第7講 合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

第7講合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理第7講合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理第7講合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理資料僅供參考文件編號(hào)：2022年4月第7講合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理版本號(hào)：A修改號(hào)：1頁(yè)次：1.0審核：批準(zhǔn):發(fā)布日期：第7講合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理曹越知識(shí)點(diǎn)概覽1.實(shí)質(zhì)合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)2.以合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)為名的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為3.以合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)為名義的非貨幣性資產(chǎn)交換行為4.以合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)為名義的借款行為5.以合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)為名義的房屋買賣行為6.以合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)為名義的房屋租賃行為★特定事項(xiàng)的稅務(wù)處理（2013）：企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個(gè)人合作或合資開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，且該項(xiàng)目未成立獨(dú)立法人公司的，按下列規(guī)定處理：（一）合作建房、合作分房凡開(kāi)發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方（即合作、合資方，下同）分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品時(shí)，如該項(xiàng)目已經(jīng)結(jié)算計(jì)稅成本，其應(yīng)分配給投資方開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本與其投資額之間的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計(jì)稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。

（二）合作建房、合作分錢

凡開(kāi)發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項(xiàng)目利潤(rùn)的，應(yīng)按以下規(guī)定進(jìn)行處理：

1.企業(yè)應(yīng)將該項(xiàng)目形成的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，不得在稅前分配該項(xiàng)目的利潤(rùn)。同時(shí)不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關(guān)的利息支出。（先稅后分）

2.投資方取得該項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)應(yīng)視同股息、紅利進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。

（三）投地建房、合作分房

企業(yè)以換取開(kāi)發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使用權(quán)投資其他企業(yè)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的，按以下規(guī)定進(jìn)行處理：

企業(yè)應(yīng)在首次取得開(kāi)發(fā)產(chǎn)品時(shí)，將其分解為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和購(gòu)入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按應(yīng)從該項(xiàng)目取得的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品（包括首次取得的和以后應(yīng)取得的）的市場(chǎng)公允價(jià)值計(jì)算確認(rèn)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

一、實(shí)質(zhì)合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)

無(wú)論是成立法人項(xiàng)目公司，還是不成立法人公司的隱名開(kāi)發(fā)、顯名開(kāi)發(fā)，只要在一方出地，一方出資合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)中，合作合同或協(xié)議約定雙方共享利潤(rùn)、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的，為實(shí)質(zhì)的合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)行為。

（一）成立獨(dú)立法人公司合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)

[例7—1]甲公司以10萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)出資，乙公司以3000萬(wàn)元的貨幣資金出資，共同投資成立獨(dú)立法人丙公司，合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。甲公司投入土地使用權(quán)的取得成本為3000萬(wàn)元，公允價(jià)值為4500萬(wàn)元，占丙公司60％的股份，乙公司出資占丙公司40％的股份，雙方約定按出資比例采取利潤(rùn)共享，風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)的分配形式。當(dāng)年實(shí)現(xiàn)銷售收入為25000萬(wàn)元，稅后利潤(rùn)1500萬(wàn)元，年終股東（大）會(huì)決議以50％的股利支付率采用貨幣資金方式分配利潤(rùn)。

【涉稅分析及計(jì)算】1.營(yíng)業(yè)稅對(duì)于甲公司以土地使用權(quán)向獨(dú)立法人公司丙公司的出資行為，不征營(yíng)業(yè)稅。乙公司以貨幣資金出資，不涉及營(yíng)業(yè)稅。在房屋建成后銷售環(huán)節(jié)，對(duì)于丙公司開(kāi)發(fā)完成后對(duì)外銷售房屋的行為，應(yīng)按銷售不動(dòng)產(chǎn)交納營(yíng)業(yè)稅，甲、乙公司分得的利潤(rùn)不征營(yíng)業(yè)稅。丙公司應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=25000x5％=1250（萬(wàn)元）

2.土地增值稅

甲公司以土地使用權(quán)向獨(dú)立法人公司丙公司的出資行為屬于土地增值稅應(yīng)稅行為。

丙公司在房屋建成后銷售環(huán)節(jié)，建成后按比例分房自用的，對(duì)分配房屋的行為暫免征收土地增值稅，建成后轉(zhuǎn)讓的，在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)應(yīng)征收土地增值稅。

3.契稅

丙公司接受甲公司以土地使用權(quán)出資，對(duì)丙公司應(yīng)征收契稅，其計(jì)稅依據(jù)為丙公司取得土地使用權(quán)的公允價(jià)值4500萬(wàn)元。假設(shè)契稅稅率為4％，則丙公司應(yīng)交契稅計(jì)算為：4500x4％=180（萬(wàn)元）

4.企業(yè)所得稅

甲公司以土地使用權(quán)出資，應(yīng)將其分解為按4500萬(wàn)元銷售土地使用權(quán)和投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，并計(jì)算確認(rèn)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，為免稅收人，甲公司、乙公司從丙公司分配的利潤(rùn)，免征企業(yè)所得稅。

【會(huì)計(jì)分析及處理】1.甲公司會(huì)計(jì)分析及處理（1）按照協(xié)議投入土地使用權(quán)時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司45000000貸：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)30000000營(yíng)業(yè)外收入15000000【值得注意：有待改進(jìn)】（2）按照投資比例分配利潤(rùn)時(shí)：借：應(yīng)收股利4500000貸：投資收益4500000（3）實(shí)際分配利潤(rùn)時(shí)：借：銀行存款4500000貸：應(yīng)收股利4500000

2.乙公司會(huì)計(jì)分析及處理

乙公司對(duì)丙公司具有重大影響，應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資核算。

（1）按照協(xié)議投入資金時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司30000000

貸：銀行存款30000000

（2）丙公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整6000000

貸：投資收益6000000

（3）按照投資比例分得投資收益時(shí)：

借：銀行存款3000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整3000000

假設(shè)[例7-1]中，丙公司年終股東（大）會(huì)決議，對(duì)投資各方應(yīng)分配的利潤(rùn)采取分配房屋的實(shí)物分配的方式，當(dāng)年建成住宅用房400套，當(dāng)年銷售300套，每套均價(jià)32萬(wàn)元，每套平均成本22萬(wàn)元，其中甲方分配房屋15套，乙方分配房屋10套。這里除分配環(huán)節(jié)與上述不同外，其他會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理與上述相同，在此僅進(jìn)行分配環(huán)節(jié)的稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理。

