第六章企業(yè)所得稅材料成本檢查課件

第二節(jié)材料成本的檢查第二節(jié)材料成本的檢查1成本是指納稅人銷售商品（產(chǎn)品、材料、下腳料、廢料、廢舊物資等）、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)（包括技術(shù)轉(zhuǎn)讓）的成本。納稅人必須將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的成本合理劃分為直接成本和間接成本：直接成本可根據(jù)有關(guān)會(huì)計(jì)憑證、記錄直接計(jì)入有關(guān)成本計(jì)算對(duì)象或勞務(wù)的經(jīng)營(yíng)成本中的直接材料、直接人工等；間接成本是指多個(gè)部門為同一成本對(duì)象提供服務(wù)的共同成本。間接成本必須根據(jù)與成本計(jì)算對(duì)象之間的因果關(guān)系、成本計(jì)算對(duì)象的數(shù)量等，以合理的方法分配計(jì)入有關(guān)成本計(jì)算對(duì)象中。成本是指納稅人銷售商品（產(chǎn)品、材料、下腳料、廢料、廢舊物資2成本內(nèi)容。外購(gòu)存貨的實(shí)際成本包括購(gòu)貨價(jià)格、購(gòu)貨費(fèi)用和稅金，計(jì)入存貨成本的稅金是指購(gòu)買、自制或委托加工存貨發(fā)生的消費(fèi)稅、關(guān)稅、資源稅和不能從銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。納稅人自制存貨的成本包括制造費(fèi)用等間接費(fèi)用。成本內(nèi)容。外購(gòu)存貨的實(shí)際成本包括購(gòu)貨價(jià)格、購(gòu)貨費(fèi)用和稅金3成本計(jì)價(jià)方法。納稅人的各種存貨應(yīng)以取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)價(jià)。各項(xiàng)存貨的發(fā)出或領(lǐng)用的成本計(jì)價(jià)方法，可以采用個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法、計(jì)劃成本法、毛利率法或零售價(jià)法等。納稅人采用計(jì)劃成本法或零售價(jià)法確定存貨成本或銷售成本，必須在年終申報(bào)納稅時(shí)及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本差異或商品進(jìn)銷差價(jià)。成本計(jì)價(jià)方法。納稅人的各種存貨應(yīng)以取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)價(jià)。4實(shí)際上成本的檢查主要是指銷售產(chǎn)品的成本，因銷售產(chǎn)品成本的多少才直接影響到當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。但是，銷售產(chǎn)品成本的真實(shí)、正確與否，取決于完工產(chǎn)品成本的正確程度；完工產(chǎn)品成本的正確程度又取決于生產(chǎn)成本的正確程度及在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間的分配；生產(chǎn)成本的正確程度來(lái)源于生產(chǎn)領(lǐng)用的材料成本、人工成本和其他等費(fèi)用的正確核算。因此，成本的檢查主要從材料成本、生產(chǎn)成本、完工產(chǎn)品成本和銷售產(chǎn)品成本等幾個(gè)環(huán)節(jié)著手。實(shí)際上成本的檢查主要是指銷售產(chǎn)品的成本，因銷售產(chǎn)品成本5材料成本是指生產(chǎn)企業(yè)為了生產(chǎn)某種產(chǎn)品而備用的原材料的價(jià)值量。原材料的取得形式是多樣的，如外購(gòu)原材料、自制原材料、接受捐贈(zèng)的原材料等。一般情況下，原材料成本金額的大小主要取決于材料的數(shù)量和單價(jià)兩個(gè)因素。但工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)，原材料成本還包括外購(gòu)材料的附帶成本，即運(yùn)輸費(fèi)用、裝卸費(fèi)用、入庫(kù)前的挑選費(fèi)用等。此處，以外購(gòu)材料檢查為例予以介紹。材料成本是指生產(chǎn)企業(yè)為了生產(chǎn)某種產(chǎn)品而備用的原材料的6

一、外購(gòu)材料成本的檢查

納稅人為了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的需要，總要購(gòu)進(jìn)相當(dāng)數(shù)量的存貨。所謂存貨是指納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中為銷售或耗用而儲(chǔ)備的各種資產(chǎn)，包括材料、在產(chǎn)品、自制半成品、產(chǎn)成品、商品、包裝物和低值易耗品等。檢查外購(gòu)存貨的成本有兩個(gè)方面：一是購(gòu)貨價(jià)格；二是附帶成本。一、外購(gòu)材料成本的檢查

納稅人為了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的需要，總7

（一）購(gòu)貨價(jià)格的檢查

按照會(huì)計(jì)制度要求，凡購(gòu)入的材料或商品，都應(yīng)根據(jù)發(fā)票金額，確定購(gòu)貨價(jià)格。但是，在實(shí)際工作中，納稅人常常暴露采購(gòu)不合理、核算不正確的問(wèn)題，從而導(dǎo)致購(gòu)貨價(jià)格不真實(shí)。（一）購(gòu)貨價(jià)格的檢查

按照會(huì)計(jì)制度要求，凡購(gòu)入的材料或8

1．采購(gòu)不合理的問(wèn)題。采購(gòu)不合理的問(wèn)題是通過(guò)價(jià)格過(guò)高反映出來(lái)的。某些納稅人購(gòu)進(jìn)的存貨價(jià)格往往高于市價(jià)，可能有如下原因：

一是納稅人為了轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，逃避所得稅，而向關(guān)聯(lián)納稅人高價(jià)購(gòu)進(jìn)存貨；

二是納稅人的采購(gòu)部門為了建立“小金庫(kù)”而高價(jià)購(gòu)進(jìn)存貨；

三是納稅人的采購(gòu)人員為了收受“回扣”，中飽私囊而高價(jià)采購(gòu)存貨。對(duì)這個(gè)問(wèn)題進(jìn)行檢查時(shí)，要要掌握相關(guān)的價(jià)格信息，結(jié)合采購(gòu)渠道、地點(diǎn)進(jìn)行分析判斷。若發(fā)現(xiàn)有舍低求高、舍近求遠(yuǎn)的情況，應(yīng)進(jìn)一步查明原因。1．采購(gòu)不合理的問(wèn)題。采購(gòu)不合理的問(wèn)題是通過(guò)價(jià)格過(guò)高反映92．核算不正確的問(wèn)題。這里有三種表現(xiàn)：

(1)固定資產(chǎn)錯(cuò)作存貨入賬；

(2)價(jià)外稅雖作了進(jìn)項(xiàng)稅處理，但仍作購(gòu)貨價(jià)格反映；

(3)購(gòu)貨折扣的核算不正確。2．核算不正確的問(wèn)題。這里有三種表現(xiàn)：

(1)固定資產(chǎn)錯(cuò)10固定資產(chǎn)和存貨在理論上有嚴(yán)格區(qū)別，在實(shí)際中，納稅人只要認(rèn)真執(zhí)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度和資產(chǎn)的稅務(wù)處理規(guī)定，就不難搞好兩者的核算。但是，納稅人有時(shí)為了早日回收固定資產(chǎn)的投資支出，就采取將固定資產(chǎn)擠入存貨核算的方法，如把固定資產(chǎn)化整為零，改換名稱，作為材料、商品、低值易耗品入賬，或直接領(lǐng)用打入生產(chǎn)成本。固定資產(chǎn)和存貨在理論上有嚴(yán)格區(qū)別，在實(shí)際中，納稅人只要11檢查時(shí):

(1)檢查購(gòu)貨發(fā)票，如識(shí)別商品名稱，進(jìn)貨周期等；

(2)檢查領(lǐng)料憑證，通過(guò)其領(lǐng)料部門和發(fā)料用途來(lái)鑒別究竟是屬于存貨還是屬于固定資產(chǎn)。一般而言，外購(gòu)半成品是供基本生產(chǎn)車間裝配產(chǎn)品的零部件；修理用備件是供檢修部門修理固定資產(chǎn)的備用件；低值易耗品是車間領(lǐng)用并定有消耗定額的工具、用具和勞動(dòng)保護(hù)用品等。檢查時(shí):

(1)檢查購(gòu)貨發(fā)票，如識(shí)別商品名稱，進(jìn)貨周期等12關(guān)于購(gòu)貨折扣核算不正確的問(wèn)題。購(gòu)貨折扣包括銷售方實(shí)施的商業(yè)購(gòu)貨折扣和現(xiàn)金購(gòu)貨折扣。按照增值稅專用發(fā)票管理辦法的規(guī)定，納稅人以商業(yè)折扣方法購(gòu)進(jìn)存貨時(shí)，在提貨時(shí)取得專用發(fā)票，并按應(yīng)付貨款的凈額借記“材料（物資）采購(gòu)”賬戶，按專用發(fā)票所填列的增值稅稅額借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，按應(yīng)付的貨款凈額和增值稅稅額之和，貸記“銀行存款”或“應(yīng)付賬款”等賬戶；關(guān)于購(gòu)貨折扣核算不正確的問(wèn)題。購(gòu)貨折扣包括銷售方實(shí)施的商13納稅人以現(xiàn)金折扣方法賒購(gòu)貨物時(shí)，在交付貨款時(shí)取得專用發(fā)票，并按扣除現(xiàn)金折扣后的應(yīng)付貨款借記“材料（商品）采購(gòu)”賬戶，按專用發(fā)票所填列的增值稅稅額借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，按應(yīng)付的貨款凈額和增值稅稅款之和貸方記“銀行存款”等賬戶。納稅人以現(xiàn)金折扣方法賒購(gòu)貨物時(shí)，在交付貨款時(shí)取得專用發(fā)票14[例]甲公司于4月17日向乙公司賒購(gòu)商品一批，不含稅價(jià)為10000元，付款條件為2／10、全／30（即10天內(nèi)付清賬款的，可從總價(jià)中扣減2%，若超過(guò)10天延遲到30天內(nèi)付清賬款的，付全價(jià)）。甲公司于10天內(nèi)付款時(shí)，取得專用發(fā)票，應(yīng)作如下分錄：

借；庫(kù)存商品9800

應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅（進(jìn)項(xiàng)）1666

貸：銀行存款11466[例]甲公司于4月17日向乙公司賒購(gòu)商品一批，不含稅價(jià)為15但是，有些納稅人習(xí)慣采取“總價(jià)法”核算，如下做賬：

借：庫(kù)存商品10000

應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅（進(jìn)項(xiàng)）l666

貸：銀行存款11466

購(gòu)貨折扣200

這種核算方法由于采購(gòu)成本是按未扣除現(xiàn)金折扣的總價(jià)計(jì)算入賬的，因此，既會(huì)使存貨數(shù)額偏高，財(cái)務(wù)收益不實(shí)，又違反了增值稅專用發(fā)票管理辦法。檢查中應(yīng)予以糾正。但是，有些納稅人習(xí)慣采取“總價(jià)法”核算，如下做賬：

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（二）附帶成本的檢查

1、檢查內(nèi)容

生產(chǎn)企業(yè)外購(gòu)的貨物，其采購(gòu)成本除購(gòu)價(jià)外還應(yīng)包括在購(gòu)入、保管這些物品過(guò)程中所需支付的一切直接或間接費(fèi)用，如由購(gòu)貨方負(fù)擔(dān)的運(yùn)雜費(fèi)、包裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、保管費(fèi)等。這些費(fèi)用構(gòu)成購(gòu)貨成本的一部分，是貨物成本的附加，即附帶成本。（二）附帶成本的檢查

