國際會計準則理事會與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入征求

附件：《與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入（征求意見稿）》簡介一、征求意見稿的核心內(nèi)容征求意見稿的核心原則是， 主體確認的收入應(yīng)反映其向客戶轉(zhuǎn)讓 已承諾商品或服務(wù)， 其金額為預計有權(quán)向客戶收取的該商品或服務(wù)的 對價。根據(jù)這一原則，主體在確認收入時應(yīng)遵循以下五個關(guān)鍵步驟： （1）識別與客戶簽訂的合同； （2）識別合同中單獨的履約義務(wù)； （3）確定交易價格；（4）將交易價格分攤至合同中各單獨的履約義務(wù)； （5）在主體履行履約義務(wù)時確認收入。（一）識別與客戶簽訂的合同 征求意見稿適用于主體與客戶簽訂的合同，但不包括租賃、保險或金融工具準則范圍內(nèi)的合同，及在同一行業(yè)內(nèi)經(jīng)營的主體為方便銷售而進行非貨幣性交換的合同。合同可以是書面合同、口頭合同或默認合同，且必須在雙方或多方之間建立可強制執(zhí)行的權(quán)利和義務(wù)。（二）識別單獨的履約義務(wù)如果主體在合同中承諾提供多項商品或服務(wù)， 那么應(yīng)當將可明確 區(qū)分的商品或服務(wù)作為單獨的履約義務(wù)進行核算。 滿足以下任一標準 的商品或服務(wù)視為可明確區(qū)分：主體經(jīng)常單獨銷售該商品或服務(wù)；或者客戶能夠從單獨使用該商品或服務(wù)、或?qū)⑵渑c客戶易于獲得的其他資源一起使用中獲益。即使?jié)M足以上標準， 在同時符合以下兩個條件的情況下， 一組已 承諾的商品或服務(wù)中的某一項商品或服務(wù)將不可明確區(qū)分， 從而主體應(yīng)將該組商品或服務(wù)作為一個單獨履約義務(wù)核算：1.該組中的商品或服務(wù)相互之間高度關(guān)聯(lián)， 主體向客戶進行轉(zhuǎn)讓 時還需要提供大量服務(wù)以將商品或服務(wù)整合成為客戶所約定的一個 合并項目；并且2.主體為履行合同需對該組商品或服務(wù)作出重大修改或按客戶

需求定制。此外，為方便實務(wù)操作，如果向客戶進行轉(zhuǎn)讓的模式相同（如， 采用一種方法計量可明確區(qū)分的商品或服務(wù)的進度即可如實反映這 些商品或服務(wù)的轉(zhuǎn)讓） ，則主體可以將兩項或多項可明確區(qū)分的商品 或服務(wù)作為一項單獨的履約義務(wù)核算。（三）確定交易價格交易價格是指主體因向客戶提供承諾的商品或服務(wù)而預期有權(quán)取得的對價金額，但不包括代第三方收取的款項。確定交易價格時，需考慮以下幾方面因素：1.可變對價。如果合同中對價金額可變時，主體應(yīng)采用概率加權(quán) 金額或最有可能的金額（如，管理層的最佳估計）作出估計，具體方 法的選擇取決于主體預計哪種方法能更好地預測其有權(quán)獲得的對價 金額。2．貨幣的時間價值。如果合同中包含重大的融資成分，主體應(yīng) 對交易價格進行調(diào)整以反映貨幣的時間價值。 在判斷融資成分是否重 大時，主體需考慮多種因素，例如：主體向客戶轉(zhuǎn)移已承諾的商品或 服務(wù)與客戶實際付款之間的預計時間間隔； 如果客戶按照一般信用條 款及時現(xiàn)金付款，則對價金額是否會有顯著差異； 合同規(guī)定的利率與 相關(guān)市場的現(xiàn)行利率，等等。主體使用的折現(xiàn)率應(yīng)反映假定主體與其 客戶在合同開始時進行單獨融資交易將會使用的利率。 為方便實務(wù)操 作，如果主體在合同開始時預計轉(zhuǎn)讓商品或服務(wù)的日期與最終付款日 期之間的間隔為一年或更短期間， 則無需評估是否存在具有重要影響 的融資部分。