企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析課件

培訓(xùn)課件財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析培訓(xùn)課件財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析1如何識(shí)別虛假會(huì)計(jì)信息？如何運(yùn)用會(huì)計(jì)信息改進(jìn)企業(yè)決策？如何識(shí)別虛假會(huì)計(jì)信息？2一、

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析的目標(biāo)二、如何看待會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性三、我國(guó)會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的現(xiàn)狀四、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告：理論與現(xiàn)實(shí)五、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的造假手段與方法

六、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的識(shí)別：一個(gè)基本框架一、

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析的目標(biāo)3相關(guān)概念：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告財(cái)務(wù)報(bào)告財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)報(bào)表會(huì)計(jì)信息會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)相關(guān)概念：4一、

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析的目標(biāo)掌握公司的真實(shí)財(cái)務(wù)情況（一）便于正確決策（二）適當(dāng)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)部門或個(gè)人的造假風(fēng)險(xiǎn)等一、

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析的目標(biāo)5二、如何看待會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性從會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的精確性談起會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)精確性的表象會(huì)計(jì)學(xué)家與物理學(xué)家的對(duì)話寶鋼的報(bào)表數(shù)據(jù)物理數(shù)據(jù)往往有精確度，會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)沒有明確的精確度說明會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的精確性是相對(duì)的：幾乎所有的報(bào)表數(shù)據(jù)都是估計(jì)的結(jié)果，連現(xiàn)金也不例外

二、如何看待會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性從會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的精確性談起6會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性是相對(duì)的真實(shí)性是相對(duì)的如實(shí)反映：“實(shí)”是相對(duì)的

應(yīng)收賬款100，提壞賬準(zhǔn)備20按原始金額100元反映屬“實(shí)”，還是按可收回金額80元反映屬“實(shí)”？評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)：1、制度標(biāo)準(zhǔn)：是否符合制度而制度不是固定不變的2、理論標(biāo)準(zhǔn)：是否符合理論而理論是發(fā)展的會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性是相對(duì)的真實(shí)性是相對(duì)的7三、我國(guó)會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的現(xiàn)狀會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象較嚴(yán)重：以上市公司為例僅2001年因違規(guī)而被證監(jiān)會(huì)查處或被滬深證交所公開譴責(zé)和批評(píng)的上市公司就達(dá)100余家，而這些違規(guī)行為絕大多數(shù)與會(huì)計(jì)造假有關(guān)。2002年有100家以上的上市公司更換了會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并且沒有充分的理由。三、我國(guó)會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的現(xiàn)狀8上市公司的虛假財(cái)務(wù)報(bào)告：兩個(gè)案例簡(jiǎn)介案例一：東方電子在采用定向募集方式上市改制過程中，將未銷售的1044萬內(nèi)部職工股賣給了東方電子出資注冊(cè)的一個(gè)空殼公司。制造“業(yè)績(jī)”計(jì)劃——賣出內(nèi)部職工股票——虛增主營(yíng)收入——編造虛假中報(bào)、年報(bào)——炒高股價(jià)上市公司的虛假財(cái)務(wù)報(bào)告：兩個(gè)案例簡(jiǎn)介9案例二：ST板材特點(diǎn)：虛假財(cái)務(wù)報(bào)告所涉及的項(xiàng)目完全只限于資產(chǎn)負(fù)債表公司于2001年12月31日發(fā)現(xiàn)少計(jì)預(yù)收賬款48586.6萬元、預(yù)付母公司本鋼集團(tuán)賬款約48583萬元及銀行存款約3.6萬元，于2002年對(duì)上述少計(jì)金額作為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行了追溯調(diào)整。動(dòng)機(jī)：增發(fā)新股案例二：ST板材10申請(qǐng)?jiān)霭l(fā)的條件之一是，上市公司“不存在資金、資產(chǎn)被具有實(shí)際控制權(quán)的個(gè)人、法人或其他組織及其關(guān)聯(lián)人占用的情形或其他損害公司利益的重大關(guān)聯(lián)交易”評(píng)價(jià)：只限于資產(chǎn)負(fù)債表，資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目同時(shí)少計(jì)一筆，對(duì)于公司2001年12月31日的股東權(quán)益及2001年度的利潤(rùn)并無影響。但是它影響了投資者對(duì)上市公司真實(shí)情況的判斷，上市公司掩藏這些交易的目的一旦得逞，如上例中ST板材申請(qǐng)?jiān)霭l(fā)成功，這無異于對(duì)廣大的潛在投資者來說埋下了一顆在未來隨時(shí)可能爆炸的“地雷”。申請(qǐng)?jiān)霭l(fā)的條件之一是，上市公司“不存在資金、資產(chǎn)被具有實(shí)際控11四、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告：理論與現(xiàn)實(shí)（一）

虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的涵義虛假財(cái)務(wù)報(bào)告是指未能遵循財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)，無意識(shí)或有意識(shí)地采用各種方式和手段歪曲地反映企業(yè)某一特定日期財(cái)務(wù)狀況和某一會(huì)計(jì)期間經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)情況做出不實(shí)陳述的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。四、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告：理論與現(xiàn)實(shí)12（二）

虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的類型1、錯(cuò)誤型虛假財(cái)務(wù)報(bào)告2、舞弊型虛假財(cái)務(wù)報(bào)告二者的區(qū)別主要在于對(duì)于已經(jīng)存在的虛假報(bào)告行為是否存在事先主觀故意。幾個(gè)判斷標(biāo)準(zhǔn)：虛假報(bào)告涉及金額的大小發(fā)生的頻繁程度涉及事項(xiàng)的性質(zhì)和復(fù)雜程度會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)等（二）

虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的類型13從內(nèi)容上看，虛假財(cái)務(wù)報(bào)告有1、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)虛假：企業(yè)虛計(jì)資產(chǎn)，少列負(fù)債，虛增利潤(rùn)，少扣費(fèi)用等。2、非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)虛假：對(duì)非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行虛假表述，在上市公司中對(duì)公司成立時(shí)間的虛假披露，對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系的虛假陳述等都屬于此類從內(nèi)容上看，虛假財(cái)務(wù)報(bào)告有14（三）

虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的危害對(duì)于上市公司來說1、給各級(jí)投資者和潛在的投資者帶來直接或間接的損失2、嚴(yán)重破壞了整個(gè)證券市場(chǎng)的誠(chéng)信基礎(chǔ)，破壞了市場(chǎng)運(yùn)行的基本規(guī)則3、對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所來說，虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的存在客觀上無疑加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任。4、加大了公司高管人員的風(fēng)險(xiǎn)和法律責(zé)任（三）

虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的危害15（四）虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的動(dòng)因分析

1.籌資壓力為了發(fā)行和上市股票，便通過各種舞弊手段進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，以確保公司連續(xù)三年盈利。如四川紅光在發(fā)行上市材料中，將1996年的虧損1.03億元做到盈利5400萬元。（四）虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的動(dòng)因分析

1.籌資壓力162.處罰機(jī)制的壓力公司上市后可能受到的處罰包括各種原因引起的批評(píng)、譴責(zé)以及因財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)狀況惡化而被特別處理、停牌等等3.炒作業(yè)績(jī)，從中牟利4.其他原因和目的

2.處罰機(jī)制的壓力17五、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的造假手段與方法

[手段1

虛構(gòu)交易事實(shí)]

常見造假手段包括虛構(gòu)銷售對(duì)象、填制虛假發(fā)票和出庫單等通過偽造的原始憑證，虛擬交易的真實(shí)性、合法性可以暫時(shí)經(jīng)受住一般的檢查。然而，虛擬交易所產(chǎn)生的虛擬資產(chǎn)“應(yīng)收賬款”終究無法收回。長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)收賬款如潛伏的地雷，難免有引爆的一天。同時(shí)，對(duì)于某些連續(xù)數(shù)個(gè)會(huì)計(jì)年度虛擬交易的上市公司，與經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)同比例增長(zhǎng)的應(yīng)收賬款也時(shí)刻吸引著審計(jì)、監(jiān)管人員們置疑的目光。五、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的造假手段與方法

[手段1

虛構(gòu)交易事實(shí)]18案例

在2001年遭受處罰的黎明股份，就是在1999年通過“一條龍”造假手段，假購(gòu)銷合同、假貨物入庫單、假出庫單、假保管賬、假成本核算等，主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)虛增1.53億元，利潤(rùn)總額虛增8679萬元。

在2000年遭受證監(jiān)會(huì)處罰的鄭百文公司，也是采用在上市前采取虛提返利、少計(jì)費(fèi)用、費(fèi)用跨期入賬等方法，虛增利潤(rùn)1908萬元，并據(jù)此制作了虛假上市申報(bào)材料；上市后三年采取虛提返利、費(fèi)用掛賬、無依據(jù)沖減成本費(fèi)用等手段，累計(jì)虛增利潤(rùn)14390萬元。

2001年引起股市地震的銀廣夏，通過偽造購(gòu)銷合同、偽造出口報(bào)關(guān)單、虛開增值稅專用發(fā)票、偽造免稅文件和偽造金融票據(jù)等手段，虛構(gòu)主營(yíng)業(yè)務(wù)收放，虛構(gòu)巨額利潤(rùn)7.45億元，其中，1999年1.78億元；2000年5.67億元。

案例19反思

上述案件的有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，沒有采取正確的方法對(duì)重要的應(yīng)收賬款進(jìn)行發(fā)函詢證，或沒有對(duì)存貨進(jìn)行必要的盤點(diǎn)。也沒有采用分析性的審計(jì)技術(shù)，來執(zhí)行收入循環(huán)測(cè)試、現(xiàn)金及銀行存款測(cè)試以及成本分析等程序。因?yàn)椋@些技術(shù)的采用往往能發(fā)現(xiàn)銷售的漏洞。如對(duì)應(yīng)收賬款的客戶由注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接進(jìn)行詢證，是查出虛假銷售收入最重要的方法。而中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所卻將詢證函交給了銀廣夏公司，給該公司造假留下了極大的空間。同時(shí)，將銷售收入、應(yīng)收賬款的變動(dòng)與材料成本、人工費(fèi)用、倉儲(chǔ)費(fèi)用等項(xiàng)目變動(dòng)相結(jié)合來進(jìn)行分析，也往往能發(fā)現(xiàn)其可疑之處。如銀廣夏公司，銷售收入成倍增加，但倉儲(chǔ)費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等卻分文沒有增加，按一般邏輯也能推理出該公司的造假現(xiàn)象。反思20附：麥科特事件反思附：21[手段2

會(huì)計(jì)核算]

（1）利用會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)對(duì)同類交易可以采取不同的會(huì)計(jì)政策，并允許自發(fā)性的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更。這種做法的初衷是使上市公司具有靈活的理財(cái)自主權(quán)并提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)狀況和現(xiàn)金流量等更相關(guān)、更可靠的信息。但是，一些上市公司卻鉆自發(fā)性會(huì)計(jì)政策變更的空子，隨意變更會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)估計(jì)，為滿足不同目的之需將盈虧調(diào)前、調(diào)后。[手段2

會(huì)計(jì)核算]

（1）利用會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更22（2）利用各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的初衷是夯實(shí)上市公司的資產(chǎn)，壓縮上市公司進(jìn)行贏余管理和利潤(rùn)操縱的空間，從而提高利潤(rùn)的質(zhì)量。準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)在何種情況下應(yīng)考慮計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的描述比較很不充分，由于我國(guó)資本市場(chǎng)不成熟，使得對(duì)資產(chǎn)是否減值的判斷留有很大空間，企業(yè)對(duì)是否計(jì)提資產(chǎn)減值有很大的自主性；各種減值準(zhǔn)備計(jì)提的依據(jù)很難確定，例如固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)現(xiàn)行價(jià)值的估價(jià)具有很強(qiáng)的職業(yè)性，企業(yè)會(huì)計(jì)人員和注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般很難判斷，長(zhǎng)期投資的減值依據(jù)可收回額同樣難以確定，可收回額是資產(chǎn)的銷售凈價(jià)和未來現(xiàn)金流現(xiàn)值的較高者，在計(jì)算未來現(xiàn)金流現(xiàn)值時(shí)，需要合理估計(jì)資產(chǎn)使用和最終處置帶來的現(xiàn)金流并確定適當(dāng)?shù)恼叟f率，這些數(shù)據(jù)的確定企業(yè)同樣具有很強(qiáng)的主觀性。（2）利用各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備23典型案例分析：