1、檢查內(nèi)容

生產(chǎn)企業(yè)外17附帶成本是否計(jì)入存貨成本，一般根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，行業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度、稅法規(guī)定及納稅人的具體情況而定。我國(guó)的商品流通企業(yè)，外購(gòu)商品的附帶成本不計(jì)入存貨成本，而全部將其作為經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，屬于期間費(fèi)用的范圍，直接計(jì)入當(dāng)期損益。其他行業(yè)存貨的附帶成本中的包裝、運(yùn)雜費(fèi)直接計(jì)入存貨采購(gòu)成本；采購(gòu)保管費(fèi)在工業(yè)企業(yè)計(jì)入管理費(fèi)用，而不計(jì)入存貨采購(gòu)成本，在施工企業(yè)采購(gòu)保管費(fèi)單獨(dú)核算，將其分配計(jì)入物品的采購(gòu)成本。附帶成本是否計(jì)入存貨成本，一般根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，行業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)18實(shí)際中的問(wèn)題是，有些納稅人不能正確核算存貨的附帶成本。如工業(yè)企業(yè)將途中不正常損耗和短缺損失，超額完成采購(gòu)計(jì)劃而發(fā)放的獎(jiǎng)金，在采購(gòu)過(guò)程中請(qǐng)客送禮所支付的費(fèi)用擠入材料成本，從而擴(kuò)大了材料成本，造成材料實(shí)際成本的不真實(shí)。有的納稅人則把附帶成本直接計(jì)入當(dāng)期生產(chǎn)成本，虛增當(dāng)期完工產(chǎn)品的單位成本。實(shí)際中的問(wèn)題是，有些納稅人不能正確核算存貨的附帶成本。如192、檢查方法

（l）檢查原始憑證及其匯總表，一些不屬于存貨采購(gòu)成本的支出，通常都會(huì)在原始憑證中表現(xiàn)出來(lái)的。

（2）檢查“材料（物資）采購(gòu)”明細(xì)賬。在工業(yè)企業(yè)“材料采購(gòu)”明細(xì)賬的借方金額欄中有“買價(jià)、采購(gòu)費(fèi)用、其他、合計(jì)”四個(gè)小欄。對(duì)供應(yīng)單位是外地的，就一定有運(yùn)雜費(fèi)，應(yīng)在“采購(gòu)費(fèi)用”欄中表現(xiàn)出來(lái)；如果沒(méi)有表現(xiàn)出來(lái)，就可能將運(yùn)雜費(fèi)、途中合理?yè)p耗和加工、挑選整理費(fèi)用擠入了諸如“管理費(fèi)用”等賬戶。2、檢查方法

（l）檢查原始憑證及其匯總表，一些20

二、材料入庫(kù)核算的檢查

材料進(jìn)入企業(yè)之后，往往不是立即投入消耗或銷售，而要經(jīng)過(guò)一段時(shí)間的儲(chǔ)備，這就涉及到一個(gè)入庫(kù)核算問(wèn)題。在實(shí)際中，對(duì)入庫(kù)儲(chǔ)備的存貨有多種核算方法，如工業(yè)企業(yè)，有按實(shí)際成本核算，也有按計(jì)劃成本核算；在商業(yè)企業(yè)，有按進(jìn)價(jià)核算，也有按售價(jià)核算。二、材料入庫(kù)核算的檢查

材料進(jìn)入企業(yè)之后，往往不是立21

（一）按實(shí)際成本核算的檢查

按照工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)制度的規(guī)定，材料按照實(shí)際成本計(jì)價(jià)：購(gòu)入的，按照買價(jià)加運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、途中合理?yè)p耗、入庫(kù)前的加工、整理及挑選費(fèi)用以及不能計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額的稅金等計(jì)價(jià)；自制的，按照制造過(guò)程中的各項(xiàng)實(shí)際支出計(jì)價(jià)；委托外單位加工的，按照實(shí)際耗用的原材料或者半成品加運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)和加工費(fèi)用等計(jì)價(jià)；（一）按實(shí)際成本核算的檢查

按照工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)制度的規(guī)定22投資者投入的，按照評(píng)估確認(rèn)或者合同、協(xié)議約定的價(jià)值計(jì)價(jià)；盤盈的，按照同類存貨的實(shí)際成本計(jì)價(jià)；接受捐贈(zèng)的，按照發(fā)票賬單所列金額加納稅人負(fù)擔(dān)的運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等計(jì)價(jià)；無(wú)發(fā)票賬單的，按照同類存貨的市價(jià)計(jì)價(jià)。投資者投入的，按照評(píng)估確認(rèn)或者合同、協(xié)議約定的價(jià)值計(jì)價(jià)；23所謂材料按實(shí)際成本核算，就是指不論材料的來(lái)源渠道如何，在它們被驗(yàn)收入庫(kù)時(shí)，均按規(guī)定的實(shí)際成本登記“原材料”、“包裝物”“低值易耗品”等賬戶?！霸牧稀辟~戶所反映的是材料的實(shí)際價(jià)格。這里僅針對(duì)加工改制材料介紹一下對(duì)實(shí)際成本核算的檢查。所謂材料按實(shí)際成本核算，就是指不論材料的來(lái)源渠道如何，24材料加工改制有兩種情況，一種是自己加工改制叫自制材料；另一種是委托外單位加工的材料叫委托加工材料。自制材料的會(huì)計(jì)核算，是先通過(guò)“生產(chǎn)成本”賬戶進(jìn)行歸集核算，當(dāng)加工的材料入庫(kù)時(shí)，再按實(shí)際成本，借記“原材料”科目，貸記“生產(chǎn)成本”科目。材料加工改制有兩種情況，一種是自己加工改制叫自制材料；另25委托加工的材料，是通過(guò)“委托加工材料”或“委托加工物資”等賬戶進(jìn)行核算，在發(fā)出材料委托加工時(shí)，借記“委托加工材料”賬戶，貸記“原材料”等賬戶。

當(dāng)發(fā)生運(yùn)雜費(fèi)和支付給受托方加工費(fèi)時(shí)，借記“委托加工材料”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶。加工完成驗(yàn)收入庫(kù)的材料，按實(shí)際成本借記“原材料”賬戶、貸記“委托加工材料”或“委托加工物資”等賬戶。委托加工的材料，是通過(guò)“委托加工材料”或“委托加工物資261、自制材料成本的檢查

自制材料是指納稅人為了滿足生產(chǎn)的需要，以某種庫(kù)存的原材料，改制成另一種原材料。如把原木鋸成木板，生皮革制成熟皮革等。對(duì)自制材料成本的檢查，主要檢查其實(shí)際成本是否正確，有無(wú)將自制材料成本計(jì)入當(dāng)期完工產(chǎn)品成本中去。1、自制材料成本的檢查

自制材料是指納稅人為了滿足生27自制材料實(shí)際成本的組成，應(yīng)包括直接材料費(fèi)用、直接人工費(fèi)用、制造費(fèi)用。存在的問(wèn)題是，有的納稅人只把直接材料費(fèi)用作為自制材料成本轉(zhuǎn)賬，不計(jì)或少計(jì)直接人工費(fèi)用和應(yīng)負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用。從而造成把加工過(guò)程中發(fā)生的直接人工費(fèi)用和制造費(fèi)用，擠入當(dāng)月完工的產(chǎn)品或銷售產(chǎn)品成本中，影響了當(dāng)月的利潤(rùn)金額和應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅。自制材料實(shí)際成本的組成，應(yīng)包括直接材料費(fèi)用、直接人工費(fèi)用28

檢查方法：

從賬戶處理看，結(jié)轉(zhuǎn)自制材料成本的對(duì)應(yīng)科目應(yīng)是“生產(chǎn)成本”，若是從“原材料”科目轉(zhuǎn)賬，就有可能沒(méi)有包括加工過(guò)程中發(fā)生的其他成本。從燃料、動(dòng)力、制造費(fèi)用的分配表來(lái)看，自制材料分?jǐn)傎M(fèi)用的工時(shí)數(shù)應(yīng)與實(shí)耗工時(shí)數(shù)相等，與完工產(chǎn)品在統(tǒng)一分配標(biāo)準(zhǔn)下（如工時(shí)、生產(chǎn)工人工資等）分配費(fèi)用的分配率也應(yīng)該一致。如不一致，則要檢查自制材料有無(wú)少攤費(fèi)用的現(xiàn)象。檢查方法：

從賬戶處理看，結(jié)轉(zhuǎn)自制材料成本的對(duì)應(yīng)科目29

2、委托加工材料成本的檢查

委托加工材料是指納稅人提供原材料及主要材料委托外單位加工改制成另一種材料。對(duì)委托加工材料成本的檢查，主要檢查其歸集和結(jié)轉(zhuǎn)是否正確。通常發(fā)現(xiàn)成本歸集不實(shí)的情況有：提高撥付加工原材料的實(shí)際成本；將加工費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)直接記入生產(chǎn)成本；以加工剩余的材料作價(jià)抵交加工費(fèi)，不作銷售處理。2、委托加工材料成本的檢查

委托加工材料是指納稅人提30對(duì)這類問(wèn)題的檢查，應(yīng)結(jié)合原始憑證和加工合同。檢查“委托加工材料”賬戶的借方發(fā)生額，按加工材料成本發(fā)生的順序逐一核對(duì)。

(1)查入賬成本的計(jì)算是否正確；

(2)查應(yīng)該入賬的成本有無(wú)不記入的情況，必要時(shí)與“生產(chǎn)成本”、“管理費(fèi)用”等賬戶進(jìn)行核對(duì)。對(duì)這類問(wèn)題的檢查，應(yīng)結(jié)合原始憑證和加工合同。檢查“委托加31對(duì)于收回委托加工材料時(shí)任意結(jié)轉(zhuǎn)成本情況的檢查：

(1)注意結(jié)轉(zhuǎn)成本的賬務(wù)處理，如果出現(xiàn)與往來(lái)賬戶對(duì)應(yīng)的，如借記“其他應(yīng)收款”，貸記“委托加工材料”，應(yīng)進(jìn)一步核查其原始憑證落實(shí)問(wèn)題；

(2)直接檢查“委托加工材料”明細(xì)賬，如果發(fā)現(xiàn)收回的材料結(jié)轉(zhuǎn)的單價(jià)偏高或出現(xiàn)紅字余額，應(yīng)責(zé)令納稅人及時(shí)調(diào)整賬務(wù)。對(duì)于收回委托加工材料時(shí)任意結(jié)轉(zhuǎn)成本情況的檢查：

(132

（二）按計(jì)劃成本核算的檢查

材料品種繁多的企業(yè)，一般采用計(jì)劃價(jià)格進(jìn)行日常核算。材料的計(jì)劃價(jià)格也稱材料的計(jì)劃成本，一般是根據(jù)材料的市場(chǎng)價(jià)格，并結(jié)合運(yùn)輸方式、合理?yè)p耗、供貨地點(diǎn)等因素制定的。計(jì)劃價(jià)格一經(jīng)確定，在一個(gè)年度內(nèi)一般不作變動(dòng)。（二）按計(jì)劃成本核算的檢查