3．非現(xiàn)金對價。主體應(yīng)按公允價值計量非現(xiàn)金對價（如果其公 允價值能夠可靠地估計） 。如果主體無法可靠地估計非現(xiàn)金對價的公 允價值，則應(yīng)間接參考所承諾的商品或服務(wù)的單獨售價進行計量。4.應(yīng)付客戶的對價。主體以（或預計將以）現(xiàn)金、賒銷或客戶可 用以抵換拖欠主體款項的其他項目等方式向客戶 （或通過客戶購買主 體商品或服務(wù)的其他方） 支付的對價。 除非該款項是用于換取可明確 區(qū)分的商品或服務(wù)，否則應(yīng)付客戶的對價應(yīng)作為交易價格的抵減核 算。5.可收回性。預計信用損失的估計（在交易日的初始估計及后續(xù) 調(diào)整中）應(yīng)作為綜合收益表中單獨的單列項目緊鄰毛收入單列項目列 示。（四）將交易價格分攤至單獨的履約義務(wù) 主體應(yīng)在合同開始時確定各項單獨履約義務(wù)所對應(yīng)的商品或服 務(wù)的單獨售價，并按照單獨售價的相對比例將交易價格分攤至各項單 獨的履約義務(wù)（即，以單獨售價的相對比例為基礎(chǔ)）。單獨售價不可 直接觀察時， 主體應(yīng)予以估計。 交易價格的所有其他后續(xù)變動需要按 照與合同開始時相同的基礎(chǔ)分攤至單獨的履約義務(wù)。分攤至已履行的 履約義務(wù)的金額應(yīng)在交易價格變動的當期確認為收入或收入的抵減。（五）在主體履行履約義務(wù)時確認收入 主體應(yīng)當在通過轉(zhuǎn)移承諾的商品或勞務(wù)完成履約義務(wù)時確認相 關(guān)收入。所謂轉(zhuǎn)移商品或勞務(wù)是指客戶取得該商品或勞務(wù)的控制權(quán)。1. 在一段時間內(nèi)持續(xù)地轉(zhuǎn)移控制權(quán)。 至少滿足下述標準之一的情 況下，主體是持續(xù)地履行一項履約義務(wù)：（1）主體的履約行為創(chuàng)建或改良了一項資產(chǎn)，并且客戶在資產(chǎn)被創(chuàng)建或改良過程中控制該資產(chǎn)（例如：客戶控制在產(chǎn)品）；或者2）主體的履約并未為主體創(chuàng)建一項可用于替代用途的資產(chǎn)（例如：合同不允許主體將在產(chǎn)品出售給其他客戶，或者在產(chǎn)品是高度專門化定制而不適用于其他客戶），且至少滿足以下一個標準：①客戶在主體履約的同時取得并消耗主體履約的利益；②如果另一主體（在不能接觸在產(chǎn)品或主體控制的任何其他資產(chǎn) 的情況下） 向客戶履行剩余的義務(wù)時， 該主體實質(zhì)上無需重新執(zhí)行迄 今為止已完成的義務(wù)；或者③主體有權(quán)就迄今為止已完成的工作獲得付款 （假設(shè)賣方完全遵 守其合約義務(wù)）并預計按照承諾履行合同。對于主體在一段時間內(nèi)履行的每項單獨的履約義務(wù)， 主體應(yīng)選擇 一種對完成該履約義務(wù)的進度進行計量的方法并一貫地使用這種方 法確認收入。計量進度的適當方法包括產(chǎn)出法和投入法。在某一時點轉(zhuǎn)移控制權(quán)。主體在確定控制權(quán)轉(zhuǎn)移時點時，需考慮（但不僅限于）以下指標：（1）主體就該資產(chǎn)獲取報酬的權(quán)利；（2）法律權(quán)屬；3）實物擁有；4）所有權(quán)上的風險和報酬；5）客戶接受。對于包含可變對價的合同， 主體已確認收入的累計金額不應(yīng)超過 能夠合理確定主體有權(quán)獲得的金額。僅當同時滿足以下兩個標準時， 才能合理確定主體有權(quán)獲得的分攤至已履行的履約義務(wù)的對價金額： 主體具有履行相似類型履約義務(wù)的經(jīng)驗 （或擁有其他證據(jù)， 例如能夠 借鑒其他主體的經(jīng)驗）；并且，根據(jù)主體的經(jīng)驗（或其他證據(jù)