從南方證券事件看長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備的計(jì)提典型案例分析：24一、南方證券情況簡(jiǎn)介

（一）成立情況，股東情況1、南方證券是我國(guó)設(shè)立較早、規(guī)模較大的證券公司之一。1992年9月，經(jīng)中國(guó)人民銀行、深圳市人民政府批準(zhǔn)、是由中國(guó)工商銀行、中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行、中國(guó)銀行、中國(guó)建設(shè)銀行、交通銀行，以及中國(guó)人民保險(xiǎn)公司聯(lián)合兵器工業(yè)總公司、國(guó)航、深寶安、中國(guó)石化等40多家發(fā)起并出資組建的全國(guó)性證券公司，當(dāng)時(shí)注冊(cè)資本為10億元。一、南方證券情況簡(jiǎn)介

252、2001年2月25日，南方證券宣布成功增資擴(kuò)股，北京首創(chuàng)、安彩集團(tuán)、吳江絲綢、邯鄲鋼鐵、上海汽車、國(guó)家開發(fā)投資公司、中國(guó)誠(chéng)通控股、露露集團(tuán)等21家國(guó)有大企業(yè)和上市公司以現(xiàn)金入股方式共投入17.85億元成為南方證券的新股東，加上南方證券原有的公積金轉(zhuǎn)增資本金，注冊(cè)資本增加到34.58億元。南方證券現(xiàn)有股東56家，其中9家為上市公司，分別為：600104上海汽車（出資金額3.96億元）、600008首創(chuàng)股份（出資金額3.96億元）、900949東電B股（出資金額2.2億元）、600001邯鄲鋼鐵（出資金額1.1億元）、600681萬鴻集團(tuán)（出資金額0.8333億元）、000078海王生物（出資金額0.77億元）、000956中原油氣（出資金額0.495億元）、600263路橋建設(shè)（出資金額0.33億元）、000533萬家樂A（出資金額0.1億元）。2、2001年2月25日，南方證券宣布成功增資擴(kuò)股，北京首創(chuàng)26（二）行政接管近年來，南方證券公司管理混亂，內(nèi)控不力，經(jīng)營(yíng)不當(dāng)，財(cái)務(wù)、資金狀況不斷惡化。中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)、深圳市人民政府于2004年1月2日發(fā)表公告，決定對(duì)南方證券進(jìn)行行政接管。（二）行政接管27（3）其他一些常用方法提前確認(rèn)收入、推遲結(jié)轉(zhuǎn)成本，或者提前確認(rèn)成本費(fèi)用、推遲確認(rèn)收入是一些企業(yè)常用的會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾方法。（3）其他一些常用方法28不恰當(dāng)?shù)慕杩钯M(fèi)用核算方法案例

運(yùn)用不恰當(dāng)?shù)慕杩钯M(fèi)用核算方法——根據(jù)不同情況，長(zhǎng)期借款利息可以計(jì)入開辦費(fèi)、在建工程、財(cái)務(wù)費(fèi)用等。某些上市公司就利用借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法調(diào)節(jié)利潤(rùn)。例如，金路公司在1997年年報(bào)中，以多計(jì)資本化利息、少轉(zhuǎn)財(cái)務(wù)費(fèi)用等手段虛增利潤(rùn)3415.47萬元，同時(shí)，原四川德陽會(huì)計(jì)師事務(wù)所未勤勉盡責(zé)，為金路公司1997年年報(bào)出具了無保留意見的審計(jì)報(bào)告。2001年，中國(guó)證監(jiān)會(huì)根據(jù)有關(guān)證券法規(guī)，對(duì)金路公司處以警告并罰款100萬元，對(duì)相關(guān)責(zé)任人處以警告并分別罰款；對(duì)原四川德陽會(huì)計(jì)師事務(wù)所作出了沒收20萬元，并罰款20萬元的處罰，對(duì)簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師分別作出罰款并暫停證券從業(yè)資格1年的行政處罰。反思

可以依據(jù)各種負(fù)債的明細(xì)表等，復(fù)查債務(wù)利息，根據(jù)各種債務(wù)的利率和期限，復(fù)核各種債務(wù)利息會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)。不恰當(dāng)?shù)慕杩钯M(fèi)用核算方法29不恰當(dāng)?shù)墓蓹?quán)投資核算案例：

運(yùn)用不恰當(dāng)?shù)墓蓹?quán)投資核算方法——典型的公司有張家界。1998年8月，張家界公司以2160萬元從香港一公司購(gòu)得張家界地區(qū)有關(guān)公路的權(quán)益。按合同約定，該權(quán)益包括資本金和投資利息補(bǔ)償，且當(dāng)年應(yīng)收回591萬元投資回收款。公司將這筆款全部計(jì)入其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)，在扣除63萬元攤銷費(fèi)用后，差額528萬元虛增了利潤(rùn)。

反思：

可以通過審查投資業(yè)務(wù)，查閱被審單位管理當(dāng)局或董事會(huì)的會(huì)議記錄或決議，查出相關(guān)的漏洞。不恰當(dāng)?shù)墓蓹?quán)投資核算30不計(jì)或少提折舊等案例

不計(jì)提或少計(jì)提利息、折舊、減值準(zhǔn)備——一些企業(yè)的資產(chǎn)投資回報(bào)率不高，又面臨巨大的計(jì)提折舊、利息和減值準(zhǔn)備的壓力，就可能會(huì)采取這種方法。

例如，2000年，會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)深中浩的財(cái)務(wù)報(bào)告提出了五點(diǎn)保留意見，其中涉及到公司對(duì)8065萬元的呆賬未及時(shí)處理和4824萬元的待處理流動(dòng)資產(chǎn)損失未予處理等等。

又如2001年被財(cái)政部通報(bào)批評(píng)的福建福聯(lián)，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬表不符2886萬元，少提法定盈余公積192萬元，少提公益金96萬元，少提壞賬準(zhǔn)備107萬元。反思

對(duì)于以上違法現(xiàn)象，應(yīng)當(dāng)采用的審計(jì)程序有：獲得有關(guān)明細(xì)表、通過分析性程序分析有關(guān)費(fèi)用的變動(dòng)趨勢(shì)、審查異常和重要的項(xiàng)目等。不計(jì)或少提折舊等31不當(dāng)收入、費(fèi)用確認(rèn)方法

案例

提前確認(rèn)收入、推遲結(jié)轉(zhuǎn)成本，或者提前確認(rèn)成本費(fèi)用、推遲確認(rèn)收入。

1995-1996年，張家界公司先后與張家界電業(yè)局、深圳金達(dá)貿(mào)易有限公司、深圳達(dá)佳貿(mào)易有限公司簽訂364畝土地轉(zhuǎn)讓合同，金額計(jì)7965.9萬元，并約定土地使用證在買方付款后移交。公司在未開具發(fā)票和收到款項(xiàng)，亦未轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的情況下，將約定的以上轉(zhuǎn)讓金確認(rèn)為1996年收入，使收入虛增7965.9萬元，稅前利潤(rùn)虛增2165萬元。1997年，公司與張家界土地房產(chǎn)開發(fā)公司、深圳凱萊德實(shí)業(yè)公司、湖南兆華投資公司簽訂了150畝土地轉(zhuǎn)讓協(xié)議，金額合計(jì)4295萬元。協(xié)議約定，受讓方需在半年內(nèi)付清全部?jī)r(jià)款，才能得到土地使用權(quán)證。公司在未開具發(fā)票和收到款項(xiàng)，土地使用權(quán)亦未轉(zhuǎn)移的情況下，將以上轉(zhuǎn)讓金確定為當(dāng)年收入，使收入虛增4295萬元。

不當(dāng)收入、費(fèi)用確認(rèn)方法

案例

提前確認(rèn)收入、推32

北滿特鋼與母公司財(cái)務(wù)核算不規(guī)范，關(guān)聯(lián)交易未確認(rèn)收入6620萬元，未確認(rèn)支出7905萬元，少計(jì)其他業(yè)務(wù)收入1986萬元等，致使虛增資產(chǎn)2399萬元，虛增利潤(rùn)2590萬元。北滿特鋼因此遭到財(cái)政部批評(píng)。

反思

對(duì)于這幾個(gè)案例，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要采取收入循環(huán)和支出循環(huán)審計(jì)，通過截止測(cè)試等手段發(fā)現(xiàn)不恰當(dāng)?shù)氖杖?、費(fèi)用確認(rèn)方法。

總之，上市公司如果采用故意采用不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采用多種方法獲取審計(jì)證據(jù)，來預(yù)防虛假會(huì)計(jì)信息。北滿特鋼與母公司財(cái)務(wù)核算不規(guī)范，關(guān)聯(lián)交易未確認(rèn)收入662033[手段3

掩飾交易或事實(shí)]

掩飾交易或事實(shí)的常見作假手段有對(duì)于重大事項(xiàng)（訴訟、委托理財(cái)、大股東占用資金、關(guān)聯(lián)交易、擔(dān)保事項(xiàng)等等）隱瞞或不及時(shí)披露。在2001年遭處罰的上市公司中，不披露重大事項(xiàng)的上市公司有十幾家，約占總數(shù)的15％。

[手段3

掩飾交易或事實(shí)]

掩飾交易或事實(shí)的常34委托理財(cái)

案例

銀鴿投資、金馬股份、長(zhǎng)春長(zhǎng)鈴、聯(lián)通國(guó)脈、蘭生投資、ST金帝等因未及時(shí)披露委托理財(cái)遭到批評(píng)。2001年，我國(guó)股市的股價(jià)一瀉千里，許多上市公司的委托理財(cái)都遭受巨大損失。銀鴿投資前任經(jīng)營(yíng)班子委托給上?；壑峭顿Y管理有限公司和中德邦資產(chǎn)控股有限公司管理的1.2億元幾乎全部購(gòu)進(jìn)銀廣夏股票，購(gòu)入均價(jià)為35元，期限即將到期，兩公司均表示無力還款。公司稱，雖然與兩公司的委托理財(cái)協(xié)議皆規(guī)定了保底條款，但鑒于銀廣夏股票的實(shí)際情況，公司1.2億元委托理財(cái)資金存在全部或大部分不能收回的巨大風(fēng)險(xiǎn)。反思

股市中的暴利常常掩蓋了上市公司主業(yè)不興、盈利能力不佳等問題。特別是在2000年中國(guó)股市牛氣沖天的時(shí)候，許多上市公司經(jīng)營(yíng)不佳的矛盾統(tǒng)統(tǒng)消失在委托理財(cái)?shù)默F(xiàn)象中。但是委托理財(cái)作為一項(xiàng)高風(fēng)險(xiǎn)的資本運(yùn)作，其風(fēng)險(xiǎn)性必然會(huì)在一定時(shí)候得到充分體現(xiàn)。

委托理財(cái)

案例

銀鴿投資、金馬股份、長(zhǎng)春長(zhǎng)鈴、聯(lián)35大股東抽血

案例

2001年，猴王集團(tuán)、三九醫(yī)藥、南華西、粵宏遠(yuǎn)、美爾雅、ST九州、民豐農(nóng)化等上市公司因未及時(shí)披露大股東和關(guān)聯(lián)方占用資金而遭受譴責(zé)和懲罰。

大股東占用上市公司資金，往往名目眾多，而且金額巨大動(dòng)輒上億。2001年2月，上市公司猴王股份第一大股東猴王集團(tuán)被裁定破產(chǎn)。經(jīng)中國(guó)證監(jiān)會(huì)調(diào)查，短短幾年間，猴王集團(tuán)拖欠上市公司8.9億元，猴王股份還為集團(tuán)提供擔(dān)保金額為2.44億元，兩項(xiàng)合計(jì)11.3億元，猴王股份的總資產(chǎn)才9.34億元，這意味著猴王股份已被大股東掏空，資不抵債戴上ST帽子。