材料品種繁多的企業(yè)，一33材料按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，是指對(duì)每一種材料的收、發(fā)、結(jié)存均按預(yù)先制定的計(jì)劃成本計(jì)價(jià)計(jì)算記賬。計(jì)劃成本與實(shí)際成本之間的差異，則通過(guò)“材料成本差異”賬戶另行核算，最終將收、發(fā)、結(jié)存材料的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本的一種計(jì)價(jià)方法。材料按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，是指對(duì)每一種材料的收、發(fā)、結(jié)存均按預(yù)34在材料入庫(kù)成本使用計(jì)劃價(jià)格核算時(shí)，“原材料”等賬戶和“材料成本差異”賬戶是“形”與“影”的關(guān)系。事實(shí)上，“材料成本差異”賬戶既有調(diào)整賬戶的性質(zhì)，又有成本費(fèi)用賬戶的性質(zhì)。在材料入庫(kù)成本使用計(jì)劃價(jià)格核算時(shí)，“原材料”等賬戶和“材35作為調(diào)整賬戶，“材料成本差異”賬戶既有附加調(diào)整的功能，又有備抵調(diào)整的功能。當(dāng)其表現(xiàn)為借方余額時(shí)，借方余額與原材料等賬戶的借方余額相加之和為庫(kù)存材料的實(shí)際成本（附加調(diào)整）；當(dāng)其表現(xiàn)為貸方余額時(shí)，貸方余額與原材料等賬戶的借方余額相減之差即為庫(kù)存材料的實(shí)際成本（屬備抵調(diào)整）。作為成本費(fèi)用類賬戶，它將發(fā)出原材料（記入生產(chǎn)成本）的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。作為調(diào)整賬戶，“材料成本差異”賬戶既有附加調(diào)整的功能，36值得注意的是：

1．作為庫(kù)存材料總是以計(jì)劃價(jià)格反映，并不需要將計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本，而發(fā)出材料的計(jì)劃成本必須按月、按材料類別調(diào)整為實(shí)際成本，以保證各期成本及財(cái)務(wù)成果核算的真實(shí)性。值得注意的是：

1．作為庫(kù)存材料總是以計(jì)劃價(jià)格反映372．作為原料的調(diào)整賬戶，直接用材料成本差異的余額（無(wú)論為借方或貸方），與被調(diào)整賬戶的借方余額求得代數(shù)和即可得出庫(kù)存材料的實(shí)際成本；而調(diào)整發(fā)出材料的實(shí)際成本時(shí)，只應(yīng)從差異賬戶的貸方轉(zhuǎn)出。當(dāng)月末為借方余額，屬于計(jì)劃成本小于實(shí)際成本，為超支差異時(shí)，借方差額分配時(shí)用藍(lán)字借記“生產(chǎn)成本”等科目，貸記本科目；當(dāng)月末為貸方余額，屬于計(jì)劃成本大于實(shí)際成本，為節(jié)約差異時(shí)，貸方差額的分配則用紅字金額作上述登記。2．作為原料的調(diào)整賬戶，直接用材料成本差異的余額（無(wú)論為38在材料入庫(kù)成本用計(jì)劃價(jià)格反映時(shí)，錯(cuò)誤往往發(fā)生在“材料成本差異”科目上：

(1)將不該記入本科目的金額記入本科目（借方或貸方），如原材料盤盈也記入“材料成本差異”賬戶；

(2)調(diào)增或調(diào)減庫(kù)存材料計(jì)劃成本時(shí)，不記入本科目而轉(zhuǎn)入其他科目；

(3)應(yīng)記入本科目的金額記入其他科目，如接受投資轉(zhuǎn)來(lái)的材料成本差異記入“其他應(yīng)付款”賬戶，擠占生產(chǎn)成本。在材料入庫(kù)成本用計(jì)劃價(jià)格反映時(shí)，錯(cuò)誤往往發(fā)生在“材料成本39檢查材料成本差異發(fā)生額是否存在錯(cuò)弊，可以從有關(guān)會(huì)計(jì)分錄的對(duì)應(yīng)科目來(lái)分析。首先，借方發(fā)生額僅為差異科目時(shí)，如貸方科目不為差異正常調(diào)整的科目（如原材料），就應(yīng)予以注意；當(dāng)貸方發(fā)生額僅為差異科目時(shí)，除期末攤銷發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異及調(diào)整計(jì)劃價(jià)格外，若對(duì)應(yīng)的借方科目為“原材料”時(shí)，常常是將本應(yīng)由其他科目（如生產(chǎn)成本）轉(zhuǎn)銷的項(xiàng)目記入了差異。其次，如屬調(diào)整計(jì)劃價(jià)格，必然涉及“材料成本差異”，否則必有問(wèn)題。檢查材料成本差異發(fā)生額是否存在錯(cuò)弊，可以從有關(guān)會(huì)計(jì)分40

三、存貨出庫(kù)耗用銷售的檢查

企業(yè)存貨出庫(kù)耗用銷售的過(guò)程，一方面是儲(chǔ)備減少的過(guò)程，如庫(kù)存原材料、庫(kù)存產(chǎn)成品，庫(kù)存商品等減少；另一方面是成本增加的過(guò)程，如生產(chǎn)成本、在建工程成本、銷售成本等增加。銷售成本關(guān)系到納稅人的財(cái)務(wù)成果和國(guó)家的稅收，所以對(duì)存貨出庫(kù)的檢查是所得稅檢查的重要環(huán)節(jié)。三、存貨出庫(kù)耗用銷售的檢查

企業(yè)存貨出庫(kù)耗用銷售的過(guò)41

（一）存貨出庫(kù)數(shù)量的檢查

對(duì)某種存貨在一定時(shí)期的出庫(kù)總數(shù)量進(jìn)行檢查，可以使用盤存倒擠法。即根據(jù)該存貨正確的期末結(jié)存量倒擠出本期出庫(kù)量。計(jì)算公式為：

存貨出庫(kù)量＝期初結(jié)存量＋本期入庫(kù)量－期末結(jié)存量（一）存貨出庫(kù)數(shù)量的檢查

對(duì)某種存貨在一定時(shí)期的出42

1、對(duì)存貨賬面結(jié)存量的檢查

（1）賬面余額的數(shù)量、金額都是紅字。一般而言，某種存貨的賬面余額通常表現(xiàn)為藍(lán)字或零。如果賬面余額的數(shù)量和金額都為紅字，除了外來(lái)存貨不入賬而耗用銷售者外，多數(shù)屬于對(duì)發(fā)貨的計(jì)量、計(jì)價(jià)偏高，多轉(zhuǎn)出庫(kù)存貨的成本所致。1、對(duì)存貨賬面結(jié)存量的檢查

（1）賬面余額的數(shù)量、金額43計(jì)算企業(yè)多轉(zhuǎn)發(fā)貨成本數(shù)額時(shí)，首先，檢查是否有賬外存貨。所謂賬外存貨是指賬上沒(méi)有記載，而實(shí)際在倉(cāng)庫(kù)中仍有存放的貨物。

其次，采用正確的計(jì)價(jià)方法，確定賬外存貨所適用的單價(jià)。如果不存在賬外存貨，而出現(xiàn)賬面余額的數(shù)量和金額都為紅字時(shí)，納稅人虛轉(zhuǎn)發(fā)貨的金額，可按下列公式計(jì)算：

多轉(zhuǎn)發(fā)貨成本＝庫(kù)存存貨實(shí)際數(shù)量×適用單價(jià)十賬面結(jié)存紅字金額

如果庫(kù)存無(wú)存貨數(shù)量，那么多轉(zhuǎn)發(fā)貨成本就等于賬面紅字金額。計(jì)算企業(yè)多轉(zhuǎn)發(fā)貨成本數(shù)額時(shí)，首先，檢查是否有賬外存貨。所44（2）賬面余額數(shù)量是藍(lán)字，金額是紅字的，肯定屬于發(fā)貨計(jì)價(jià)偏高多轉(zhuǎn)成本的現(xiàn)象，多轉(zhuǎn)發(fā)貨成本的計(jì)算公式為：

多轉(zhuǎn)發(fā)貨成本＝庫(kù)存存貨實(shí)際數(shù)量×適用單價(jià)十賬面結(jié)存紅字金額

（3）賬面數(shù)量結(jié)存是紅字，而金額為藍(lán)字的，多數(shù)屬于發(fā)貨計(jì)價(jià)偏低，少轉(zhuǎn)成本的現(xiàn)象，應(yīng)將全部藍(lán)字金額轉(zhuǎn)入生產(chǎn)成本或調(diào)減當(dāng)期利潤(rùn)。（2）賬面余額數(shù)量是藍(lán)字，金額是紅字的，肯定屬于發(fā)貨計(jì)價(jià)偏452、對(duì)存貨盤點(diǎn)及其處理的檢查。為了真實(shí)地反映存貨的實(shí)有數(shù)額，做到賬實(shí)相符，財(cái)務(wù)制度規(guī)定企業(yè)要定期或不定期地進(jìn)行各種存貨盤點(diǎn)，年度終了前必須進(jìn)行一次全面的盤點(diǎn)清查。盤點(diǎn)以后，要把盤點(diǎn)的實(shí)存數(shù)與存貨明細(xì)賬賬面結(jié)存數(shù)量相核對(duì)，并且編制“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”報(bào)有關(guān)部門審批。批準(zhǔn)前先按實(shí)際盤點(diǎn)數(shù)額調(diào)整有關(guān)存貨賬簿，記入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”賬戶，待有關(guān)部門批準(zhǔn)后再進(jìn)行轉(zhuǎn)賬。（目前，會(huì)計(jì)處理期末不應(yīng)存在余額）2、對(duì)存貨盤點(diǎn)及其處理的檢查。為了真實(shí)地反映存貨的實(shí)有數(shù)46但在實(shí)際工作中，有些企業(yè)長(zhǎng)期不盤點(diǎn)，或盤點(diǎn)以后，不按實(shí)際情況入賬，不按會(huì)計(jì)規(guī)定處理。比如提高盤虧單價(jià)，壓低盤盈單價(jià)，少轉(zhuǎn)盤盈的金額，不按規(guī)定轉(zhuǎn)賬等。檢查中應(yīng)注意的主要問(wèn)題有：但在實(shí)際工作中，有些企業(yè)長(zhǎng)期不盤點(diǎn)，或盤點(diǎn)以后，不按實(shí)際47（1）檢查“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”的原始資料是否齊全，數(shù)字是否正確?？上蚱髽I(yè)索取盤點(diǎn)的原始記錄，查對(duì)各倉(cāng)庫(kù)、車間盤點(diǎn)表的編號(hào)、頁(yè)數(shù)是否齊全，核對(duì)“存貨、盤點(diǎn)報(bào)告表”有無(wú)漏計(jì)、錯(cuò)計(jì)的情況，有無(wú)記錄本企業(yè)委托其他企業(yè)加工、代銷、儲(chǔ)備的存貨。（1）檢查“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”的原始資料是否齊全，數(shù)字是否正確48（2）檢查“待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”明細(xì)科目。以其貸方對(duì)照“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”，核對(duì)盤盈存貨是否如數(shù)入賬。如果發(fā)現(xiàn)“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”中有盤盈存貨，而在“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”賬戶貸方?jīng)]有反映出盤盈數(shù)字，在這種情況下，就要查找“原材料”等明細(xì)賬上盤存入賬的記賬憑證，從其對(duì)應(yīng)賬戶中檢查分析。（2）檢查“待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”明細(xì)科目。以49（3）檢查“待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損益”明細(xì)賬的轉(zhuǎn)銷情況。對(duì)于盤盈發(fā)生額，有無(wú)違反規(guī)定擅自處理的問(wèn)題，或長(zhǎng)期掛賬不處理。對(duì)于盤虧發(fā)生額，有無(wú)違反規(guī)定擅自處理的問(wèn)題，如有發(fā)生，應(yīng)轉(zhuǎn)回“待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”賬戶。（3）檢查“待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損益”明細(xì)賬的轉(zhuǎn)銷50（4）檢查盤點(diǎn)表計(jì)價(jià)是否正確。用“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”與“原材料”等有關(guān)存貨明細(xì)賬核對(duì)，核實(shí)其使用的單價(jià)是否正確。檢查時(shí)應(yīng)注意有無(wú)在盤盈時(shí)壓低單價(jià)；盤虧時(shí)，提高單價(jià)，以及以盈補(bǔ)虧、自行削價(jià)等問(wèn)題。如果存在這些問(wèn)題，應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定據(jù)實(shí)調(diào)整。（4）檢查盤點(diǎn)表計(jì)價(jià)是否正確。用“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”與“原材料51（5）對(duì)采用計(jì)劃成本核算存貨的企業(yè)，在盤點(diǎn)中發(fā)現(xiàn)的盈余，應(yīng)按計(jì)劃成本結(jié)轉(zhuǎn)。借記“原材料”等科目，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目和“材料成本差異”科目；在盤點(diǎn)中發(fā)現(xiàn)的盤虧和毀損，先按計(jì)劃成本結(jié)轉(zhuǎn)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢’”科目，貸記“原材料”等科目，

