講義第十五章會(huì)計(jì)調(diào)整

1、 第十五章會(huì)計(jì)調(diào)整 會(huì)碩聯(lián)盟制作 會(huì)碩聯(lián)盟由聯(lián)盟專業(yè)注會(huì)主講 1第一節(jié)會(huì)計(jì)政策及其變更(一) 會(huì)計(jì)政策的概念（簡(jiǎn)答面試會(huì)計(jì)政策，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。會(huì)計(jì)政策包括的會(huì)計(jì)原則、基礎(chǔ)和處理方法，是指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的具體要求。 其中，原則是指按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的、適合于企業(yè)會(huì)計(jì)核算所采用的具體會(huì)計(jì)原則，如按收人準(zhǔn)則的規(guī)定，商品銷售收人要同時(shí)具備5 個(gè)條件才能確認(rèn)，就屬于確認(rèn)收人的具體會(huì)計(jì)原則; 基礎(chǔ)是指為了將會(huì)計(jì)原則應(yīng)用于交易或者事項(xiàng)而采用的基礎(chǔ)，如計(jì)量基礎(chǔ)(即計(jì)量屬性)，包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等: 會(huì)計(jì)處理方法是指

2、企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中按照法律、行政法規(guī)或者國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等規(guī)定采用或者選擇的、適合于本企業(yè)的具體會(huì)計(jì)處理方法，例如，發(fā)出存貨計(jì)價(jià)的先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法等。二) 會(huì)計(jì)政策的特點(diǎn)(了解1.會(huì)計(jì)政策的強(qiáng)制性2. 會(huì)計(jì)政策的層次性(三)重要的會(huì)計(jì)政策（面試簡(jiǎn)答舉例子） 判斷會(huì)計(jì)政策是否重要，應(yīng)當(dāng)主要考慮與會(huì)計(jì)政策相關(guān)項(xiàng)目的性質(zhì)和金額:一是判斷該項(xiàng)目在性質(zhì)上是否屬于企業(yè)日?；顒?dòng);二是判斷項(xiàng)目金額大小的重要性。企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露重要的會(huì)計(jì)政策，不具有重要性的會(huì)計(jì)政策可以不予披露，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露的重要會(huì)計(jì)政策包括:(1) 發(fā)出存貨成本的計(jì)量，是指企業(yè)確定發(fā)出存貨成本所采用的會(huì)計(jì)處理方法。例如，企業(yè)發(fā)出

3、存貨成本的計(jì)量是采用先進(jìn)先出法，還是采用其他計(jì)量方法。 (2)長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量，是指企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后的會(huì)計(jì)處理。例如，企業(yè)對(duì)被投資單位的長(zhǎng)期股權(quán)投資是采用成本法，還是采用權(quán)益法。 (3)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量，是指企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量所采用的會(huì)計(jì)處理。例如，企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量是采用成本模式，還是公允價(jià)值模式。 (4)固定資產(chǎn)的初始計(jì)量，是指對(duì)取得的固定資產(chǎn)初始成本的計(jì)量。例如，企業(yè)取得的固定資產(chǎn)初始成本是以購(gòu)買價(jià)款為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量，還是以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。 (5)生物資產(chǎn)的初始計(jì)量，是指對(duì)取得的生物資產(chǎn)初始成本的計(jì)量。例如，企業(yè)為取得生物資產(chǎn)而產(chǎn)生的借

4、款費(fèi)用，是應(yīng)當(dāng)予以資本化，還是計(jì)人當(dāng)期損益。 (6) 無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)，是指對(duì)無(wú)形項(xiàng)目的支出是否確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。例如，企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出是確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，還是在發(fā)生時(shí)計(jì)人當(dāng)期損益。 (7)非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量，是指非貨幣性資產(chǎn)交換事項(xiàng)中對(duì)換人資產(chǎn)成本的計(jì)量。例如，非貨幣性資產(chǎn)交換是以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換人資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，還是以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為確定換人資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)。 (8)收入的確認(rèn)，是指收人確認(rèn)所采用的會(huì)計(jì)方法。例如，企業(yè)確認(rèn)收人時(shí)是按照從購(gòu)貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售商品收人金額，還是按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷售商品收人金額。 (9)