【涉稅分析及計(jì)算】

1.營(yíng)業(yè)稅

丙公司將房屋分配給甲、乙公司后，如果各自銷售，則應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”征稅。此處并未明確丙公司將房屋分配給甲、乙公司時(shí)是否繳納營(yíng)業(yè)稅，丙公司將房屋分配給甲乙公司的過(guò)程屬于視同銷售行為，應(yīng)該屬于征收營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅行為。丙公司向甲公司、乙公司分配房屋的實(shí)物分配行為應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅為：

25x32x5％=40（萬(wàn)元）

如果稅務(wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)為是利潤(rùn)分配，而認(rèn)為是按比例分房，將可能面臨對(duì)甲公司以土地使用權(quán)出資行為征收營(yíng)業(yè)稅的風(fēng)險(xiǎn)。

2.土地增值稅

對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅，建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。丙公司向甲公司、乙公司分配房屋的實(shí)物分配行為暫免征收土地增值稅。

3.契稅

甲公司、乙公司接受丙公司向其分配房屋的行為，應(yīng)繳納契稅。假設(shè)契稅稅率為4％。

甲公司應(yīng)交契稅=15x32x4％=（萬(wàn)元）

乙公司應(yīng)交契稅=10x32x4％=（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)分析及處理】

1.甲公司會(huì)計(jì)分析及處理

因甲公司持有丙公司60％的股權(quán)，應(yīng)采用成本法核算。

借：固定資產(chǎn)——房屋4800000

貸：投資收益4800000

2.乙公司會(huì)計(jì)分析及處理

乙公司會(huì)計(jì)分析同甲公司，因乙公司持有丙公司40％的股權(quán)，應(yīng)采用權(quán)益法核算。

乙公司取得丙公司分配的房屋時(shí)：

借：固定資產(chǎn)——房屋3200000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整3200000

3.丙公司會(huì)計(jì)分析及處理

借：應(yīng)付股利8000000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入8000000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本5500000

貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品——房屋5500000

（二）以出地方為主體的隱名合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)模式

[例7-2]甲公司以4500萬(wàn)元的貨幣資金投資，乙公司以萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)投資，雙方約定不成立獨(dú)立法人公司，成立項(xiàng)目部，以乙公司為主體聯(lián)合甲公司共同開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。甲公司股份比例占60％，乙公司股份比例占40％，雙方約定按出資比例采取利潤(rùn)共享，風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)的分配形式。乙公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)稅收利潤(rùn)1500萬(wàn)元，年終按照合作雙方約定，以50％的股利支付率，采用貨幣資金方式分配利潤(rùn)。

【涉稅分析及計(jì)算】

1.營(yíng)業(yè)稅

甲公司以貨幣資金出資，在出資環(huán)節(jié)，不涉及營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為；以乙公司為開(kāi)發(fā)主體合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)，出資環(huán)節(jié)不涉及土地使用權(quán)過(guò)戶，乙公司不涉及營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為；在房屋建成后銷售環(huán)節(jié)，對(duì)于乙公司開(kāi)發(fā)完成后對(duì)外銷售房屋的行為，應(yīng)按稅法規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)稅。

2.土地增值稅

在出資環(huán)節(jié)，甲公司、乙公司不涉及土地增值稅應(yīng)稅行為；在房屋建成后銷售環(huán)節(jié)，對(duì)于乙公司開(kāi)發(fā)完成后對(duì)外銷售房屋的行為，應(yīng)按稅法規(guī)定繳納土地增值稅。

3.契稅

投資環(huán)節(jié)、分配利潤(rùn)環(huán)節(jié)，甲公司、乙公司均不涉及契稅應(yīng)稅行為。

4.企業(yè)所得稅

甲公司分配的利潤(rùn)視同股息、紅利等權(quán)益性投資收益免征企業(yè)所得稅；乙公司應(yīng)將合作開(kāi)發(fā)項(xiàng)目形成的利潤(rùn)并人當(dāng)期應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅?！鞠榷惡蠓帧?/p>

【會(huì)計(jì)分析及處理】1.甲公司會(huì)計(jì)分析及處理甲公司以貨幣資金隱名出資，應(yīng)通過(guò)“其他應(yīng)收款”核算，合作項(xiàng)目分配利潤(rùn)屬于投資收益。（1）按照協(xié)議投入貨幣資金時(shí)：借：其他應(yīng)收款—乙公司45000000貸：銀行存款45000000（2）合作項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)時(shí)：借：其他應(yīng)收款—乙公司4500000貸：投資收益4500000（3）收到被投資方分配的利潤(rùn)時(shí)：借：銀行存款4500000貸：其他應(yīng)收款4500000

2.乙公司會(huì)計(jì)分析及處理

甲公司以貨幣資金隱名出資，乙公司收到甲公司的出資款，應(yīng)通過(guò)“其他應(yīng)付款”核算，分配合作項(xiàng)目利潤(rùn)通過(guò)“利潤(rùn)分配”核算。

（1）收到甲公司出資時(shí)：

借：銀行存款45000000

貸：其他應(yīng)付款——甲公司45000000

（2）宣告分配利潤(rùn)：

借：利潤(rùn)分配——應(yīng)付利潤(rùn)4500000

貸：其他應(yīng)付款——甲公司4500000

（3）支付投資方利潤(rùn)時(shí)：

借：其他應(yīng)付款——甲公司4500000

貸：銀行存款4500000

（三）顯名合作開(kāi)發(fā)

