會計實務：銷售貨物免費送貨“營改增”后稅務處理有變化-2

1、銷售貨物免費送貨“營改增”后稅務處理有變化某水泥生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，該企業(yè)自備運輸車隊， 在銷售水泥的同時，為房地產(chǎn)及建筑業(yè)大客戶免費提供送貨上門服務，當期銷售水泥取得銷售收入11700 萬元 ( 含稅 ) ，自備運輸車隊送貨上門服務發(fā)生運輸和裝卸搬運費用均為500萬元?！盃I改增”試點前的增值稅處理企業(yè)既從事貨物銷售業(yè)務又提供交通運輸服務時，按照增值稅暫行條例實施細則第五條、營業(yè)稅暫行條例實施細則第六條的規(guī)定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及營業(yè)稅應稅勞務，為混合銷售行為。除建筑安裝混合銷售外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個體貨運工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，

2、應當繳納增值稅，不繳納營業(yè)稅; 其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，繳納營業(yè)稅，不繳納增值稅。該水泥生產(chǎn)企業(yè)當期增值稅銷項稅額為 11700(1+17%)17%=1700(萬元 ) 。會計處理如下 ( 單位：萬元，下同 ) ：取得銷售收入時借：應收賬款 11700貸：應交稅費應交增值稅( 銷項稅額 )1700主營業(yè)務收入 10000。發(fā)生運輸及裝卸搬費用時借：銷售費用 1000貸：應付職工薪酬等1000?！盃I改增”試點后的增值稅處理免費提供送貨上門服務不屬于視同提供應稅服務。 財政部、國家稅務總局關于在全國開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點稅收政策的通知 ( 財稅

3、201337 號) 附件 1交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法第十一條規(guī)定，單位和個體工商戶向其他單位或者個人無償提供交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)服務，視同提供應稅服務。那么，免費提供送貨上門服務，能否按視同提供應稅服務處理呢?表面上看，這種情況和商品銷售中的“買一贈一”銷售方式類似，但和“買一贈一”相比較，根本區(qū)別在于：“買一贈一”是銷售兩個或以上的商品，其中一個或多個商品計價，其他商品贈送，是兩個或以上的銷售行為，價格分別計算，按照增值稅暫行條例實施細則第四條第七項的規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物。而企業(yè)既從事貨物銷售業(yè)務又提供

4、交通運輸服務是一項銷售行為，貨物銷售和應稅服務是不可分割的，總價格只能一次性計算，免費提供送貨上門銷售貨物，應當理解為貨物銷售業(yè)務同時提供交通運輸服務，企業(yè)未對提供勞務部分單獨收費。因此，免費提供送貨上門服務不屬于視同提供應稅服務。免費送貨上門銷售貨物屬于混業(yè)經(jīng)營?！盃I改增”試點以后，交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)屬于增值稅應稅勞務，財稅 201337 號文件取消了混合銷售的概念，取而代之的是混業(yè)經(jīng)營的概念。對混業(yè)經(jīng)營沒有分別核算，適用不同稅率或征收率銷售額的，從高適用稅率或征收率。按照附件 2交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定第一項混業(yè)經(jīng)營的規(guī)定，試點納稅人兼有不同稅率

5、或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，應當分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，按照以下方法適用稅率或征收率：1. 兼有不同稅率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的， 從高適用稅率 ;2. 兼有不同征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，從高適用征收率;3. 兼有不同稅率和征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，從高適用稅率。“營改增”試點后，按照財稅201337 號文件的規(guī)定，提供交通運輸業(yè)服務，稅率為 11%;提供現(xiàn)代服務業(yè)服務 ( 有形動產(chǎn)租賃服務除外 ) ，稅率為 6%。而水泥銷售的增值稅稅率為17%。如果該

6、水泥生產(chǎn)企業(yè)仍然采用免費送貨上門銷售水泥，即銷售商品部分和提供勞務部分不能夠分別核算，則“營改增”試點后，混業(yè)經(jīng)營沒有分別核算銷售額從高適用稅率，和“營改增”試點之前的財稅處理相比沒有變化。如果運輸及裝卸搬運費向客戶單獨收費，假定案例中， 銷售水泥價款為9360 萬元( 含稅 ) ，運輸費價款為1110 萬元 ( 含稅 ) ，裝卸搬運價款為1230 萬元 ( 含稅 ) ，合計 11700 萬元(含稅)。則該企業(yè)當期銷售貨物銷項稅額為9360(1+17%)17%=1360(萬元 ) ，運輸銷項稅額為1110(1+11%)11%=110(萬元 ) ，裝卸搬運銷項稅額為1230(1+6%)6%=69

7、.62(萬元 ) 。銷項稅額合計1360+110+69.62=1539.62( 萬 元 ) 。 和 “ 營 改 增 ” 試 點 前 增 值 稅 稅 負相 差1700-1539.62=160.38( 萬元 ) 。會計處理如下：取得銷售收入時借：應收賬款 11700貸：應交稅費應交增值稅( 銷項稅額 )1539.62主營業(yè)務收入銷售商品80009360(1+17%)主營業(yè)務收入運輸勞務10001110(1+11%)主營業(yè)務收入裝卸搬運勞務1160.381230 (1+6 %) 。發(fā)生運輸及裝卸搬運費用時借：勞務成本運輸勞務500勞務成本裝卸搬運勞務500貸：應付職工薪酬等1000。結轉運輸及裝卸搬

8、運成本時借：主營業(yè)務成本運輸勞務500主營業(yè)務成本裝卸搬運勞務500貸：勞務成本運輸及裝卸搬運勞務500勞務成本運輸及裝卸搬運勞務500。注意事項“營改增”試點后，對于增值稅一般納稅人來說，送貨上門銷售貨物的混業(yè)經(jīng)營行為和“營改增”試點前的混合銷售行為相比較，只要分別核算不同稅率的銷售貨物與應稅服務銷售額，增值稅稅負會有所降低。但納稅人需注意，不可濫用這一規(guī)定，比如，銷售客戶不是增值稅一般納稅人，在總價不變的情況下，提高低稅率貨物銷售價格，降低高稅率貨物銷售價格，從而惡意規(guī)避國家稅款。按照增值稅暫行條例第七條、財稅201337 號文件附件1交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法第四十條的規(guī)定，稅務機關只負責對納稅人銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務時價格明顯偏低并無正當理由的部分，核定調(diào)整提高其銷售額 ; 而對價格明顯偏高的部分， 不負責核定調(diào)整降低其銷售額。小編寄語：會計學