反思

大股東占用上市公司資金的現(xiàn)象可謂積重難返，從上市公司吸取質(zhì)量最好的資產(chǎn)——現(xiàn)金流，還給上市公司的又常常是不知真實(shí)價(jià)值的實(shí)物資產(chǎn)。況且，貨幣資金是有時(shí)間價(jià)值的，但是大股東屢屢無償占用貨幣資金，而返還的實(shí)物資產(chǎn)流動(dòng)性差，還往往高估其價(jià)值。

大股東抽血

案例

2001年，猴王集團(tuán)、三九醫(yī)藥36關(guān)聯(lián)交易做假公司常常通過與關(guān)聯(lián)方進(jìn)行特殊交易，比如債務(wù)重組、資產(chǎn)置換、非貨幣交易等方式以達(dá)到操縱業(yè)績(jī)的目的。出于正常經(jīng)營(yíng)需要的關(guān)聯(lián)交易本來無可厚非，早先法規(guī)對(duì)此也無過多限制，但近年越來越多的上市公司借交易之名，行操縱利潤(rùn)之實(shí)，使得關(guān)聯(lián)交易成為向眾多績(jī)差企業(yè)輸送利潤(rùn)的臍帶。每到年末，上市公司借助關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行“突擊重組”成為國(guó)內(nèi)證券市場(chǎng)的一大景觀。關(guān)聯(lián)交易37（1）利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤(rùn)我國(guó)許多上市公司是由國(guó)有企業(yè)改組而成的，在股票發(fā)行數(shù)額有限的情況下，上市公司往往通過對(duì)國(guó)有企業(yè)局部改制的方式設(shè)立。股份制改組后，上市公司與改組前的母公司及母公司控制的其他子公司之間普遍存在錯(cuò)綜復(fù)雜的關(guān)聯(lián)關(guān)系和關(guān)聯(lián)交易。利用關(guān)聯(lián)交易粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表，調(diào)節(jié)利潤(rùn)已成為上市公司樂此不疲的“游戲”，利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤(rùn)的主要方式有：①虛構(gòu)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，并通過將其商品高價(jià)出售給其關(guān)聯(lián)企業(yè)，人為地增加主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和利潤(rùn)；②以低息或高息發(fā)生資金往來，調(diào)節(jié)財(cái)務(wù)費(fèi)用；③以收取或支付管理費(fèi)用、或分?jǐn)偣餐M(fèi)用調(diào)節(jié)利潤(rùn)。關(guān)聯(lián)交易的利潤(rùn)大都體現(xiàn)在“其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)”、“營(yíng)業(yè)外收入”等，最終將非上市公司的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到上市公司上來。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易如此盛行的一個(gè)重要原因是目前關(guān)聯(lián)購(gòu)銷的定價(jià)政策可操作性差，從目前上市公司實(shí)際披露情況看，不少上市公司對(duì)關(guān)聯(lián)交易定價(jià)的確定依據(jù)或未作說明，或說明的定價(jià)方式各種各樣，缺乏可比性和可理解性，披露所能傳遞的信息十分有限。不少上市公司利用協(xié)議定價(jià)方法的靈活性進(jìn)行利潤(rùn)包裝。（1）利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤(rùn)38（2）利用資產(chǎn)重組調(diào)節(jié)利潤(rùn)資產(chǎn)重組往往具有使上市公司一夜扭虧為盈的神奇功效，其“秘方”是：①由上市公司將一些閑置資產(chǎn)高價(jià)出售給非上市的國(guó)有企業(yè)，確認(rèn)暴利；②由非上市國(guó)有企業(yè)將盈利能力較高的下屬企業(yè)廉價(jià)出售給上市公司；③借助關(guān)聯(lián)交易，由非上市公司的國(guó)有企業(yè)以優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)置換上市公司的劣質(zhì)資產(chǎn)，進(jìn)行以“垃圾換取黃金”的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移。

（2）利用資產(chǎn)重組調(diào)節(jié)利潤(rùn)39（3）利用股權(quán)投資調(diào)節(jié)利潤(rùn)

對(duì)于盈利的被投資企業(yè)，年度合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，采用權(quán)益法，將被投資企業(yè)的利潤(rùn)納入本企業(yè)，近年來一些上市公司迫于利潤(rùn)壓力，經(jīng)常在會(huì)計(jì)年度即將結(jié)束之際，與關(guān)聯(lián)公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，按權(quán)益法核算或合并會(huì)計(jì)報(bào)表，將被收購(gòu)公司全年的利潤(rùn)納入上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表。（3）利用股權(quán)投資調(diào)節(jié)利潤(rùn)

對(duì)于盈利的被投資企業(yè)，年度合40對(duì)于虧損的被投資企業(yè)，尤其是已經(jīng)資不抵債的子公司，我們分兩種情況來討論。如果是非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司：按照我國(guó)現(xiàn)行準(zhǔn)則的規(guī)定是不納入合并報(bào)表范圍的。這一規(guī)定使得許多上市公司將財(cái)務(wù)狀況不佳的子公司排除在合并報(bào)表之外，而在投資會(huì)計(jì)中不確認(rèn)虧損分擔(dān)額，也不在報(bào)表附注中對(duì)不納入合并范圍的子公司財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行充分批露，使得合并會(huì)計(jì)報(bào)表無法給投資者帶來企業(yè)的真實(shí)信息。更有甚者母公司一方面采用成本法對(duì)子公司“投資”計(jì)價(jià)，另一方面又將這些經(jīng)營(yíng)不善的子公司排除在合并范圍之外，從而母公司個(gè)別報(bào)表上以“投資”作為資產(chǎn)并入合并報(bào)表的資產(chǎn)，不必與被投資企業(yè)所有者權(quán)益抵消。這一報(bào)表結(jié)果對(duì)投資者分析企業(yè)償債能力，資產(chǎn)質(zhì)量蒙上了虛假的面紗。對(duì)于虧損的被投資企業(yè)，尤其是已經(jīng)資不抵債的子公司，我們分兩種41對(duì)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司：應(yīng)該納入合并報(bào)表范圍的。實(shí)務(wù)中，母公司在進(jìn)行權(quán)益法核算時(shí)一般都不確認(rèn)子公司的超額虧損。如果將子公司的超額虧損全額抵減合并凈利潤(rùn)，不能真實(shí)反映企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況，也難以為企業(yè)經(jīng)營(yíng)者所接受。對(duì)此財(cái)政部在1999年以財(cái)會(huì)函字[1999]10號(hào)答復(fù)廣東正中會(huì)計(jì)師事務(wù)所《關(guān)于資不抵債公司合并報(bào)表問題請(qǐng)示的復(fù)函》中規(guī)定，投資企業(yè)“未確認(rèn)的被投資單位的虧損分擔(dān)額，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，可以在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的‘未分配利潤(rùn)’項(xiàng)目上增設(shè)‘未確認(rèn)的投資損失’項(xiàng)目；同時(shí)，在利潤(rùn)表的‘少數(shù)股東損益’項(xiàng)目下增設(shè)‘加：未確認(rèn)的投資損失’項(xiàng)目。這兩個(gè)項(xiàng)目反映母公司未確認(rèn)子公司的投資虧損額?！边@種處理方式的最終結(jié)果是子公司的超額虧損不確認(rèn)為合并損失，但確認(rèn)為合并股東權(quán)益的減少。對(duì)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司：42目前我國(guó)廣泛存在上市公司為子公司或聯(lián)營(yíng)公司提供擔(dān)保的情況，當(dāng)被投資公司的業(yè)績(jī)不佳導(dǎo)致虧損甚至資不抵債時(shí)，需要上市公司提供債務(wù)賠償責(zé)任。我國(guó)現(xiàn)行的準(zhǔn)則規(guī)定，由上市公司承擔(dān)債務(wù)的被投資公司虧損額不在長(zhǎng)期投資中核算且不作披露要求，上市公司自身也很少就這一擔(dān)保事件確認(rèn)為“預(yù)計(jì)負(fù)債”，如果是非持續(xù)經(jīng)營(yíng)狀態(tài)的話又不納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表。這種處理方法不能真實(shí)反映上市公司的財(cái)務(wù)狀況及潛在風(fēng)險(xiǎn)，容易對(duì)報(bào)表使用者產(chǎn)生誤導(dǎo)。目前我國(guó)廣泛存在上市公司為子公司或聯(lián)營(yíng)公司提供擔(dān)保的情況，當(dāng)43（4）在企業(yè)合并中采用“權(quán)益結(jié)合法”權(quán)益結(jié)合法是將企業(yè)合并視為參與合并各企業(yè)所有者權(quán)益的結(jié)合，在企業(yè)合并日就視同這些企業(yè)在以前就已經(jīng)結(jié)合在一起了，因此參與合并的企業(yè)各自的會(huì)計(jì)報(bào)表均保持原來的賬面價(jià)值。權(quán)益結(jié)合法的這一特點(diǎn)，為上市公司利用企業(yè)合并，采用“權(quán)益結(jié)合法”夸大企業(yè)利潤(rùn)提供了可能。而且出現(xiàn)的另一個(gè)問題是，在合并后的下一年度，將并入的優(yōu)良企業(yè)用較高的價(jià)格轉(zhuǎn)讓，從而取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益。而就購(gòu)并主體來說，這些收益并非企業(yè)經(jīng)營(yíng)所為，并不能反映企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營(yíng)獲利能力，這種利潤(rùn)不具可持續(xù)性。投資者購(gòu)買企業(yè)股票是購(gòu)買企業(yè)未來獲利能力，是通過企業(yè)的歷史與現(xiàn)實(shí)獲利情況推斷未來，當(dāng)投資者依據(jù)這種非經(jīng)常性收益去推倒企業(yè)的未來，錯(cuò)誤的決策就難以避免。

（4）在企業(yè)合并中采用“權(quán)益結(jié)合法”44案例

關(guān)聯(lián)交易包括與母公司與子公司的資產(chǎn)購(gòu)銷、受托經(jīng)營(yíng)、資金往來、費(fèi)用分擔(dān)等。2001年，因未披露關(guān)聯(lián)交易而受處罰的上市公司有ST九州、中科健和三九醫(yī)藥等。如ST粵海發(fā)通過與子公司的一筆資產(chǎn)交換，不僅掩蓋了全部虧損，而且還獲利了2000多萬元。可見上市公司的利潤(rùn)有很大一塊是來源于關(guān)聯(lián)交易所作的賬面調(diào)整。另外，一些上市公司與子公司關(guān)聯(lián)交易不在合并報(bào)表中抵消，也虛增合并報(bào)表的收益。

2001年8月，三九醫(yī)藥發(fā)布關(guān)聯(lián)交易補(bǔ)充公告，披露了公司多筆金額共計(jì)達(dá)11.43億元的巨額定期存款被大股東方面占用的詳情。公告稱，根據(jù)公司與深圳金融租賃有限公司簽訂的定期存款協(xié)議，截至2000年底，公司累計(jì)在該公司存入定期存款11.43億元，其中大部分存款的利率較銀行同期高30％。但事實(shí)上，由于三九企業(yè)集團(tuán)持有該租賃公司50.5％的股權(quán)，并為三九醫(yī)藥的最終控股股東，該事項(xiàng)已經(jīng)構(gòu)成關(guān)聯(lián)交易。其實(shí)質(zhì)是造成了大股東及其關(guān)聯(lián)方對(duì)上述定期存款的占用。

