成本核算與控制現(xiàn)代成本控制

1、 可修改 歡送下載 精品 Word 可修改 歡送下載 精品 Word 可修改 歡送下載 精品 Word本錢核算與控制-現(xiàn)代本錢控制引言 本錢管理開展的大致輪廓是：18世紀(jì)伴隨著工業(yè)革命產(chǎn)生于英國，英國人在本錢計(jì)算方法訂單法和分步法的形成和制造費(fèi)用分配方面做出創(chuàng)造性奉獻(xiàn)；19世紀(jì)末20世紀(jì)初隨著美國躍居世界經(jīng)濟(jì)的霸主地位，本錢管理在美國得到發(fā)揚(yáng)光大，美國人在標(biāo)準(zhǔn)本錢系統(tǒng)、本錢性態(tài)、彈性預(yù)算、本錢決策分析等方面奉獻(xiàn)卓著，明顯地拓展了本錢管理在企業(yè)管理中的作用和范圍。嗣后，本錢管理的開展一度陷入停滯狀態(tài)，但從20世紀(jì)80年代到現(xiàn)在那么又重新煥發(fā)出新的光榮。這主要是8O年代以來，企業(yè)運(yùn)行的內(nèi)外環(huán)境所發(fā)

2、生的重大變化影響的結(jié)果。 1技術(shù)環(huán)境。本世紀(jì) 70年代以來，美國和日本等興旺國家的企業(yè)面對日趨劇烈的全球競爭壓力，紛紛將高新科學(xué)技術(shù)應(yīng)用于生產(chǎn)領(lǐng)域，其根本特征是在電子技術(shù)革命的根底上形成的生產(chǎn)高度計(jì)算機(jī)化、自動化，包括數(shù)控機(jī)床(Numerical Control Machines)、機(jī)器人( Robots)、計(jì)算機(jī)輔助設(shè)計(jì)(ComputerAided Design， CAD)、計(jì)算機(jī)輔助制造( Computer Aided Manufacturing， CAM)、計(jì)算機(jī)一體化制造系統(tǒng)CIMS等等新技術(shù)的應(yīng)用。企業(yè)可以從產(chǎn)品訂貨開始，直到設(shè)計(jì)、制造、銷售等所有階段都使用計(jì)算機(jī)，并由計(jì)算機(jī)將它們綜

3、合成一個整體，統(tǒng)一進(jìn)行調(diào)控。技術(shù)進(jìn)步與應(yīng)用的直接后果是改變了作為本錢計(jì)算根底的生產(chǎn)過程；同時也改變了企業(yè)經(jīng)營結(jié)構(gòu)和本錢結(jié)構(gòu)，制造業(yè)效勞性活動比重上升以及直接材料和直接人工本錢的比重下降，使得效勞本錢控制和制造費(fèi)用分配成為突出問題。 2社會環(huán)境。西方興旺國家已經(jīng)早已進(jìn)入富裕社會。在富裕社會中，個體作為消費(fèi)者處于有利的地位，具有更大選擇性，而個體行為的主要特征是追求個性。其結(jié)果，傳統(tǒng)的大批量生產(chǎn)逐漸為單件或小批量生產(chǎn)所取代，同時如何適應(yīng)客戶需求的多樣性和多變性以及對消費(fèi)者的新需求迅速作出反響等，成為企業(yè)必須應(yīng)對的挑戰(zhàn)。 3管理創(chuàng)新。在適應(yīng)技術(shù)和社會環(huán)境變化的過程中，管理理念和方法的創(chuàng)新大量涌現(xiàn)出來

4、。1適時制Just-in-Time System，包括適時生產(chǎn)制JIT Production和適時采購制JIT Purchases。它是日本的零存貨制度被引進(jìn)到北美國家，與北美國家的富裕社會和高新技術(shù)應(yīng)用以及戰(zhàn)略和流程的理念相結(jié)合的產(chǎn)物。例如按照適時生產(chǎn)系統(tǒng)的要求，實(shí)行從后向前拉動式pull-through的生產(chǎn)系統(tǒng)。這意味著企業(yè)要根據(jù)顧客定貨所提出的要求作為生產(chǎn)的根本出發(fā)點(diǎn)，或者以最終滿足顧客需求為起點(diǎn)，由后向前進(jìn)行逐步推移，來全面安排生產(chǎn)任務(wù)：前一生產(chǎn)程序只能嚴(yán)格按照后一生產(chǎn)程序所要求的有關(guān)在產(chǎn)品、半成品的數(shù)量、質(zhì)量和交貨時間來組織生產(chǎn)，前一生產(chǎn)程序生產(chǎn)什么、生產(chǎn)多少、質(zhì)量要求和交貨時間只

5、能根據(jù)后一生產(chǎn)程序提出的具體要求來進(jìn)行。因而這種新的生產(chǎn)系統(tǒng)，前、后生產(chǎn)程序主、客的位置就恰恰顛倒過來了，它是由后面的生產(chǎn)程序?yàn)橹鲗?dǎo)；前面的生產(chǎn)程序，只能被動地、同時極為嚴(yán)格地按時、按質(zhì)、按量地完成后面生產(chǎn)程序所提出的生產(chǎn)任務(wù)。推而廣之，適時制要求整個企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)像鐘表一樣相互協(xié)調(diào)、準(zhǔn)確無誤地進(jìn)行運(yùn)轉(zhuǎn)，使之到達(dá)一流的效率和效果。2全面質(zhì)量管理Total Quality Control，與適時制有直接聯(lián)系，是適時制得以順利實(shí)施的必要條件。全面質(zhì)量管理以實(shí)現(xiàn)“零缺陷作為出發(fā)點(diǎn)，重點(diǎn)在操作工人不是專業(yè)檢驗(yàn)人員在每一加工程序上進(jìn)行連續(xù)性的自我監(jiān)控上，加工操作發(fā)現(xiàn)問題，立即采取措施，盡快進(jìn)行糾

