存貨、固定資產(chǎn)準則講解課件

存貨、固定資產(chǎn)準則講解合肥工業(yè)大學管理學院會計系潘立生2006.10存貨、固定資產(chǎn)準則講解合肥工業(yè)大學管理學院會計系1存貨準則講解一、存貨的概念及其確認二、存貨的計量三、存貨的披露四、存貨舞弊分析及案例存貨準則講解一、存貨的概念及其確認2一、存貨的概念及其確認1、存貨的概念存貨，是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等。材料采購、在途物資、原材料、材料成本差異、庫存商品、發(fā)出商品、商品進銷差價、委托加工物資、包裝物及低值易耗品、消耗性生物資產(chǎn)、周轉(zhuǎn)材料一、存貨的概念及其確認32、存貨的確認存貨同時滿足下列條件的，才能予以確認：（一）與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（二）該存貨的成本能夠可靠地計量。關(guān)注存貨購銷的結(jié)算方式與期末存貨的確認。已驗收入庫未取得發(fā)票或已銷售未開增值稅發(fā)票。2、存貨的確認4二、存貨的計量1、存貨的初始計量存貨應當按照成本進行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。（1）存貨的采購成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。（2）存貨的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。（3）存貨的其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。二、存貨的計量1、存貨的初始計量5下列費用應當在發(fā)生時確認為當期損益，不計入存貨成本：（一）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用。（二）倉儲費用（不包括在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的費用）。（三）不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出。下列費用應當在發(fā)生時確認為當期損益，不計入存貨成本：6應計入存貨成本的借款費用，按照《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》處理。投資者投入存貨的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。收獲時農(nóng)產(chǎn)品的成本、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組和企業(yè)合并取得的存貨的成本，應當分別按照《企業(yè)會計準則第5號——生物資產(chǎn)》、《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》和《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》確定。應計入存貨成本的借款費用，按照《企業(yè)會計準則第17號——借72、發(fā)出存貨計價：企業(yè)應當采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應當采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本。對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供勞務的成本，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。對于已售存貨，應當將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為當期損益，相應的存貨跌價準備也應當予以結(jié)轉(zhuǎn)。2、發(fā)出存貨計價：83、存貨期末計量資產(chǎn)負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益?？勺儸F(xiàn)凈值，是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額。3、存貨期末計量9企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應當以取得的確鑿證據(jù)為基礎，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負債表日后事項的影響等因素。為生產(chǎn)而持有的材料等，用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應當按照成本計量；材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應當按照可變現(xiàn)凈值計量。企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應當以取得的確鑿證據(jù)為基礎，并且考10為執(zhí)行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值應當以合同價格為基礎計算。企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量的，超出部分的存貨的可變現(xiàn)凈值應當以一般銷售價格為基礎計算。為執(zhí)行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值應當以合11企業(yè)通常應當按照單個存貨項目計提存貨跌價準備。對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準備。與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。企業(yè)通常應當按照單個存貨項目計提存貨跌價準備。12資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當確定存貨的可變現(xiàn)凈值。以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計入當期損益。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當確定存貨的可變現(xiàn)凈值。以前減記存貨價值13企業(yè)應當采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法對低值易耗品和包裝物進行攤銷，計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當期損益。企業(yè)應當采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法對低值易耗品和包裝物進行14企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當期損益。存貨的賬面價值是存貨成本扣減累計跌價準備后的金額。存貨盤虧造成的損失，應當計入當期損益企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的15企業(yè)應當在附注中披露與存貨有關(guān)的下列信息：（一）各類存貨的期初和期末賬面價值。（二）確定發(fā)出存貨成本所采用的方法。（三）存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)，存貨跌價準備的計提方法，當期計提的存貨跌價準備的金額，當期轉(zhuǎn)回的存貨跌價準備的金額，以及計提和轉(zhuǎn)回的有關(guān)情況。（四）用于擔保的存貨賬面價值。三、存貨的披露企業(yè)應當在附注中披露與存貨有關(guān)的下列信息：三、存貨的披露16200020012002200320042005收入10,707,219,514,6112,585,1814,133,1911,538,6915,061,11存貨6,708,006,214,097,470,307,321,437,341,535,059,38減值250,98272,79277,43315,841,328,63292,62凈值6,457,025,941,307,192,877,005,586,012,894,766,75四川長虹股份有限公司近六年存貨數(shù)據(jù)200020012002200320042005收入10,717存貨核算方法存貨包括在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為銷售或耗用而儲備的原材料、產(chǎn)成品、在產(chǎn)品、自制半成品、委托加工材料、低值易耗品等。存貨盤存采用永續(xù)盤存制。存貨中原材料（彩色顯像管、電子元器件等）采用標準價格進行日常核算，每月末，按當月實際領(lǐng)用額分配價格差異，調(diào)整當月生產(chǎn)成本；低值易耗品用標準價格核算，于領(lǐng)用時一次性攤銷，每月末按當月實際領(lǐng)用額分配價格差異調(diào)整為實際成本；庫存產(chǎn)品按標準成本計價結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本，月末攤銷庫存商品差價，調(diào)整當月的產(chǎn)品銷售成本；在途材料按實際成本計價入賬。年末存貨按成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計價。存貨跌價準備按單個存貨項目成本高于其可變現(xiàn)凈值的差額提取，計提的存貨跌價損失計入當期損益。存貨核算方法18（1）本公司實施無補價的非貨幣交易換出原值為859,561,186.99元，已計提存貨跌價準備734,016,455.54元，凈值為125,544,731.45元的存貨；（2）本年核銷已全額計提存貨跌價準備的存貨195,952,149.72元；（3）本年開始實行供應商管理庫存（VMI）模式，降低了原材料的庫存；（4）加大了銷售力度，降低了庫存商品的規(guī)模。（1）本公司實施無補價的非貨幣交易換出原值為859,561,19（1）如上因非貨幣交易導致減少存貨跌價準備734,016,455.54元；（2）核銷存貨導致減少存貨跌價準備195,952,149.72元，其中本公司核銷195,648,866.99元，本公司的子公司中山長虹公司核銷303,282.73元；（3）因銷售、耗用等原因?qū)е麓尕浀鴥r準備轉(zhuǎn)回106,080,713.70元，計入當期“管理費用”。（1）如上因非貨幣交易導致減少存貨跌價準備734,016,420四、存貨舞弊及案例分析