在顯名合作開(kāi)發(fā)下，一方以土地使用權(quán)、另一方以貨幣資金共同出資建房，一般不涉及土地使用權(quán)過(guò)戶，在這一合作過(guò)程中，實(shí)質(zhì)上為雙方在各自擁有的土地使用權(quán)的土地上合作建房，出地方發(fā)生了轉(zhuǎn)讓部分土地使用權(quán)的行為，對(duì)出地方應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)——轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”征收營(yíng)業(yè)稅。出資方以貨幣資金購(gòu)買土地使用權(quán)，沒(méi)有發(fā)生銷售行為，不應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。

出地方出售土地使用權(quán)，按實(shí)際取得的轉(zhuǎn)讓收入交納營(yíng)業(yè)稅。因在顯名合作開(kāi)發(fā)中，出地方的出地環(huán)節(jié)不涉及土地使用權(quán)的過(guò)戶問(wèn)題，故不涉及土地增值稅的應(yīng)稅行為。建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅、建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。

在顯名合作開(kāi)發(fā)模式下，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》及其應(yīng)用指南規(guī)定，企業(yè)使用本企業(yè)的資產(chǎn)或其他經(jīng)濟(jì)資源與其他合營(yíng)方共同進(jìn)行某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)（該經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不構(gòu)成獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體），并且按照合同或協(xié)議約定對(duì)該經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)施共同控制的，為共同控制經(jīng)營(yíng)。

在共同控制經(jīng)營(yíng)下，每一合營(yíng)方歸集本企業(yè)發(fā)生的相關(guān)成本費(fèi)用，同時(shí)按照合營(yíng)合同或協(xié)議約定分享合營(yíng)產(chǎn)生的收入。

二、以合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)為名的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為

（一）成立法人公司中，出地方采取按銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤(rùn)的分配方式

[例7-3]甲公司以10萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)出資，乙公司以3000萬(wàn)元的貨幣資金出資，共同投資成立獨(dú)立法人公司丙公司，合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。甲公司投人土地使用權(quán)的取得成本為3000萬(wàn)元，公允價(jià)值為4500萬(wàn)元，投資協(xié)議約定，房屋建成后，甲公司按銷售收入的％提成作為投資收益，剩余利潤(rùn)歸乙公司所有，該項(xiàng)目結(jié)束后公司注銷。丙公司共取得房屋銷售收入25000萬(wàn)元，甲方取得投資收益625萬(wàn)元。

[業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)分析]

此案例中，出地方以土地使用權(quán)對(duì)外“投資”為名義，只收取固定的收益，根據(jù)法釋[2005]5號(hào)規(guī)定，提供土地使用權(quán)的一方不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只收取固定利益的，其實(shí)質(zhì)上屆于出地方向丙公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)行為，不屬于合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)行為。以下分甲、乙、丙公司進(jìn)行涉稅及會(huì)計(jì)分析及處理。

[涉稅分析及計(jì)算]

1.營(yíng)業(yè)稅

甲公司應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=(4500+625-3000)x5％=(萬(wàn)元)對(duì)于乙公司以貨幣資金向丙公司的出資行為不屬于營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為，故不涉及營(yíng)業(yè)稅。對(duì)丙公司應(yīng)按全部房屋的銷售收入依“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。丙公司應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅：25000x5％=1250(萬(wàn)元)2.土地增值稅出地方甲公司以土地使用權(quán)向獨(dú)立法人公司丙公司的出資行為，應(yīng)繳納土地增值稅。獨(dú)立法人丙公司開(kāi)發(fā)完成后對(duì)外銷售房屋的行為，應(yīng)繳納土地增值稅。3.契稅

甲公司以土地使用權(quán)出資，丙公司作為產(chǎn)權(quán)承受方應(yīng)繳納契稅。假設(shè)契稅稅率為4％，則丙公司應(yīng)交契稅=4500x4％=180(萬(wàn)元)。

4.企業(yè)所得稅

甲公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的所得應(yīng)交納企業(yè)所得稅；根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第=十六條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，為免稅收入，乙公司從丙公司分配的利潤(rùn)，免征企業(yè)所得稅。

[會(huì)計(jì)分析及處理]1.甲公司會(huì)計(jì)分析及處理出地方甲公司按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》進(jìn)行以土地使用權(quán)換取長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理。持有期間按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》中的成本法核算。(1)按照協(xié)議投入土地使用權(quán)時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司45000000貸：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)30000000營(yíng)業(yè)外收入15000000(2)按銷售收入的一定比例提成時(shí)：借：銀行存款6250000貸：投資收益6250000(3)按協(xié)議收回投資時(shí)：借：銀行存款45000000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司450000002.乙公司會(huì)計(jì)分析及處理出資方按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》進(jìn)行投資業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。持有期間按照長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)定的權(quán)益法核算。按照協(xié)議投人貨幣資金時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司30000000貸：銀行存款30000000

3.丙公司會(huì)計(jì)分析及處理

丙公司按照接受出資、分配利潤(rùn)進(jìn)行賬務(wù)處理，接受非貨幣資產(chǎn)出資的，按照評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值或合同、協(xié)議或公司章程約定的價(jià)值入賬。

(1)收到甲、乙公司出資時(shí)：

借：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)45000000

銀行存款30000000

貸：實(shí)收資本——甲公司45000000

——乙公司30000000

(2)分配甲公司提成時(shí)：

借：利潤(rùn)分配——應(yīng)付利潤(rùn)6250000

貸：應(yīng)付股利6250000

(3)支付甲公司提成時(shí)：

借：應(yīng)付股利——甲公司6250000

貸：銀行存款6250000

（二）隱名開(kāi)發(fā)中，以出資方為主體，出地方采取按銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤(rùn)

[例7-4]甲公司以10萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)出資，乙公司以3000萬(wàn)元的貨幣資金出資，不成立獨(dú)立法人公司，以具有房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的乙公司為主體進(jìn)行開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。雙方協(xié)議約定，房屋建成后，甲公司提取500萬(wàn)元固定利潤(rùn)的方式參與分配，剩余利潤(rùn)歸乙公司所有，該項(xiàng)目結(jié)束后甲公司收回投資。