案例

關(guān)聯(lián)交易包括與母公司與子公司的資產(chǎn)購(gòu)銷、45反思

關(guān)聯(lián)方交易并不一定導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾，如果關(guān)聯(lián)方交易確實(shí)以公允價(jià)格定價(jià)，就不會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的公允性。但是，在一個(gè)并不成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，公允價(jià)值又是何其難求也。為此，關(guān)聯(lián)交中的公允價(jià)值，就成了某些上市公司操縱盈余的工具。有些上市公司的關(guān)聯(lián)方利用協(xié)議定價(jià)的不確定性，使得會(huì)計(jì)利潤(rùn)在公司之間轉(zhuǎn)移。

總之，關(guān)聯(lián)交易常常拆東墻補(bǔ)西墻，大股東錢不夠了，問上市公司要；上市公司利潤(rùn)少了，問關(guān)聯(lián)方要。

反思

關(guān)聯(lián)方交易并不一定導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾，如果關(guān)46訴訟事項(xiàng)

案例

2001年因訴訟事項(xiàng)披露不及時(shí)的這類上市公司包括ST冰熊、渤海集團(tuán)等。

渤海集團(tuán)兼并的濟(jì)南火柴廠欠工行貸款本金和兼并前利息合計(jì)1787萬元，在“免二減三”政策未得到銀行批準(zhǔn)且與銀行就此發(fā)生訴訟的情況下，渤海集團(tuán)1994、1995年未計(jì)提此筆貸款利息，也未計(jì)提1996、1997、1998年的利息，導(dǎo)致這三年的年度財(cái)務(wù)報(bào)告中存在虛假數(shù)據(jù)。2001年11月，中國(guó)證監(jiān)會(huì)決定，責(zé)令渤海集團(tuán)公開披露上述未披露事項(xiàng)；對(duì)渤海集團(tuán)原董事長(zhǎng)兼總經(jīng)理、原財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人、副總經(jīng)理分別處以警告；對(duì)在相關(guān)年報(bào)、中報(bào)上簽字的14名董事分別處以警告；對(duì)出具了無保留意見，在渤海集團(tuán)1996、1997和1998年度審計(jì)報(bào)告上簽字的，原山東臨沂天成會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師處以警告。

訴訟事項(xiàng)

案例

2001年因訴訟事項(xiàng)披露不及時(shí)的47反思

訴訟事項(xiàng)也屬于上市公司的重大不確定性事項(xiàng)，一旦敗訴，可能會(huì)遭受滅頂之災(zāi)。

對(duì)于上市公司隱瞞交易或事實(shí)，不及時(shí)披露的做法，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要從各方面搜集證據(jù)，從原始憑證追查到賬簿、報(bào)表，以發(fā)現(xiàn)遺漏的內(nèi)容。例如，檢查公司的原始憑證（合同、產(chǎn)權(quán)證明等），向銀行函證公司擔(dān)保情況，向律師函證公司擔(dān)保和訴訟情況，從媒體得知公司訴訟狀況和重大關(guān)聯(lián)交易等。

反思

訴訟事項(xiàng)也屬于上市公司的重大不確定性事項(xiàng)，48案例

2001年，南華西、猴王、中科健、粵宏遠(yuǎn)、萬家樂、中關(guān)村等上市公司被查出沒有披露擔(dān)保事項(xiàng)。例如：2001年6月，中關(guān)村為該公司的參股公司北京中關(guān)村通訊網(wǎng)絡(luò)發(fā)展有限公司向銀行借款提供了25.6億元的擔(dān)保，占該公司凈資產(chǎn)的145％。中關(guān)村對(duì)該事項(xiàng)沒有及時(shí)履行信息披露義務(wù)。又如，截至2001年6月30日，中國(guó)科健股份有限公司12個(gè)月內(nèi)累計(jì)為他為貸款提供擔(dān)保24筆，折合為人民幣63913萬元，占該公司2000年經(jīng)審計(jì)的凈資產(chǎn)的300.35％。

案例

2001年，南華西、猴王、中科健、粵宏遠(yuǎn)、49反思

上市公司的擔(dān)保屬于重大不確定性事項(xiàng)，盡管它無法在報(bào)表中正式列為項(xiàng)目，但由于一旦承擔(dān)連帶擔(dān)保責(zé)任，損失可能巨大。因此要求以附注的方式在報(bào)表說明中披露。

而作為報(bào)表使用者一般應(yīng)了解公司可能有哪些關(guān)聯(lián)企業(yè)，并確保不存在未披露的或有事項(xiàng)等。

反思

上市公司的擔(dān)保屬于重大不確定性事項(xiàng)，盡管它無法50[手段4

虛擬資產(chǎn)掛賬]

虛擬資產(chǎn)掛賬主要是指一些公司對(duì)于不再對(duì)企業(yè)有利用價(jià)值的項(xiàng)目不予注銷，例如已經(jīng)沒有生產(chǎn)能力的固定資產(chǎn)、三年以上的應(yīng)收賬款，已經(jīng)超過受益期限的待攤費(fèi)用、遞延資產(chǎn)、待處理財(cái)產(chǎn)損失等項(xiàng)目，常年累月掛賬以達(dá)到虛增資產(chǎn)。

案例

被稱為中國(guó)證券詐騙第一案的紅光實(shí)業(yè)，在上市申報(bào)材料中隱瞞固定資產(chǎn)不能維持正常生產(chǎn)的嚴(yán)重事實(shí)。其關(guān)鍵生產(chǎn)設(shè)備彩玻池爐實(shí)際上已經(jīng)提完折舊，自1996年下半年就出現(xiàn)廢品率上升的現(xiàn)象，但是紅光實(shí)業(yè)隱瞞不報(bào)。案件披露后，為紅光公司審計(jì)的蜀都會(huì)計(jì)師事務(wù)所也被解散。反思

對(duì)于實(shí)物資產(chǎn)虛擬掛賬，可以采用賬實(shí)相對(duì)、賬賬相對(duì)、賬證相對(duì)的方式，審查實(shí)物資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。像紅光實(shí)業(yè)這樣的案子，還應(yīng)當(dāng)關(guān)注產(chǎn)量、銷量和成本的異?，F(xiàn)象，分析廢品率上升的原因。而對(duì)于應(yīng)收賬款、待攤費(fèi)用、遞延資產(chǎn)等項(xiàng)目，也要采用分析性程序，關(guān)注異常項(xiàng)目。[手段4

虛擬資產(chǎn)掛賬]51[手段5

盈利預(yù)測(cè)水分多]

盈利預(yù)測(cè)數(shù)是投資決策的重要依據(jù)，因此，高估的盈利預(yù)測(cè)數(shù)會(huì)對(duì)投資者造成誤導(dǎo)，損害投資者的利益。中國(guó)證監(jiān)會(huì)規(guī)定首次公開發(fā)行股票公司應(yīng)在招股說明書、上市公告書中披露盈利預(yù)測(cè)信息，預(yù)測(cè)時(shí)間從發(fā)行開始不少于一年，并對(duì)負(fù)偏差過大的上市公司制定了相應(yīng)的處罰措施。

案例

上市公司夸大盈利預(yù)測(cè)的主要方法有以下三點(diǎn)：

1、運(yùn)用不恰當(dāng)測(cè)試基礎(chǔ)，過分樂觀估計(jì)盈利前景。典型案例有紅光實(shí)業(yè)、東方鍋爐以及2001年被處罰的麥科特等。紅光實(shí)業(yè)1997年盈利預(yù)測(cè)7055萬元是在1995年度5400萬元基礎(chǔ)上進(jìn)行的，但是1996年的凈利潤(rùn)是虛假的，紅光公司通過虛構(gòu)產(chǎn)品銷售、虛增產(chǎn)品庫存和違規(guī)賬務(wù)處理等手段，虛報(bào)利潤(rùn)15700萬元，1996年實(shí)際虧損10300萬元，實(shí)際上1996年度虧損10300萬元。

[手段5

盈利預(yù)測(cè)水分多]

盈利預(yù)測(cè)數(shù)是投資決52東方鍋爐為了達(dá)到股票上市的目的，伙同有關(guān)方面作假，將注冊(cè)時(shí)間和成為試點(diǎn)企業(yè)的時(shí)間提前，還編造了股東大會(huì)決議和分紅方案。另外，為表現(xiàn)良好的盈利狀況，公司違反國(guó)家有關(guān)財(cái)務(wù)制度和會(huì)計(jì)制度，對(duì)1992年至1994年的利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整，編造虛假財(cái)務(wù)報(bào)告，虛增利潤(rùn)1500萬元，并在上市公告中作了虛假披露。

東方鍋爐為了達(dá)到股票上市的目的，伙同有關(guān)方面作假，將注冊(cè)時(shí)532001年被查處的麥科特，通過偽造埋頭口設(shè)備融資租賃合同，虛構(gòu)固定資產(chǎn)9074萬港元；采用偽造材料和產(chǎn)品的購(gòu)銷合同、虛開進(jìn)出口發(fā)票、偽造海關(guān)印章等手段，虛構(gòu)收入30118萬港元，虛構(gòu)成本20798萬港元，虛構(gòu)利潤(rùn)9320萬港元，其中1997年虛構(gòu)利潤(rùn)4164萬港元，1998年虛構(gòu)利潤(rùn)3825萬港元，1999年虛構(gòu)利潤(rùn)1331萬港元。與麥科特虛假上市一案有關(guān)的中介機(jī)構(gòu)也受到處罰。

2001年被查處的麥科特，通過偽造埋頭口設(shè)備融資租賃合同，54

2、虛構(gòu)未來交易。在編制盈利預(yù)測(cè)報(bào)表時(shí)，對(duì)銷售量等項(xiàng)目的預(yù)測(cè)，往往需要以所簽訂的合同為依據(jù)。一紙?zhí)摷俚匿N售合同，往往能夠起到化腐朽為神奇的作用。到了上市以后，又可以以種種理由取消合同。

3、選用不當(dāng)?shù)念A(yù)測(cè)方法。在進(jìn)行盈利預(yù)測(cè)時(shí)，往往需要很多主觀判斷，例如銷售量、銷售價(jià)格、成本費(fèi)用等。局外人很難通過盈利預(yù)測(cè)報(bào)表來判斷預(yù)測(cè)方法是否恰當(dāng)。因此，一些上市公司就可能隨心所欲的選擇預(yù)測(cè)方法。例如，1999年上市的某上市公司有兩個(gè)承諾，一是新疆“南水北調(diào)”水泥襯板由它提供；二是1999年銷售收入比上年接近翻一番。據(jù)1999年中報(bào)透露，所謂水泥襯板項(xiàng)目由于“南水北調(diào)”工程設(shè)計(jì)使用材料變化而未能投入。從1999年年報(bào)來看，所謂銷售翻番的說法也已食言。

2、虛構(gòu)未來交易。在編制盈利預(yù)測(cè)報(bào)表時(shí)，對(duì)銷售量等項(xiàng)目的55反思

1999年上市的公司中，有七成沒有達(dá)到盈利預(yù)測(cè)的水平。2000年7月17日，中國(guó)證監(jiān)會(huì)在各證券媒體上刊登了一則公告，對(duì)1999年盈利預(yù)測(cè)產(chǎn)生重大負(fù)偏差的11家IPO公司予以通報(bào)批評(píng)。被通報(bào)的昌九股份、樺林輪胎等11家公司的年報(bào)顯示，這些上市公司1999年盈利預(yù)測(cè)負(fù)偏差超過20％。最嚴(yán)重的是昌九股份，盈利預(yù)測(cè)負(fù)偏差竟高達(dá)75.37％！而到2000年，證監(jiān)會(huì)對(duì)盈利預(yù)測(cè)加強(qiáng)控制，不僅要求主承銷商將發(fā)行為盈利預(yù)測(cè)實(shí)現(xiàn)情況披露，其中還包括了極為詳盡的內(nèi)容。例如，主承銷商要說明發(fā)行為發(fā)行完成后是否出現(xiàn)效益下滑的情況，盈利實(shí)現(xiàn)數(shù)與預(yù)測(cè)之間的差異及原因；盈利實(shí)現(xiàn)數(shù)未達(dá)到盈利預(yù)測(cè)80％的，應(yīng)對(duì)發(fā)行為的現(xiàn)狀及發(fā)展前景做出詳細(xì)分析，對(duì)照推薦函，對(duì)發(fā)行為經(jīng)營(yíng)結(jié)果與推薦函出現(xiàn)重大差異做出詳細(xì)解釋。因此，在2000年上市公司中，“腰斬”盈利預(yù)測(cè)的現(xiàn)象大為改觀。如今公司上市采用核準(zhǔn)制，中介機(jī)構(gòu)對(duì)于上市公司的盈利預(yù)測(cè)將更加關(guān)注謹(jǐn)慎。