然后再分?jǐn)倯?yīng)由盤虧和毀損材料負(fù)擔(dān)的成本差異，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，貸記“材料成本差異”科目（實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異用紅字）。檢查時(shí)，應(yīng)注意企業(yè)有無(wú)按正確的差異率及時(shí)調(diào)整盤虧存貨應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異額。（5）對(duì)采用計(jì)劃成本核算存貨的企業(yè)，在盤點(diǎn)中發(fā)現(xiàn)的盈余，應(yīng)按52

（二）存貨出庫(kù)計(jì)價(jià)的檢查

由于材料或商品往往是以不同的單位成本購(gòu)入和生產(chǎn)出來(lái)的，要確定出庫(kù)存貨的成本，就需要確定和選擇合理的計(jì)價(jià)方法。存貨的計(jì)價(jià)方法是指對(duì)發(fā)出物品和每次發(fā)出后存貨價(jià)值的計(jì)算確定的方法。從世界范圍來(lái)看，存貨的計(jì)價(jià)方法主要有三類：成本法、估計(jì)法和成本與市價(jià)孰低法。

（二）存貨出庫(kù)計(jì)價(jià)的檢查

由于材料或商品往往是以不同的53從我國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)來(lái)看，改革前主要使用成本法，包括使用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法，商品流通企業(yè)由于其經(jīng)營(yíng)管理的需要，還可以使用估計(jì)法、包括使用毛利率法、綜合差價(jià)分?jǐn)偡ê头止窠M差價(jià)分?jǐn)偡?。在日常核算?采用先進(jìn)先出法和加權(quán)平均法計(jì)價(jià)核算的偏多。從我國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)來(lái)看，改革前主要使用成本法，包括使用先進(jìn)54

1、先進(jìn)先出法

先進(jìn)先出法是以最先進(jìn)庫(kù)材料或商品最先出庫(kù)為假設(shè)前提，即假定物品先進(jìn)先出，后進(jìn)作存。并依據(jù)此種假定的成本流動(dòng)次序?qū)Τ鰩?kù)存貨和期末結(jié)存存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，也即按最先進(jìn)貨的單位成本依次計(jì)算發(fā)出物品的成本，按最后進(jìn)貨的單位成本開始依次計(jì)算出期末存貨的成本。

舉例檢查分析如下：1、先進(jìn)先出法

先進(jìn)先出法是以最先進(jìn)庫(kù)材料或商品最先55（1）定期盤存法下，公司期末結(jié)存材料400件的成本金額為：

材料明細(xì)賬

表1200×年12月單位:件金額:元日期收入支出結(jié)存數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額12.1600181080012.640020800010001880012.1670018.312810300599012.20700191330010001929012.2650019.69800500949012.28500221100010002049012.3060021.81308040012.3140018.5257410（1）定期盤存法下，公司期末結(jié)存材料400件的成本金額為：

56

檢查方法：把握核算特點(diǎn)。

方法一：根據(jù)先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)核算發(fā)出材料成本金額的特點(diǎn)，以材料明細(xì)賬上期末結(jié)存的數(shù)量與當(dāng)期最后一次進(jìn)貨的數(shù)量對(duì)比，如果期末結(jié)存數(shù)量小于最后一次進(jìn)貨的數(shù)量時(shí)，就必然存在期末結(jié)存材料的單價(jià)一定等于最后一次進(jìn)貨的單價(jià)。如發(fā)現(xiàn)兩者不等，就證明材料成本金額結(jié)轉(zhuǎn)有誤，應(yīng)進(jìn)一步查明原因。檢查方法：把握核算特點(diǎn)。

方法一：根據(jù)先進(jìn)先出57實(shí)務(wù)檢查中，如果存在期末結(jié)存數(shù)量小于最后一次進(jìn)貨的數(shù)量，可用核定的期末結(jié)存數(shù)量乘以最后一次進(jìn)貨的單價(jià)，計(jì)算出期末結(jié)存材料的成本金額，然后與賬面結(jié)存金額對(duì)比，如果兩者不等，其差額就是納稅人當(dāng)期多結(jié)轉(zhuǎn)或少結(jié)轉(zhuǎn)材料成本的金額。實(shí)務(wù)檢查中，如果存在期末結(jié)存數(shù)量小于最后一次進(jìn)貨的數(shù)量，58

方法二：如果檢查時(shí)賬面結(jié)存材料數(shù)量大于當(dāng)期最后一次進(jìn)貨的數(shù)量，但又小于倒數(shù)第一、第二次進(jìn)貨數(shù)量之和時(shí)，應(yīng)用期末賬面結(jié)存的材料金額減去最后一次進(jìn)貨的材料金額的余額，除以期末賬面結(jié)存數(shù)量減去最后一次進(jìn)貨數(shù)量的余額，得到的材料單價(jià)應(yīng)當(dāng)?shù)扔诘箶?shù)第二次進(jìn)貨的材料單價(jià)，如果兩者不等，證明結(jié)轉(zhuǎn)的材料成本仍然存在問(wèn)題。方法二：如果檢查時(shí)賬面結(jié)存材料數(shù)量大于當(dāng)期最后一次進(jìn)貨的59

根據(jù)上例分析，檢查處理如下：從明細(xì)賬可以看出，期末結(jié)存數(shù)量400件，小于最后一次進(jìn)貨數(shù)量500件，但期末結(jié)存的單價(jià)又不等于最后一次進(jìn)貨的單價(jià)，可以證明其材料成本結(jié)轉(zhuǎn)存在問(wèn)題。按照方法檢查計(jì)算如下：（1）期末結(jié)存的正確金額=期末結(jié)存數(shù)量400件×最后一次進(jìn)貨的單價(jià)22元=8800（元）（2）當(dāng)期公司多轉(zhuǎn)材料成本=8800－7410=1390（元）根據(jù)上例分析，檢查處理如下：60

對(duì)先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)核算的評(píng)析：

優(yōu)點(diǎn)是：計(jì)算出來(lái)的存貨成本金額比較接近于市價(jià)，能較真實(shí)地體現(xiàn)資產(chǎn)負(fù)債表中存貨的實(shí)際成本。

缺點(diǎn)是：在物價(jià)上漲時(shí)，會(huì)造成出庫(kù)存貨成本偏低，從而利潤(rùn)總額增加、企業(yè)所得稅增加，對(duì)企業(yè)不利。同時(shí)，對(duì)出庫(kù)存貨往往要按兩個(gè)或兩個(gè)以上的單價(jià)進(jìn)行計(jì)算，手續(xù)比較繁瑣。

因此，本方法只是在企業(yè)經(jīng)營(yíng)的存貨品種較少，且物價(jià)相對(duì)穩(wěn)定時(shí)使用。對(duì)先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)核算的評(píng)析：

優(yōu)點(diǎn)是：計(jì)算出來(lái)的存61

2、加權(quán)平均法

加權(quán)平均法是指企業(yè)的存貨按實(shí)際成本進(jìn)行明細(xì)分類核算時(shí)，以本期各批入庫(kù)數(shù)量和期初存貨數(shù)量為權(quán)數(shù)計(jì)算存貨的平均單位成本的一種方法，其計(jì)算公式為：

本期存貨的平均單位成本金額＝（期初結(jié)存金額十本期各批購(gòu)進(jìn)成本金額之和）÷（期初結(jié)存數(shù)量十本期各批購(gòu)進(jìn)數(shù)量之和）

期末結(jié)存存貨成本金額＝期末結(jié)存存貨數(shù)量×平均單位成本金額

本期出庫(kù)存貨成本金額＝本期出庫(kù)存貨數(shù)量×平均單位成本金額2、加權(quán)平均法

加權(quán)平均法是指企業(yè)的存貨按實(shí)際成本進(jìn)62日期收入支出結(jié)存數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額12.1600181080012.640020800010001880012.16700300600012.20700191330010001930012.26500500950012.28500221100010002050012.3060040012.31160032300180020.053609040017.5257010以前述表1的部分?jǐn)?shù)據(jù)為例，見表2：

材料明細(xì)賬

表2200×年12月單位:件金額:元日期收入支出結(jié)存數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)63

檢查方法：

在加權(quán)平均法計(jì)價(jià)核算下，其特點(diǎn)是：本期結(jié)轉(zhuǎn)材料的成本單價(jià)與本期結(jié)存材料的單價(jià)應(yīng)是相等的。

檢查時(shí)，如果發(fā)現(xiàn)材料明細(xì)賬上本期結(jié)轉(zhuǎn)材料成本的單價(jià)不等于期末結(jié)存材料成本的單價(jià)，則證明本期發(fā)出材料的成本金額不正確，可能造成多轉(zhuǎn)或少轉(zhuǎn)發(fā)出料的成本金額。

在此情況下，先用加權(quán)平均法核定出正確平均單價(jià),再用賬面結(jié)存數(shù)量乘以正確單價(jià)與賬面結(jié)存金額比較，計(jì)算出多轉(zhuǎn)或少轉(zhuǎn)的材料成本金額。檢查方法：