[業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)分析]

此案例中，屬于甲公司將土地使用權(quán)以對(duì)外“投資”為名義，只收取固定的收益，根據(jù)[200515號(hào)司法解釋的規(guī)定，提供土地使用權(quán)的一方不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只收取固定利益的，實(shí)質(zhì)上屬于買賣土地使用權(quán)行為，不屬于合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)行為。

[涉稅分析及計(jì)算]

1.營(yíng)業(yè)稅

甲公司實(shí)質(zhì)上屆于轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)行為，應(yīng)對(duì)甲公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為征收營(yíng)業(yè)稅，以全部收入減去不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)的購(gòu)置或受讓原價(jià)后的余額為計(jì)稅營(yíng)業(yè)額。”

乙公司以貨幣資金出資的行為不涉及營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為；在房屋建成后銷售環(huán)節(jié)，對(duì)于乙公司開(kāi)發(fā)完成后對(duì)外銷售房屋的行為，應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。

2.土地增值稅

甲公司實(shí)質(zhì)上屬于轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)行為，以土地使用權(quán)出資環(huán)節(jié)應(yīng)繳納土地增值稅；在房屋建成后銷售環(huán)節(jié)，對(duì)于乙公司開(kāi)發(fā)完成后對(duì)外銷售房屋的行為，應(yīng)繳納土地增值稅。

3.契稅

甲公司實(shí)質(zhì)上屆于轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)行為，在出地環(huán)節(jié)乙公司應(yīng)繳納契稅。

4.企業(yè)所得稅

甲公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)所得應(yīng)交納企業(yè)所得稅；乙公司應(yīng)將該項(xiàng)目形成的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額并人當(dāng)期應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，不得在稅前分配該項(xiàng)目的利潤(rùn)。

【討論：甲公司分得的500萬(wàn)固定利潤(rùn)還要交稅嗎】

[會(huì)計(jì)分析及處理]1.甲公司會(huì)計(jì)分析及處理實(shí)質(zhì)上屬于買賣土地使用權(quán)行為，甲公司通過(guò)“應(yīng)收賬款”進(jìn)行核算。(1)按照協(xié)議投人土地使用權(quán)時(shí)：借：應(yīng)收賬款——乙公司4500000貸：其他業(yè)務(wù)收入45000000借：其他業(yè)務(wù)成本30000000貸：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)30000000(2)取得固定利潤(rùn)時(shí)：借：銀行存款5000000

貸：其他業(yè)務(wù)收人5000000

(3)按照協(xié)議收回出資時(shí)：

借：銀行存款45000000

貸：應(yīng)收賬款——乙公司45000000

2.乙公司會(huì)計(jì)分析及處理

實(shí)質(zhì)上屬于買賣土地使用權(quán)行為，乙公司通過(guò)“應(yīng)付賬款”核算。

(1)收到甲公司投入土地使用權(quán)時(shí)：

借：開(kāi)發(fā)成本50000000

貸：應(yīng)付賬款——甲公司50000000

(2)按照協(xié)議向甲方支付固定利潤(rùn)時(shí)：

借：應(yīng)付賬款5000000

貸：銀行存款5000000

(3)按照協(xié)議向甲方支付出資時(shí)：

借：應(yīng)付賬款——甲公司45000000

貸：銀行存款45000000

（三）隱名開(kāi)發(fā)中，以出地方為主體，出地方采取按銷售收入的一定比例提成，或提取固定利潤(rùn)的分配方式

[例7-5]甲公司以10萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)出資，乙公司以3000萬(wàn)元的貨幣資金出資，不成立獨(dú)立法人公司，以具有房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的甲公司為主體進(jìn)行開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。雙方協(xié)議約定，甲公司提取5000萬(wàn)元固定資金，房屋建成后，該項(xiàng)目開(kāi)發(fā)的全部開(kāi)發(fā)產(chǎn)品登記為乙公司名下。

[業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)分析]

這是實(shí)務(wù)中很常見(jiàn)的以合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)為名的轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為。在這種方式下，一般出資方無(wú)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)資質(zhì)，且一般為從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)有限制的行政事業(yè)單位，其為了改善職工住房，以單位的名義統(tǒng)一與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司進(jìn)行合作，將房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司擁有的土地作價(jià)，以房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司的名義進(jìn)行開(kāi)發(fā)建設(shè)，實(shí)質(zhì)為甲方轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)行為。

[稅務(wù)分析及計(jì)算]

1.營(yíng)業(yè)稅

甲公司按照對(duì)外銷售房屋的行為，按稅法規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)稅。

乙公司以貨幣資金出資的行為不涉及營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為。

2.土地增值稅

甲公司在房屋建成后銷售環(huán)節(jié)，對(duì)于甲公司開(kāi)發(fā)完成后對(duì)外銷售房屋的行為，應(yīng)按稅法規(guī)定繳納土地增值稅。

3.契稅

乙公司購(gòu)買房屋，作為產(chǎn)權(quán)承受方應(yīng)繳納契稅。假設(shè)契稅稅率為4％，則乙公司應(yīng)交契稅=3000x4％=120(萬(wàn)元)。

4.企業(yè)所得稅

甲公司應(yīng)將該項(xiàng)目形成的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。

[會(huì)計(jì)分析及處理]

1.甲公司會(huì)計(jì)分析及處理

名義上，甲公司收到乙公司貨幣出資時(shí)，應(yīng)按“預(yù)收賬款”進(jìn)行核算。

(1)按照協(xié)議收到乙公司貨幣出資時(shí)：

借：銀行存款

貸：預(yù)收賬款——乙公司

(2)房屋交付確認(rèn)收入時(shí)：

借：預(yù)收賬款——乙公司貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入30000000同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本。2.乙公司會(huì)計(jì)分析及處理實(shí)務(wù)中乙公司按房屋買賣進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。(1)投入貨幣資金時(shí)：借：預(yù)付賬款——甲公司30000000貸：銀行存款30000000