6、正或消除，以實(shí)現(xiàn)在生產(chǎn)第一線上瞬時地自動控制缺陷，絕對不允許讓任何一件有缺陷不符合質(zhì)量預(yù)定要求的零、部件從前一生產(chǎn)程序轉(zhuǎn)移到后一生產(chǎn)程序，不僅保證企業(yè)整個生產(chǎn)過程的連續(xù)運(yùn)行，而且使產(chǎn)品缺陷不是在消費(fèi)者或產(chǎn)品完工之后被發(fā)現(xiàn)，而是在它們可能發(fā)生的時候就被防止或矯正。3管理與技術(shù)相結(jié)合，即是說計(jì)算機(jī)輔助設(shè)計(jì)、輔助工程與輔助制造以及彈性制造系統(tǒng)和計(jì)算機(jī)一體化的制造系統(tǒng)等，都表達(dá)著管理與技術(shù)的絕妙的結(jié)合。例如為適應(yīng)顧客多樣化的需要，以提高企業(yè)在全球性市場競爭中的實(shí)力和優(yōu)勢，企業(yè)可以利用最先進(jìn)的計(jì)算機(jī)技術(shù)協(xié)助產(chǎn)品的開發(fā)、優(yōu)化新產(chǎn)品的設(shè)計(jì)，然后將通過計(jì)算機(jī)輔助設(shè)計(jì)得出的方案轉(zhuǎn)入計(jì)算機(jī)輔助工程系統(tǒng)，以驗(yàn)證所得

7、出的設(shè)計(jì)方案能否利用企業(yè)現(xiàn)有的生產(chǎn)設(shè)備進(jìn)行生產(chǎn)，如果能夠，那么進(jìn)一步轉(zhuǎn)入電腦制造系統(tǒng)，對實(shí)際投入到計(jì)算機(jī)一體化的制造系統(tǒng)進(jìn)行加工、制造，使之盡快投入市場，以開拓、提高產(chǎn)品的市場占有率。總而言之，技術(shù)與管理的結(jié)合，大大縮短了產(chǎn)品從設(shè)計(jì)到投產(chǎn)、銷售整個過程所需的時間，大大提高企業(yè)對市場顧客需求的靈活反響能力。這些都是提高企業(yè)效益與競爭能力的關(guān)鍵所在。 4本錢管理創(chuàng)新。技術(shù)與社會環(huán)境的變化以及管理創(chuàng)新也導(dǎo)致了本錢管理的創(chuàng)新。其中主要包括作業(yè)本錢制度、目標(biāo)本錢制度、質(zhì)量本錢管理、產(chǎn)品生命周期本錢計(jì)算、改良本錢計(jì)算等等，但本節(jié)只介紹作業(yè)本錢制度和目標(biāo)本錢制度。作業(yè)本錢制度作業(yè)本錢制度Activity-B

8、ased Costing ABC計(jì)算法的根本思想早在美國20世紀(jì) 30年代末期就已經(jīng)形成。但在邏輯上，它應(yīng)該是適時制的組成局部。誠如上述，適時制綜合了日本的零存貨制度、北美國家的富裕社會和高新技術(shù)開展的特征以及戰(zhàn)略和流程的理念，因而作業(yè)本錢制度是相當(dāng)前衛(wèi)的本錢管理制度。根本概念在上文中，我們已經(jīng)界定了作業(yè)、作業(yè)鏈或流程、價值鏈、本錢動因等概念。這些概念都是作業(yè)本錢制度的根底，換句話說，作業(yè)本錢計(jì)算中所謂的作業(yè)，在計(jì)算實(shí)際本錢時可以泛指一條作業(yè)鏈或一個流程上的一項(xiàng)作業(yè)，而在本錢標(biāo)準(zhǔn)確定中那么是指一條價值鏈上的一項(xiàng)作業(yè)。作業(yè)是作業(yè)本錢制度的最根本的概念。在實(shí)務(wù)上，如何正確地分類和確定作業(yè)那么是運(yùn)用

9、作業(yè)本錢制度的關(guān)鍵。一種常見的做法是將作業(yè)分成4個層級，即： 1單產(chǎn)性作業(yè)( Unit-Level Activity)，是指每生產(chǎn)一個單位就執(zhí)行一次、且每單位所消耗的資源數(shù)量大致相同的作業(yè)。也就是說，這類作業(yè)的本錢與產(chǎn)量有關(guān)，動因是產(chǎn)量，隨著產(chǎn)量的增減而增減。屬于這一類的作業(yè)主要有：消耗直接人工、消耗直接材料、保養(yǎng)機(jī)器等。 2批量性作業(yè)( Batch-Level Activity)，是指每生產(chǎn)一批產(chǎn)品就執(zhí)行一次、且每批所消耗的資源數(shù)量大致相同的作業(yè)。也就是說，這類作業(yè)的本錢與產(chǎn)品批次有關(guān)，動因是批次，隨著批次的增減而增減。屬于這一類的作業(yè)主要有：設(shè)備調(diào)整、質(zhì)量檢驗(yàn)、材料處理等。 3品種性作業(yè)(