5、借款費(fèi)用的處理，是指借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法，是采用資本化方法，還是采用費(fèi)用化方法。 (10) 其他重要會(huì)計(jì)政策等。二、會(huì)計(jì)政策變更（了解第一依法變更。 第二自行變更。三、會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理(-)會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理原則企業(yè)會(huì)計(jì)政策變更要根據(jù)具體情況，分別按以下規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理: 1.按照法律(1) 國(guó)家發(fā)布相關(guān)的會(huì)計(jì)處理辦法，則按照國(guó)家發(fā)布的相關(guān)的會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理。 (2) 國(guó)家沒有發(fā)布相關(guān)的會(huì)計(jì)處理辦法的，則采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。 2.會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，用會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)調(diào)整列報(bào)前期最早期初留存收

6、益，其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額和列報(bào)前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也一并調(diào)整。 3.確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策。 4.在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法處理。例如，企業(yè)因賬簿法定保存期限期滿而銷毀等，可能使當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)無(wú)法計(jì)算，即不切實(shí)可行，在這種情況下，會(huì)計(jì)政策變更應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法進(jìn)行處理。(二) 追溯調(diào)整法追溯調(diào)整法，是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)，即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。 追溯調(diào)

7、整法的運(yùn)用通常由以下幾步構(gòu)成:第一步，計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù);第二步，編制相關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄; 第三步，調(diào)整列報(bào)前期最早期初財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目及其金額;第四步，附注說明。 例15-1 華聯(lián)股份有限公司從2X12 年、2X13年分別以900000元220000元的價(jià)格從股票市場(chǎng)購(gòu)人A、B兩種以交易目的的股票，市價(jià)一直高于購(gòu)入成本。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)，且公司采用成本與市價(jià)孰低法對(duì)購(gòu)人的股票進(jìn)行計(jì)量。公司從2X14年起對(duì)其以交易為目的的股票由成本與市價(jià)孰低法改為公允價(jià)值計(jì)量，公司保存的會(huì)計(jì)資料比較齊備，可以通過會(huì)計(jì)資料追溯計(jì)算。公司適用的所得稅稅率為25%，公司按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，

8、按凈利潤(rùn)的5%提取任意盈余公積。2X13 年公司發(fā)行在外的普通股加權(quán)平均數(shù)為900萬(wàn)股。A、B股票的有關(guān)成本及公允價(jià)值資料見表15-1。根據(jù)上述資料， 華聯(lián)股份有限公司的會(huì)計(jì)處理如下:第一步，計(jì)算改變交易性金融資產(chǎn)計(jì)量方法后的累積影響數(shù)、見表15-2。華聯(lián)公司2x14年12月31日的比較財(cái)務(wù)報(bào)表最早期初為2x13年1月1日。第二步，編制有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄。(1)調(diào)整交易性金融資產(chǎn)借:交易性金融資產(chǎn)一一公允價(jià)值變動(dòng)160 000 貸:利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn)120 000 遞延所得稅負(fù)債40 000(2)調(diào)整利潤(rùn)分配借:利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn)18 000 貸:盈余公積18 000其中，18 000=

9、120000 x15%;按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，按凈利潤(rùn)的5%提取任意盈余公積。第三步，財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述(財(cái)務(wù)報(bào)表略)。按照會(huì)計(jì)分錄調(diào)整相應(yīng)的會(huì)計(jì)報(bào)表即可，在附注中在進(jìn)行披露會(huì)計(jì)調(diào)整事項(xiàng)！(三) 未來(lái)適用法 未來(lái)適用法，是指將變更后的會(huì)計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項(xiàng)，或者在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來(lái)期間確認(rèn)會(huì)計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。例15-2 誠(chéng)信實(shí)業(yè)股份有限公司2X14 年以前存貨計(jì)價(jià)采用后進(jìn)先出法。該公司從2X14年1月1日起改用先進(jìn)先出法。具體數(shù)字資料可直接參見表15-3。公司依法改變存貨計(jì)價(jià)方法，因而屬于會(huì)計(jì)政策變更。假設(shè)企業(yè)對(duì)以前年度的存貨成本不能進(jìn)行合理的調(diào)整，

