(huì)，確定良好的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么擬定程序。該機(jī)構(gòu)要針對(duì)目前銀行業(yè)會(huì)計(jì)理論研究明顯缺乏的狀況，特別注重我國銀行會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)研究，要將理論研究作為銀行會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么制訂程序的組成部分。在擬定會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么草案時(shí)，既要認(rèn)真總結(jié)我國銀行業(yè)多年來總結(jié)出的一些行之有效的工作經(jīng)歷，也要大膽引進(jìn)國際上目前一些比擬成熟的會(huì)計(jì)做法。擬定的銀行會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么草案，要經(jīng)過

9、一定的立項(xiàng)、調(diào)查、搜集和分析資料、草擬、征求意見和聽證等程序，經(jīng)過屢次反復(fù)后，一個(gè)成熟的銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么就可以出臺(tái)了。五、銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的主要內(nèi)容銀行會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者關(guān)心銀行的變現(xiàn)才能和償債才能，并關(guān)心與資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，以及與資產(chǎn)負(fù)債表表外工程有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)。銀行面臨著變現(xiàn)才能的風(fēng)險(xiǎn)以及由于匯率波動(dòng)、利率變動(dòng)、市場(chǎng)價(jià)格變化和對(duì)方破產(chǎn)引起的風(fēng)險(xiǎn)。銀行業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)盡可能反映這些風(fēng)險(xiǎn)，并提供詳細(xì)說明，以便使用者能更好地理解情況。銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么應(yīng)對(duì)銀行各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)采取確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告方式進(jìn)展規(guī)定，一般不涉及會(huì)計(jì)科目設(shè)置、使用和賬務(wù)處理問題。囿于本人的認(rèn)知程度，我認(rèn)為我國銀行業(yè)會(huì)

10、計(jì)準(zhǔn)那么應(yīng)涵蓋以下一些內(nèi)容，但絕對(duì)不會(huì)僅僅只有以下內(nèi)容：1.關(guān)于損益表工程為了能使報(bào)表使用者評(píng)價(jià)銀行的經(jīng)營業(yè)績，銀行應(yīng)在損益表中分別報(bào)告收入和費(fèi)用的主要類別及金額。銀行損益表應(yīng)包括但不僅僅限于以下收入和費(fèi)用工程：1各項(xiàng)利息收入；2手續(xù)費(fèi)收入；3證券投資收入或損失；4其他經(jīng)營收入；5存、借款利息支出；6貸款和其他資金損失；7管理費(fèi)用；8其他經(jīng)營費(fèi)用。在編制損益表時(shí)應(yīng)注意以下一些事項(xiàng)：第一，收入和費(fèi)用工程不應(yīng)互相抵銷。因?yàn)榧偃鐚⑹找婧唾M(fèi)用工程相抵銷，那么將防礙使用者對(duì)銀行各項(xiàng)單項(xiàng)業(yè)務(wù)的經(jīng)營成果和特定種類的資產(chǎn)的收益作出評(píng)價(jià)。第二，對(duì)于因以下營業(yè)行為所產(chǎn)生的收入和損失應(yīng)該以凈額分別作為收入或損失納入

11、損益核算：a.交易證券的出售和賬面金額的變動(dòng)；b.投資證券的出售；.外匯交易。2.關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債表工程銀行資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)按資產(chǎn)和負(fù)債性質(zhì)劃分和排列，并以一定的規(guī)律反映其相對(duì)的流動(dòng)性。銀行資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)包括但不限于以下資產(chǎn)和負(fù)債：a、資產(chǎn)：現(xiàn)金與中央銀行的往來余額；國庫券和其他可向中央銀行再貼現(xiàn)的票據(jù)；為交易目的而持有的政府證券和其他證券；向其他銀行投放的資金和對(duì)其他銀行的貸款；在貨幣市場(chǎng)投放的資金；對(duì)客戶的貸款；投資證券。b、負(fù)債：中央銀行借款；同業(yè)借款；各項(xiàng)存款；本票、金融債券和其他書面立據(jù)的負(fù)債；其他銀行存款；其他借入資金。對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表工程的一些限定：第一，對(duì)銀行資產(chǎn)和負(fù)債按其流動(dòng)性的大致順序進(jìn)