10、 Product-Level Activity)，是指為了特定產(chǎn)品或生產(chǎn)線的存在而執(zhí)行的作業(yè)，包括產(chǎn)品設(shè)計(jì)、顧客關(guān)系處理、采購和零部件管理等。這類作業(yè)通過各種產(chǎn)品或生產(chǎn)線與資源的消耗相聯(lián)系，本錢動因是品種。 4產(chǎn)能性作業(yè) (Facility-Level Activity)，是指為了維護(hù)整個企業(yè)的總體生產(chǎn)能力而執(zhí)行的作業(yè)，具體包括工廠管理、照明和熱動力、財(cái)產(chǎn)占用、人事管理與培訓(xùn)等。這類作業(yè)與個別產(chǎn)品之間沒有直接聯(lián)系，因而將這類本錢分配到各個產(chǎn)品，具有或多或少的主觀武斷性。但是對這類作業(yè)的單項(xiàng)管理或按類管理時，仍然需要、也有可能找到本錢動因，例如照明，照明費(fèi)用顯然是由照明設(shè)備的功率，設(shè)備的技術(shù)、質(zhì)

11、量及管理人員的水平等因素決定的，這需要進(jìn)一步分解照明作業(yè)。對產(chǎn)能性作業(yè)的分解、管理和計(jì)算本錢，具有戰(zhàn)略意義。為了深入具體地理解作業(yè)、本錢動因和可直接計(jì)入每項(xiàng)作業(yè)的本錢工程以及它們之間的相互關(guān)系，我們特意編制了圖表14-20。從圖表14-20可以看到，我們是按照上述四類作業(yè)設(shè)計(jì)，在每一類作業(yè)下，又有作業(yè)舉例、本錢動因和可直接計(jì)入作業(yè)的本錢工程等三個局部。例如在品種性作業(yè)下，有產(chǎn)品測試質(zhì)檢作業(yè)，其本錢動因是測試次數(shù)，可直接計(jì)入作業(yè)的本錢工程是測試本錢，諸如此類。圖表14-20 作業(yè)、本錢動因和本錢工程的舉例單產(chǎn)性作業(yè)批量性作業(yè)作業(yè)舉例作業(yè)舉例 與機(jī)器相關(guān)，如研磨、切割、維護(hù)等 處理采購訂單 與人工

12、相關(guān)，如工資、福利等 處理生產(chǎn)命令本錢動因 設(shè)備調(diào)整 機(jī)器小時 原材料處理 直接人工小時 質(zhì)量檢驗(yàn) 產(chǎn)量本錢動因直接計(jì)入作業(yè)的本錢工程 處理訂單數(shù)量 電力本錢 材料驗(yàn)收次數(shù) 維護(hù)本錢 材料處理數(shù)量公斤 直接人工本錢 設(shè)備調(diào)整次數(shù) 通用機(jī)器設(shè)備的折舊 設(shè)備調(diào)整時數(shù)品種性作業(yè) 質(zhì)檢次數(shù)作業(yè)舉例 質(zhì)檢時數(shù) 產(chǎn)品測試直接計(jì)入作業(yè)的本錢工程 零部件存貨管理 白領(lǐng)工資 產(chǎn)品設(shè)計(jì) 物料消耗本錢動因 設(shè)備調(diào)整的人工本錢 測試次數(shù) 材料處理的人工本錢 測試時數(shù) 辦公室及材料處理設(shè)備折舊 設(shè)計(jì)時數(shù) 質(zhì)量控制本錢直接計(jì)入作業(yè)的本錢工程產(chǎn)能性作業(yè) 測試本錢作業(yè)舉例 零部件管理本錢 制造費(fèi)用 零部件持有本錢 廠房占用

13、設(shè)計(jì)本錢 人事管理與培訓(xùn)本錢動因 機(jī)器小時 人工小時 員工數(shù)量 培訓(xùn)時數(shù)直接計(jì)入作業(yè)的本錢工程 廠房管理工資 廠房折舊 財(cái)產(chǎn)納稅與財(cái)產(chǎn)保險 人事管理本錢 員工培訓(xùn)本錢二作業(yè)本錢制度的原理美國學(xué)者特爾內(nèi)Peter B.B.Turney曾提出“二維作業(yè)本錢模型1 Journal of Cost Management 5, no. 4, pp54-60.，用來描述作業(yè)本錢制度的原理。該模型如圖表14-21所示，是一個平面坐標(biāo)系：用縱軸表示本錢分配的觀點(diǎn)，橫軸表示流程的觀點(diǎn)，兩軸相交的原點(diǎn)是作業(yè)。按照本錢分配的觀點(diǎn)，作業(yè)本錢制度就是依據(jù)本錢動因按兩個步驟計(jì)算本錢對象的本錢。本錢對象包括產(chǎn)品、效勞和客戶

14、等，與其他本錢1 Journal of Cost Management 5, no. 4, pp54-60. 圖表14-21 二維作業(yè)本錢模型本錢分配觀點(diǎn)本錢分配觀點(diǎn) 資源 按資源動因計(jì)入作業(yè)按資源動因計(jì)入作業(yè)作業(yè)流程觀點(diǎn)：作業(yè)流程觀點(diǎn)： 作業(yè)分析 作業(yè)評價 根源 引發(fā)事件 業(yè)績指標(biāo) 按作業(yè)動因按作業(yè)動因計(jì)入本錢對象 本錢對象 產(chǎn)品、效勞、客戶 產(chǎn)品消耗作業(yè)。由這個前提演化出本錢計(jì)算的兩個步驟：第一步將消耗的資源按照資源動因計(jì)入作業(yè)，包括根據(jù)不同資源動因分別設(shè)置資源本錢庫，再將本錢庫中的資源本錢按照各項(xiàng)作業(yè)對資源的耗用數(shù)量直接或經(jīng)分配計(jì)入作業(yè)本錢庫，進(jìn)而計(jì)算出作業(yè)本錢；第二步將作業(yè)本錢按作業(yè)動