反思

1999年上市的公司中，有七成沒有達(dá)到盈利56六、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的識(shí)別：一個(gè)基本框架（一）審查策略1、適當(dāng)?shù)膽岩删褚泻闷嫘呐c敏銳的觀察力，對(duì)看似無關(guān)的問題或線索能鍥進(jìn)行追查。2、重點(diǎn)關(guān)注公司法人治理結(jié)構(gòu)公司法人治理結(jié)構(gòu)的不完善往往是公司出現(xiàn)問題的基本原因，因此也應(yīng)該是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告審查時(shí)應(yīng)關(guān)注的重點(diǎn)內(nèi)容。

六、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的識(shí)別：一個(gè)基本框架573、分析被審查單位有無粉飾報(bào)表的動(dòng)機(jī)

由于被審查單位內(nèi)部控制的固有限制等，審查人對(duì)內(nèi)外串通、高科技舞弊等行為難以察覺，我們知道被審查單位不會(huì)無緣無故的作假。因此在審查過程中應(yīng)對(duì)被審查單位是否有粉飾報(bào)表的動(dòng)機(jī)予以充分關(guān)注。以下因素可能導(dǎo)致公司進(jìn)行財(cái)務(wù)欺詐，或表明公司存在財(cái)務(wù)欺詐的風(fēng)險(xiǎn)：（1）被審查單位財(cái)務(wù)穩(wěn)定性或盈利能力受到威脅；（2）管理當(dāng)局承受異常壓力；（3）管理當(dāng)局受到個(gè)人經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)使；（4）內(nèi)部控制缺陷等。3、分析被審查單位有無粉飾報(bào)表的動(dòng)機(jī)

由于被審查單位內(nèi)部584、應(yīng)使用詢問、觀察的方法

向被審查單位的有關(guān)人員詢問會(huì)計(jì)分錄、文件的內(nèi)容、采用特殊會(huì)計(jì)政策和方法的理由，收回逾期應(yīng)收賬款的可能性，尤其是詢問關(guān)聯(lián)交易、資產(chǎn)重組等特殊問題，并且對(duì)被審查單位的客觀環(huán)境進(jìn)行觀察。雖然詢問、觀察本身并不足以證明事情的真相，但可以幫助審查人發(fā)掘出一些重要線索，確定重大會(huì)計(jì)作假可能存在的業(yè)務(wù)和賬務(wù)領(lǐng)域，從而有利于對(duì)某些需審核的情況作進(jìn)一步的調(diào)查，以收集到更為可靠的證據(jù)。

4、應(yīng)使用詢問、觀察的方法

向被審查單位的有關(guān)人員詢問會(huì)595、重視分析性程序財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的審查需要在大量的數(shù)字中尋找它們之間復(fù)雜的勾稽關(guān)系，一旦勾稽關(guān)系被破壞，通常預(yù)示著一些不尋常的事項(xiàng)出現(xiàn)，就要引起高度重視。在審查中應(yīng)對(duì)被審查單位重要的比率或趨勢(shì)進(jìn)行分析，包括調(diào)查異常變動(dòng)以及這些重要比率或趨勢(shì)與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。對(duì)于異常變動(dòng)項(xiàng)目，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注。5、重視分析性程序606、關(guān)注會(huì)計(jì)報(bào)表附注

會(huì)計(jì)報(bào)表中所規(guī)定的內(nèi)容具有一定的固定性和規(guī)定性，只能提供定量的會(huì)計(jì)信息。會(huì)計(jì)報(bào)表附注主要對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表不能包括的內(nèi)容，或者披露不詳盡的內(nèi)容作進(jìn)一步解釋說明，如單位所采用的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)的說明、重要會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更的說明、或有事項(xiàng)、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的說明、企業(yè)合并、分立的說明等重要事項(xiàng)。審查人通過對(duì)報(bào)表附注的關(guān)注有助于其理解報(bào)表，并幫助其驗(yàn)證報(bào)表的編制是否與被審查單位的實(shí)際政策相符，還可幫助其確定重大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域，從而制定重點(diǎn)關(guān)注的審計(jì)領(lǐng)域，發(fā)現(xiàn)一些蛛絲馬跡。

6、關(guān)注會(huì)計(jì)報(bào)表附注

會(huì)計(jì)報(bào)表中所規(guī)定的內(nèi)容具有一定的固617、仔細(xì)分析重點(diǎn)會(huì)計(jì)科目

公司粉飾報(bào)表時(shí)，通常運(yùn)用的賬戶包括應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款、存貨、投資收益、無形資產(chǎn)、八項(xiàng)減值準(zhǔn)備等相關(guān)會(huì)計(jì)科目。如果這些會(huì)計(jì)科目出現(xiàn)異常變動(dòng)，審查者必須認(rèn)真對(duì)待，考慮公司是否存在利用這些科目進(jìn)行利潤(rùn)操縱的可能性。

7、仔細(xì)分析重點(diǎn)會(huì)計(jì)科目

公司粉飾報(bào)表時(shí)，通常運(yùn)用的賬戶62

8、分析現(xiàn)金流量將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量分別與主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、投資收益和凈利潤(rùn)進(jìn)行比較分析，以判斷企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、投資收益和凈利潤(rùn)的質(zhì)量。一般而言，沒有相應(yīng)現(xiàn)金流量的利潤(rùn)，將意味著與之對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)可能屬于不能轉(zhuǎn)化為現(xiàn)金流量的虛擬資產(chǎn)，表明企業(yè)可能存在粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的情況。

8、分析現(xiàn)金流量63（二）

審查識(shí)別方法無論企業(yè)的造假手段如何高超，也不可能完全脫離實(shí)際，因此依靠公司的三大會(huì)計(jì)報(bào)表，再結(jié)合公司行業(yè)的基本面，我們可從以下方面初步判斷上市公司是否有造假的可能。（二）

審查識(shí)別方法641、財(cái)務(wù)指標(biāo)分析法（1）用毛利率或主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)率判斷上市公司利潤(rùn)真實(shí)性。

一個(gè)公司要想實(shí)現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)率或毛利率保持一個(gè)穩(wěn)定的數(shù)值是至關(guān)重要的，并且要在同行業(yè)中保持前列。在一個(gè)完全競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)中，要想長(zhǎng)期保持在行業(yè)前列又是困難的。假若一個(gè)企業(yè)的該項(xiàng)指標(biāo)異乎尋常地高于同行業(yè)的平均水平，我們就應(yīng)該抱著懷疑、謹(jǐn)慎的態(tài)度來看待。以藍(lán)田股份為例，2000年年報(bào)以及2001年中報(bào)顯示，藍(lán)田股份水產(chǎn)品的平均毛利率約為32％，飲料的平均毛利率達(dá)46％左右，而身處同行的深深寶的毛利率約20％，馳名品牌承德露露毛利率不足30％。從公司銷售的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)來看，相關(guān)產(chǎn)品都應(yīng)是低附加值商品，出奇高的毛利率的確很難令人置信。

1、財(cái)務(wù)指標(biāo)分析法65（2）判斷應(yīng)收賬款增長(zhǎng)幅度是否大幅超過銷售收入的增長(zhǎng)幅度。

對(duì)于處于競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，企業(yè)保持一定的賒銷以擴(kuò)大銷售范圍是很正常的，各個(gè)行業(yè)的特性、競(jìng)爭(zhēng)程度不同，也導(dǎo)致主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與應(yīng)收賬款的比值（應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率）有所差異，如商業(yè)企業(yè)一般采取現(xiàn)銷，周轉(zhuǎn)率就應(yīng)該較高。但如果應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)速度慢，或者應(yīng)收賬款增長(zhǎng)幅度驚人，那么對(duì)于該公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的真實(shí)性就應(yīng)有所懷疑，有可能是關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)生的虛假銷售收入，應(yīng)收賬款長(zhǎng)期掛賬。如北大科技2000年主營(yíng)業(yè)務(wù)收入大幅減少的同時(shí)，應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款和其他應(yīng)收款卻大幅增長(zhǎng)，應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款和其他應(yīng)收款余額總計(jì)比上年末增加25984．35萬元，增長(zhǎng)率為181．96％。

（2）判斷應(yīng)收賬款增長(zhǎng)幅度是否大幅超過銷售收入的增長(zhǎng)幅度。

66（3）判斷公司支付的所得稅多少，并與利潤(rùn)總額進(jìn)行比較。

目前上市公司所得稅稅率一般是33％，所得稅的稅基是應(yīng)納稅所得額是從利潤(rùn)總額調(diào)整而來，但總的來說相差不大。若支付的所得稅與利潤(rùn)總額的比例與公司的所得稅率相比小很多，那說明公司的利潤(rùn)總額虛假成分可能性較大。財(cái)經(jīng)記者對(duì)銀廣夏的懷疑之一也是該公司的上交所得稅較少。

