我國轉(zhuǎn)移定價的法律規(guī)制探究

1、 HYPERLINK / 關(guān)于我國轉(zhuǎn)移定價的法律規(guī)制探討摘要：為了獲得更多的利潤，跨國公司在各關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來中，運用了各種手段進(jìn)行避稅活動。轉(zhuǎn)移定價是其中的重要方式。轉(zhuǎn)移定價嚴(yán)峻阻礙了國際間稅收的正常分配秩序，對各國稅收治理提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。對此，我國必須在法律上對其給予必要的規(guī)制。轉(zhuǎn)移定價的特征和方法(一)轉(zhuǎn)移定價的特征轉(zhuǎn)移定價(Transfer Pricing)也稱轉(zhuǎn)讓定價或轉(zhuǎn)讓價格，它是指跨國公司內(nèi)部各關(guān)聯(lián)企業(yè)之間在經(jīng)濟(jì)往來中人為確定內(nèi)部價格，并依此價格進(jìn)行商品和勞務(wù)交易。即他們不是依照市場買賣規(guī)則和市場價格進(jìn)行交易，而是依照他們之間的共同利益或為了最大限度地維護(hù)他們之間的收入而進(jìn)行的

2、產(chǎn)品或非產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓，以達(dá)到少納稅甚至不納稅的目的。轉(zhuǎn)移定價具有以下特征：轉(zhuǎn)移定價具有隱蔽性。轉(zhuǎn)移定價是跨國公司內(nèi)部配置資源的手段，是內(nèi)部企業(yè)之間的商品、勞務(wù)、技術(shù)等交易價格，這種價格是以跨國公司整體利益最大化為原則，是由少數(shù)上層決策人員決定的。收入與支出的跨國不正常分配。轉(zhuǎn)移定價使跨國公司的正常經(jīng)營狀況不能真實的反映出來，導(dǎo)致稅收權(quán)益在國家間轉(zhuǎn)移。一方面給跨國公司帶來了巨大利潤，另一方面卻給一些東道國帶來了經(jīng)濟(jì)損失。轉(zhuǎn)移定價與成本和市場價格的偏離性。 轉(zhuǎn)移定價與成本相脫節(jié)，與市場價格的偏差較大，超出了價格本身的離散范圍。(二)利用轉(zhuǎn)移定價避稅的方法跨國公司針對不同的交易對象，一般采取六種方法利用

3、轉(zhuǎn)移定價進(jìn)行避稅。有形資產(chǎn)銷售中的轉(zhuǎn)讓定價?？鐕緝?nèi)部交易的有形資產(chǎn)在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易時，利用非獨立成交價格來進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價，達(dá)到減輕稅負(fù)和實現(xiàn)整個經(jīng)營戰(zhàn)略的目的。固定資產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)中的轉(zhuǎn)讓定價。跨國公司以不轉(zhuǎn)移有形資產(chǎn)所有權(quán)的方式將該資產(chǎn)的使用權(quán)轉(zhuǎn)移給另一國的關(guān)聯(lián)企業(yè)，收取一定的租金，從而達(dá)到跨國公司整體利潤的最大化。利用無形資產(chǎn)交易進(jìn)行避稅。由于無形資產(chǎn)的價值評定比較困難，而且無形資產(chǎn)專門少在非關(guān)聯(lián)企業(yè)間進(jìn)行交易，因此，跨國公司一般通過向關(guān)聯(lián)企業(yè)收取高或低的特許權(quán)使用費、轉(zhuǎn)讓費、許可費來降低或者增加自身利潤額，以追求稅收負(fù)擔(dān)最小化，來達(dá)到避稅的目的。以支付治理費的形式避稅。治理費用是企業(yè)為組