15、因計(jì)入本錢對象，主要是將作業(yè)本錢庫中作業(yè)本錢按照各本錢對象對作業(yè)的耗用數(shù)量直接或經(jīng)分配計(jì)入本錢對象，進(jìn)而計(jì)算出產(chǎn)品、效勞或客戶的本錢。按照流程的觀點(diǎn)，作業(yè)本錢制度是在相關(guān)的范圍內(nèi)用作業(yè)本錢信息對作業(yè)進(jìn)行管理，即所謂“作業(yè)管理ABM。這也是為什么兩坐標(biāo)軸的原點(diǎn)是作業(yè)的原因。管理，歸根到底是管人。作業(yè)管理實(shí)際上是通過管人來管作業(yè)。為了到達(dá)這個目的，必須為當(dāng)事人設(shè)置與作業(yè)相關(guān)的業(yè)績指標(biāo)體系。從圖表14-21看，這個過程包括作業(yè)分析和作業(yè)評價兩個階段。作業(yè)分析主要是確定作業(yè)生成的原因、引發(fā)作業(yè)的事件以及各項(xiàng)作業(yè)之間的聯(lián)系繪制流程圖，從而確認(rèn)作業(yè)本錢的動因。作業(yè)評價就是流程優(yōu)化即將作業(yè)鏈或流程轉(zhuǎn)化為價值

16、鏈的過程，其標(biāo)準(zhǔn)主要是客戶需要、本錢、質(zhì)量和時間等，其結(jié)果當(dāng)然是業(yè)績指標(biāo)確實(shí)定。據(jù)美國著名咨詢大師哈林頓H James Harrington總結(jié)1 1 H詹姆斯哈林頓：?流程改良?于增彪等譯，中國財(cái)經(jīng)出版社，2002.12本錢分配觀點(diǎn)與流程觀點(diǎn)不是相互別離的。從圖表14-21看，按本錢分配觀點(diǎn)計(jì)算本錢必定使本錢更加準(zhǔn)確，有助于產(chǎn)品或效勞的定價，但如果被計(jì)算或分配的本錢包含著浪費(fèi)和低效率，那么單純的本錢分配充其量是對一個“壞的本錢數(shù)額給了一個“好的分配，并不能從根本上解決問題，可行的選擇是通過流程優(yōu)化來優(yōu)化作業(yè)，進(jìn)而優(yōu)化本錢。其次，作業(yè)本錢是為作業(yè)管理提供信息，作業(yè)管理也只有基于作業(yè)本錢計(jì)算，才

17、能更加有效率和效果。最后，從管理的角度看，計(jì)算通過流程優(yōu)化而優(yōu)化的作業(yè)的本錢，實(shí)際上是確定本錢標(biāo)準(zhǔn)，而計(jì)算實(shí)際執(zhí)行的作業(yè)的本錢那么是對執(zhí)行本錢標(biāo)準(zhǔn)的計(jì)量，它們是交織在一起的兩個東西，但如果撇開流程優(yōu)化就是同一個東西。 三作業(yè)本錢計(jì)算 這里，假定流程已經(jīng)被優(yōu)化，只考慮作業(yè)本錢計(jì)算。我們將借助一個案例，并與傳統(tǒng)本錢計(jì)算方法比照著，來說明作業(yè)本錢計(jì)算過程。【案例5】京京綠色食品公司，生產(chǎn) A、 B和C三種肉食品。其中， A是老牌產(chǎn)品，已有多年生產(chǎn)歷史，產(chǎn)銷量比擬穩(wěn)定，批量生產(chǎn)，每批10000件，年產(chǎn)量 l 20000件； B是根據(jù)顧客要求改良的產(chǎn)品，批量生產(chǎn)，每批100件，年產(chǎn)量 60000件；C是

18、一種制作工藝復(fù)雜的新產(chǎn)品，批量生產(chǎn)，每批 1 0件，年產(chǎn)量12 000件。A、B、C三種產(chǎn)品的制造費(fèi)用為3432000元，直接材料和直接人工本錢圖表14-22所示： 圖表14-22 A、B、C直接生產(chǎn)本錢資料 本錢工程ABC直接材料600,000360,00096,000直接人工240,000120,00036,000根據(jù)圖表14-22提供的資料，按傳統(tǒng)本錢計(jì)算方法分別計(jì)算的A、B和C三種產(chǎn)品的單位本錢如圖表14-23所示： 圖表14-23 A、B、C單位本錢計(jì)算簡表 單位：元本錢工程A120000件B60000件C12000件直接材料5.006.00 8.00直接人工2.002.00 3.0

19、0制造費(fèi)用10.0010.00 15.00合計(jì)17.0018.00 26.00 在上述本錢計(jì)算中，我們以直接人工本錢作為制造費(fèi)用分配根底，分配率為500% = 3432000/240000 + 120000 + 36000。對A產(chǎn)品來說，制造費(fèi)用為1200000元 = 240000 5，單位產(chǎn)品制造費(fèi)用為10元= 1200000元/120000件；直接材料本錢為600000元，單位產(chǎn)品直接材料本錢為5元= 600000元/120000件；直接人工本錢為240000元，單位直接人工本錢為2元= 240000元/120000件。B和C兩種單位本錢計(jì)算依次類推。為了計(jì)算作業(yè)本錢，我們得到制造費(fèi)用的明