(2)房屋轉(zhuǎn)移時(shí)：

借：固定資產(chǎn)(或其他科目)30000000

貸：預(yù)付賬款——甲公司30000000

三、以合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)為名義的非貨幣性資產(chǎn)交換行為

（一）成立法人公司模式下，出地方按一定比例分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的分配方式

[例7-6]甲公司以10萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)出資，乙公司以3000萬(wàn)元的貨幣資金出資，共同投資成立獨(dú)立法人公司丙公司，合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。甲公司投入土地使用權(quán)的取得成本為3000萬(wàn)元，公允價(jià)值為4500萬(wàn)元，投資協(xié)議約定，房屋建成后，甲公司按20％的比例分配房屋，剩余房屋歸乙公司所有。假設(shè)甲公司分配的房屋的公允價(jià)值為4500萬(wàn)元，所分房屋的開(kāi)發(fā)成本為4000萬(wàn)元。

[業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)分析]

此案例中，甲公司將土地使用權(quán)以對(duì)外“投資”為名義，不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只分配固定數(shù)量房屋，實(shí)質(zhì)上屬于以土地使用權(quán)為對(duì)價(jià)換取開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的非貨幣性資產(chǎn)交換行為，這種行為不屬于合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)行為。

值得注意的是，這種按一定比例分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品與以房屋分配利潤(rùn)不同，以房屋分配利潤(rùn)是承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的利潤(rùn)分配，只是利潤(rùn)分配的形式為房屋而不是貨幣資金，而按一定比例分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品沒(méi)有承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

[涉稅分析及計(jì)算]

1.營(yíng)業(yè)稅

房屋建成后，出地方如果按分配一定比例開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的方式參與分配，實(shí)質(zhì)上屬于甲公司以土地使用權(quán)為對(duì)價(jià)換取開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的非貨幣性資產(chǎn)交換行為。甲公司向丙公司出資土地使用權(quán)的行為，應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”稅目征稅。對(duì)于乙公司以貨幣資金向丙公司的出資行為不屬于營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為，故不涉及營(yíng)業(yè)稅。

丙公司將房屋分配給甲公司、乙公司的行為屬于視同銷售行為，應(yīng)屬于征收營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅行為。甲公司、乙公司分配的房屋，如果各自銷售，則再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”征收營(yíng)業(yè)稅。

2.土地增值稅

出地方甲公司以土地使用權(quán)為對(duì)價(jià)換取開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的非貨幣資產(chǎn)交換行為，既發(fā)生了房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)移，交換雙方又取得了實(shí)物形態(tài)的收入，屬于土地增值稅的征稅范圍，甲公司以土地使用權(quán)出資時(shí)應(yīng)繳納土地增值稅。丙公司在房屋建成后向甲公司、乙公司分配房屋的行為，暫免征收土地增值稅【合作建房，建成后自用，免征】。

3.契稅

甲公司以土地使用權(quán)向丙公司出資的行為，丙公司應(yīng)繳納契稅。丙公司在房屋建成后向甲公司、乙公司分配房屋的行為，甲公司、乙公司均應(yīng)繳納契稅。

甲公司向丙公司出資土地使用權(quán)的行為，應(yīng)在首次分得房屋時(shí)，按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和購(gòu)人開(kāi)發(fā)產(chǎn)品兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按應(yīng)分得的房屋的市場(chǎng)公允價(jià)值計(jì)算確認(rèn)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

乙公司從丙公司分配的利潤(rùn)，免征企業(yè)所得稅。

[會(huì)計(jì)分析及處理]1.甲公司會(huì)計(jì)分析及處理：出地方按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》進(jìn)行以土地使用權(quán)換取長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理。(1)按照協(xié)議投入土地使用權(quán)時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司45000000貸：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)30000000營(yíng)業(yè)外收入15000000(2)按一定比例取得分配的房屋時(shí)，應(yīng)按沖減投資成本或收回投資處理，差額部分計(jì)入投資收益。借：固定資產(chǎn)45000000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司45000000

2.乙公司會(huì)計(jì)分析及處理：

出資方按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》進(jìn)行投資業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。按照協(xié)議投入貨幣資金時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司30000000

貸：銀行存款30000000

3.丙公司會(huì)計(jì)分析及處理：

(1)接受甲、乙公司投入土地使用權(quán)時(shí)：

借：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)45000000

銀行存款30000000

貸：實(shí)收資本——甲公司45000000

——乙公司30000000

(2)分配甲公司房屋時(shí)：

借：實(shí)收資本——甲公司45000000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入45000000

同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本40000000

貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品40000000

（二）隱名開(kāi)發(fā)中，以出資方為主體，出地方采取按一定比例分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的分配方式

[例7-7]甲公司以10萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)出資，乙公司以3000萬(wàn)元的貨幣資金出資，不成立獨(dú)立法人公司，以具有房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的乙公司為主體進(jìn)行開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。甲公司投入土地使用權(quán)的取得成本為3000萬(wàn)元，公允價(jià)值為4500萬(wàn)元，雙方協(xié)議約定，房屋建成后，甲公司按20％分配房屋，剩余房屋歸乙公司所有。假設(shè)甲公司分配的房屋公允價(jià)值為4500萬(wàn)元，所分房屋的開(kāi)發(fā)成本為4000萬(wàn)元。

[業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)分析]

此案例中，甲方將土地使用權(quán)以“合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)”為名義，不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只分配固定數(shù)量房屋，實(shí)質(zhì)上屆于甲方以土地使用權(quán)為對(duì)價(jià)換取開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的非貨幣交換行為。