10、因此，采用未來(lái)適用法進(jìn)行處理，即對(duì)存貨采用先進(jìn)先出法從2X14 年及以后年度才適用，不需要計(jì)算2X14年1月1日以前按先進(jìn)先出法計(jì)算的存貨應(yīng)有余額，以及對(duì)留存收益的影響金額。計(jì)算確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響數(shù)見表15-3。四、會(huì)計(jì)政策變更的披露（了解企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與會(huì)計(jì)政策變更有關(guān)的下列信息：(1) 會(huì)計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因，包括對(duì)會(huì)計(jì)政策變更的簡(jiǎn)要闡述、變更的日期、變更前采用的會(huì)計(jì)政策和變更后所采用的新會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)政策變更的原因。 (2) 當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和調(diào)整金額，包括采用追溯調(diào)整法時(shí)，計(jì)算出的會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù): 當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)

11、務(wù)報(bào)表中需要調(diào)整的凈損益及其影響金額，以及其他需要調(diào)整的項(xiàng)目名稱和調(diào)整金額。 (3) 無(wú)法進(jìn)行追溯調(diào)整的，應(yīng)說明該事實(shí)和原因以及開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)、具體應(yīng)用情況，包括無(wú)法進(jìn)行追溯調(diào)整的事實(shí)、確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的原因、在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的原因、開始應(yīng)用新會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)和具體應(yīng)用情況。五、會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更的劃分（簡(jiǎn)答和面試 1.會(huì)計(jì)確認(rèn)發(fā)生變更企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更，會(huì)計(jì)確認(rèn)的變更一般會(huì)引起列報(bào)項(xiàng)目的變更。如無(wú)形資產(chǎn)研究開發(fā)費(fèi)用由費(fèi)用化改為符合條件的資本化，不但涉及會(huì)計(jì)確

12、認(rèn)發(fā)生了變更，也引起報(bào)表項(xiàng)目發(fā)生了變更。2.計(jì)量基礎(chǔ)發(fā)生變更企業(yè)對(duì)計(jì)量基礎(chǔ)的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。如存貨期末計(jì)量由成本改為成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量: 固定資產(chǎn)初始計(jì)量由成本改為現(xiàn)值計(jì)量等。3.列報(bào)項(xiàng)目發(fā)生變更 企業(yè)對(duì)列報(bào)項(xiàng)目的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。例如某商業(yè)企業(yè)在前期將商品采購(gòu)費(fèi)用列人銷售費(fèi)用，當(dāng)期根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，將采購(gòu)費(fèi)用列人成本，因列報(bào)項(xiàng)目發(fā)生了變化，所以該變更是會(huì)計(jì)政策變更。 而會(huì)計(jì)估計(jì)是企業(yè)為取得與某項(xiàng)目有關(guān)的金額或數(shù)值所采用的處理方法，例如固定資產(chǎn)折舊方法變動(dòng)。第二節(jié)會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更 一、會(huì)計(jì)估計(jì)(一) 會(huì)計(jì)估計(jì)的概念會(huì)

13、計(jì)估計(jì)，是指企業(yè)對(duì)結(jié)果不確定的交易或者事項(xiàng)以最近利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。由于受商業(yè)活動(dòng)中內(nèi)在的不確定因素影響，許多財(cái)務(wù)報(bào)表中的項(xiàng)目不能精確地計(jì)量， 而只能加以估計(jì)。估計(jì)涉及以最近可利用的、可靠的信息為基礎(chǔ)所做的判斷。（二）會(huì)計(jì)估計(jì)的特點(diǎn)（面試簡(jiǎn)答，對(duì)比會(huì)計(jì)政策變更1.會(huì)計(jì)估計(jì)的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)在的不確定性因素的影響 在會(huì)計(jì)核算中，企業(yè)總是力求保持會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性，但有些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身具有不確定性(如壞賬、固定資產(chǎn)折舊年限、固定資產(chǎn)殘余價(jià)值、無(wú)形資產(chǎn)攤銷年限、收人確認(rèn)等)，因而需要根據(jù)經(jīng)驗(yàn)做出估計(jì)。2.進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)，往往以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ) 企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中，由于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中內(nèi)