在加權(quán)平均法計(jì)價(jià)核算下，其特點(diǎn)是：本期結(jié)64

對(duì)上例檢查分析處理如下:

(1)存貨平均單件成本金額＝(10800＋32300)÷（600＋1600）≈19.591（元）

(2)期末存貨結(jié)存金額＝400×19.59＝7836（元）

(3)當(dāng)期多轉(zhuǎn)材料成本金額＝7836－7010＝826（元）

對(duì)上例檢查分析處理如下:

(1)存貨平均單件成本金65對(duì)加權(quán)平均法計(jì)價(jià)核算的評(píng)析:采用加權(quán)平均法確定的存貨成本，受每批進(jìn)貨數(shù)量和單價(jià)的影響，但可以較真實(shí)地反映一定期間內(nèi)存貨的成本金額。當(dāng)物價(jià)逐漸上升時(shí)，加權(quán)平均成本會(huì)低于現(xiàn)價(jià)成本，反之則高于現(xiàn)價(jià)成本。對(duì)加權(quán)平均法計(jì)價(jià)核算的評(píng)析:采用加權(quán)平均法確定的存貨66

3、移動(dòng)平均法

移動(dòng)平均法是以每批購(gòu)進(jìn)的材料數(shù)量和上一批結(jié)存材料的數(shù)量為權(quán)數(shù)，計(jì)算出材料的平均單位成本金額對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)的一種方法。計(jì)算公式如下：

每批存貨的平均單位成本金額＝（上一批結(jié)存存貨的成本金額十本批購(gòu)進(jìn)的存貨成本金額）÷（上一批結(jié)存存貨的數(shù)量十本批購(gòu)進(jìn)的存貨數(shù)量）3、移動(dòng)平均法

移動(dòng)平均法是以每批購(gòu)進(jìn)的材料數(shù)量和上67日期收入支出結(jié)存數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額12.16001.80108012.64002.0080010001.88188012.167001.8813163001.8856412.207001.90133010001.894189412.265001.8949475001.89494712.315002.20110010002.0472047合計(jì)160032301200225310002.0472047以前述表3為例計(jì)算如下，見表4：

材料明細(xì)賬

表4200×年12月單位:件金額:元日期收入支出結(jié)存數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)68各批單位成本金額計(jì)算如下：

第一批購(gòu)貨后的平均單位成本金額＝（1080＋800）÷（600+400）＝1.88（元）

第二批購(gòu)貨后的平均單位成本金額＝（564＋1330）÷(300+700)＝1.894(元)

第三批購(gòu)貨后的平均單位成本=(947＋1100)÷(500+500)=2.047（元）

期末存貨的成本＝1000×2.047＝2047（元）各批單位成本金額計(jì)算如下：

第一批購(gòu)貨后的平均單位成本金69分析：采用這種方法計(jì)算出的單位成本金額較為合理，且能隨時(shí)在賬上反映出每種存貨的數(shù)量和金額。但這種方法只適宜于材料或商品等存貨品種較少，購(gòu)進(jìn)、發(fā)業(yè)務(wù)不頻繁的企業(yè)采用，否則計(jì)算麻煩，工作量較大。分析：采用這種方法計(jì)算出的單位成本金額較為合理，且能隨時(shí)70檢查方法：

檢查移動(dòng)平均法時(shí)，要注意企業(yè)是否每購(gòu)入一批存貨，就計(jì)算了一次平均單價(jià)，計(jì)算得是否正確。還要注意每購(gòu)入一批存貨后，發(fā)出存貨和結(jié)存存貨所使用的單價(jià)是否一致，有無(wú)抬高發(fā)出存貨單價(jià)、壓低結(jié)存存貨單價(jià)而多轉(zhuǎn)發(fā)出材料成本金額的情況。檢查方法：

檢查移動(dòng)平均法時(shí)，要注意企業(yè)是否每購(gòu)入一批存71第六章企業(yè)所得稅材料成本檢查課件72第二節(jié)材料成本的檢查第二節(jié)材料成本的檢查73成本是指納稅人銷售商品（產(chǎn)品、材料、下腳料、廢料、廢舊物資等）、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)（包括技術(shù)轉(zhuǎn)讓）的成本。納稅人必須將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的成本合理劃分為直接成本和間接成本：直接成本可根據(jù)有關(guān)會(huì)計(jì)憑證、記錄直接計(jì)入有關(guān)成本計(jì)算對(duì)象或勞務(wù)的經(jīng)營(yíng)成本中的直接材料、直接人工等；間接成本是指多個(gè)部門為同一成本對(duì)象提供服務(wù)的共同成本。間接成本必須根據(jù)與成本計(jì)算對(duì)象之間的因果關(guān)系、成本計(jì)算對(duì)象的數(shù)量等，以合理的方法分配計(jì)入有關(guān)成本計(jì)算對(duì)象中。成本是指納稅人銷售商品（產(chǎn)品、材料、下腳料、廢料、廢舊物資74成本內(nèi)容。外購(gòu)存貨的實(shí)際成本包括購(gòu)貨價(jià)格、購(gòu)貨費(fèi)用和稅金，計(jì)入存貨成本的稅金是指購(gòu)買、自制或委托加工存貨發(fā)生的消費(fèi)稅、關(guān)稅、資源稅和不能從銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。納稅人自制存貨的成本包括制造費(fèi)用等間接費(fèi)用。成本內(nèi)容。外購(gòu)存貨的實(shí)際成本包括購(gòu)貨價(jià)格、購(gòu)貨費(fèi)用和稅金75成本計(jì)價(jià)方法。納稅人的各種存貨應(yīng)以取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)價(jià)。各項(xiàng)存貨的發(fā)出或領(lǐng)用的成本計(jì)價(jià)方法，可以采用個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法、計(jì)劃成本法、毛利率法或零售價(jià)法等。納稅人采用計(jì)劃成本法或零售價(jià)法確定存貨成本或銷售成本，必須在年終申報(bào)納稅時(shí)及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本差異或商品進(jìn)銷差價(jià)。成本計(jì)價(jià)方法。納稅人的各種存貨應(yīng)以取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)價(jià)。76實(shí)際上成本的檢查主要是指銷售產(chǎn)品的成本，因銷售產(chǎn)品成本的多少才直接影響到當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。但是，銷售產(chǎn)品成本的真實(shí)、正確與否，取決于完工產(chǎn)品成本的正確程度；完工產(chǎn)品成本的正確程度又取決于生產(chǎn)成本的正確程度及在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間的分配；生產(chǎn)成本的正確程度來(lái)源于生產(chǎn)領(lǐng)用的材料成本、人工成本和其他等費(fèi)用的正確核算。因此，成本的檢查主要從材料成本、生產(chǎn)成本、完工產(chǎn)品成本和銷售產(chǎn)品成本等幾個(gè)環(huán)節(jié)著手。實(shí)際上成本的檢查主要是指銷售產(chǎn)品的成本，因銷售產(chǎn)品成本77材料成本是指生產(chǎn)企業(yè)為了生產(chǎn)某種產(chǎn)品而備用的原材料的價(jià)值量。原材料的取得形式是多樣的，如外購(gòu)原材料、自制原材料、接受捐贈(zèng)的原材料等。一般情況下，原材料成本金額的大小主要取決于材料的數(shù)量和單價(jià)兩個(gè)因素。但工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)，原材料成本還包括外購(gòu)材料的附帶成本，即運(yùn)輸費(fèi)用、裝卸費(fèi)用、入庫(kù)前的挑選費(fèi)用等。此處，以外購(gòu)材料檢查為例予以介紹。材料成本是指生產(chǎn)企業(yè)為了生產(chǎn)某種產(chǎn)品而備用的原材料的78

一、外購(gòu)材料成本的檢查

納稅人為了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的需要，總要購(gòu)進(jìn)相當(dāng)數(shù)量的存貨。所謂存貨是指納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中為銷售或耗用而儲(chǔ)備的各種資產(chǎn)，包括材料、在產(chǎn)品、自制半成品、產(chǎn)成品、商品、包裝物和低值易耗品等。檢查外購(gòu)存貨的成本有兩個(gè)方面：一是購(gòu)貨價(jià)格；二是附帶成本。一、外購(gòu)材料成本的檢查

納稅人為了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的需要，總79

（一）購(gòu)貨價(jià)格的檢查

按照會(huì)計(jì)制度要求，凡購(gòu)入的材料或商品，都應(yīng)根據(jù)發(fā)票金額，確定購(gòu)貨價(jià)格。但是，在實(shí)際工作中，納稅人常常暴露采購(gòu)不合理、核算不正確的問(wèn)題，從而導(dǎo)致購(gòu)貨價(jià)格不真實(shí)。（一）購(gòu)貨價(jià)格的檢查

按照會(huì)計(jì)制度要求，凡購(gòu)入的材料或80

1．采購(gòu)不合理的問(wèn)題。采購(gòu)不合理的問(wèn)題是通過(guò)價(jià)格過(guò)高反映出來(lái)的。某些納稅人購(gòu)進(jìn)的存貨價(jià)格往往高于市價(jià)，可能有如下原因：

一是納稅人為了轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，逃避所得稅，而向關(guān)聯(lián)納稅人高價(jià)購(gòu)進(jìn)存貨；

二是納稅人的采購(gòu)部門為了建立“小金庫(kù)”而高價(jià)購(gòu)進(jìn)存貨；

三是納稅人的采購(gòu)人員為了收受“回扣”，中飽私囊而高價(jià)采購(gòu)存貨。對(duì)這個(gè)問(wèn)題進(jìn)行檢查時(shí)，要要掌握相關(guān)的價(jià)格信息，結(jié)合采購(gòu)渠道、地點(diǎn)進(jìn)行分析判斷。若發(fā)現(xiàn)有舍低求高、舍近求遠(yuǎn)的情況，應(yīng)進(jìn)一步查明原因。1．采購(gòu)不合理的問(wèn)題。采購(gòu)不合理的問(wèn)題是通過(guò)價(jià)格過(guò)高反映812．核算不正確的問(wèn)題。這里有三種表現(xiàn)：

(1)固定資產(chǎn)錯(cuò)作存貨入賬；

(2)價(jià)外稅雖作了進(jìn)項(xiàng)稅處理，但仍作購(gòu)貨價(jià)格反映；

(3)購(gòu)貨折扣的核算不正確。2．核算不正確的問(wèn)題。這里有三種表現(xiàn)：

(1)固定資產(chǎn)錯(cuò)82固定資產(chǎn)和存貨在理論上有嚴(yán)格區(qū)別，在實(shí)際中，納稅人只要認(rèn)真執(zhí)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度和資產(chǎn)的稅務(wù)處理規(guī)定，就不難搞好兩者的核算。但是，納稅人有時(shí)為了早日回收固定資產(chǎn)的投資支出，就采取將固定資產(chǎn)擠入存貨核算的方法，如把固定資產(chǎn)化整為零，改換名稱，作為材料、商品、低值易耗品入賬，或直接領(lǐng)用打入生產(chǎn)成本。固定資產(chǎn)和存貨在理論上有嚴(yán)格區(qū)別，在實(shí)際中，納稅人只要83檢查時(shí):