20、細(xì)資料如圖表14-24所示。這些資料已經(jīng)按作業(yè)歸集起來，也就是已經(jīng)按資源動因計(jì)入作業(yè)。 圖表14-24 制造費(fèi)用明細(xì)表 單位：元工程金額合計(jì) 間接人工：設(shè)備調(diào)整320,000材料處理280,000檢驗(yàn)人員200,000采購人員210,000產(chǎn)品分類人員100,000工廠管理人員160,0001,270,000其他費(fèi)用：供熱和照明80,000房屋占用190,000材料處理設(shè)備折舊80,000機(jī)器產(chǎn)能140,000供給商檢驗(yàn)70,000供給商購置60,000供給商產(chǎn)品分類 40,000供給商全面管理 50,000710,000 合計(jì)1,980,000 同時，我們還得到有關(guān)的本錢動因資料如圖表14-

21、25。 圖表14-25 本錢動因資料本錢動因ABC單位產(chǎn)品耗用機(jī)時小時11.53.5每批次設(shè)備調(diào)整次數(shù)次111每批標(biāo)準(zhǔn)檢驗(yàn)單位件5052每批材料移動次數(shù)次2550100每種產(chǎn)品發(fā)出購貨訂單數(shù)個2004001400每種產(chǎn)品分類次數(shù)次5075200 根據(jù)上述資料，我們將按照單產(chǎn)性作業(yè)、批量性作業(yè)、品種性作業(yè)和產(chǎn)能性作業(yè)的四個層次分配制造費(fèi)用如下： 1單產(chǎn)性作業(yè)層次 其中，直接材料與直接人工的本錢計(jì)算與傳統(tǒng)本錢計(jì)算法相同。機(jī)器產(chǎn)能本錢以機(jī)器小時為本錢動因計(jì)算分配率，再分配計(jì)入到產(chǎn)品。計(jì)算過程如圖表14-26所示。 圖表14-26 機(jī)器產(chǎn)能本錢分配表 單位：元產(chǎn)品產(chǎn)量使用比例使用數(shù)量分配率分配額A 1

22、20000 1 120000 0.56 66700B 60000 1.5 90000 0.56 50000 C 120000 3.5 42000 0.56 23300合計(jì) 252000 0.56 140000 2批量性作業(yè)層次 1檢驗(yàn)本錢以檢驗(yàn)次數(shù)為本錢動因計(jì)算分配率，再分配計(jì)入到產(chǎn)品。計(jì)算過程如圖表14-24所示。 圖表14-27 檢驗(yàn)本錢分配表 單位：元產(chǎn)品批次每批檢驗(yàn)次數(shù)檢驗(yàn)總次數(shù)分配率分配額A 12 50 600 45.00 27000B 600 5 3000 45.00 135000C1200 2 2400 45.00 108000 合計(jì) 6000 45.00 270000* * 檢

23、驗(yàn)本錢270000 = 檢驗(yàn)人員工資200000+ 供給商檢驗(yàn)70000 2材料處理本錢以材料移動次數(shù)為本錢動因計(jì)算分配率，再分配計(jì)入到產(chǎn)品。計(jì)算過程如圖表14-28所示。 圖表14-28 材料處理本錢分配表 單位：元產(chǎn)品批次每批移動次數(shù)移動總次數(shù)分配率分配額A 12 25 300 2.40 720B 600 50 30000 2.40 71856C 1200 100 120000 2.40 287424合計(jì) 150300 2.40 360000* 處理本錢360000= 材料處理人工280000+ 折舊80000。分配率和分配額四舍五入后按整數(shù)列示。 3設(shè)備調(diào)整本錢以調(diào)整次數(shù)為本錢動因計(jì)算分

24、配率，再分配計(jì)入到產(chǎn)品。計(jì)算過程如圖表14-26所示。 圖表14-29 整備本錢分配表 單位：元產(chǎn)品設(shè)備調(diào)整次數(shù)分配率分配額A 12 176.60 2120B 600 176.60 105960C 1200 176.60 211920合計(jì) 1812 176.60 320000 3品種性作業(yè)層次 1購置本錢以購貨訂單數(shù)量為本錢動因計(jì)算分配率，再分配計(jì)入到產(chǎn)品。計(jì)算過程如圖表14-30所示。 圖表14-30 購置本錢分配表 單位：元產(chǎn)品 購貨訂單數(shù)量 分配率 分配額A 200 135.00 27000B 400 135.00 54000C 1400 135.00 189000合計(jì) 2000 135

25、.00 270000* *購置本錢270000=購置人工210000+ 供給商購置60000 2產(chǎn)品分類本錢以分類次數(shù)為本錢動因，在分配計(jì)入到產(chǎn)品。計(jì)算過程如圖表14-31所示。 圖表14-31 分類本錢分配表 單位：元產(chǎn)品 分類次數(shù) 分配率 分配額A 50 430.77 21540B 75 430.77 32310 C 200 430.77 86150 合計(jì) 325 430.77 140000* *分類本錢1400000=分類人工100000+ 供給商產(chǎn)品分類40000。分配率和分配額四舍五入 后按整數(shù)列示。 4產(chǎn)能性作業(yè)層次產(chǎn)能性作業(yè)層次以主要本錢直接材料本錢+直接人工本錢為本錢動因進(jìn)行分

26、配。計(jì)算過程如圖表14-32所示。 圖表14-32 產(chǎn)能本錢分配表 單位：元產(chǎn)品單位主要本錢產(chǎn)量主要本錢分配率分配額A 7.00120000840000 0.33 277686B 8.0060000480000 0.33 158678C 11.0012000132000 0.33 43636合計(jì) 145200 0.33 480000* * 產(chǎn)能本錢480000= 工廠管理人員工資160000+ 照明和熱動力費(fèi)用80000+房 屋占用費(fèi)190000+ 供給商全面管理50000。分配率和分配額四舍五入后取整列示。 5作業(yè)本錢計(jì)算匯總 根據(jù)以上計(jì)算，各產(chǎn)品的總本錢和單位本錢簡要匯總為圖表14-33的