（一）存貨價值的操縱手法1、虛構(gòu)存貨一個極易想到的增加存貨資產(chǎn)價值的方法是對實際上并不存在的項目編造各種虛假資料，如沒有原始憑證支持的記賬憑證、夸大存貨盤點表上存貨數(shù)量、偽造裝運和驗收報告以及虛假的定購單，從而虛增存貨的價值。因為很難對這些偽造的材料進行有效識別，注冊會計師往往需要通過其他的途徑來證實存貨的存在與估價。四、存貨舞弊及案例分析

（一）存貨價值的操縱手法1、虛構(gòu)212、存貨盤點操縱注冊會計師在很大程度上依賴對客戶存貨的監(jiān)盤來獲取有關(guān)存貨的審計證據(jù)。因此，對注冊會計師來說，執(zhí)行和記錄盤點測試顯得非常重要。遺憾的是，在一些存貨舞弊案件中，審計客戶在數(shù)小時之內(nèi)就改變了注冊會計師的工作底稿。因而，注冊會計師必須采取足夠的措施以確保審計證據(jù)的可信性。2、存貨盤點操縱注冊會計師在很大程度上依賴對客戶存貨的監(jiān)223、錯誤的存貨資本化雖然任何存貨項目都可能存在不恰當資本化的情況，但產(chǎn)成品項目中這方面的問題尤為突出。有關(guān)產(chǎn)成品被資本化的部分通常是銷售費用和管理費用。為了發(fā)現(xiàn)這些問題，注冊會計師應當對生產(chǎn)過程中的有關(guān)人員進行訪談，以獲取歸入存貨成本的費用歸集與分配過程是否適當?shù)男畔?。審計客戶往往可列出很多看似非常充分的理由，用以支持通過對存貨項目進行資本化而增加利潤的處理。此類舞弊往往是財務總監(jiān)在總裁的指使下實施的。3、錯誤的存貨資本化雖然任何存貨項目都可能存在不恰當資本化234、其他存貨錯弊（1）工業(yè)企業(yè)進貨費用計入當期損益。（2）在發(fā)生進貨退出業(yè)務的情況下，有意將本應沖銷的“應交稅金—應交增值稅（進項稅額）”退回的增值稅款作為“應付賬款”或“營業(yè)外收入”“其他業(yè)務收入”處理，從而達到多抵扣少交稅的目的。（3）對存貨購進過程中發(fā)生的溢價、損失的會計處理不正確，不合理。如把應由責任人賠償?shù)亩倘睋p失作為企業(yè)的“營業(yè)外支出”或“經(jīng)營費用”“管理費用”處理；把屬于供貨方多發(fā)等原因造成的商品溢余私分或賬外出售作為“小金庫”處理等4、其他存貨錯弊（1）工業(yè)企業(yè)進貨費用計入當期損益。24（4）隨意變更存貨的計價方法。有些企業(yè)甚至人為地變更計價方法來調(diào)節(jié)生產(chǎn)或銷售成本，調(diào)節(jié)當期利潤。（5）人為地多計或少計存貨發(fā)出成本。有些企業(yè)月末通過虛轉(zhuǎn)成本的方法達到隱匿利潤的目的。（4）隨意變更存貨的計價方法。25（二）通過分析程序識別可能的存貨舞弊

