ＣＰＡ審計(jì)實(shí)務(wù)中的函證及替代審計(jì)程序

1、審計(jì)實(shí)務(wù)中的函證及替代審計(jì)程序?qū)徲?jì)實(shí)務(wù)中的函證及替代審計(jì)程序函證是指注冊會計(jì)師為了獲取影響財(cái)務(wù)報(bào)表或相關(guān)披露認(rèn)定的工程的信息，通過直接來自第三方對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計(jì)證據(jù)的過程。一、運(yùn)用誤區(qū)一函證及其替代審計(jì)程序僅在銀行存款、借款、往來賬款的審計(jì)中運(yùn)用日常審計(jì)實(shí)務(wù)中，由于對銀行存款、借款、往來賬款的審計(jì)中運(yùn)用函證及其替代審計(jì)程序比擬頻繁，從而使一些注冊會計(jì)師誤認(rèn)為函證及其替代審計(jì)程序僅在對這些賬戶余額審計(jì)時采用，無視了在審計(jì)如其他單位代為保管或加工或銷售的存貨、保證或抵押或質(zhì)押、或有事項(xiàng)、重大或異常的交易等其他賬戶余額和其他信息時的運(yùn)用。二詢證函不是由注冊會計(jì)師直接發(fā)出和回

2、收根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)那么規(guī)定，詢證函由注冊會計(jì)師直接發(fā)出并由承受審計(jì)業(yè)務(wù)的會計(jì)師事務(wù)所回收。但是，一些注冊會計(jì)師為了圖方便或?yàn)榱耸∈?，往往將詢證函的發(fā)送和回收交由被審計(jì)單位辦理，這就可能使回函的可靠性受到嚴(yán)重影響。三認(rèn)為簡單抽憑就是替代審計(jì)程序，而缺乏必要的專業(yè)判斷在審計(jì)時，一些注冊會計(jì)師往往不能針對詳細(xì)的賬戶施行專門的抽憑測試，而是隨意抽憑，如審計(jì)應(yīng)收賬款時，僅是在各個應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶中隨意抽查幾筆會計(jì)分錄，或者即使是在同一賬戶中抽憑，但仍是沒有章法，沒有目的，抽憑量極少，外表看施行了替代審計(jì)程序，實(shí)際上僅是一般性的抽憑，有的甚至就是簡單的抄錄會計(jì)憑證，復(fù)印幾份原始憑證，根本沒有履行標(biāo)準(zhǔn)的抽憑測試程

3、序，缺乏必要的專業(yè)判斷，從而不能證明每一詳細(xì)賬戶余額的完好性、真實(shí)性和正確性。四對債權(quán)賬面余額的認(rèn)定不考慮可回收性一些注冊會計(jì)師認(rèn)為，債權(quán)能不能正?；厥帐潜粚徲?jì)單位的責(zé)任，審計(jì)只是負(fù)責(zé)確認(rèn)賬面數(shù)據(jù)的正確性，所以，許多注冊會計(jì)師在審計(jì)被審計(jì)單位的債權(quán)賬項(xiàng)時，根本不考慮被審計(jì)單位債權(quán)的可回收性，往往僅憑回函證明或替代審計(jì)的結(jié)果就作出余額可以確認(rèn)的審計(jì)結(jié)論，對一些有明確線索證明已經(jīng)形成潛虧的債權(quán)不僅不調(diào)整會計(jì)報(bào)表，也不在會計(jì)報(bào)表附注中披露。五對債務(wù)不進(jìn)展函證，對債務(wù)現(xiàn)時應(yīng)付數(shù)不加以判斷一些注冊會計(jì)師認(rèn)為，債務(wù)類賬戶余額不需要進(jìn)展函證，或由于被審計(jì)單位的反對也就不對其債務(wù)進(jìn)展函證，實(shí)際上這些都是錯誤的

4、認(rèn)識。當(dāng)被審計(jì)單位控制風(fēng)險(xiǎn)較高，債務(wù)金額較大或被審計(jì)單位處于財(cái)務(wù)困難階段，那么應(yīng)該對應(yīng)付賬款和預(yù)收賬款中的重大工程進(jìn)展函證。對債務(wù)類賬戶余額的現(xiàn)時應(yīng)付數(shù)不加以判斷，在無法收到回函的情況下，僅憑簡單抽證而加以認(rèn)定是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。六認(rèn)為余額大的往來賬項(xiàng)才是重要的許多注冊會計(jì)師在選擇和判斷往來賬項(xiàng)的重大工程時往往有這樣的誤解，即認(rèn)為余額大才是重要的，余額小或?yàn)榱愕木筒皇侵卮蠊こ?，而事?shí)上往往一些賬戶的年末余額雖然很小甚至為零，但平時的發(fā)生額可能非常大，這些賬戶同樣也是被審計(jì)單位的主要往來賬戶，肯定就是重要的。所以，注冊會計(jì)師在今后的審計(jì)中要注意正確選擇和判斷往來賬戶的重大工程，對年末余額雖為零或很小，