[涉稅分析及計(jì)算]1.營(yíng)業(yè)稅甲公司應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”稅目中的“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”子目征稅；乙公司以貨幣出資也不涉及營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為。乙公司向甲公司分配房屋的行為應(yīng)按照視同銷售行為，按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。乙公司應(yīng)分配房屋自用的，不涉及營(yíng)業(yè)稅；自建建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為，應(yīng)視同發(fā)生應(yīng)稅行為，交納營(yíng)業(yè)稅。2.土地增值稅在出資環(huán)節(jié)，出地方以土地使用權(quán)出資需要繳納土地增值稅。乙公司在房屋建成后向甲公司分配房屋的行為，暫免征收土地增值稅。乙公司分配房屋自用的不征收土地增值稅；對(duì)外銷售的，應(yīng)繳納土地增值稅。3.契稅實(shí)質(zhì)上屬于出地方以土地使用權(quán)為對(duì)價(jià)換取開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的交換行為，如土地使用權(quán)價(jià)格高于甲公司按比例分配房屋的價(jià)格時(shí)，應(yīng)由乙公司以兩者的價(jià)差為計(jì)稅依據(jù)繳納契稅；反之，如甲公司按比例分配房屋的價(jià)格高于土地使用權(quán)的價(jià)格，應(yīng)由甲公司以兩者的價(jià)差為計(jì)稅依據(jù)繳納契稅。乙公司分配房屋自用的，屬于開(kāi)發(fā)產(chǎn)品自用，不繳納契稅。4.企業(yè)所得稅乙公司在向甲公司分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品時(shí)，如本例中甲公司分配房屋的計(jì)稅成本為4000萬(wàn)元，則甲公司【值得商榷？應(yīng)該是乙公司】應(yīng)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本4000萬(wàn)元與投資額4500萬(wàn)元的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。[會(huì)計(jì)分析及處理]

1.甲公司會(huì)計(jì)分析及處理：

(1)按照協(xié)議投入土地使用權(quán)時(shí)：

借：應(yīng)收賬款——乙公司45000000

貸：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)30000000

營(yíng)業(yè)外收入15000000

(2)按雙方協(xié)議約定，獲取房屋時(shí)：

借：固定資產(chǎn)45000000

貸：應(yīng)收賬款45000000

2.乙公司會(huì)計(jì)分析及處理：

(1)按照協(xié)議收到投入土地使用權(quán)時(shí)：

借：開(kāi)發(fā)成本45000000

貸：應(yīng)付賬款——甲公司45000000

(2)按照協(xié)議向甲公司分配房屋時(shí)：

借：應(yīng)付賬款——甲公司45000000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入45000000

同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本40000000

貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品40000000

四、以合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)為名義的借款行為

（一）成立法人公司，出資方采取按銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤(rùn)的分配方式

[例7-8]甲公司以10萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)出資，乙公司以3000萬(wàn)元的貨幣資金出資，共同投資成立獨(dú)立法人公司丙公司，合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。甲公司投入土地使用權(quán)的取得成本為3000萬(wàn)元，公允價(jià)值為4500萬(wàn)元，投資協(xié)議約定，房屋建成后，乙公司按銷售收入的％提成作為投資收益，剩余利潤(rùn)歸甲公司所有，該項(xiàng)目結(jié)束后公司注銷。丙公司共取得房屋銷售收人25000萬(wàn)元，乙公司取得投資收益400萬(wàn)元。

[業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)分析]

此案例中，乙公司將資金以對(duì)外“投資”為名義，只收取固定數(shù)額貨幣的，根據(jù)[2005]5號(hào)司法解釋的規(guī)定，提供資金的一方不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只收取固定數(shù)額貨幣的，實(shí)質(zhì)上屬于法人公司向出資方借款行為，不屬于合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。

[涉稅分析及計(jì)算]

I.營(yíng)業(yè)稅

在出資環(huán)節(jié)，對(duì)于出地方甲公司以土地使用權(quán)向獨(dú)立法人公司丙公司的出資行為，不征營(yíng)業(yè)稅。對(duì)于乙公司以貨幣資金出資、收取銷售提成的行為，實(shí)質(zhì)上屬于乙公司向法人公司提供借款的行為，應(yīng)以銷售提成的金額為基數(shù)，按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目繳納5％的營(yíng)業(yè)稅。在房屋建成后銷售環(huán)節(jié)，丙公司開(kāi)發(fā)完成后對(duì)外銷售房屋的行為，應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

乙公司應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=400x5％=20(萬(wàn)元)

丙公司應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=25000x5％=1250(萬(wàn)元)

2.土地增值稅

因所組建的獨(dú)立法人公司丙公司為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，甲公司以土地使用權(quán)向其投資時(shí)，應(yīng)繳納土地增值稅；在房屋建成后銷售環(huán)節(jié)，丙公司對(duì)外銷售房屋應(yīng)繳納土地增值稅。

3.契稅

甲公司以土地使用權(quán)出資環(huán)節(jié)，丙公司應(yīng)繳納契稅。假設(shè)契稅稅率為4％。則丙公司應(yīng)交契稅：4500x4％=180(萬(wàn)元)。

4.企業(yè)所得稅

甲公司以土地使用權(quán)出資，應(yīng)將其分解為按4500萬(wàn)元銷售土地使用權(quán)和投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，并計(jì)算確認(rèn)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

乙公司向法人公司丙公司提供借款取得的利息收入，應(yīng)并人當(dāng)期應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。

[會(huì)計(jì)分析及處理]1.甲公司會(huì)計(jì)分析及處理：出地方按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》進(jìn)行以土地使用權(quán)換取長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理。按照協(xié)議投入土地使用權(quán)時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資=丙公司45000000貸：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)30000000營(yíng)業(yè)外收入150000002.乙公司會(huì)計(jì)分析及處理：出資方按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》進(jìn)行投資業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。(1)按照協(xié)議以貨幣資金出資時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資30000000

貸：銀行存款30000000

(2)按銷售收入一定比例提成時(shí)，作投資收益處理：

借：應(yīng)收股利4000000

貸：投資收益4000000

(3)收到銷售提成時(shí)：、

借：銀行存款4000000

貸：應(yīng)收股利4000000

3.丙公司會(huì)計(jì)分析及處理：

法人公司按照接受出資進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，按出資雙方確認(rèn)的價(jià)值入賬。