(1)檢查購(gòu)貨發(fā)票，如識(shí)別商品名稱，進(jìn)貨周期等；

(2)檢查領(lǐng)料憑證，通過(guò)其領(lǐng)料部門和發(fā)料用途來(lái)鑒別究竟是屬于存貨還是屬于固定資產(chǎn)。一般而言，外購(gòu)半成品是供基本生產(chǎn)車間裝配產(chǎn)品的零部件；修理用備件是供檢修部門修理固定資產(chǎn)的備用件；低值易耗品是車間領(lǐng)用并定有消耗定額的工具、用具和勞動(dòng)保護(hù)用品等。檢查時(shí):

(1)檢查購(gòu)貨發(fā)票，如識(shí)別商品名稱，進(jìn)貨周期等84關(guān)于購(gòu)貨折扣核算不正確的問(wèn)題。購(gòu)貨折扣包括銷售方實(shí)施的商業(yè)購(gòu)貨折扣和現(xiàn)金購(gòu)貨折扣。按照增值稅專用發(fā)票管理辦法的規(guī)定，納稅人以商業(yè)折扣方法購(gòu)進(jìn)存貨時(shí)，在提貨時(shí)取得專用發(fā)票，并按應(yīng)付貨款的凈額借記“材料（物資）采購(gòu)”賬戶，按專用發(fā)票所填列的增值稅稅額借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，按應(yīng)付的貨款凈額和增值稅稅額之和，貸記“銀行存款”或“應(yīng)付賬款”等賬戶；關(guān)于購(gòu)貨折扣核算不正確的問(wèn)題。購(gòu)貨折扣包括銷售方實(shí)施的商85納稅人以現(xiàn)金折扣方法賒購(gòu)貨物時(shí)，在交付貨款時(shí)取得專用發(fā)票，并按扣除現(xiàn)金折扣后的應(yīng)付貨款借記“材料（商品）采購(gòu)”賬戶，按專用發(fā)票所填列的增值稅稅額借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，按應(yīng)付的貨款凈額和增值稅稅款之和貸方記“銀行存款”等賬戶。納稅人以現(xiàn)金折扣方法賒購(gòu)貨物時(shí)，在交付貨款時(shí)取得專用發(fā)票86[例]甲公司于4月17日向乙公司賒購(gòu)商品一批，不含稅價(jià)為10000元，付款條件為2／10、全／30（即10天內(nèi)付清賬款的，可從總價(jià)中扣減2%，若超過(guò)10天延遲到30天內(nèi)付清賬款的，付全價(jià)）。甲公司于10天內(nèi)付款時(shí)，取得專用發(fā)票，應(yīng)作如下分錄：

借；庫(kù)存商品9800

應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅（進(jìn)項(xiàng)）1666

貸：銀行存款11466[例]甲公司于4月17日向乙公司賒購(gòu)商品一批，不含稅價(jià)為87但是，有些納稅人習(xí)慣采取“總價(jià)法”核算，如下做賬：

借：庫(kù)存商品10000

應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅（進(jìn)項(xiàng)）l666

貸：銀行存款11466

購(gòu)貨折扣200

這種核算方法由于采購(gòu)成本是按未扣除現(xiàn)金折扣的總價(jià)計(jì)算入賬的，因此，既會(huì)使存貨數(shù)額偏高，財(cái)務(wù)收益不實(shí)，又違反了增值稅專用發(fā)票管理辦法。檢查中應(yīng)予以糾正。但是，有些納稅人習(xí)慣采取“總價(jià)法”核算，如下做賬：

88

（二）附帶成本的檢查

1、檢查內(nèi)容

生產(chǎn)企業(yè)外購(gòu)的貨物，其采購(gòu)成本除購(gòu)價(jià)外還應(yīng)包括在購(gòu)入、保管這些物品過(guò)程中所需支付的一切直接或間接費(fèi)用，如由購(gòu)貨方負(fù)擔(dān)的運(yùn)雜費(fèi)、包裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、保管費(fèi)等。這些費(fèi)用構(gòu)成購(gòu)貨成本的一部分，是貨物成本的附加，即附帶成本。（二）附帶成本的檢查

1、檢查內(nèi)容

生產(chǎn)企業(yè)外89附帶成本是否計(jì)入存貨成本，一般根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，行業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度、稅法規(guī)定及納稅人的具體情況而定。我國(guó)的商品流通企業(yè)，外購(gòu)商品的附帶成本不計(jì)入存貨成本，而全部將其作為經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，屬于期間費(fèi)用的范圍，直接計(jì)入當(dāng)期損益。其他行業(yè)存貨的附帶成本中的包裝、運(yùn)雜費(fèi)直接計(jì)入存貨采購(gòu)成本；采購(gòu)保管費(fèi)在工業(yè)企業(yè)計(jì)入管理費(fèi)用，而不計(jì)入存貨采購(gòu)成本，在施工企業(yè)采購(gòu)保管費(fèi)單獨(dú)核算，將其分配計(jì)入物品的采購(gòu)成本。附帶成本是否計(jì)入存貨成本，一般根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，行業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)90實(shí)際中的問(wèn)題是，有些納稅人不能正確核算存貨的附帶成本。如工業(yè)企業(yè)將途中不正常損耗和短缺損失，超額完成采購(gòu)計(jì)劃而發(fā)放的獎(jiǎng)金，在采購(gòu)過(guò)程中請(qǐng)客送禮所支付的費(fèi)用擠入材料成本，從而擴(kuò)大了材料成本，造成材料實(shí)際成本的不真實(shí)。有的納稅人則把附帶成本直接計(jì)入當(dāng)期生產(chǎn)成本，虛增當(dāng)期完工產(chǎn)品的單位成本。實(shí)際中的問(wèn)題是，有些納稅人不能正確核算存貨的附帶成本。如912、檢查方法

（l）檢查原始憑證及其匯總表，一些不屬于存貨采購(gòu)成本的支出，通常都會(huì)在原始憑證中表現(xiàn)出來(lái)的。

（2）檢查“材料（物資）采購(gòu)”明細(xì)賬。在工業(yè)企業(yè)“材料采購(gòu)”明細(xì)賬的借方金額欄中有“買價(jià)、采購(gòu)費(fèi)用、其他、合計(jì)”四個(gè)小欄。對(duì)供應(yīng)單位是外地的，就一定有運(yùn)雜費(fèi)，應(yīng)在“采購(gòu)費(fèi)用”欄中表現(xiàn)出來(lái)；如果沒(méi)有表現(xiàn)出來(lái)，就可能將運(yùn)雜費(fèi)、途中合理?yè)p耗和加工、挑選整理費(fèi)用擠入了諸如“管理費(fèi)用”等賬戶。2、檢查方法

（l）檢查原始憑證及其匯總表，一些92

二、材料入庫(kù)核算的檢查

材料進(jìn)入企業(yè)之后，往往不是立即投入消耗或銷售，而要經(jīng)過(guò)一段時(shí)間的儲(chǔ)備，這就涉及到一個(gè)入庫(kù)核算問(wèn)題。在實(shí)際中，對(duì)入庫(kù)儲(chǔ)備的存貨有多種核算方法，如工業(yè)企業(yè)，有按實(shí)際成本核算，也有按計(jì)劃成本核算；在商業(yè)企業(yè)，有按進(jìn)價(jià)核算，也有按售價(jià)核算。二、材料入庫(kù)核算的檢查

材料進(jìn)入企業(yè)之后，往往不是立93

（一）按實(shí)際成本核算的檢查

按照工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)制度的規(guī)定，材料按照實(shí)際成本計(jì)價(jià)：購(gòu)入的，按照買價(jià)加運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、途中合理?yè)p耗、入庫(kù)前的加工、整理及挑選費(fèi)用以及不能計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額的稅金等計(jì)價(jià)；自制的，按照制造過(guò)程中的各項(xiàng)實(shí)際支出計(jì)價(jià)；委托外單位加工的，按照實(shí)際耗用的原材料或者半成品加運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)和加工費(fèi)用等計(jì)價(jià)；（一）按實(shí)際成本核算的檢查

按照工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)制度的規(guī)定94投資者投入的，按照評(píng)估確認(rèn)或者合同、協(xié)議約定的價(jià)值計(jì)價(jià)；盤盈的，按照同類存貨的實(shí)際成本計(jì)價(jià)；接受捐贈(zèng)的，按照發(fā)票賬單所列金額加納稅人負(fù)擔(dān)的運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等計(jì)價(jià)；無(wú)發(fā)票賬單的，按照同類存貨的市價(jià)計(jì)價(jià)。投資者投入的，按照評(píng)估確認(rèn)或者合同、協(xié)議約定的價(jià)值計(jì)價(jià)；95所謂材料按實(shí)際成本核算，就是指不論材料的來(lái)源渠道如何，在它們被驗(yàn)收入庫(kù)時(shí)，均按規(guī)定的實(shí)際成本登記“原材料”、“包裝物”“低值易耗品”等賬戶?！霸牧稀辟~戶所反映的是材料的實(shí)際價(jià)格。這里僅針對(duì)加工改制材料介紹一下對(duì)實(shí)際成本核算的檢查。所謂材料按實(shí)際成本核算，就是指不論材料的來(lái)源渠道如何，96材料加工改制有兩種情況，一種是自己加工改制叫自制材料；另一種是委托外單位加工的材料叫委托加工材料。自制材料的會(huì)計(jì)核算，是先通過(guò)“生產(chǎn)成本”賬戶進(jìn)行歸集核算，當(dāng)加工的材料入庫(kù)時(shí)，再按實(shí)際成本，借記“原材料”科目，貸記“生產(chǎn)成本”科目。材料加工改制有兩種情況，一種是自己加工改制叫自制材料；另97委托加工的材料，是通過(guò)“委托加工材料”或“委托加工物資”等賬戶進(jìn)行核算，在發(fā)出材料委托加工時(shí)，借記“委托加工材料”賬戶，貸記“原材料”等賬戶。

當(dāng)發(fā)生運(yùn)雜費(fèi)和支付給受托方加工費(fèi)時(shí)，借記“委托加工材料”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶。加工完成驗(yàn)收入庫(kù)的材料，按實(shí)際成本借記“原材料”賬戶、貸記“委托加工材料”或“委托加工物資”等賬戶。委托加工的材料，是通過(guò)“委托加工材料”或“委托加工物資981、自制材料成本的檢查

自制材料是指納稅人為了滿足生產(chǎn)的需要，以某種庫(kù)存的原材料，改制成另一種原材料。如把原木鋸成木板，生皮革制成熟皮革等。對(duì)自制材料成本的檢查，主要檢查其實(shí)際成本是否正確，有無(wú)將自制材料成本計(jì)入當(dāng)期完工產(chǎn)品成本中去。1、自制材料成本的檢查