14、在的不確定性，不得不經(jīng)常進(jìn)行估計(jì)。3.進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)并不會(huì)削弱會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的可靠性 企業(yè)為了定期、及時(shí)地提供有用的會(huì)計(jì)信息，將延續(xù)不斷的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)人為劃分為一定的期間，并在權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行定期確認(rèn)和計(jì)量。(三) 會(huì)計(jì)估計(jì)的判斷 企業(yè)會(huì)計(jì)估計(jì)的判斷，應(yīng)當(dāng)考慮與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)項(xiàng)目的性質(zhì)和金額。通常情況下，下列情況屬于會(huì)計(jì)估計(jì): (1) 存貨可變現(xiàn)凈值的確定。 (2) 采用公允價(jià)值模式下的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的確定。固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法，棄置費(fèi)用的確定 (4) 存貨資產(chǎn)及消耗性生物資產(chǎn)可變現(xiàn)凈值的確定，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法

15、。 (5) 使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命與凈殘和攤銷方法。(6) 非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值的確定。 (7) 固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資等非流動(dòng)資產(chǎn)可收回金額的確定。(8) 職工薪酬金額的確定。 (9) 與股份支付相關(guān)的公允價(jià)值的確定。10) 與債務(wù)重組相關(guān)的公允價(jià)值的確定。(11) 預(yù)計(jì)負(fù)債金額的確定。 (12) 收入金額的確定、提供勞務(wù)完工進(jìn)度的確定。(13) 建造合同完工進(jìn)度的確定。 (14) 與政府補(bǔ)助相關(guān)的公允價(jià)值的確定。 (15)一般借款資本化金額的確定。 (16) 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異的確定。(17) 與非同一控制下的企業(yè)合并相關(guān)的公允價(jià)值的確定。 (18)

16、租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的確定最低租賃付款額現(xiàn)值的確定、承租人融資租賃折現(xiàn)率的確定、融資費(fèi)用和融資收人的確定、未擔(dān)保余值的確定。 (19)與金融工具相關(guān)的公允價(jià)值的確定攤余成本的確定、金融資產(chǎn)減值損失的確定等。二、會(huì)計(jì)估計(jì)變更（了解會(huì)計(jì)估計(jì)變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。(1) 賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。(2) 取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)。三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理（簡(jiǎn)單會(huì)計(jì)分錄(1) 會(huì)計(jì)估計(jì)變更僅影響變更當(dāng)期的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期予以確認(rèn)。(2) 既影響變更當(dāng)期又影響未來(lái)期間的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在

17、變更當(dāng)期和未來(lái)期間予以確認(rèn)。例15-3 華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司于2X10年1月1日起計(jì)提折舊的管理用設(shè)備一臺(tái)，價(jià)值67200元，估計(jì)使用年限為8年，凈殘值為3200元，按直線法計(jì)提折舊。至2X14 年年初，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對(duì)原估計(jì)的使用年限和凈殘值進(jìn)行修改，修改后該設(shè)備的耐用年限為6年，凈殘值為1600元。該公司對(duì)上述估計(jì)變更的處理方式如下: (1) 不調(diào)整以前各期折舊，也不計(jì)算累積影響數(shù): (2) 變更日以后發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)改按新估計(jì)使用年限提取折舊。 按原估計(jì)每年折舊額為8000元，已提折舊4年共計(jì)32000元，固定資產(chǎn)凈值為35200元。改變估計(jì)使用年限后，2x14年起每年計(jì)提的

18、折舊費(fèi)用為16800元(35200-1600) /(6-4)，2x14 年不必對(duì)以前年度已提折舊進(jìn)行調(diào)整，需按重新預(yù)計(jì)的使用年限和凈殘值計(jì)算確定年折舊費(fèi)用，編制會(huì)計(jì)分錄如下: 借: 管理費(fèi)用 16800 貸: 累計(jì)折舊 16800四、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的披露（了解 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與會(huì)計(jì)估計(jì)變更有關(guān)的下列信息 (1) 會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因，包括變更的內(nèi)容、變更日期以及會(huì)計(jì)估計(jì)變更的原因。 (2) 會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間的影響數(shù)，包括會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間損益的影響金額，以及對(duì)其他各項(xiàng)目的影響金額。 (3) 會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。第三節(jié)前期差錯(cuò)及其更正