（3）判斷公司支付的所得稅多少，并與利潤(rùn)總額進(jìn)行比較。

目前67（4）分析公司利潤(rùn)總額的構(gòu)成，判斷公司利潤(rùn)是否主要來自于主營(yíng)業(yè)務(wù)。

主要有三大層次：利潤(rùn)總額Κ營(yíng)業(yè)利潤(rùn)＋投資收益＋營(yíng)業(yè)外收支＋補(bǔ)貼收入，對(duì)于一個(gè)非投資管理型的企業(yè)，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)表明了公司主營(yíng)業(yè)務(wù)盈利額的大小，這也是公司利潤(rùn)總額的主要來源。目前卻存在著一部分上市公司是“投資收益挑大梁”的現(xiàn)象，說明利用投資收益來操縱利潤(rùn)比較普遍。上市公司的投資收益大多屬于一次性，用非經(jīng)常性損益撐起的業(yè)績(jī)只能是“曇花一現(xiàn)”。（4）分析公司利潤(rùn)總額的構(gòu)成，判斷公司利潤(rùn)是否主要來自于主營(yíng)682、關(guān)聯(lián)交易剔除法運(yùn)用關(guān)聯(lián)交易剔除法可以較為真實(shí)地了解公司的實(shí)際盈利能力。所謂關(guān)聯(lián)交易剔除法，是指將來自關(guān)聯(lián)企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)總額從公司利潤(rùn)表中予以剔除。通過這種分析，可以了解一個(gè)公司自身獲取利潤(rùn)能力的強(qiáng)弱，判斷該公司的盈利在多大程度上依賴于關(guān)聯(lián)企業(yè)，從而判斷其利潤(rùn)來源是否穩(wěn)定、未來的成長(zhǎng)性是否可靠等。如果公司來源于關(guān)聯(lián)企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)所占比例過高，報(bào)表使用者就應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)政策，關(guān)聯(lián)交易發(fā)生的時(shí)間，關(guān)聯(lián)交易發(fā)生的目的等，以判斷公司是否運(yùn)用了不等價(jià)交換通過關(guān)聯(lián)交易來進(jìn)行報(bào)表粉飾。2、關(guān)聯(lián)交易剔除法692000年年報(bào)涉及的典型關(guān)聯(lián)交易舉例例如，對(duì)陜長(zhǎng)嶺運(yùn)用關(guān)聯(lián)交易剔除法進(jìn)行分析，該公司2000年利潤(rùn)總額僅為1336萬元，扣除因關(guān)聯(lián)交易獲得的投資收益7000萬元，該公司實(shí)際每股收益為-0.14元?？梢婈冮L(zhǎng)嶺的扭虧完全是建立在母公司明顯吃虧的關(guān)聯(lián)交易的基礎(chǔ)之上，其目的是為了逃避連續(xù)虧損而被“ST”處理的窘境，而非其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有了實(shí)質(zhì)性的改善。同理，世紀(jì)中天盡管2000年每股收益高達(dá)1.19元，但剔除關(guān)聯(lián)交易后，每股收益約為0.24元，可見世紀(jì)中天并非如其報(bào)表數(shù)據(jù)所顯示的那樣，已經(jīng)成為一只高成長(zhǎng)的績(jī)優(yōu)股。2000年年報(bào)涉及的典型關(guān)聯(lián)交易舉例703、不良資產(chǎn)剔除法這里所指的不良資產(chǎn)，與會(huì)計(jì)上嚴(yán)格意義的不良資產(chǎn)定義有所區(qū)別，除包括待攤費(fèi)用、待處理流動(dòng)資產(chǎn)凈損失、待處理固定資產(chǎn)凈損失、開辦費(fèi)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等虛擬資產(chǎn)項(xiàng)目外，還包括可能產(chǎn)生潛虧的資產(chǎn)項(xiàng)目，如高齡應(yīng)收款項(xiàng)、存貨跌價(jià)和積壓損失、投資損失、固定資產(chǎn)損失等。由于不良資產(chǎn)是導(dǎo)致上市公司虛盈實(shí)虧的重要原因，同時(shí)也是公司一個(gè)未引爆的“定時(shí)炸彈”，因此在對(duì)那些存在高額不良資產(chǎn)的上市公司進(jìn)行年報(bào)分析時(shí)，對(duì)不良資產(chǎn)進(jìn)行剔除分析就顯得十分重要。在運(yùn)用不良資產(chǎn)剔除法時(shí)，可以將不良資產(chǎn)總額與凈資產(chǎn)比較，如果不良資產(chǎn)總額接近或超過凈資產(chǎn)，即說明上市公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力可能有問題；同時(shí)也可以將當(dāng)期不良資產(chǎn)的增加額與當(dāng)期利潤(rùn)總額的增加額相比較，如果前者超過后者，說明上市公司當(dāng)期的利潤(rùn)表可能有“水分”。3、不良資產(chǎn)剔除法71例如，“ST中華”由于1999年末高達(dá)3.66億元的巨額海外債務(wù)重組收益，當(dāng)年每股收益高達(dá)0.417元，儼然成了一只“績(jī)優(yōu)股”。但是，分析其財(cái)務(wù)報(bào)告可以發(fā)現(xiàn)：在該公司27.2億元總資產(chǎn)中，應(yīng)收賬款凈額高達(dá)13.88億元，所占比例為51%。而應(yīng)收賬款凈額中三年以上賬齡的達(dá)8.8億元，其中包括了對(duì)大股東香港大環(huán)自行車有限公司的應(yīng)收賬款5.22億元，后者當(dāng)時(shí)因擔(dān)保責(zé)任已在香港被法院判處清盤，因此該筆款項(xiàng)極有可能無法收回。此外，公司存貨凈額高達(dá)2.4億元，其他長(zhǎng)期應(yīng)收款2800萬元，待攤費(fèi)用1132萬元，長(zhǎng)期待攤費(fèi)用1625萬元，待處理流動(dòng)資產(chǎn)凈損失561萬元。剔除上述不良資產(chǎn)后，公司總資產(chǎn)約為18億左右，而其凈資產(chǎn)早已為負(fù)值。通過上述分析，可以認(rèn)為該公司財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)極大，其年報(bào)利潤(rùn)中所含的水分也可能較多。果然，2000年中期，該公司再度出現(xiàn)虧損。（2001年實(shí)施新的企業(yè)會(huì)計(jì)制度以后，上述某些不良資產(chǎn)項(xiàng)目也不再存在）例如，“ST中華”由于1999年末高達(dá)3.66億元的巨額海外724、合并報(bào)表分析法合并報(bào)表分析法，是指將合并會(huì)計(jì)報(bào)表中的母公司數(shù)和合并數(shù)進(jìn)行比較分析，來判斷上市公司公布的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)真實(shí)性的一種方法。有的上市公司采取的粉飾報(bào)表手法比較高明，為了逃避注冊(cè)會(huì)計(jì)師和有關(guān)部門的審查，往往通過子公司或者“孫公司”來實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)虛構(gòu)。因此，仔細(xì)分析合并報(bào)表有時(shí)也能發(fā)現(xiàn)其中的疑點(diǎn)。此方法對(duì)于上市公司為集團(tuán)母公司時(shí)較為有效。以桂林集琦為例來說明合并報(bào)表分析法的運(yùn)用。桂林集琦2000年中報(bào)顯示，其主營(yíng)業(yè)務(wù)收入同比增長(zhǎng)118%，凈利潤(rùn)同比增長(zhǎng)187%，扣除非經(jīng)常性損益后的每股收益同比增長(zhǎng)247.7%。這些數(shù)據(jù)似乎告訴我們桂林集琦的報(bào)表值得信賴，但是在其合并利潤(rùn)表中，發(fā)現(xiàn)了疑點(diǎn)。4、合并報(bào)表分析法73桂林集琦母公司2000年上半年的主營(yíng)收入不到去年同期的三分之一，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)更是出現(xiàn)了負(fù)值，而投資收益卻激增了864%，是主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的兩倍多，不符合常理。為此，我們可以追查其母公司投資收益的組成，并可發(fā)現(xiàn)母公司對(duì)南寧集琦榮高實(shí)業(yè)有限公司的投資收益高達(dá)4065.9萬元，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了對(duì)其他子公司的投資收益。再追查下去可以發(fā)現(xiàn)南寧集琦榮高實(shí)業(yè)有限公司系桂林集琦在該會(huì)計(jì)年度購(gòu)買股權(quán)而實(shí)現(xiàn)控股的，注冊(cè)資本僅1000萬元，桂林集琦持股60%。也就是說，桂林集琦對(duì)該子公司的權(quán)益僅600萬元，但6個(gè)月內(nèi)就實(shí)現(xiàn)了4000多萬元的利潤(rùn)，這里顯然存在重大疑點(diǎn)。因此，我們有較大的理由對(duì)桂林集琦的中報(bào)提出質(zhì)疑。事實(shí)上，2000年中期業(yè)績(jī)達(dá)到0.302元的桂林集琦，年終業(yè)績(jī)卻只有0.088元。桂林集琦母公司2000年上半年的主營(yíng)收入不到去年同期的三分之745、或有事項(xiàng)審查法或有事項(xiàng)是指過去的交易或事項(xiàng)形成的一種狀況，其結(jié)果須通過未來不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。常見的或有事項(xiàng)有：未決訴訟、未決索賠、稅務(wù)糾紛、產(chǎn)品質(zhì)量保證、商業(yè)票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓或貼現(xiàn)、為其他單位提供債務(wù)擔(dān)保等。有些公司為了逃避投資者和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的目光，會(huì)隱瞞或有事項(xiàng)的發(fā)生。例如南華西自1997年以來，為集團(tuán)公司及其關(guān)聯(lián)公司提供貸款擔(dān)?？傤~高達(dá)46910萬元；被第一大股東占用資金達(dá)63287萬元；為大股東提供擔(dān)保的貸款中逾期部分已達(dá)10400萬元。公司對(duì)上述重大事件均沒有及時(shí)披露，為此，公司及其董事、監(jiān)事均遭到深交所的公開譴責(zé)。5、或有事項(xiàng)審查法75大部分公司不敢像南華西那樣完全隱瞞所發(fā)生的或有事項(xiàng)，但是，有的上市公司會(huì)采取其他手段企圖蒙混過關(guān)。它們采取的手法包括：（1）或有事項(xiàng)的披露分散在年報(bào)的幾個(gè)部分，沒有按要求在會(huì)計(jì)報(bào)表附注的或有事項(xiàng)一欄集中披露。例如，隧道股份在或有事項(xiàng)一欄無披露事項(xiàng)，但在承諾事項(xiàng)中，則揭示出為子公司貸款擔(dān)保8100萬元，為外單位貸款擔(dān)保4.34億元，共計(jì)5.15億元（占凈資產(chǎn)比例將近50%）。這就需要審查時(shí)認(rèn)真閱讀有關(guān)內(nèi)容。（2）大部分公司沒有披露或有負(fù)債可能對(duì)公司經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)產(chǎn)生的影響，這就要求審閱人先自己做出合理的判斷，必要時(shí)應(yīng)向相關(guān)部門進(jìn)行調(diào)查與核實(shí)。大部分公司不敢像南華西那樣完全隱瞞所發(fā)生的或有事項(xiàng)，但是，有76（3）普遍沒有對(duì)或有負(fù)債進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，如果很可能導(dǎo)致支付義務(wù)，且金額能夠可靠計(jì)量的話，應(yīng)該在“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目下進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，但目前在報(bào)表上確認(rèn)或有負(fù)債的上市公司幾乎沒有。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了最大程度上減輕自身的審計(jì)責(zé)任，最好從謹(jǐn)慎性原則出發(fā)，在審計(jì)報(bào)告中對(duì)審計(jì)過程中認(rèn)為較有很大可能發(fā)生的或有損失予以說明。（3）普遍沒有對(duì)或有負(fù)債進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，如776、偶然性因素排除法這里的偶然性因素是指那些來源不穩(wěn)定、不可能經(jīng)常發(fā)生的收益或損失。常見的偶然性因素包括：補(bǔ)貼收入，營(yíng)業(yè)外收入，債務(wù)重組收益，因會(huì)計(jì)政策變更或會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正而調(diào)整的利潤(rùn)，發(fā)行新股凍結(jié)資金的利息等。通過偶然性因素排除法，將這些因偶然性因素發(fā)生的損益從企業(yè)的利潤(rùn)總額中剔除，能夠較為客觀地以分析和評(píng)價(jià)上市公司盈利能力的高低和利潤(rùn)來源的穩(wěn)定性。6、偶然性因素排除法78例如上海汽車2000年利潤(rùn)總額中包含3.67億元的投資收益，同比增加128.3%，約占利潤(rùn)總額的43.2%。這部分投資收益中很重要的一塊是公司作為戰(zhàn)略投資者參與一級(jí)市場(chǎng)新股配售獲得的收益，這部分收益約在1.7億元左右。由于今后作為戰(zhàn)略投資者參與新股配售將鮮有機(jī)會(huì)，因此上海汽車明年很難再獲取如此高的投資收益。所以在分析該公司年報(bào)時(shí)一定要把這個(gè)因素考慮在內(nèi)。又如，2000年不少上市公司仍然享受所得稅先征后返優(yōu)惠待遇，這對(duì)它們的利潤(rùn)有較大的貢獻(xiàn)，這條政策在2001年底前徹底取消，因此對(duì)這些上市公司2001年及以前年度的報(bào)表進(jìn)行分析時(shí)必須考慮所得稅優(yōu)惠取消后所面臨的業(yè)績(jī)縮水風(fēng)險(xiǎn)。例如上海汽車2000年利潤(rùn)總額中包含3.67億元的投資收益，797、重點(diǎn)會(huì)計(jì)科目分析法上市公司進(jìn)行報(bào)表粉飾時(shí)，常常運(yùn)用的賬戶包括應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款、存貨、投資收益、無形資產(chǎn)、補(bǔ)貼收入、四項(xiàng)準(zhǔn)備等會(huì)計(jì)科目。如果這些會(huì)計(jì)科目出現(xiàn)異常變動(dòng)，必須認(rèn)真對(duì)待。例如，“其他應(yīng)收款”和“其他應(yīng)付款”科目被注冊(cè)會(huì)計(jì)師們戲稱為“會(huì)計(jì)報(bào)表垃圾筒”和“利潤(rùn)調(diào)節(jié)器”。這兩個(gè)科目主要用于反映除應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款以外的其他款項(xiàng)，在正常情況下,它們的期末余額不應(yīng)過大。然而,在許多公司的報(bào)表中，它們期末余額常常與“應(yīng)收賬款”、“預(yù)付賬款”、“應(yīng)付賬款”和“預(yù)收賬款”的余額不相上下，甚至超過這些科目的余額。一般而言,“其他應(yīng)收款”主要用于隱藏潛虧，高估利潤(rùn)，而“其他應(yīng)付款”主要用于隱瞞收入，低估利潤(rùn)。7、重點(diǎn)會(huì)計(jì)科目分析法80培訓(xùn)課件財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析培訓(xùn)課件財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析81如何識(shí)別虛假會(huì)計(jì)信息？如何運(yùn)用會(huì)計(jì)信息改進(jìn)企業(yè)決策？如何識(shí)別虛假會(huì)計(jì)信息？82一、