12、展排列，并與資產(chǎn)和負(fù)債的歸還期大體一致。資產(chǎn)負(fù)債表列示的資產(chǎn)和負(fù)債的金額，不應(yīng)通過與其他負(fù)債或資產(chǎn)的沖減而抵銷。第二，假如交易證券和可流通投資證券的市場(chǎng)價(jià)值不同于財(cái)務(wù)報(bào)表的賬面金額，銀行應(yīng)反映證券的市場(chǎng)價(jià)值。第三，要區(qū)分交易證券、投資證券和其他投資。交易證券是為在短期內(nèi)重新出售而購入和持有的可流通證券。投資證券是為獲得收益或資本增值目的而購入和持有的證券，通常保存至到期日為止。第四，不應(yīng)將貸款等工程作為投資處理。3.關(guān)于或有事項(xiàng)和承諾事項(xiàng)及衍生金融工具的使用銀行報(bào)表的使用各方需要理解銀行的或有事項(xiàng)和不可撤銷的承諾事項(xiàng)，因?yàn)檫@些事項(xiàng)可能對(duì)銀行的變現(xiàn)才能和償債才能產(chǎn)生宏大影響，并有發(fā)生潛在損失的可

13、能性。銀行或有事項(xiàng)和承諾事項(xiàng)主要包括以下工程：a.一般債務(wù)擔(dān)保、銀行承兌擔(dān)保；b.與某項(xiàng)交易有關(guān)的或有事項(xiàng)，如保單和開出信譽(yù)證等；.與利息和匯率有關(guān)的事項(xiàng)，包括期權(quán)、期貨、認(rèn)股證、買賣特權(quán)、貨幣和利率掉期；d.其他承諾。對(duì)于一些承諾事項(xiàng)，也可以借鑒一些國家經(jīng)歷，直接將承兌或保證業(yè)務(wù)納入表內(nèi)核算，即在資產(chǎn)負(fù)債表上，負(fù)債一邊設(shè)有承諾及擔(dān)保，資產(chǎn)一邊設(shè)有“客戶承諾和擔(dān)保負(fù)債及“承兌項(xiàng)下客戶負(fù)債。4.關(guān)于各項(xiàng)期限的記載方法及準(zhǔn)確運(yùn)用銀行是一個(gè)經(jīng)營貨幣的特種企業(yè)，主要依靠買賣貨幣時(shí)間差及利差贏得利潤，因此，在會(huì)計(jì)核算上，對(duì)各種存、借款及各項(xiàng)合同期限的記載方法都要有比擬明確的規(guī)定。銀行應(yīng)以當(dāng)前日至各種期限

14、到期日的剩余時(shí)間為根底，將資產(chǎn)和負(fù)債按相關(guān)歸還期進(jìn)展分類。分別按一定歸還期與利率對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)展合理的分類，并分別按對(duì)應(yīng)歸還期和利率將銀行資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)展有序配比和有控制地錯(cuò)開，對(duì)銀行頭寸的調(diào)控及資金籌措具有重要意義。對(duì)銀行來說，一直保持完全的配比是少見的，因?yàn)樗鶑氖碌臉I(yè)務(wù)往往是條件不確定或類型不同的。錯(cuò)開狀態(tài)可能進(jìn)步獲利才能，但也可能增加損失的風(fēng)險(xiǎn)。進(jìn)展這種分類還具有以下好處：可以準(zhǔn)確評(píng)價(jià)銀行的變現(xiàn)才能、受利率和匯率變動(dòng)的影響程度、銀行以何種本錢進(jìn)展負(fù)債到期的交換。對(duì)個(gè)別資產(chǎn)和負(fù)債按歸還期分類，如可劃分為一年內(nèi)或一年以上也可以更加細(xì)分。銀行對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債所采用的歸還期應(yīng)當(dāng)一致。這可以明確歸還期的