19、一、前期差錯(cuò)的概念及類型（了解(一) 前期差錯(cuò)的概念 前期差錯(cuò)，是指由于沒有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào): (1) 編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息: (2) 前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。(二) 前期差錯(cuò)的類型（了解 前期差錯(cuò)通常包括計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)盤盈等。二、前期差錯(cuò)重要性的判斷（了解 如果財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的遺漏或錯(cuò)誤表述可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表做出的經(jīng)濟(jì)決策，則該項(xiàng)目的遺漏或錯(cuò)誤是重要的。重要的前期差錯(cuò)，足以影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量做

20、出正確判斷。不重要的前期差錯(cuò)，是指不足以影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量做出正確判斷的前期差錯(cuò)。 三、前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理（重要會(huì)計(jì)分錄(一)不重要的前期差錯(cuò)的處理對(duì)于不重要的前期差錯(cuò)，企業(yè)不需調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。屬于影響損益的，應(yīng)直接計(jì)人本期與前期相同的凈損益項(xiàng)目;屬于不影響損益的，應(yīng)調(diào)整本期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。例15-6甲公司于2x14年發(fā)現(xiàn)，2x13年從銀行存款中支付全年機(jī)器設(shè)備商品展銷費(fèi)12000元，賬上借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”12000元，貸記“銀行存款”12000元。則2x14年發(fā)現(xiàn)時(shí)更正此項(xiàng)差錯(cuò)的會(huì)計(jì)分錄為: 借:銷

21、售費(fèi)用 12 000 貸:財(cái)務(wù)費(fèi)用 12000例15-7甲公司2x14年發(fā)現(xiàn)，2x13年從承租單位收到兩年度的房屋租金收人18000元，賬上借記“銀行存款”18000元， 貸記預(yù)收賬款” 18000元， 2x13年年底未作任何調(diào)整分錄，則2x14年發(fā)現(xiàn)時(shí)更正此差錯(cuò)的會(huì)計(jì)分錄為: 借:預(yù)收賬款 9000 貸:其他業(yè)務(wù)收人 9 000例15-8甲公司在2x14年12月31日發(fā)現(xiàn)， 2x13年1月1日開始計(jì)提折舊的一臺(tái)價(jià)值為8000元的管理用設(shè)備，在2x13年計(jì)人了當(dāng)期管理費(fèi)用。該 固定資產(chǎn)折舊采用直線法，該設(shè)備估計(jì)使用年限為4年，假設(shè)不考慮凈殘值因素，則在2x14年12月31 日更正此差錯(cuò)的會(huì)計(jì)分

22、錄為: 借:固定資產(chǎn)8 000 貸:管理費(fèi)用 4 000 累計(jì)折舊 4 000 (二)重要的前期差錯(cuò)的處理（計(jì)算分錄簡(jiǎn)答面試） 對(duì)于重要的前期差錯(cuò)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。具體地說，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，通過下述處理對(duì)其進(jìn)行追溯更正: (1)追溯重述差錯(cuò)發(fā)生期間列報(bào)的前期比較金額; (2)如果前期差錯(cuò)發(fā)生在列報(bào)的最早前期之前，則追溯重述列報(bào)的最早前期的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目的期初余額。 對(duì)于發(fā)生的重要前期差錯(cuò)，如影響損益，應(yīng)將其對(duì)損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整;如不影響損益，應(yīng)調(diào)整財(cái)務(wù)