4、織和治理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的費用，由于國際上沒有具體規(guī)定治理費支付的標(biāo)準(zhǔn)，這就給關(guān)聯(lián)企業(yè)之間在支付治理費時，不按正常交易價格收取或支付服務(wù)費用，為轉(zhuǎn)移利潤、減輕稅負(fù)制造了條件。通過貸款的方式避稅。在借貸款業(yè)務(wù)中，跨國公司能夠通過人為地增加或減少貸款利息的方式轉(zhuǎn)移利潤，以達(dá)到減稅的目的。因為貸款利息可作為費用在所得稅前扣除，而股息則不能扣除?？鐕究赏ㄟ^安排其所屬關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的貸款業(yè)務(wù)來選擇最佳收益。服務(wù)收費中的轉(zhuǎn)移定價?？鐕緝?nèi)部關(guān)聯(lián)企業(yè)之間相互提供勞務(wù)，通過提高或壓低勞務(wù)收費標(biāo)準(zhǔn)的方法，來阻礙企業(yè)之間的收入和費用、轉(zhuǎn)移利潤、躲避稅收。跨國公司轉(zhuǎn)移定價避稅的危害減少避稅所在國的稅收收入，損

5、害避稅所在國的財政利益。不利于企業(yè)之間的公平競爭，違背了稅負(fù)公平原則，造成了企業(yè)之間的稅負(fù)不公。在國際市場上，稅負(fù)的輕重是阻礙競爭勝敗的一個重要因素，那些進(jìn)行國際避稅的納稅人，由于實際稅負(fù)遠(yuǎn)低于一般正常稅負(fù)標(biāo)準(zhǔn)，因而獲得某種不正當(dāng)?shù)母偁巸?yōu)勢，那些老實守法的納稅人便處于不利的競爭地位。侵犯一國的稅收權(quán)益。避稅實質(zhì)侵犯一國的稅收權(quán)益，一定程度造成資本的外流，這不僅損害資本輸出國的稅收利益，也妨害汲取外國資金技術(shù)的進(jìn)展中國家預(yù)期取得的經(jīng)濟(jì)效益?？鐕静扇「鞣N手段轉(zhuǎn)移利潤，將資金抽逃，如此就專門容易引起避稅所在國政府的行政干預(yù)，比如制定法令進(jìn)行外匯管制，調(diào)節(jié)匯率高低水平等，這都會在一定程度上阻礙正常

6、的資金流轉(zhuǎn)，造成國際資本流淌秩序的混亂，妨害正常的國際經(jīng)濟(jì)合作與交往。對宏觀經(jīng)濟(jì)造成不利阻礙。一些惡意利用轉(zhuǎn)讓定價等避稅方式對經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整是消極的。當(dāng)總供給大于總需求即出現(xiàn)總需求不足時，一般通過減稅方式刺激需求，使供給與需求達(dá)到平衡。但出現(xiàn)避稅形式，則可能會出現(xiàn)對需求的過度刺激，會在一定程度上抵消宏觀經(jīng)濟(jì)政策工具的作用效果，使宏觀經(jīng)濟(jì)政策目標(biāo)難以完全實現(xiàn)，某些受政策鼓舞的行業(yè)可能因在競爭中處于不利地位而達(dá)不到既定進(jìn)展水平，而相反一些受限制的行業(yè)則受市場信息不對稱所阻礙而盲目進(jìn)展，造成稅收杠桿政策的失調(diào)。世界各國對轉(zhuǎn)移定價的法律規(guī)制介紹世界各國對轉(zhuǎn)讓定價進(jìn)行避稅的法律規(guī)制措施要緊包括單邊規(guī)制和

7、國際協(xié)調(diào)兩個方面。單邊規(guī)制是指一國通過單方面的稅收立法進(jìn)行的規(guī)制。美國首先于 1968 年制定了轉(zhuǎn)讓定價稅收制度，而后經(jīng)合發(fā)組織(OECD)也對轉(zhuǎn)讓定價問題發(fā)表了一系列重要文件，其成員國紛紛制定轉(zhuǎn)讓定價稅制，要緊涉及以下幾個方面的內(nèi)容：關(guān)聯(lián)企業(yè)的認(rèn)定，轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整，追溯期。國際協(xié)調(diào)。國際協(xié)調(diào)要緊體現(xiàn)為在稅收協(xié)定中制定相應(yīng)的規(guī)制稅收躲避的條款，特不是反避稅條款。相關(guān)國家簽訂稅收協(xié)定的一個重要目的以及稅收協(xié)定本身應(yīng)有的重要作用確實是防止稅收躲避，它一般采取以下兩種方法：一是通過簽訂有關(guān)公約和協(xié)定達(dá)到防止避稅的目的，二是通過對濫用稅收協(xié)定的行為進(jìn)行法律規(guī)制。我國轉(zhuǎn)移定價的法律規(guī)制措施目前，我國外企