5、但發(fā)生額非常大的重要往來賬戶也必須進(jìn)展函證。二、本卷須知一不能憑詢證函回函直接確認(rèn)有關(guān)往來賬項(xiàng)在對一般往來賬戶的審計(jì)中，在先對有關(guān)往來款施行了賬賬、賬表核對和賬齡分析，再分析和考慮可回收性后才可以根據(jù)函證回函確認(rèn)有關(guān)往來賬戶的余額。二采用函證后應(yīng)盡量進(jìn)展相應(yīng)的替代審計(jì)程序在審計(jì)過程中，對已確定為函證的有關(guān)往來賬項(xiàng)就應(yīng)進(jìn)展相應(yīng)的替代審計(jì)程序，防止一旦函證結(jié)果無效，也沒有相應(yīng)的替代審計(jì)程序。三熟悉被審單位的業(yè)務(wù)類型和詳細(xì)操作規(guī)程加強(qiáng)對被審單位的業(yè)務(wù)類型和詳細(xì)操作規(guī)程的理解與熟悉，有利于進(jìn)步注冊會計(jì)師的專業(yè)勝任才能，有利于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。三、意見或建議一函證1注冊會計(jì)師必須控制整個函證的過程審計(jì)準(zhǔn)那么

6、明確規(guī)定了注冊會計(jì)師要對函證過程進(jìn)展控制。特別強(qiáng)調(diào)在審計(jì)過程中所發(fā)函證，應(yīng)該由注冊會計(jì)師直接發(fā)出，函證詢應(yīng)該向承受審計(jì)業(yè)務(wù)的會計(jì)師事務(wù)所回函。如對企業(yè)的銀行存款函證，應(yīng)同時對企業(yè)的借款進(jìn)展了函證，以證實(shí)企業(yè)在銀行的借款金額。應(yīng)對企業(yè)的所有開戶行進(jìn)展發(fā)函，而不能僅憑企業(yè)提供的開戶行向銀行函證。詳細(xì)可采取以下措施：在人民銀行查詢系統(tǒng)中查詢企業(yè)所有的開戶行；在對企業(yè)銀行存款函證時，還應(yīng)詢問企業(yè)是否有借款，如有借款金額是多少。2提早發(fā)詢證函在會計(jì)報(bào)表截止日后、進(jìn)點(diǎn)施行審計(jì)前，提早派出審計(jì)人員至被審計(jì)單位發(fā)詢證函，等到以后施行審計(jì)時，能回函的也應(yīng)該早已收到；也可在會計(jì)報(bào)表截止日前預(yù)審時發(fā)函詢證，等到終審

7、時，注冊會計(jì)師再施行適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，以確定函證截止日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間的變動是否已作正確的會計(jì)記錄來確認(rèn)賬戶余額。這樣，不僅可以較好地防止了回函時間太久的問題，而且還可以有效地降低了注冊會計(jì)師終審的工作量。二替代審計(jì)程序特別需要強(qiáng)調(diào)的是，替代審計(jì)程序的抽證應(yīng)具有針對性、連續(xù)性和系統(tǒng)性的特點(diǎn)，與其他一般性的抽憑測試有著明顯的區(qū)別，以便可以從總體上對被抽查賬戶記錄的真實(shí)性和完好性作出推斷。三關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)今年初，筆者所在的事務(wù)所受審計(jì)局委托，對某房地產(chǎn)拆遷公司某地塊拆遷資金的收支情況進(jìn)展了專項(xiàng)審計(jì)。在審計(jì)過程中，我們對被拆遷戶拆遷補(bǔ)償協(xié)議及賬面反映的往來支付情況核對后發(fā)現(xiàn)，該拆遷公司從形式上還是從內(nèi)容上

8、，所有手續(xù)齊全，并有拆遷合同佐證，符合實(shí)際操作的規(guī)定?？紤]到社會穩(wěn)定的原因，本工程無法施行函證程序，這就對實(shí)際拆遷本錢確實(shí)認(rèn)帶來了很大的風(fēng)險(xiǎn)，最后我們只能通過政府行政手段，在公安局、產(chǎn)監(jiān)處地配合下發(fā)現(xiàn)了該拆遷公司虛增拆遷本錢，套取大量現(xiàn)金到達(dá)騙取政府拆遷資金為目的，由房地產(chǎn)評估公司出具虛假評估報(bào)告，由公司內(nèi)部人員偽造被拆遷戶簽字，作為取款的證據(jù)，套取了大量現(xiàn)金的違法行為。通過這次審計(jì)，筆者感觸很深。假如這次審計(jì)僅是一項(xiàng)會計(jì)事務(wù)所承當(dāng)年報(bào)審計(jì)，該拆遷公司大量造假現(xiàn)象可以說是很難發(fā)現(xiàn)，光就拆遷公司拆遷補(bǔ)償協(xié)議及賬面反映的往來支付情況，我們可以出具無保存的審計(jì)報(bào)告，這就給我們中介機(jī)構(gòu)帶來了很大的審計(jì)