23、報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)。 例15-9 華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司在2x14年發(fā)現(xiàn)，2x13年公司漏記一項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用300 000元，所得稅申報(bào)表中未扣除該項(xiàng)折舊費(fèi)用，稅法允許調(diào)整應(yīng)交所得稅。假設(shè)2x13年適用的所得稅稅率為25%，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。該公司按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，按凈利潤(rùn)的5%提取任意盈余公積。公司2x13年發(fā)行在外的普通股加權(quán)平均數(shù)為3600 000股。 1.分析差錯(cuò)的影響數(shù) 華聯(lián)公司于2x13年少計(jì)折舊費(fèi)用300000元;少計(jì)累計(jì)折300000元;多計(jì)所得稅費(fèi)用75 000元(3000 00 x25%);多計(jì)凈利潤(rùn)225000元;多計(jì)應(yīng)交稅費(fèi)75000元(3000

24、00 x25%);多提法定盈余公積22500元(225 000 x10%);多提任意盈余公積11 250元(225000 x5% )。2.編制有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄 (1) 補(bǔ)提折舊 借: 以前年度損益調(diào)整300000 貸: 累計(jì)折舊 300000 (2) 調(diào)整應(yīng)交所得稅 借: 應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交所得稅 75000 貸: 以前年度損益調(diào)整 75000(3) 將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)人利潤(rùn)分配 借:利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn) 225 000 貸: 以前年度損益調(diào)整 225 000 (4) 調(diào)整利潤(rùn)分配有關(guān)數(shù)字 借:盈余公積 33 750 貸: 利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn) 33 7503.財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述

25、(財(cái)務(wù)報(bào)表略)（簡(jiǎn)單了解四、前期差錯(cuò)更正的披露（了解 第四節(jié) 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)一、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的概念及涵蓋期間(一) 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的概念資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)是指資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的有利或不利事項(xiàng)。(二) 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間是自資產(chǎn)負(fù)債表日次日起至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日止的一段時(shí)間，具體是指報(bào)告年度次年的1月1日或報(bào)告期下一期間的第一天至董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)外公布的日期。二、 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的內(nèi)容 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)包括資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)(以下簡(jiǎn)稱調(diào)整事項(xiàng)) 和資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)(以下簡(jiǎn)稱非調(diào)整事項(xiàng))

26、兩類。(一) 調(diào)整事項(xiàng) 資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，是指對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進(jìn)一步證據(jù)的事項(xiàng)。如果資產(chǎn)負(fù)債表日及所屬會(huì)計(jì)期間已經(jīng)存在某種情況，但當(dāng)時(shí)并不知道其存在或者不能知道確切結(jié)果，資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的事項(xiàng)能夠證實(shí)該情況的存在或者確切結(jié)果，則該事項(xiàng)屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中的調(diào)整事項(xiàng)。調(diào)整事項(xiàng)有兩個(gè)特點(diǎn): 其一是在資產(chǎn)負(fù)債表日或以前已經(jīng)存在，資產(chǎn)負(fù)債表日后得以證實(shí)的事項(xiàng): 其二是對(duì)按資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況編制的財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的事項(xiàng)。（教材案例涉及訴訟、合同違約、破產(chǎn)等，均是資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，在后續(xù)會(huì)計(jì)處理中講解） (二) 非調(diào)整事項(xiàng) 資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)，是指表明

27、資產(chǎn)負(fù)債表日后所發(fā)生情況的事項(xiàng)。非調(diào)整事項(xiàng)的發(fā)生不影響資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)字，只說明資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生了某些情況。三、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理 (一) 資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的處理原則 (1) 涉及損益的事項(xiàng)，通過“以前年度損益調(diào)整”科目處理。調(diào)整增加以前年度利潤(rùn)或調(diào)整減少以前年度虧損的事項(xiàng)，記人“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方； 反之，記人“以前年度損益調(diào)整”科目的借方。(2)涉及利潤(rùn)分配調(diào)整的事項(xiàng)，直接在“利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn)” 科目中處理。 (3)不涉及損益以及利潤(rùn)分配的事項(xiàng)，調(diào)整相關(guān)科目。 (4)通過上述賬務(wù)處理后，還應(yīng)同時(shí)調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字，包括資產(chǎn)負(fù)債表日編制