自制材料是指納稅人為了滿足生99自制材料實(shí)際成本的組成，應(yīng)包括直接材料費(fèi)用、直接人工費(fèi)用、制造費(fèi)用。存在的問(wèn)題是，有的納稅人只把直接材料費(fèi)用作為自制材料成本轉(zhuǎn)賬，不計(jì)或少計(jì)直接人工費(fèi)用和應(yīng)負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用。從而造成把加工過(guò)程中發(fā)生的直接人工費(fèi)用和制造費(fèi)用，擠入當(dāng)月完工的產(chǎn)品或銷售產(chǎn)品成本中，影響了當(dāng)月的利潤(rùn)金額和應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅。自制材料實(shí)際成本的組成，應(yīng)包括直接材料費(fèi)用、直接人工費(fèi)用100

檢查方法：

從賬戶處理看，結(jié)轉(zhuǎn)自制材料成本的對(duì)應(yīng)科目應(yīng)是“生產(chǎn)成本”，若是從“原材料”科目轉(zhuǎn)賬，就有可能沒(méi)有包括加工過(guò)程中發(fā)生的其他成本。從燃料、動(dòng)力、制造費(fèi)用的分配表來(lái)看，自制材料分?jǐn)傎M(fèi)用的工時(shí)數(shù)應(yīng)與實(shí)耗工時(shí)數(shù)相等，與完工產(chǎn)品在統(tǒng)一分配標(biāo)準(zhǔn)下（如工時(shí)、生產(chǎn)工人工資等）分配費(fèi)用的分配率也應(yīng)該一致。如不一致，則要檢查自制材料有無(wú)少攤費(fèi)用的現(xiàn)象。檢查方法：

從賬戶處理看，結(jié)轉(zhuǎn)自制材料成本的對(duì)應(yīng)科目101

2、委托加工材料成本的檢查

委托加工材料是指納稅人提供原材料及主要材料委托外單位加工改制成另一種材料。對(duì)委托加工材料成本的檢查，主要檢查其歸集和結(jié)轉(zhuǎn)是否正確。通常發(fā)現(xiàn)成本歸集不實(shí)的情況有：提高撥付加工原材料的實(shí)際成本；將加工費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)直接記入生產(chǎn)成本；以加工剩余的材料作價(jià)抵交加工費(fèi)，不作銷售處理。2、委托加工材料成本的檢查

委托加工材料是指納稅人提102對(duì)這類問(wèn)題的檢查，應(yīng)結(jié)合原始憑證和加工合同。檢查“委托加工材料”賬戶的借方發(fā)生額，按加工材料成本發(fā)生的順序逐一核對(duì)。

(1)查入賬成本的計(jì)算是否正確；

(2)查應(yīng)該入賬的成本有無(wú)不記入的情況，必要時(shí)與“生產(chǎn)成本”、“管理費(fèi)用”等賬戶進(jìn)行核對(duì)。對(duì)這類問(wèn)題的檢查，應(yīng)結(jié)合原始憑證和加工合同。檢查“委托加103對(duì)于收回委托加工材料時(shí)任意結(jié)轉(zhuǎn)成本情況的檢查：

(1)注意結(jié)轉(zhuǎn)成本的賬務(wù)處理，如果出現(xiàn)與往來(lái)賬戶對(duì)應(yīng)的，如借記“其他應(yīng)收款”，貸記“委托加工材料”，應(yīng)進(jìn)一步核查其原始憑證落實(shí)問(wèn)題；

(2)直接檢查“委托加工材料”明細(xì)賬，如果發(fā)現(xiàn)收回的材料結(jié)轉(zhuǎn)的單價(jià)偏高或出現(xiàn)紅字余額，應(yīng)責(zé)令納稅人及時(shí)調(diào)整賬務(wù)。對(duì)于收回委托加工材料時(shí)任意結(jié)轉(zhuǎn)成本情況的檢查：

(1104

（二）按計(jì)劃成本核算的檢查

材料品種繁多的企業(yè)，一般采用計(jì)劃價(jià)格進(jìn)行日常核算。材料的計(jì)劃價(jià)格也稱材料的計(jì)劃成本，一般是根據(jù)材料的市場(chǎng)價(jià)格，并結(jié)合運(yùn)輸方式、合理?yè)p耗、供貨地點(diǎn)等因素制定的。計(jì)劃價(jià)格一經(jīng)確定，在一個(gè)年度內(nèi)一般不作變動(dòng)。（二）按計(jì)劃成本核算的檢查

材料品種繁多的企業(yè)，一105材料按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，是指對(duì)每一種材料的收、發(fā)、結(jié)存均按預(yù)先制定的計(jì)劃成本計(jì)價(jià)計(jì)算記賬。計(jì)劃成本與實(shí)際成本之間的差異，則通過(guò)“材料成本差異”賬戶另行核算，最終將收、發(fā)、結(jié)存材料的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本的一種計(jì)價(jià)方法。材料按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，是指對(duì)每一種材料的收、發(fā)、結(jié)存均按預(yù)106在材料入庫(kù)成本使用計(jì)劃價(jià)格核算時(shí)，“原材料”等賬戶和“材料成本差異”賬戶是“形”與“影”的關(guān)系。事實(shí)上，“材料成本差異”賬戶既有調(diào)整賬戶的性質(zhì)，又有成本費(fèi)用賬戶的性質(zhì)。在材料入庫(kù)成本使用計(jì)劃價(jià)格核算時(shí)，“原材料”等賬戶和“材107作為調(diào)整賬戶，“材料成本差異”賬戶既有附加調(diào)整的功能，又有備抵調(diào)整的功能。當(dāng)其表現(xiàn)為借方余額時(shí)，借方余額與原材料等賬戶的借方余額相加之和為庫(kù)存材料的實(shí)際成本（附加調(diào)整）；當(dāng)其表現(xiàn)為貸方余額時(shí)，貸方余額與原材料等賬戶的借方余額相減之差即為庫(kù)存材料的實(shí)際成本（屬備抵調(diào)整）。作為成本費(fèi)用類賬戶，它將發(fā)出原材料（記入生產(chǎn)成本）的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。作為調(diào)整賬戶，“材料成本差異”賬戶既有附加調(diào)整的功能，108值得注意的是：

1．作為庫(kù)存材料總是以計(jì)劃價(jià)格反映，并不需要將計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本，而發(fā)出材料的計(jì)劃成本必須按月、按材料類別調(diào)整為實(shí)際成本，以保證各期成本及財(cái)務(wù)成果核算的真實(shí)性。值得注意的是：

1．作為庫(kù)存材料總是以計(jì)劃價(jià)格反映1092．作為原料的調(diào)整賬戶，直接用材料成本差異的余額（無(wú)論為借方或貸方），與被調(diào)整賬戶的借方余額求得代數(shù)和即可得出庫(kù)存材料的實(shí)際成本；而調(diào)整發(fā)出材料的實(shí)際成本時(shí)，只應(yīng)從差異賬戶的貸方轉(zhuǎn)出。當(dāng)月末為借方余額，屬于計(jì)劃成本小于實(shí)際成本，為超支差異時(shí)，借方差額分配時(shí)用藍(lán)字借記“生產(chǎn)成本”等科目，貸記本科目；當(dāng)月末為貸方余額，屬于計(jì)劃成本大于實(shí)際成本，為節(jié)約差異時(shí)，貸方差額的分配則用紅字金額作上述登記。2．作為原料的調(diào)整賬戶，直接用材料成本差異的余額（無(wú)論為110在材料入庫(kù)成本用計(jì)劃價(jià)格反映時(shí)，錯(cuò)誤往往發(fā)生在“材料成本差異”科目上：

(1)將不該記入本科目的金額記入本科目（借方或貸方），如原材料盤盈也記入“材料成本差異”賬戶；

(2)調(diào)增或調(diào)減庫(kù)存材料計(jì)劃成本時(shí)，不記入本科目而轉(zhuǎn)入其他科目；

(3)應(yīng)記入本科目的金額記入其他科目，如接受投資轉(zhuǎn)來(lái)的材料成本差異記入“其他應(yīng)付款”賬戶，擠占生產(chǎn)成本。在材料入庫(kù)成本用計(jì)劃價(jià)格反映時(shí)，錯(cuò)誤往往發(fā)生在“材料成本111檢查材料成本差異發(fā)生額是否存在錯(cuò)弊，可以從有關(guān)會(huì)計(jì)分錄的對(duì)應(yīng)科目來(lái)分析。首先，借方發(fā)生額僅為差異科目時(shí)，如貸方科目不為差異正常調(diào)整的科目（如原材料），就應(yīng)予以注意；當(dāng)貸方發(fā)生額僅為差異科目時(shí)，除期末攤銷發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異及調(diào)整計(jì)劃價(jià)格外，若對(duì)應(yīng)的借方科目為“原材料”時(shí)，常常是將本應(yīng)由其他科目（如生產(chǎn)成本）轉(zhuǎn)銷的項(xiàng)目記入了差異。其次，如屬調(diào)整計(jì)劃價(jià)格，必然涉及“材料成本差異”，否則必有問(wèn)題。檢查材料成本差異發(fā)生額是否存在錯(cuò)弊，可以從有關(guān)會(huì)計(jì)分112

三、存貨出庫(kù)耗用銷售的檢查

企業(yè)存貨出庫(kù)耗用銷售的過(guò)程，一方面是儲(chǔ)備減少的過(guò)程，如庫(kù)存原材料、庫(kù)存產(chǎn)成品，庫(kù)存商品等減少；另一方面是成本增加的過(guò)程，如生產(chǎn)成本、在建工程成本、銷售成本等增加。銷售成本關(guān)系到納稅人的財(cái)務(wù)成果和國(guó)家的稅收，所以對(duì)存貨出庫(kù)的檢查是所得稅檢查的重要環(huán)節(jié)。三、存貨出庫(kù)耗用銷售的檢查

企業(yè)存貨出庫(kù)耗用銷售的過(guò)113

（一）存貨出庫(kù)數(shù)量的檢查

對(duì)某種存貨在一定時(shí)期的出庫(kù)總數(shù)量進(jìn)行檢查，可以使用盤存倒擠法。即根據(jù)該存貨正確的期末結(jié)存量倒擠出本期出庫(kù)量。計(jì)算公式為：

存貨出庫(kù)量＝期初結(jié)存量＋本期入庫(kù)量－期末結(jié)存量（一）存貨出庫(kù)數(shù)量的檢查

對(duì)某種存貨在一定時(shí)期的出114

1、對(duì)存貨賬面結(jié)存量的檢查

（1）賬面余額的數(shù)量、金額都是紅字。一般而言，某種存貨的賬面余額通常表現(xiàn)為藍(lán)字或零。如果賬面余額的數(shù)量和金額都為紅字，除了外來(lái)存貨不入賬而耗用銷售者外，多數(shù)屬于對(duì)發(fā)貨的計(jì)量、計(jì)價(jià)偏高，多轉(zhuǎn)出庫(kù)存貨的成本所致。1、對(duì)存貨賬面結(jié)存量的檢查

（1）賬面余額的數(shù)量、金額115計(jì)算企業(yè)多轉(zhuǎn)發(fā)貨成本數(shù)額時(shí)，首先，檢查是否有賬外存貨。所謂賬外存貨是指賬上沒(méi)有記載，而實(shí)際在倉(cāng)庫(kù)中仍有存放的貨物。