27、形式。表14-33 某企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)本錢表 單位：元 ABC單位本錢總本錢單位本錢總本錢單位本錢總本錢1.單產(chǎn)性作業(yè)層次 直接材料 5.006000006.003600008.0096000 直接人工2.002400002.001200003.0036000 機(jī)器產(chǎn)能0.56667000.83500001.9423300 小計(jì)7.569067008.8353000012.941553002.批量性作業(yè)層次 檢驗(yàn)0.23270002.251350009.00108000 材料處理0.017201.207185624.00287424 設(shè)備調(diào)整 0.0221201.7710596017.662119

28、20 小計(jì)0.26298405.2231281650.666073443.品種性作業(yè)層次 購置0.23270000.905400015.75189000 產(chǎn)品分類0.18215400.54323107.1886150 小計(jì)0.41485401.448631022.932751504.產(chǎn)能性作業(yè)層次 產(chǎn)能費(fèi)用見圖表14-312.312776862.641586283.6343636 合計(jì)10.54 18.1390.16將圖表14-33與圖表14-23比擬，可以看到傳統(tǒng)本錢計(jì)算法與作業(yè)本錢計(jì)算法的區(qū)別。作業(yè)本錢計(jì)算法除了提供更為詳細(xì)的本錢信息外，其所確定的本錢也與傳統(tǒng)本錢計(jì)算法大不相同。本例中，

29、產(chǎn)品A和 C的差異尤其明顯。 A是穩(wěn)定性很強(qiáng)的大批量生產(chǎn)的產(chǎn)品，按作業(yè)本錢法計(jì)算的單位本錢僅為傳統(tǒng)本錢法的60% 10.54元對 17.00元。 C產(chǎn)品是一種工藝復(fù)雜小批量生產(chǎn)的產(chǎn)品，按作業(yè)本錢法計(jì)算的單位本錢大約是傳統(tǒng)本錢法的 3.5倍 90.16元對26.00元。事實(shí)上，以直接人工本錢為根底的傳統(tǒng)本錢計(jì)算法導(dǎo)致 了A產(chǎn)品對 C產(chǎn)品的補(bǔ)貼。導(dǎo)致這種結(jié)果的主要原因在于傳統(tǒng)本錢法采用單一分配標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行制造費(fèi)用的分配，無視了各種產(chǎn)品生產(chǎn)的復(fù)雜性和技術(shù)性不同以及與此相應(yīng)所需的作業(yè)量不同。相比之下，傳統(tǒng)本錢法失真度較大，而作業(yè)本錢法考慮了引起制造費(fèi)用發(fā)生的具有代表性的各種本錢動因，并以此為根底分配制造費(fèi)

30、用，因而，它能較客觀、真實(shí)地反映高新技術(shù)環(huán)境下各種產(chǎn)品的本錢。三、目標(biāo)本錢制度 一前提條件目標(biāo)本錢制度由日本汽車制造企業(yè)于1960年代創(chuàng)造，先是在日本國內(nèi)流傳，后來又傳播到西方興旺國家。目標(biāo)本錢制度的出現(xiàn)需要兩個根本的前提條件：一是企業(yè)產(chǎn)品為“大路貨，企業(yè)不能夠直接控制價格，特別是不能隨意提高價格。1960年代日本汽車制造企業(yè)正在崛起，面臨的競爭對手是美國汽車制造企業(yè)。汽車是“大路貨，而且美國企業(yè)幾乎在所有方面都優(yōu)于日本企業(yè)。因此，日本企業(yè)如果在競爭中達(dá)成一定的利潤目標(biāo)，只能降低本錢。二是日本人發(fā)現(xiàn)生產(chǎn)本錢的大局部有時在80%以上在生產(chǎn)開始之前就已經(jīng)被研發(fā)和設(shè)計(jì)階段確定了，因此，對降低本錢來說

31、，生產(chǎn)階段并不是重點(diǎn)，重點(diǎn)應(yīng)該在研發(fā)和設(shè)計(jì)階段，通過選擇不同技術(shù)水平、不同材料和不同工藝上的設(shè)計(jì)方案，達(dá)成降低本錢的目的。 二根本原那么 有學(xué)者認(rèn)為，目標(biāo)本錢制度有7條根本原那么1 參考Ronald W. Hilton, Managerial Accounting (5E), 機(jī)械工業(yè)出版社，2002.91 參考Ronald W. Hilton, Managerial Accounting (5E), 機(jī)械工業(yè)出版社，2002.9, pp670-1 目標(biāo)本錢 = 價格 目標(biāo)利潤公式的價格通過市場調(diào)研發(fā)現(xiàn)，因此，公式中最重要、也是最不容易確定的是目標(biāo)利潤。其方法有很多，例如標(biāo)桿法Benchmar