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析的目標(biāo)二、如何看待會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性三、我國(guó)會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的現(xiàn)狀四、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告：理論與現(xiàn)實(shí)五、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的造假手段與方法

六、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的識(shí)別：一個(gè)基本框架一、

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析的目標(biāo)83相關(guān)概念：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告財(cái)務(wù)報(bào)告財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)報(bào)表會(huì)計(jì)信息會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)相關(guān)概念：84一、

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析的目標(biāo)掌握公司的真實(shí)財(cái)務(wù)情況（一）便于正確決策（二）適當(dāng)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)部門或個(gè)人的造假風(fēng)險(xiǎn)等一、

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性分析的目標(biāo)85二、如何看待會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性從會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的精確性談起會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)精確性的表象會(huì)計(jì)學(xué)家與物理學(xué)家的對(duì)話寶鋼的報(bào)表數(shù)據(jù)物理數(shù)據(jù)往往有精確度，會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)沒有明確的精確度說明會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的精確性是相對(duì)的：幾乎所有的報(bào)表數(shù)據(jù)都是估計(jì)的結(jié)果，連現(xiàn)金也不例外

二、如何看待會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性從會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的精確性談起86會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性是相對(duì)的真實(shí)性是相對(duì)的如實(shí)反映：“實(shí)”是相對(duì)的

應(yīng)收賬款100，提壞賬準(zhǔn)備20按原始金額100元反映屬“實(shí)”，還是按可收回金額80元反映屬“實(shí)”？評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)：1、制度標(biāo)準(zhǔn)：是否符合制度而制度不是固定不變的2、理論標(biāo)準(zhǔn)：是否符合理論而理論是發(fā)展的會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性是相對(duì)的真實(shí)性是相對(duì)的87三、我國(guó)會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的現(xiàn)狀會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象較嚴(yán)重：以上市公司為例僅2001年因違規(guī)而被證監(jiān)會(huì)查處或被滬深證交所公開譴責(zé)和批評(píng)的上市公司就達(dá)100余家，而這些違規(guī)行為絕大多數(shù)與會(huì)計(jì)造假有關(guān)。2002年有100家以上的上市公司更換了會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并且沒有充分的理由。三、我國(guó)會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的現(xiàn)狀88上市公司的虛假財(cái)務(wù)報(bào)告：兩個(gè)案例簡(jiǎn)介案例一：東方電子在采用定向募集方式上市改制過程中，將未銷售的1044萬內(nèi)部職工股賣給了東方電子出資注冊(cè)的一個(gè)空殼公司。制造“業(yè)績(jī)”計(jì)劃——賣出內(nèi)部職工股票——虛增主營(yíng)收入——編造虛假中報(bào)、年報(bào)——炒高股價(jià)上市公司的虛假財(cái)務(wù)報(bào)告：兩個(gè)案例簡(jiǎn)介89案例二：ST板材特點(diǎn)：虛假財(cái)務(wù)報(bào)告所涉及的項(xiàng)目完全只限于資產(chǎn)負(fù)債表公司于2001年12月31日發(fā)現(xiàn)少計(jì)預(yù)收賬款48586.6萬元、預(yù)付母公司本鋼集團(tuán)賬款約48583萬元及銀行存款約3.6萬元，于2002年對(duì)上述少計(jì)金額作為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行了追溯調(diào)整。動(dòng)機(jī)：增發(fā)新股案例二：ST板材90申請(qǐng)?jiān)霭l(fā)的條件之一是，上市公司“不存在資金、資產(chǎn)被具有實(shí)際控制權(quán)的個(gè)人、法人或其他組織及其關(guān)聯(lián)人占用的情形或其他損害公司利益的重大關(guān)聯(lián)交易”評(píng)價(jià)：只限于資產(chǎn)負(fù)債表，資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目同時(shí)少計(jì)一筆，對(duì)于公司2001年12月31日的股東權(quán)益及2001年度的利潤(rùn)并無影響。但是它影響了投資者對(duì)上市公司真實(shí)情況的判斷，上市公司掩藏這些交易的目的一旦得逞，如上例中ST板材申請(qǐng)?jiān)霭l(fā)成功，這無異于對(duì)廣大的潛在投資者來說埋下了一顆在未來隨時(shí)可能爆炸的“地雷”。申請(qǐng)?jiān)霭l(fā)的條件之一是，上市公司“不存在資金、資產(chǎn)被具有實(shí)際控91四、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告：理論與現(xiàn)實(shí)（一）

虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的涵義虛假財(cái)務(wù)報(bào)告是指未能遵循財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)，無意識(shí)或有意識(shí)地采用各種方式和手段歪曲地反映企業(yè)某一特定日期財(cái)務(wù)狀況和某一會(huì)計(jì)期間經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)情況做出不實(shí)陳述的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。四、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告：理論與現(xiàn)實(shí)92（二）

虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的類型1、錯(cuò)誤型虛假財(cái)務(wù)報(bào)告2、舞弊型虛假財(cái)務(wù)報(bào)告二者的區(qū)別主要在于對(duì)于已經(jīng)存在的虛假報(bào)告行為是否存在事先主觀故意。幾個(gè)判斷標(biāo)準(zhǔn)：虛假報(bào)告涉及金額的大小發(fā)生的頻繁程度涉及事項(xiàng)的性質(zhì)和復(fù)雜程度會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)等（二）

虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的類型93從內(nèi)容上看，虛假財(cái)務(wù)報(bào)告有1、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)虛假：企業(yè)虛計(jì)資產(chǎn)，少列負(fù)債，虛增利潤(rùn)，少扣費(fèi)用等。2、非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)虛假：對(duì)非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行虛假表述，在上市公司中對(duì)公司成立時(shí)間的虛假披露，對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系的虛假陳述等都屬于此類從內(nèi)容上看，虛假財(cái)務(wù)報(bào)告有94（三）

虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的危害對(duì)于上市公司來說1、給各級(jí)投資者和潛在的投資者帶來直接或間接的損失2、嚴(yán)重破壞了整個(gè)證券市場(chǎng)的誠(chéng)信基礎(chǔ)，破壞了市場(chǎng)運(yùn)行的基本規(guī)則3、對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所來說，虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的存在客觀上無疑加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任。4、加大了公司高管人員的風(fēng)險(xiǎn)和法律責(zé)任（三）

虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的危害95（四）虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的動(dòng)因分析

1.籌資壓力為了發(fā)行和上市股票，便通過各種舞弊手段進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，以確保公司連續(xù)三年盈利。如四川紅光在發(fā)行上市材料中，將1996年的虧損1.03億元做到盈利5400萬元。（四）虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的動(dòng)因分析

1.籌資壓力962.處罰機(jī)制的壓力公司上市后可能受到的處罰包括各種原因引起的批評(píng)、譴責(zé)以及因財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)狀況惡化而被特別處理、停牌等等3.炒作業(yè)績(jī)，從中牟利4.其他原因和目的

2.處罰機(jī)制的壓力97五、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的造假手段與方法

[手段1

虛構(gòu)交易事實(shí)]

常見造假手段包括虛構(gòu)銷售對(duì)象、填制虛假發(fā)票和出庫單等通過偽造的原始憑證，虛擬交易的真實(shí)性、合法性可以暫時(shí)經(jīng)受住一般的檢查。然而，虛擬交易所產(chǎn)生的虛擬資產(chǎn)“應(yīng)收賬款”終究無法收回。長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)收賬款如潛伏的地雷，難免有引爆的一天。同時(shí)，對(duì)于某些連續(xù)數(shù)個(gè)會(huì)計(jì)年度虛擬交易的上市公司，與經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)同比例增長(zhǎng)的應(yīng)收賬款也時(shí)刻吸引著審計(jì)、監(jiān)管人員們置疑的目光。五、虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的造假手段與方法

[手段1

虛構(gòu)交易事實(shí)]98案例

在2001年遭受處罰的黎明股份，就是在1999年通過“一條龍”造假手段，假購(gòu)銷合同、假貨物入庫單、假出庫單、假保管賬、假成本核算等，主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)虛增1.53億元，利潤(rùn)總額虛增8679萬元。

在2000年遭受證監(jiān)會(huì)處罰的鄭百文公司，也是采用在上市前采取虛提返利、少計(jì)費(fèi)用、費(fèi)用跨期入賬等方法，虛增利潤(rùn)1908萬元，并據(jù)此制作了虛假上市申報(bào)材料；上市后三年采取虛提返利、費(fèi)用掛賬、無依據(jù)沖減成本費(fèi)用等手段，累計(jì)虛增利潤(rùn)14390萬元。

2001年引起股市地震的銀廣夏，通過偽造購(gòu)銷合同、偽造出口報(bào)關(guān)單、虛開增值稅專用發(fā)票、偽造免稅文件和偽造金融票據(jù)等手段，虛構(gòu)主營(yíng)業(yè)務(wù)收放，虛構(gòu)巨額利潤(rùn)7.45億元，其中，1999年1.78億元；2000年5.67億元。

案例99反思

上述案件的有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，沒有采取正確的方法對(duì)重要的應(yīng)收賬款進(jìn)行發(fā)函詢證，或沒有對(duì)存貨進(jìn)行必要的盤點(diǎn)。也沒有采用分析性的審計(jì)技術(shù)，來執(zhí)行收入循環(huán)測(cè)試、現(xiàn)金及銀行存款測(cè)試以及成本分析等程序。因?yàn)?，這些技術(shù)的采用往往能發(fā)現(xiàn)銷售的漏洞。如對(duì)應(yīng)收賬款的客戶由注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接進(jìn)行詢證，是查出虛假銷售收入最重要的方法。而中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所卻將詢證函交給了銀廣夏公司，給該公司造假留下了極大的空間。同時(shí)，將銷售收入、應(yīng)收賬款的變動(dòng)與材料成本、人工費(fèi)用、倉儲(chǔ)費(fèi)用等項(xiàng)目變動(dòng)相結(jié)合來進(jìn)行分析，也往往能發(fā)現(xiàn)其可疑之處。如銀廣夏公司，銷售收入成倍增加，但倉儲(chǔ)費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等卻分文沒有增加，按一般邏輯也能推理出該公司的造假現(xiàn)象。反思100附：麥科特事件反思附：101[手段2

會(huì)計(jì)核算]

（1）利用會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)對(duì)同類交易可以采取不同的會(huì)計(jì)政策，并允許自發(fā)性的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更。這種做法的初衷是使上市公司具有靈活的理財(cái)自主權(quán)并提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)狀況和現(xiàn)金流量等更相關(guān)、更可靠的信息。但是，一些上市公司卻鉆自發(fā)性會(huì)計(jì)政策變更的空子，隨意變更會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)估計(jì)，為滿足不同目的之需將盈虧調(diào)前、調(diào)后。[手段2

會(huì)計(jì)核算]