其次，采用正確的計(jì)價(jià)方法，確定賬外存貨所適用的單價(jià)。如果不存在賬外存貨，而出現(xiàn)賬面余額的數(shù)量和金額都為紅字時(shí)，納稅人虛轉(zhuǎn)發(fā)貨的金額，可按下列公式計(jì)算：

多轉(zhuǎn)發(fā)貨成本＝庫(kù)存存貨實(shí)際數(shù)量×適用單價(jià)十賬面結(jié)存紅字金額

如果庫(kù)存無(wú)存貨數(shù)量，那么多轉(zhuǎn)發(fā)貨成本就等于賬面紅字金額。計(jì)算企業(yè)多轉(zhuǎn)發(fā)貨成本數(shù)額時(shí)，首先，檢查是否有賬外存貨。所116（2）賬面余額數(shù)量是藍(lán)字，金額是紅字的，肯定屬于發(fā)貨計(jì)價(jià)偏高多轉(zhuǎn)成本的現(xiàn)象，多轉(zhuǎn)發(fā)貨成本的計(jì)算公式為：

多轉(zhuǎn)發(fā)貨成本＝庫(kù)存存貨實(shí)際數(shù)量×適用單價(jià)十賬面結(jié)存紅字金額

（3）賬面數(shù)量結(jié)存是紅字，而金額為藍(lán)字的，多數(shù)屬于發(fā)貨計(jì)價(jià)偏低，少轉(zhuǎn)成本的現(xiàn)象，應(yīng)將全部藍(lán)字金額轉(zhuǎn)入生產(chǎn)成本或調(diào)減當(dāng)期利潤(rùn)。（2）賬面余額數(shù)量是藍(lán)字，金額是紅字的，肯定屬于發(fā)貨計(jì)價(jià)偏1172、對(duì)存貨盤點(diǎn)及其處理的檢查。為了真實(shí)地反映存貨的實(shí)有數(shù)額，做到賬實(shí)相符，財(cái)務(wù)制度規(guī)定企業(yè)要定期或不定期地進(jìn)行各種存貨盤點(diǎn)，年度終了前必須進(jìn)行一次全面的盤點(diǎn)清查。盤點(diǎn)以后，要把盤點(diǎn)的實(shí)存數(shù)與存貨明細(xì)賬賬面結(jié)存數(shù)量相核對(duì)，并且編制“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”報(bào)有關(guān)部門審批。批準(zhǔn)前先按實(shí)際盤點(diǎn)數(shù)額調(diào)整有關(guān)存貨賬簿，記入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”賬戶，待有關(guān)部門批準(zhǔn)后再進(jìn)行轉(zhuǎn)賬。（目前，會(huì)計(jì)處理期末不應(yīng)存在余額）2、對(duì)存貨盤點(diǎn)及其處理的檢查。為了真實(shí)地反映存貨的實(shí)有數(shù)118但在實(shí)際工作中，有些企業(yè)長(zhǎng)期不盤點(diǎn)，或盤點(diǎn)以后，不按實(shí)際情況入賬，不按會(huì)計(jì)規(guī)定處理。比如提高盤虧單價(jià)，壓低盤盈單價(jià)，少轉(zhuǎn)盤盈的金額，不按規(guī)定轉(zhuǎn)賬等。檢查中應(yīng)注意的主要問(wèn)題有：但在實(shí)際工作中，有些企業(yè)長(zhǎng)期不盤點(diǎn)，或盤點(diǎn)以后，不按實(shí)際119（1）檢查“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”的原始資料是否齊全，數(shù)字是否正確?？上蚱髽I(yè)索取盤點(diǎn)的原始記錄，查對(duì)各倉(cāng)庫(kù)、車間盤點(diǎn)表的編號(hào)、頁(yè)數(shù)是否齊全，核對(duì)“存貨、盤點(diǎn)報(bào)告表”有無(wú)漏計(jì)、錯(cuò)計(jì)的情況，有無(wú)記錄本企業(yè)委托其他企業(yè)加工、代銷、儲(chǔ)備的存貨。（1）檢查“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”的原始資料是否齊全，數(shù)字是否正確120（2）檢查“待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”明細(xì)科目。以其貸方對(duì)照“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”，核對(duì)盤盈存貨是否如數(shù)入賬。如果發(fā)現(xiàn)“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”中有盤盈存貨，而在“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”賬戶貸方?jīng)]有反映出盤盈數(shù)字，在這種情況下，就要查找“原材料”等明細(xì)賬上盤存入賬的記賬憑證，從其對(duì)應(yīng)賬戶中檢查分析。（2）檢查“待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”明細(xì)科目。以121（3）檢查“待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損益”明細(xì)賬的轉(zhuǎn)銷情況。對(duì)于盤盈發(fā)生額，有無(wú)違反規(guī)定擅自處理的問(wèn)題，或長(zhǎng)期掛賬不處理。對(duì)于盤虧發(fā)生額，有無(wú)違反規(guī)定擅自處理的問(wèn)題，如有發(fā)生，應(yīng)轉(zhuǎn)回“待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”賬戶。（3）檢查“待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損益”明細(xì)賬的轉(zhuǎn)銷122（4）檢查盤點(diǎn)表計(jì)價(jià)是否正確。用“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”與“原材料”等有關(guān)存貨明細(xì)賬核對(duì)，核實(shí)其使用的單價(jià)是否正確。檢查時(shí)應(yīng)注意有無(wú)在盤盈時(shí)壓低單價(jià)；盤虧時(shí)，提高單價(jià)，以及以盈補(bǔ)虧、自行削價(jià)等問(wèn)題。如果存在這些問(wèn)題，應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定據(jù)實(shí)調(diào)整。（4）檢查盤點(diǎn)表計(jì)價(jià)是否正確。用“存貨盤點(diǎn)報(bào)告表”與“原材料123（5）對(duì)采用計(jì)劃成本核算存貨的企業(yè)，在盤點(diǎn)中發(fā)現(xiàn)的盈余，應(yīng)按計(jì)劃成本結(jié)轉(zhuǎn)。借記“原材料”等科目，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目和“材料成本差異”科目；在盤點(diǎn)中發(fā)現(xiàn)的盤虧和毀損，先按計(jì)劃成本結(jié)轉(zhuǎn)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢’”科目，貸記“原材料”等科目，

然后再分?jǐn)倯?yīng)由盤虧和毀損材料負(fù)擔(dān)的成本差異，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，貸記“材料成本差異”科目（實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異用紅字）。檢查時(shí)，應(yīng)注意企業(yè)有無(wú)按正確的差異率及時(shí)調(diào)整盤虧存貨應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異額。（5）對(duì)采用計(jì)劃成本核算存貨的企業(yè)，在盤點(diǎn)中發(fā)現(xiàn)的盈余，應(yīng)按124

（二）存貨出庫(kù)計(jì)價(jià)的檢查

由于材料或商品往往是以不同的單位成本購(gòu)入和生產(chǎn)出來(lái)的，要確定出庫(kù)存貨的成本，就需要確定和選擇合理的計(jì)價(jià)方法。存貨的計(jì)價(jià)方法是指對(duì)發(fā)出物品和每次發(fā)出后存貨價(jià)值的計(jì)算確定的方法。從世界范圍來(lái)看，存貨的計(jì)價(jià)方法主要有三類：成本法、估計(jì)法和成本與市價(jià)孰低法。

（二）存貨出庫(kù)計(jì)價(jià)的檢查

由于材料或商品往往是以不同的125從我國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)來(lái)看，改革前主要使用成本法，包括使用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法，商品流通企業(yè)由于其經(jīng)營(yíng)管理的需要，還可以使用估計(jì)法、包括使用毛利率法、綜合差價(jià)分?jǐn)偡ê头止窠M差價(jià)分?jǐn)偡?。在日常核算?采用先進(jìn)先出法和加權(quán)平均法計(jì)價(jià)核算的偏多。從我國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)來(lái)看，改革前主要使用成本法，包括使用先進(jìn)126

1、先進(jìn)先出法

先進(jìn)先出法是以最先進(jìn)庫(kù)材料或商品最先出庫(kù)為假設(shè)前提，即假定物品先進(jìn)先出，后進(jìn)作存。并依據(jù)此種假定的成本流動(dòng)次序?qū)Τ鰩?kù)存貨和期末結(jié)存存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，也即按最先進(jìn)貨的單位成本依次計(jì)算發(fā)出物品的成本，按最后進(jìn)貨的單位成本開始依次計(jì)算出期末存貨的成本。

舉例檢查分析如下：1、先進(jìn)先出法

先進(jìn)先出法是以最先進(jìn)庫(kù)材料或商品最先127（1）定期盤存法下，公司期末結(jié)存材料400件的成本金額為：

材料明細(xì)賬

表1200×年12月單位:件金額:元日期收入支出結(jié)存數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額12.1600181080012.640020800010001880012.1670018.312810300599012.20700191330010001929012.2650019.69800500949012.28500221100010002049012.3060021.81308040012.3140018.5257410（1）定期盤存法下，公司期末結(jié)存材料400件的成本金額為：

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檢查方法：把握核算特點(diǎn)。

方法一：根據(jù)先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)核算發(fā)出材料成本金額的特點(diǎn)，以材料明細(xì)賬上期末結(jié)存的數(shù)量與當(dāng)期最后一次進(jìn)貨的數(shù)量對(duì)比，如果期末結(jié)存數(shù)量小于最后一次進(jìn)貨的數(shù)量時(shí)，就必然存在期末結(jié)存材料的單價(jià)一定等于最后一次進(jìn)貨的單價(jià)。如發(fā)現(xiàn)兩者不等，就證明材料成本金額結(jié)轉(zhuǎn)有誤，應(yīng)進(jìn)一步查明原因。檢查方法：把握核算特點(diǎn)。

方法一：根據(jù)先進(jìn)先出129實(shí)務(wù)檢查中，如果存在期末結(jié)存數(shù)量小于最后一次進(jìn)貨的數(shù)量，可用核定的期末結(jié)存數(shù)量乘以最后一次進(jìn)貨的單價(jià)，計(jì)算出期末結(jié)存材料的成本金額，然后與賬面結(jié)存金額對(duì)比，如果兩者不等，其差額就是納稅人當(dāng)期多結(jié)轉(zhuǎn)或少結(jié)轉(zhuǎn)材料成本的金額。實(shí)務(wù)檢查中，如果存在期末結(jié)存數(shù)量小于最后一次進(jìn)貨的數(shù)量，130

方法二：如果檢查時(shí)賬面結(jié)存材料數(shù)量大于當(dāng)期最后一次進(jìn)貨的數(shù)量，但又小于倒數(shù)第一、第二次進(jìn)貨數(shù)量之和時(shí)，應(yīng)用期末賬面結(jié)存的材料金額減去最后一次進(jìn)貨的材料金額的余額，除以期末賬面結(jié)存數(shù)量減去最后一次進(jìn)貨數(shù)量的余額，得到的材料單價(jià)應(yīng)當(dāng)?shù)扔诘箶?shù)第二次進(jìn)貨的材料單價(jià)，如果兩者不等，證明結(jié)轉(zhuǎn)的材料成本仍然存在問(wèn)題。方法二：如果檢查時(shí)賬面結(jié)存材料數(shù)量大于當(dāng)期最后一次進(jìn)