28、的財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期末余額或本年金額，當(dāng)期編制的財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初余額數(shù)或上年數(shù):經(jīng)過上述調(diào)整后，如果涉及財(cái)務(wù)報(bào)表附注內(nèi)容的，還應(yīng)當(dāng)調(diào)整報(bào)表附注相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。(二)資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)釋例例15-16甲公司因違約于2x13年12月被乙公司告上法庭。乙公司要求甲公司賠償其160萬(wàn)元。2x13年12月31日法院尚未判決，甲公司按或有事項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)該訴訟事項(xiàng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債100萬(wàn)元。2x14年3月10日，經(jīng)法院判決甲公司應(yīng)賠償乙公司120萬(wàn)元。甲、乙雙方均服從判決。判決當(dāng)日甲公司向乙公司支付賠償款120萬(wàn)元。甲、乙兩公司2x13年所得稅匯算清繳在2x14年4月10日完成(假定該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債產(chǎn)生

29、的損失不允許稅前扣除)。公司財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日是次年3月31日，所得稅稅率為25%，按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，提取法定盈余公積后不再作其他分配;調(diào)整事項(xiàng)按稅法規(guī)定均可調(diào)整應(yīng)繳納的所得稅。 本例中， 2x14年3月10日的判決證實(shí)了甲、乙兩公司在資產(chǎn)負(fù)債表日(即2x13年12月31日)分別存在現(xiàn)時(shí)賠償義務(wù)和獲賠權(quán)利，因此兩公司都應(yīng)將“法院判決”這一事項(xiàng)作為調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行處理。 1.甲公司的賬務(wù)處理 (1) 2x14年3月10日，記錄支付的賠款，并調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn) 借:以前年度損益調(diào)整 200 000 貸:其他應(yīng)付款 200 000借:應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交所得稅 50 000 貸:以前年度損益調(diào)

30、整(200 000 x25%) 50 000借:應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 250 000 貸:以前年度損益調(diào)整 250 000借:以前年度損益調(diào)整 250 000 貸:遞延所得稅資產(chǎn) 250 000注: 2x13年末因確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債100萬(wàn)元時(shí)已確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，日后事項(xiàng)發(fā)生后遞延所得稅資產(chǎn)不復(fù)存在，故應(yīng)沖銷相應(yīng)記錄。 借:預(yù)計(jì)負(fù)債 1000 000 貸:其他應(yīng)付款 1 000 000借:其他應(yīng)付款 1200 000 貸:銀行存款 1200 000注:借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“銀行存款”科目這筆分錄，由于涉及現(xiàn)金，不需要調(diào)整報(bào)告年度的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目。 2) 將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)

31、人未分配利潤(rùn) 借: 利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn) 150000 貸: 以前年度損益調(diào)整 150000(3) 因凈利潤(rùn)變動(dòng)調(diào)整盈余公積 借: 盈余公積(150000 x10%) 15000 貸: 利潤(rùn)分配一一未分配利潤(rùn) 15000(4) 調(diào)整報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)表2.乙企業(yè)的賬務(wù)處理 (1) 2x14 年3 月10 日，記錄收到的賠款 借: 其他應(yīng)收款 1200000 貸: 以前年度損益調(diào)整 1200000借: 以前年度損益調(diào)整(120000 x25% ) 300000 貸: 應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交所得稅 300000借: 銀行存款 1200000 貸: 其他應(yīng)收款 1200000注: 借記“銀行存款”科目，貸記“

32、其他應(yīng)收款”科目這筆分錄，由于涉及現(xiàn)金，不需要調(diào)整報(bào)告年度的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目， (2) 將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)人未分配利潤(rùn) 借: 以前年度損益調(diào)整900000 貸: 利潤(rùn)分配一一未分配利潤(rùn)900000(3) 因凈利潤(rùn)增加，補(bǔ)提盈余公積 借: 利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn) 90000 貸: 盈余公積(900000 x10% )90000(4) 調(diào)整報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)表（了解例15-17) 2x13年5 月甲公司銷售給乙公司一批產(chǎn)品。貨款為116000元(含增值稅)，乙公司于6月份收到所購(gòu)物資驗(yàn)收人庫(kù)，按合同規(guī)定，乙公司應(yīng)于收到所購(gòu)物資后個(gè)月內(nèi)付款。己公司由于財(cái)務(wù)狀況不佳，到2X13年12月31日仍未付款。甲公司于12 月31日編制2X