(1)收到甲、乙公司投入注冊(cè)資本時(shí)：

借：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)45000000

銀行存款30000000

貸：實(shí)收資本——甲公司45000000

——乙公司30000000

(2)向乙公司分配投資收益時(shí)：

借：利潤(rùn)分配——應(yīng)付得潤(rùn)4000000

貸：應(yīng)付股利4000000

(3)支付乙公司投資收益時(shí)：

借：應(yīng)付股利4000000

貸：銀行存款4000000

（二）隱名開(kāi)發(fā)中，以出地方為主體，出資方采取按銷售收入的一定比例提成，或提取固定利潤(rùn)的分配方式

[例7-9]甲公司以4500萬(wàn)元的貨幣資金出資，乙公司以萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)出資，雙方約定不成立獨(dú)立法人公司，以具有房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的乙公司為主體聯(lián)合甲公司共同開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。投資協(xié)議約定，房屋建成后，甲公司提取540萬(wàn)元固定利潤(rùn)的方式參與分配，剩余利潤(rùn)歸乙公司所有。該項(xiàng)目結(jié)束后甲方收回投資。

[業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)分析]

此案例中，甲公司將資金以“合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)”為名義，只收取固定數(shù)額貨幣的，根據(jù)[2005]5號(hào)司法解釋的規(guī)定，提供資金的一方不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只收取固定數(shù)額貨幣或提取固定利潤(rùn)的，實(shí)質(zhì)上屬于具有房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)資質(zhì)的出地方向出資方的借款行為，不屬于合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)行為。

[涉稅分析及計(jì)算]

1.營(yíng)業(yè)稅

在出資環(huán)節(jié)，甲公司、乙公司均不涉及營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為；甲公司按銷售提成分配利潤(rùn)實(shí)質(zhì)上屆于甲公司向乙公司提供借款，甲公司應(yīng)以固定利潤(rùn)為基數(shù)，按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目繳納5％的營(yíng)業(yè)稅。

甲公司應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=540x5％=27(萬(wàn)元)

在房屋建成后銷售環(huán)節(jié)，對(duì)于乙公司開(kāi)發(fā)完成后對(duì)外銷售房屋的行為，應(yīng)按稅法規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)稅。

2.土地增值稅

在出資環(huán)節(jié)，甲公司、乙公司均不涉及土地增值稅應(yīng)稅行為；在房屋建成后銷售環(huán)節(jié)，對(duì)于乙公司開(kāi)發(fā)完成后對(duì)外銷售房屋的行為，應(yīng)按稅法規(guī)定繳納土地增值稅。

3.契稅

在出資、分配環(huán)節(jié)，甲公司、乙公司均不涉及契稅應(yīng)稅行為。

4.企業(yè)所得稅

甲公司向乙公司提供借款取得的利息收人，乙公司合作開(kāi)發(fā)取得的利潤(rùn)均應(yīng)并人當(dāng)期應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。

[會(huì)計(jì)分析及處理]1.甲公司會(huì)計(jì)分析及處理出資方甲方提取固定利潤(rùn)參與分配，實(shí)質(zhì)上屆于提供借款的行為，借人方即乙方可通過(guò)“其他應(yīng)付款”進(jìn)行核算，甲方可以通過(guò)“其他應(yīng)收款”進(jìn)行核算。(1)按照協(xié)議出資時(shí)：借：其他應(yīng)收款—乙公司45000000

貸：銀行存款45000000

(2)取得固定利潤(rùn)時(shí)：

借：銀行存款5400000

貸：其他業(yè)務(wù)收入5400000

(3)按照協(xié)議收回出資時(shí)：

借：銀行存款45000000

貸：其他應(yīng)收款——乙公司45000000

2.乙公司會(huì)計(jì)分析及處理

(1)收到甲公司投入資金時(shí)：

借：銀行存款45000000

貸：其他應(yīng)付款——甲公司45000000

(2)按照協(xié)議向甲方支付固定利潤(rùn)時(shí)：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用5400000

貸：銀行存款5400000

(3)按照協(xié)議向甲方支付出資時(shí)：

借：其他應(yīng)付款——甲公司45000000

貸：銀行存款45000000

五、以合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)為名義的房屋買賣行為

（一）成立法人公司，出資方按一定比例分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的分配方式

[例7-10]甲公司以10萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)出資，乙公司以3000萬(wàn)元的貨幣資金出資，共同投資成立獨(dú)立法人公司丙公司，合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。投資協(xié)議約定，房屋建成后，乙公司按14％分配房屋，剩余房屋留歸丙公司銷售，利潤(rùn)歸甲公司所有。假設(shè)分給乙公司的房屋實(shí)際成本為2500萬(wàn)元。該項(xiàng)目結(jié)束后公司注銷。

[業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)分析]

此案例中，乙公司將資金以對(duì)外“投資”為名義，只分配固定數(shù)量房屋，根據(jù)[2005]5號(hào)司法解釋的規(guī)定，提供資金的一方不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只分配固定數(shù)量房屋的，則實(shí)質(zhì)上屬于出資方向丙公司購(gòu)買房屋的行為，不屬于合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)行為。

[涉稅分析及計(jì)算]

1.營(yíng)業(yè)稅

在出資環(huán)節(jié)，對(duì)于出地方甲公司以土地使用權(quán)向獨(dú)立法人公司丙公司的出資行為，不征營(yíng)業(yè)稅。出資方乙公司以貨幣資金出資的行為，實(shí)質(zhì)上屬于出資方向法人公司購(gòu)買房屋行為，乙公司出資與分配房屋的行為均不屬于營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為，故乙公司不涉及營(yíng)業(yè)稅。

丙公司將房屋分配給甲、乙公司后，如果各自銷售，則應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”征稅。丙公司將房屋分配給甲乙公司的過(guò)程屬于視同銷售行為，應(yīng)該屬于征收營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅行為。