9、風(fēng)險(xiǎn)。但是我們只要保持應(yīng)有的職業(yè)慎重，履行必要的審計(jì)程序，嚴(yán)格按獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)那么執(zhí)業(yè)，該公司造假的蜘絲馬跡還是能發(fā)現(xiàn)的，再根據(jù)本工程無法施行函證程序的詳細(xì)情況，考慮對所發(fā)表審計(jì)意見類型的影響，直至終止該工程的審計(jì)。注冊會計(jì)師施行審計(jì)，重要的是采用必要的審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。作為審計(jì)證據(jù)，有證明力強(qiáng)弱之分。函證獲得的證據(jù)，是證明力較強(qiáng)的審計(jì)證據(jù)。因?yàn)橥獠孔C據(jù)比內(nèi)部證據(jù)可靠，函證的回函來自于被審計(jì)單的位之外的第三方，因此它的證明力強(qiáng)。而假如不同來或不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)能互相印證，審計(jì)證據(jù)就更為可靠。假設(shè)我們既施行了函證，又進(jìn)展了必要替代審計(jì)程序，各種檢查的結(jié)果都能印證賬面金額，這樣的審計(jì)

10、證據(jù)既可靠，證明力又強(qiáng)。問：我們是連鎖超市，超市里的一塊空地租給乙方，簽訂了一年的合同。合同規(guī)定租金半年一付，全年租金是50萬元。乙方在2022年12月付了第一期租金25萬元，我們也向其開具了25萬元的場租費(fèi)發(fā)票。請問，我們收到的25萬元租金是在2022年12月全部入其他業(yè)務(wù)收入，還是要分月做其他業(yè)務(wù)收入，假如要分月，應(yīng)該怎樣進(jìn)展賬務(wù)處理？答：這種情況在會計(jì)處理時可以在12月一次性確認(rèn)收入，假如這筆收入占本單位全年收入比重比擬大的，也可以分期確認(rèn)。分期確認(rèn)時先將全部收入記在預(yù)收賬款借方，然后分月確認(rèn)收入。但假如是一次性開票的話，還是做一次確認(rèn)收入比擬標(biāo)準(zhǔn)。在稅務(wù)方面，?國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得

11、稅假設(shè)干業(yè)務(wù)問題的通知?國稅發(fā)1997191號第七條規(guī)定；納稅人超過一年以上租賃期，一次收取的租賃費(fèi)，出租方應(yīng)按合同約定的租賃期分期計(jì)算收入，承租方應(yīng)相應(yīng)分期攤銷租賃費(fèi)。但貴超市的情況不屬于一次性收取超過一年以上的租賃費(fèi)，所以不能按此規(guī)定處理，也就是說要一次性確認(rèn)收入。問：轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)，到稅務(wù)局開票，稅務(wù)局當(dāng)時就扣繳了營業(yè)稅、城建稅及所得稅，但本企業(yè)一直虧損，沒有交過所得稅。該所得稅怎樣入賬？答：因到稅務(wù)局開票，被要求交企業(yè)所得稅，可理解為預(yù)繳企業(yè)所得稅。預(yù)繳時的會計(jì)分錄為：借：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅貸：銀行存款這時的應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅科目是借方余額，無需做其他處理，待企業(yè)盈利后匯算清繳時，與應(yīng)交

12、稅金應(yīng)交所得稅的貸方發(fā)生額相抵。假設(shè)當(dāng)年無盈利，收到退回企業(yè)所得稅作相反的會計(jì)分錄：借：銀行存款貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅?企業(yè)所得稅匯算清繳管理方法?第三條規(guī)定：企業(yè)所得稅匯算清繳，由納稅人自行計(jì)算年度應(yīng)納稅所得額和應(yīng)繳所得稅額，根據(jù)預(yù)繳稅款情況，計(jì)算全年應(yīng)繳應(yīng)退稅額，并填寫納稅申報(bào)表，在稅法規(guī)定的申報(bào)期內(nèi)向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)展年度納稅申報(bào)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，辦理結(jié)清稅款手續(xù)。第十五條：納稅人已預(yù)繳的稅款少于全年應(yīng)繳稅款的，應(yīng)在年度終了后4個月內(nèi)結(jié)清應(yīng)補(bǔ)繳的稅款。預(yù)繳稅款超過應(yīng)繳稅款的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)及時辦理退稅，或者抵繳下一年度應(yīng)繳納的稅款。問：我公司應(yīng)付a公司貨款24萬元，因我公司財(cái)務(wù)困難，無法償付。經(jīng)雙方協(xié)商，我公司以一批產(chǎn)品抵償該筆債務(wù)。該批產(chǎn)品公允價值20萬元，本錢15萬元，增值稅稅率17。我公司會計(jì)上應(yīng)如何處理？答：一方面，根據(jù)企業(yè)會計(jì)制度的規(guī)定，你公司應(yīng)對該筆業(yè)務(wù)作如下會計(jì)處理：借：應(yīng)付賬款240000貸：庫存商品150000應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)34000資本公積56000另一方面，從稅務(wù)方面來說，上述以物抵債的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，在