（1）利用會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更102（2）利用各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的初衷是夯實(shí)上市公司的資產(chǎn)，壓縮上市公司進(jìn)行贏余管理和利潤(rùn)操縱的空間，從而提高利潤(rùn)的質(zhì)量。準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)在何種情況下應(yīng)考慮計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的描述比較很不充分，由于我國(guó)資本市場(chǎng)不成熟，使得對(duì)資產(chǎn)是否減值的判斷留有很大空間，企業(yè)對(duì)是否計(jì)提資產(chǎn)減值有很大的自主性；各種減值準(zhǔn)備計(jì)提的依據(jù)很難確定，例如固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)現(xiàn)行價(jià)值的估價(jià)具有很強(qiáng)的職業(yè)性，企業(yè)會(huì)計(jì)人員和注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般很難判斷，長(zhǎng)期投資的減值依據(jù)可收回額同樣難以確定，可收回額是資產(chǎn)的銷售凈價(jià)和未來現(xiàn)金流現(xiàn)值的較高者，在計(jì)算未來現(xiàn)金流現(xiàn)值時(shí)，需要合理估計(jì)資產(chǎn)使用和最終處置帶來的現(xiàn)金流并確定適當(dāng)?shù)恼叟f率，這些數(shù)據(jù)的確定企業(yè)同樣具有很強(qiáng)的主觀性。（2）利用各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備103典型案例分析：

從南方證券事件看長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備的計(jì)提典型案例分析：104一、南方證券情況簡(jiǎn)介

（一）成立情況，股東情況1、南方證券是我國(guó)設(shè)立較早、規(guī)模較大的證券公司之一。1992年9月，經(jīng)中國(guó)人民銀行、深圳市人民政府批準(zhǔn)、是由中國(guó)工商銀行、中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行、中國(guó)銀行、中國(guó)建設(shè)銀行、交通銀行，以及中國(guó)人民保險(xiǎn)公司聯(lián)合兵器工業(yè)總公司、國(guó)航、深寶安、中國(guó)石化等40多家發(fā)起并出資組建的全國(guó)性證券公司，當(dāng)時(shí)注冊(cè)資本為10億元。一、南方證券情況簡(jiǎn)介

1052、2001年2月25日，南方證券宣布成功增資擴(kuò)股，北京首創(chuàng)、安彩集團(tuán)、吳江絲綢、邯鄲鋼鐵、上海汽車、國(guó)家開發(fā)投資公司、中國(guó)誠(chéng)通控股、露露集團(tuán)等21家國(guó)有大企業(yè)和上市公司以現(xiàn)金入股方式共投入17.85億元成為南方證券的新股東，加上南方證券原有的公積金轉(zhuǎn)增資本金，注冊(cè)資本增加到34.58億元。南方證券現(xiàn)有股東56家，其中9家為上市公司，分別為：600104上海汽車（出資金額3.96億元）、600008首創(chuàng)股份（出資金額3.96億元）、900949東電B股（出資金額2.2億元）、600001邯鄲鋼鐵（出資金額1.1億元）、600681萬鴻集團(tuán)（出資金額0.8333億元）、000078海王生物（出資金額0.77億元）、000956中原油氣（出資金額0.495億元）、600263路橋建設(shè)（出資金額0.33億元）、000533萬家樂A（出資金額0.1億元）。2、2001年2月25日，南方證券宣布成功增資擴(kuò)股，北京首創(chuàng)106（二）行政接管近年來，南方證券公司管理混亂，內(nèi)控不力，經(jīng)營(yíng)不當(dāng)，財(cái)務(wù)、資金狀況不斷惡化。中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)、深圳市人民政府于2004年1月2日發(fā)表公告，決定對(duì)南方證券進(jìn)行行政接管。（二）行政接管107（3）其他一些常用方法提前確認(rèn)收入、推遲結(jié)轉(zhuǎn)成本，或者提前確認(rèn)成本費(fèi)用、推遲確認(rèn)收入是一些企業(yè)常用的會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾方法。（3）其他一些常用方法108不恰當(dāng)?shù)慕杩钯M(fèi)用核算方法案例

運(yùn)用不恰當(dāng)?shù)慕杩钯M(fèi)用核算方法——根據(jù)不同情況，長(zhǎng)期借款利息可以計(jì)入開辦費(fèi)、在建工程、財(cái)務(wù)費(fèi)用等。某些上市公司就利用借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法調(diào)節(jié)利潤(rùn)。例如，金路公司在1997年年報(bào)中，以多計(jì)資本化利息、少轉(zhuǎn)財(cái)務(wù)費(fèi)用等手段虛增利潤(rùn)3415.47萬元，同時(shí)，原四川德陽會(huì)計(jì)師事務(wù)所未勤勉盡責(zé)，為金路公司1997年年報(bào)出具了無保留意見的審計(jì)報(bào)告。2001年，中國(guó)證監(jiān)會(huì)根據(jù)有關(guān)證券法規(guī)，對(duì)金路公司處以警告并罰款100萬元，對(duì)相關(guān)責(zé)任人處以警告并分別罰款；對(duì)原四川德陽會(huì)計(jì)師事務(wù)所作出了沒收20萬元，并罰款20萬元的處罰，對(duì)簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師分別作出罰款并暫停證券從業(yè)資格1年的行政處罰。反思

可以依據(jù)各種負(fù)債的明細(xì)表等，復(fù)查債務(wù)利息，根據(jù)各種債務(wù)的利率和期限，復(fù)核各種債務(wù)利息會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)。不恰當(dāng)?shù)慕杩钯M(fèi)用核算方法109不恰當(dāng)?shù)墓蓹?quán)投資核算案例：

運(yùn)用不恰當(dāng)?shù)墓蓹?quán)投資核算方法——典型的公司有張家界。1998年8月，張家界公司以2160萬元從香港一公司購(gòu)得張家界地區(qū)有關(guān)公路的權(quán)益。按合同約定，該權(quán)益包括資本金和投資利息補(bǔ)償，且當(dāng)年應(yīng)收回591萬元投資回收款。公司將這筆款全部計(jì)入其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)，在扣除63萬元攤銷費(fèi)用后，差額528萬元虛增了利潤(rùn)。

反思：

可以通過審查投資業(yè)務(wù)，查閱被審單位管理當(dāng)局或董事會(huì)的會(huì)議記錄或決議，查出相關(guān)的漏洞。不恰當(dāng)?shù)墓蓹?quán)投資核算110不計(jì)或少提折舊等案例

不計(jì)提或少計(jì)提利息、折舊、減值準(zhǔn)備——一些企業(yè)的資產(chǎn)投資回報(bào)率不高，又面臨巨大的計(jì)提折舊、利息和減值準(zhǔn)備的壓力，就可能會(huì)采取這種方法。

例如，2000年，會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)深中浩的財(cái)務(wù)報(bào)告提出了五點(diǎn)保留意見，其中涉及到公司對(duì)8065萬元的呆賬未及時(shí)處理和4824萬元的待處理流動(dòng)資產(chǎn)損失未予處理等等。

又如2001年被財(cái)政部通報(bào)批評(píng)的福建福聯(lián)，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬表不符2886萬元，少提法定盈余公積192萬元，少提公益金96萬元，少提壞賬準(zhǔn)備107萬元。反思

對(duì)于以上違法現(xiàn)象，應(yīng)當(dāng)采用的審計(jì)程序有：獲得有關(guān)明細(xì)表、通過分析性程序分析有關(guān)費(fèi)用的變動(dòng)趨勢(shì)、審查異常和重要的項(xiàng)目等。不計(jì)或少提折舊等111不當(dāng)收入、費(fèi)用確認(rèn)方法

案例

提前確認(rèn)收入、推遲結(jié)轉(zhuǎn)成本，或者提前確認(rèn)成本費(fèi)用、推遲確認(rèn)收入。

1995-1996年，張家界公司先后與張家界電業(yè)局、深圳金達(dá)貿(mào)易有限公司、深圳達(dá)佳貿(mào)易有限公司簽訂364畝土地轉(zhuǎn)讓合同，金額計(jì)7965.9萬元，并約定土地使用證在買方付款后移交。公司在未開具發(fā)票和收到款項(xiàng)，亦未轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的情況下，將約定的以上轉(zhuǎn)讓金確認(rèn)為1996年收入，使收入虛增7965.9萬元，稅前利潤(rùn)虛增2165萬元。1997年，公司與張家界土地房產(chǎn)開發(fā)公司、深圳凱萊德實(shí)業(yè)公司、湖南兆華投資公司簽訂了150畝土地轉(zhuǎn)讓協(xié)議，金額合計(jì)4295萬元。協(xié)議約定，受讓方需在半年內(nèi)付清全部?jī)r(jià)款，才能得到土地使用權(quán)證。公司在未開具發(fā)票和收到款項(xiàng)，土地使用權(quán)亦未轉(zhuǎn)移的情況下，將以上轉(zhuǎn)讓金確定為當(dāng)年收入，使收入虛增4295萬元。

不當(dāng)收入、費(fèi)用確認(rèn)方法

案例

提前確認(rèn)收入、推112

北滿特鋼與母公司財(cái)務(wù)核算不規(guī)范，關(guān)聯(lián)交易未確認(rèn)收入6620萬元，未確認(rèn)支出7905萬元，少計(jì)其他業(yè)務(wù)收入1986萬元等，致使虛增資產(chǎn)2399萬元，虛增利潤(rùn)2590萬元。北滿特鋼因此遭到財(cái)政部批評(píng)。

反思

對(duì)于這幾個(gè)案例，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要采取收入循環(huán)和支出循環(huán)審計(jì)，通過截止測(cè)試等手段發(fā)現(xiàn)不恰當(dāng)?shù)氖杖?、費(fèi)用確認(rèn)方法。

總之，上市公司如果采用故意采用不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采用多種方法獲取審計(jì)證據(jù)，來預(yù)防虛假會(huì)計(jì)信息。北滿特鋼與母公司財(cái)務(wù)核算不規(guī)范，關(guān)聯(lián)交易未確認(rèn)收入6620113[手段3

掩飾交易或事實(shí)]

掩飾交易或事實(shí)的常見作假手段有對(duì)于重大事項(xiàng)（訴訟、委托理財(cái)、大股東占用資金、關(guān)聯(lián)交易、擔(dān)保事項(xiàng)等等）隱瞞或不及時(shí)披露。在2001年遭處罰的上市公司中，不披露重大事項(xiàng)的上市公司有十幾家，約占總數(shù)的15％。

[手段3

掩飾交易或事實(shí)]

掩飾交易或事實(shí)的常114委托理財(cái)

案例

銀鴿投資、金馬股份、長(zhǎng)春長(zhǎng)鈴、聯(lián)通國(guó)脈、蘭生投資、ST金帝等因未及時(shí)披露委托理財(cái)遭到批評(píng)。2001年，我國(guó)股市的股價(jià)一瀉千里，許多上市公司的委托理財(cái)都遭受巨大損失。銀鴿投資前任經(jīng)營(yíng)班子委托給上?；壑峭顿Y管理有限公司和中德邦資產(chǎn)控股有限公司管理的1.2億元幾乎全部購(gòu)進(jìn)銀廣夏股票，購(gòu)入均價(jià)為35元，期限即將到期，兩公司均表示無力還款。公司稱，雖然與兩公司的委托理財(cái)協(xié)議皆規(guī)定了保底條款，但鑒于銀廣夏股票的實(shí)際情況，公司1.2億元委托理財(cái)資金存在全部或大部分不能收回的巨大風(fēng)險(xiǎn)。反思

股市中的暴利常常掩蓋了上市公司主業(yè)不興、盈利能力不佳等問題。特別是在2000年中國(guó)股市牛氣沖天的時(shí)候，許多上市公司經(jīng)營(yíng)不佳的矛盾統(tǒng)統(tǒng)消失在委托理財(cái)?shù)默F(xiàn)象中。但是委托理財(cái)作為一項(xiàng)高風(fēng)險(xiǎn)的資本運(yùn)作，其風(fēng)險(xiǎn)性必然會(huì)在一定時(shí)候得到充分體現(xiàn)。

委托理財(cái)

案例

銀鴿投資、金馬股份、長(zhǎng)春長(zhǎng)鈴、聯(lián)115大股東抽血

案例

2001年，猴王集團(tuán)、三九醫(yī)藥、南華西、粵宏遠(yuǎn)、美爾雅、ST九州、民豐