15、配比程度，以及相應(yīng)產(chǎn)生的銀行對(duì)其他變現(xiàn)資金來源的依賴程度。5.關(guān)于表外工程重要表外工程資料應(yīng)按地理區(qū)域、客戶或行業(yè)類別或其他風(fēng)險(xiǎn)情況來披露。這些情況可用以指明銀行資產(chǎn)和銀行可獲得的資金在變現(xiàn)中所包含的潛在風(fēng)險(xiǎn)。這些資料是按地理區(qū)域、客戶或行業(yè)類別或銀行詳細(xì)環(huán)境的其他風(fēng)險(xiǎn)的情況來反映?？蛻糍Y料一般可按部門分類，如政府、公共機(jī)構(gòu)和工商企業(yè)。6.關(guān)于貸款呆帳及損失核銷銀行是一個(gè)高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)，即使是正常經(jīng)營，銀行貸款和其他信貸資金也肯定會(huì)有部分資金不能收回，銀行不可防止會(huì)遭受損失。銀行在對(duì)外報(bào)表時(shí)，要附帶提供以下一些信息：第一，要確定不可收回的貸款確認(rèn)并予以核銷的詳細(xì)措施及相應(yīng)的會(huì)計(jì)方法；第二，要對(duì)貸款

16、損失及準(zhǔn)備金的變動(dòng)情況進(jìn)展明確說明；第三，在資產(chǎn)負(fù)債表上要為日后貸款損失提取呆賬準(zhǔn)備的累計(jì)金額；銀行在進(jìn)展貸款呆賬核算時(shí)應(yīng)貫徹兩個(gè)原那么：一是貸款已被詳細(xì)認(rèn)定為呆賬后其損失金額應(yīng)全部確認(rèn)為費(fèi)用，并計(jì)入當(dāng)期本錢，該項(xiàng)費(fèi)用應(yīng)作為貸款損失準(zhǔn)備抵減相應(yīng)種類的貸款賬面金額；二是貸款未詳細(xì)認(rèn)定為呆賬，但經(jīng)歷說明在貸款中存在潛在損失，這些損失也應(yīng)確認(rèn)為費(fèi)用，但銀行對(duì)這些損失的評(píng)估方法應(yīng)前后保持一致。當(dāng)貸款不能收回時(shí)，它們應(yīng)予以核銷，并沖減損失準(zhǔn)備。一般情況下，在完成一些必要審批程序，并且損失的金額是一個(gè)確定金額時(shí)，它們才能予以核銷。在特殊情況下，例如，借款人在一個(gè)規(guī)定期限內(nèi)未償付任何利息或到期的本金，它們也可以及時(shí)進(jìn)展核銷。由于這種核銷方式銀行有一定的自主性，核銷期限的詳細(xì)時(shí)間不同，會(huì)導(dǎo)致貸款的總額和損失準(zhǔn)備的總額的意義有很大差異。因此，銀行應(yīng)該公布這些貸款核銷政策。7.關(guān)于應(yīng)收賬款及壞賬核銷銀行應(yīng)收賬款主要是應(yīng)收利息。銀行可以決定對(duì)一些貸款不計(jì)提應(yīng)收利息。例如，在借款人拖欠支付利息和本金超過一定期限如三個(gè)月的情況下。假如貸款已實(shí)際成為呆賬，即使拖欠本息期限未到達(dá)不計(jì)提應(yīng)收利息期限，銀行也可以決定不計(jì)提應(yīng)收利息。銀行應(yīng)當(dāng)詳細(xì)說明未計(jì)提利息的貸款的總額及確認(rèn)的時(shí)間基矗銀行應(yīng)建立確定