8、出現(xiàn)大面積“制造虧損”的畸形現(xiàn)象。據(jù)國稅總局估算，跨國公司每年避稅給我國造成的稅收損失在300億元以上，其中，轉(zhuǎn)移定價進(jìn)行避稅的金額占總避稅金額的60%以上。因此，我國必須完善轉(zhuǎn)移定價的法律。我國對轉(zhuǎn)移定價的立法工作源于經(jīng)濟(jì)特區(qū)的反避稅實踐，深圳市在1988年初制定并實施的深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)外商投資企業(yè)與關(guān)聯(lián)公司交易業(yè)務(wù)稅務(wù)治理的暫行方法，實際上確實是我國最早的轉(zhuǎn)移定價稅制法規(guī)。1991年我國制定了外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法，其中第13條規(guī)定了全面的轉(zhuǎn)移定價稅制。1992年10月，國家稅務(wù)總局制定公布了關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來稅務(wù)治理實施方法，除了解釋性地列舉了“關(guān)聯(lián)企業(yè)”的八種具體情形外，還對關(guān)聯(lián)交易

9、的稅務(wù)處理作了一些具體規(guī)定。1998年出臺的關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來稅務(wù)治理規(guī)程首次與國際上通常認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和操作規(guī)程接軌。第27條體現(xiàn)了“最優(yōu)法原則”，稅務(wù)機關(guān)對關(guān)聯(lián)交易價格可依照個案情況選擇相應(yīng)的調(diào)整方法。在采納可比非受控價格法時，要求稅務(wù)機關(guān)必須考慮可比性因素，這是“可比性原則”的典型運用。第28條第一次明確提出了可比非受控價格法、再銷售價格法和成本加成法，其定義和操作與美國法的規(guī)定相似。另外，規(guī)程還注意區(qū)分有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的交易，并針對無形資產(chǎn)交易的特點設(shè)計了一些考慮項目，這使我國對轉(zhuǎn)移定價的稅收規(guī)制逐漸向規(guī)范化、程序化和科學(xué)化軌道邁進(jìn)。我國在制定轉(zhuǎn)移定價的法規(guī)和具體實施工作中取得了一定成效，

10、然而，仍然存在著許多問題。要緊體現(xiàn)在以下兩個方面：立法方面。我國對關(guān)聯(lián)企業(yè)的立法尚欠缺系統(tǒng)化，目前還沒有規(guī)范母子公司的相關(guān)法律。我國對勞務(wù)和無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移定價稅制立法專門不完善。勞務(wù)和無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓具有與商品交易不同的特點，特不是無形資產(chǎn)往往專門難找到相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)來確定正常的交易價格，調(diào)整起來較為困難。我國只有外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法及實施細(xì)則中有“參照類似勞務(wù)活動地正常收費標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整”的規(guī)定。對有關(guān)納稅人報告和舉證義務(wù)的規(guī)定強制性不夠。美國、澳大利亞等國的轉(zhuǎn)移定價稅制中對納稅人的報告和舉證義務(wù)作了詳細(xì)的規(guī)定，我國稅法規(guī)定了納稅人有這種義務(wù)，然而強制性不夠，缺乏權(quán)威性。治理和實際操作方面

11、。我國稅務(wù)人員的素養(yǎng)較低。我國對查處轉(zhuǎn)移定價避稅活動的工作起步晚，稅務(wù)人員缺乏反避稅經(jīng)驗和外語能力。而我國的外國投資者有著豐富的避稅經(jīng)驗，還有專門的法律專家為其策劃。因此，實踐中我們往往是一無所獲。收集信息渠道不足。轉(zhuǎn)移定價是最常見、最隱蔽的避稅方式。目前我國外資企業(yè)的購銷權(quán)差不多上由外商壟斷，且都通過關(guān)聯(lián)公司進(jìn)行，稅務(wù)人員在無法出國調(diào)查的情況下，其他資料來源專門少，因此，查處轉(zhuǎn)移定價的工作專門難展開。完善我國對轉(zhuǎn)移定價的法律規(guī)制完善轉(zhuǎn)移定價的調(diào)整方法。一是增加國際慣例中認(rèn)可的交易利潤法，完善轉(zhuǎn)移定價調(diào)整的方法體系。二是借鑒經(jīng)濟(jì)合作與進(jìn)展組織的做法，增加可比性的規(guī)定與講明，以適應(yīng)復(fù)雜的國際經(jīng)濟(jì)