32、king，即參照自己歷史最好水平或行業(yè)的國際國內(nèi)水平來確定；又如可以利用投資報(bào)酬率或銷售利潤率推算，因?yàn)橥顿Y可用資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)來替代，而投資報(bào)酬率又可參照行業(yè)的競爭狀況單獨(dú)選擇如國內(nèi)工程投資評價的基準(zhǔn)報(bào)酬率大多在10%-15%之間，進(jìn)而計(jì)算出總利潤，然后除以預(yù)測的銷量，將得到的結(jié)果略加調(diào)整，便得到單位產(chǎn)品目標(biāo)利潤。問題是：按上述公式計(jì)算的目標(biāo)本錢，是主觀的東西，它與生產(chǎn)該產(chǎn)品的實(shí)際本錢未必一致。例如某產(chǎn)品市價或某顧客樂意出的價格是10元，我需要2元的利潤，目標(biāo)本錢就是8元。但我的工廠生產(chǎn)該產(chǎn)品的實(shí)際本錢很可能是9元，有1元的差額Gap。不消除這個差額，我的計(jì)算毫無意義。日本企業(yè)用來消除這個

33、差額的方法很多，其中最流行的是價值工程，即通過本錢與功能的比擬發(fā)現(xiàn)本錢降低方向，然后再通過反復(fù)的改良設(shè)計(jì)或采用新技術(shù)，消除目標(biāo)本錢與實(shí)際本錢之間的那個差額。正因?yàn)槿绱耍话阏J(rèn)為，所謂目標(biāo)本錢實(shí)際上是一種產(chǎn)品在賺取必要的利潤的根底上所允許發(fā)生的本錢，而目標(biāo)本錢制度那么是一種戰(zhàn)略性利潤和本錢管理的過程。除價格領(lǐng)先的原那么之外，還有以下4條主要原那么值得說明。1以客戶為中心為了實(shí)現(xiàn)目標(biāo)本錢，管理人員必須傾聽客戶意見和要求?？蛻粜枰裁串a(chǎn)品？哪些功能最重要？在某種質(zhì)量水平上，客戶樂意出多大的價錢購置？管理人員必須想方設(shè)法取得客戶的反響意見，然后通過設(shè)計(jì)滿足客戶要求，并且按客戶樂意支付的價格銷售產(chǎn)品?？?/p>

34、之，目標(biāo)本錢制度以市場為導(dǎo)向。2以產(chǎn)品設(shè)計(jì)為重點(diǎn)設(shè)計(jì)階段是目標(biāo)本錢的關(guān)鍵階段。為了能夠按目標(biāo)本錢生產(chǎn)某種產(chǎn)品，工程師必須對該產(chǎn)品的所有方面進(jìn)行認(rèn)真、細(xì)致和富有高度創(chuàng)造性的設(shè)計(jì)。設(shè)計(jì)活動不僅包括詳細(xì)說明生產(chǎn)過程中的人員、機(jī)器設(shè)備和其他要素，而且包括詳細(xì)說明使用的原材料和零部件?？傊O(shè)計(jì)的產(chǎn)品應(yīng)該具有可制造性Manufacturability。3突出流程設(shè)計(jì) 在設(shè)計(jì)過程中，必須審查生產(chǎn)流程每一個方面，以確保產(chǎn)品的生產(chǎn)盡可能高效率。高新技術(shù)、全球采購的采用以及生產(chǎn)流程的每一個方面都必須按照目標(biāo)本錢的要求進(jìn)行設(shè)計(jì)。在很多情況下，實(shí)際本錢高于目標(biāo)本錢。這時應(yīng)運(yùn)用流程優(yōu)化的方法，剔除流程中的不增值作業(yè)，

35、最終使設(shè)計(jì)的產(chǎn)品也符合目標(biāo)本錢的要求。組織跨部門的工作團(tuán)隊(duì)為了保證設(shè)計(jì)的產(chǎn)品不低于目標(biāo)本錢，需要具有不同部門工作背景人員的介入，包括市場調(diào)研、銷售、設(shè)計(jì)工程、采購、生產(chǎn)技術(shù)工程、生產(chǎn)方案、材料處理、本錢管理等，幾乎所有部門的人員。這些人員最有可能提出改良設(shè)計(jì)的意見。但必須注意，這些介入者并不是專家，提完意見就大功告成，他們對整個產(chǎn)品負(fù)有責(zé)任。 三目標(biāo)本錢制度的運(yùn)用 為了簡潔而又具體，我們采用案例分析方式來說明目標(biāo)本錢制度的應(yīng)用，并且重點(diǎn)在于價值工程的運(yùn)用。 【案例6】太平洋家用電器制造公司簡稱太平洋最近經(jīng)精英咨詢公司的咨詢，正在實(shí)施低本錢戰(zhàn)略。根據(jù)戰(zhàn)略的需要，現(xiàn)有的咖啡壺產(chǎn)品在現(xiàn)行價格水平上必

36、須到達(dá)單位產(chǎn)品目標(biāo)利潤20美元，為此其目標(biāo)本錢必須控制在90美元之內(nèi)，但現(xiàn)行的咖啡壺本錢那么為114美元，超出目標(biāo)本錢24美元。按價值鏈和產(chǎn)品生命周期整理的咖啡壺本錢的明細(xì)資料如圖表14-34所示。圖表14-34 按生命周期和價值鏈歸集的目標(biāo)和現(xiàn)行的本錢資料價值鏈內(nèi)部外部合計(jì)生命周期目標(biāo)現(xiàn)行差異目標(biāo)現(xiàn)行差異目標(biāo)現(xiàn)行差異研發(fā)3.64%51.43.651.4制造15.317%204.721.624%308.436.95013.1銷售5.46%60.612.614%174.418.0235.0效勞與維護(hù)9.010%101.09.0101.0一般性管理18.020%191.018.0191.0回收本錢