2.土地增值稅

甲公司以土地使用權(quán)向其投資時(shí)，應(yīng)繳納土地增值稅；丙公司在房屋建成后向甲公司、乙公司分配房屋的行為，暫免征收土地增值稅。

3.契稅

甲公司以土地使用權(quán)出資環(huán)節(jié)，丙公司應(yīng)繳納契稅；丙公司在房屋建成后向甲公司、乙公司分配房屋的行為，甲公司、乙公司均應(yīng)繳納契稅。

4.企業(yè)所得稅

甲公司以土地使用權(quán)出資，應(yīng)將其分解為按4500萬(wàn)元銷售土地使用權(quán)和投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，并計(jì)算確認(rèn)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

[會(huì)計(jì)分析及處理]1.甲公司會(huì)計(jì)分析及處理出地方按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》進(jìn)行以上地使用權(quán)換取長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理。按照協(xié)議投入土地使用權(quán)時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司45000000貸：無(wú)形資產(chǎn)---土地使用權(quán)30000000營(yíng)業(yè)外收入15000000

2.乙公司會(huì)計(jì)分析及處理

(1)投入注冊(cè)資金時(shí)：

出資方按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》進(jìn)行投資業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資30000000

貸：銀行存款30000000

(2)丙公司分配房屋時(shí)，應(yīng)沖減投資成本：

借：固定資產(chǎn)30000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司30000000

3.丙公司會(huì)計(jì)分析及處理

(1)接受甲乙公司投入注冊(cè)資金時(shí)：

借：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)45000000

銀行存款30000000

貸：實(shí)收資本——甲公司45000000

——乙公司30000000

(2)丙公司向出資方乙公司按比例分配房屋時(shí)：

借：實(shí)收資本——乙公司30000000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入30000000

同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本25000000

貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品25000000

（二）隱名開(kāi)發(fā)中，出資方按固定比例分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品

[例7-11]甲公司以4500萬(wàn)元的貨幣資金出資，乙公司以萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)出資，不成立獨(dú)立法人公司，以具有房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的乙公司為主體聯(lián)合甲公司共同開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。雙方協(xié)議約定，房屋建成后，甲公司按20％分配房屋的方式分配利潤(rùn)并收回投資，剩余房屋歸乙公司所有。假設(shè)甲公司分配房屋公允價(jià)值為5000萬(wàn)元，實(shí)際成本為4000萬(wàn)元。

[業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)分析]

此案例中，出資方甲公司將資金以“合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)”為名義，只分配固定數(shù)量房屋，根據(jù)[2005]5號(hào)司法解釋的規(guī)定，提供資金的一方不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只分配固定數(shù)量房屋的，為房屋買賣行為，不屬于合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)行為。

[涉稅分析及計(jì)算]

1.營(yíng)業(yè)稅

在出資環(huán)節(jié)，甲公司、乙公司均不涉及營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為；乙公司向甲公司分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的行為實(shí)質(zhì)上屬于銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的行為，應(yīng)按照“銷售不動(dòng)產(chǎn)”征收營(yíng)業(yè)稅。

乙公司應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=5000x5％=250(萬(wàn)元)

2.土地增值稅

在出資環(huán)節(jié)，甲公司、乙公司均不涉及土地增值稅應(yīng)稅行為；對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅，建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。乙公司在房屋建成后向甲公司分配房屋的行為，暫免征收土地增值稅。乙公司分配房屋自用的不征收土地增值稅，對(duì)外銷售的，應(yīng)繳納土地增值稅。

3.契稅

在出資環(huán)節(jié)，甲公司、乙公司均不涉及契稅應(yīng)稅行為；在分配環(huán)節(jié)，乙公司向甲公司分配房屋時(shí)，甲公司應(yīng)繳納契稅；乙公司分配房屋自用、對(duì)外銷售均不征收契稅。

甲公司應(yīng)交契稅=4500x4％=18(萬(wàn)元)

4.企業(yè)所得稅

乙公司在向甲公司分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品時(shí)，如開(kāi)發(fā)產(chǎn)品已結(jié)算計(jì)稅成本的，應(yīng)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本與甲公司投資額4500萬(wàn)元的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計(jì)稅成本的，應(yīng)將分配乙公司的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品【商榷：將乙公司的投資額】視同銷售收入進(jìn)行稅務(wù)處理。

對(duì)視同銷售收入的確定，一般情況下為甲公司的投資額，如果投資額明顯不合理，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定。000萬(wàn)元核定視同銷售收入。此案例中稅務(wù)機(jī)關(guān)有可能按照5

[會(huì)計(jì)分析及處理]

1.甲公司會(huì)計(jì)分析及處理

出資方只分配固定數(shù)量房屋，實(shí)質(zhì)上屆于買賣房屋行為，出資方可通過(guò)“預(yù)付賬款”進(jìn)行核算，收到出資一方可以通過(guò)“預(yù)收賬款”進(jìn)行核算。

(1)按照協(xié)議投入資金時(shí)：

借：預(yù)付賬款45000000

貸：銀行存款45000000

(2)按照協(xié)議分得房屋時(shí)：

借：固定資產(chǎn)45000000

貸：預(yù)付賬款45000000

2.乙公司會(huì)計(jì)分析及處理

(1)收到甲公司投入資金時(shí)：

借：銀行存款45000000

貸：預(yù)收賬款45000000

(2)按照協(xié)議向甲公司分配房屋時(shí)：

借：預(yù)收賬款——甲公司45000000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入45000000

同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本40000000

貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品40000000

六、以合作開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)為名義的房屋租賃行為

（一）隱名開(kāi)發(fā)中，出資方使用一定期限房屋

[例7-12]甲公司以4500萬(wàn)元的貨幣資金出資，乙公司以萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)出資，不成立獨(dú)立法人公司，以具有房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的乙公司為主體聯(lián)合甲公司共同開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)。雙方協(xié)議約定，房屋建成后，由甲公司經(jīng)營(yíng)20