12、環(huán)境。三是進(jìn)一步細(xì)化各種調(diào)整方法，明確各種方法的適用條件、適用范圍及優(yōu)缺點等。最關(guān)鍵的是要健全和完善預(yù)約定價制度。預(yù)約定價協(xié)議制度是納稅人事先將其和境外關(guān)聯(lián)企業(yè)之間內(nèi)部交易和財務(wù)收支往來所涉及的轉(zhuǎn)讓定價方法向稅務(wù)機關(guān)申報，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審定認(rèn)可后，作為計征所得稅的會計核算依據(jù)，并免除事后稅務(wù)當(dāng)局對定價調(diào)整的一項制度。從法律關(guān)系角度看，預(yù)先定價法律關(guān)系是指簽訂預(yù)先定價協(xié)議的納稅人與稅務(wù)主管當(dāng)局在整個預(yù)先定價安排中形成的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，它是約束稅企雙方的文書，包括雙方明確的限制條件以及法定的限制條件。我國2002年 10月15日起實行的稅收征收治理法實施細(xì)則第53條規(guī)定了這種制度。推行預(yù)約定價具有實踐和

13、理論方面的雙重功效。目前，我國于 2004年9月頒布的關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來預(yù)約定價實施規(guī)則(試行)，它借鑒汲取發(fā)達(dá)國家預(yù)約定價的實施規(guī)范，是一部較為先進(jìn)的法規(guī)性文件。細(xì)化勞務(wù)提供的規(guī)定。進(jìn)一步明確勞務(wù)費用的納稅扣除條件和非納稅扣除條件，并規(guī)定勞務(wù)費用的正常收費標(biāo)準(zhǔn)，對集團(tuán)內(nèi)部轉(zhuǎn)讓勞務(wù)成本應(yīng)包括的因素和正常收費包括的利潤因素等一系列問題作出規(guī)定。加強國際合作。我國目前對避稅企業(yè)的法律規(guī)制一般依據(jù)國內(nèi)法規(guī)的內(nèi)容，通常只是單方面的調(diào)整，對調(diào)整后的相應(yīng)性的調(diào)整所涉及的境外關(guān)聯(lián)企業(yè)的財務(wù)問題、雙重征稅問題、與關(guān)聯(lián)企業(yè)所在國的稅收協(xié)定問題、調(diào)整后的相關(guān)情報信息交換問題，這些屬于稅收國際合作范疇的問題卻較少提

14、及。因此，我們應(yīng)開展與稅收協(xié)定締約國在檢查、審計方面的情報交換與合作，努力開展境外查詢、調(diào)查取證以及幸免雙重征稅的國際協(xié)調(diào)，并簽訂有關(guān)協(xié)定為跨境檢查制造條件。稅務(wù)爭議解決方式。我國對避稅問題引起的稅務(wù)爭議，一般通過國內(nèi)法所規(guī)定的程序加以解決。要緊有兩種方式：一是訴訟前的行政救濟(jì)程序，二是稅務(wù)行政訴訟程序。行政救濟(jì)程序在我國要緊是指稅務(wù)行政復(fù)議程序，我國稅法規(guī)定，納稅人對稅務(wù)機關(guān)的轉(zhuǎn)讓定價處理決定不服的，能夠向上一級稅務(wù)機關(guān)提出行政復(fù)議，上級機關(guān)作出的審查決定具有終極效力，盡管復(fù)議方式是給稅務(wù)機關(guān)一個重新自我審查的機會，會使一些不合理的處理方式得到糾正，然而，由于行政復(fù)議必須是由原決定機關(guān)的上一級做出的終極決定，容易使納稅人對其決定結(jié)果的公正性產(chǎn)生懷疑;關(guān)于稅務(wù)行政訴訟程序，其目的要緊是解決稅務(wù)爭議，人民法院只是