37、4.55%72.54.572.5合計(jì)55.862%6711.234.238%4712.890.011424.0在圖表14-34中，第1欄按產(chǎn)品價值鏈和生命周期設(shè)計(jì)，包括了研發(fā)、制造、銷售、效勞與維護(hù)、一般性管理、回收本錢等工程，而每一工程所發(fā)生的本錢又分成在企業(yè)內(nèi)部發(fā)生的和在企業(yè)外部發(fā)生的兩種，這由第1行標(biāo)識出來。目標(biāo)本錢制度的主要內(nèi)容就是通過價值工程分析來消除24美元的總差異，或者具體地消除每個工程的目標(biāo)本錢與現(xiàn)行本錢之間的差額。這是實(shí)際上是一項(xiàng)非常繁重的工作。為了更好地說明問題，這里僅分析如何消除制造工程的差額即13.1美元，然后讀者完全可以舉一反三，推廣到其他工程。有關(guān)咖啡壺制造的明細(xì)資

38、料如圖表14-35所示。 圖表14-35 咖啡壺的功能本錢分析部件功能本錢金額%沖泡杯研磨與過濾咖啡918水壺盛咖啡、保溫24保溫器保溫36壺型與壺體盛水與裝倒水918加熱裝置燒水并自動停燒48電子顯示板控制研磨時間和鐘表2346合計(jì)50100由圖表14-35看到：咖啡壺由沖泡杯、水壺、保溫器、壺型與壺體、加熱裝置、電子顯示板等6個零部件組成，每一個零部件都有特定的功能例如水壺的功能是盛咖啡和保溫。最后一大欄是本錢數(shù)據(jù)，其中的兩小欄數(shù)據(jù)，一個是絕對數(shù)，另一個是相對數(shù)，表示每個零部件的本錢數(shù)額以及在整個咖啡壺制造本錢中的比重例如水壺的制造本錢是2美元，在總本錢中所占比重為4%。另外，表中的本錢數(shù)

39、額是現(xiàn)行本錢，總額為50美元，與圖表14-34中的數(shù)據(jù)完全相等。表中每個工程的本錢占咖啡壺總本錢的比重也稱本錢系數(shù)，按照價值分析的原理，某一零部件的本錢系數(shù)與其功能系數(shù)比照，就能發(fā)現(xiàn)本錢降低的方向。所謂功能系數(shù)就是某一零部件的功能占咖啡壺總功能的比重。那么，如何確咖啡壺的功能系數(shù)呢？通常需要3個根本步驟： 1確定顧客對咖啡壺的要求。顧客對咖啡壺要求的資料如圖表14-36所示。 圖表14-36 咖啡壺的顧客需求排序顧客需求顧客排序相對排序15不重要最重要絕對分?jǐn)?shù)%味道像蒸餾咖啡5520壺體易清洗4416美觀228容量在6杯以上3312按指定時間開機(jī)4416適合不同咖啡豆114保溫3312自動關(guān)機(jī)

40、3312總和25100在圖表14-36中，顧客對咖啡壺的要求由第1欄表示，包括8個方面。顧客排序一大欄是對顧客每一個方面的要求的重要程度所給出的排列，必須通過問卷調(diào)查或其他方式由顧客親自排定。表中最后一大欄是對顧客需求的整理，兩個小欄，一個是絕對排序，另一個是相對排序。 2編制質(zhì)量功能矩陣表。質(zhì)量功能矩陣表如圖表14-37所示。該表的突出特點(diǎn)是通過界定每一個零部件在滿足顧客要求中的作用，使零部件的功能有可能與顧客的要求結(jié)合起來。圖表14-37 咖啡壺質(zhì)量功能矩陣表部件%沖泡杯水壺保溫器壺型/壺體加熱器顯示板我們與競爭對手比擬顧客排名顧客需求12345味道像蒸餾咖啡50505壺體易清洗30106

41、04美觀60402容量在6杯以上50503按指定時間開機(jī)1004適合不同咖啡豆15951保溫20803自動關(guān)機(jī)1003注：設(shè)計(jì)參數(shù)和顧客需求的相關(guān)性 比擬注：設(shè)計(jì)參數(shù)和顧客需求的相關(guān)性 比擬競爭對手的排名 = 強(qiáng)相關(guān) = 競爭對手給我們產(chǎn)品排名 = 中度相關(guān) = 我們自己的排名 = 弱相關(guān) 在圖表14-37中，第1欄是顧客對咖啡壺的要求，第1行是咖啡壺的零部件。表中的數(shù)據(jù)由本企業(yè)或聘請的工程師和專家給出，其意義是一個零部件在滿足顧客某種要求的過程中發(fā)揮多大的作用。例如味道像蒸餾咖啡一行，其含義是在實(shí)現(xiàn)咖啡壺能夠煮出像蒸餾咖啡一樣味道的咖啡，沖泡杯和加熱器所發(fā)揮的作用各占50%。其中，、和等符號

42、表示零部件作用的強(qiáng)度。最后一欄是顧客排名，來自圖表14-36，它與“我們與競爭對手的比擬結(jié)合起來，可以作為工程師和專家們參考。 3計(jì)算功能系數(shù)。功能系數(shù)的計(jì)算如圖表14-38所示。該表在圖表14-37的根底上，將顧客需求與零部件的功能完全連接起來，使零部件的功能也數(shù)量化了。圖表14-38 每一部件對顧客需求的奉獻(xiàn)率部件%沖泡杯水壺保溫器壺型/壺體加熱器顯示板特征相對排名(%)顧客需求味道像蒸餾咖啡 5020=105020=1020易于清洗3016=4.81016=1.66016=9.616美觀608=4.8408=3.286杯以上的容量5012=65012=612準(zhǔn)時開機(jī)10016=1616多種研磨設(shè)置54=0.2954=3.84保溫2012=2.48012=9.612