1、管理當局舞弊的動機

（1）公司正面臨財務困難。

（2）管理當局面臨完成財務計劃的壓力。

（3）存貨為資產(chǎn)負債表中的一個重大項目。

（4）存在合同所限定的供貨方面的壓力。

（5）公司企圖得到用貨擔保的融資。

（6）管理當局面臨來自資本市場的壓力，如股價下跌、公司面臨退市或被收購的風險等。（二）通過分析程序識別可能的存貨舞弊1、管理當局舞弊的動262、管理當局舞弊的機會并非所有的公司都可以通過存貨造假虛增利潤并瞞過注冊會計師的盤點程序。對于有些公司，如那些規(guī)模很小、業(yè)務較簡單的公司，要想瞞過注冊會計師而在存貨上做手腳是非常困難的。但存在以下情況時管理當局進行存貨舞弊的可能性會增加：（1）客戶公司是一個制造企業(yè)，或者說其擁有一個確定存貨價值的復雜系統(tǒng)。

（2）客戶公司涉及高新技術(shù)或其他迅速變動的行業(yè)。

（3）客戶公司擁有眾多的存貨存放地點。2、管理當局舞弊的機會并非所有的公司都可以通過存貨造假虛增273、管理當局舞弊的跡象虛構(gòu)資產(chǎn)會使公司的賬戶失去平衡。與以前的期間相比，銷售成本會顯得過低，而存貨和利潤將顯得過高。當然，還可能會有其他的跡象。在評估存發(fā)高估風險的時候，注冊會計師應回答以下問題，回答"是"越多，存貨舞弊的風險就越高。3、管理當局舞弊的跡象虛構(gòu)資產(chǎn)會使公司的賬戶失去平衡。與28（1）存貨的增長是否快于銷售收入的增長？

（2）存貨占總資產(chǎn)的百分比是否逐期增加？

（3）存貨周轉(zhuǎn)率是否逐期下降？

（4）運輸成本所占存貨成本的比重是否下降？

（5）存貨的增長是否快于總資產(chǎn)的增長？

（6）銷售成本所占銷售收入的百分比是否逐期下降？

（7）銷售成本的賬簿記錄是否與稅收報告相抵觸？

（8）是否存在用以增加存貨余額的重大調(diào)整分錄？

（9）在一個會計期間結(jié)束后，是否發(fā)現(xiàn)過入存貨賬戶的重要轉(zhuǎn)回分錄？（1）存貨的增長是否快于銷售收入的增長？

（2）存貨占總資29例1

存貨計價方法改變影響毛利率

福建福日電子股份有限公司主要生產(chǎn)“福日”牌彩電，于1999年4月向社會公開發(fā)行7000萬股普通股，募集資金2.54億元，主要投向數(shù)字化大屏幕彩電、超大屏幕背投彩電等項目。

該公司所用的主要原材料有顯像管、機芯散件、外殼等。《招股說明書》披露存貨政策為：“存貨取得采用實際成本計價，存貨發(fā)出采用以下方法計價：外購商品采用分批確認法；原材料按移動加權(quán)平均法；生產(chǎn)成本中費用分配按工時費用率；低值易耗品采用一次性攤銷。根據(jù)福建日立電視機有限公司董事會決議，福日公司產(chǎn)成品核算方法從1998年1月1日起由原來的先進先出法改為后進先出法?！备鶕?jù)公司披露的財務數(shù)據(jù)，公司產(chǎn)品成本中主要組成部分為顯像管，而顯像管價格一直處于下跌趨勢，在這樣的價格趨勢下，改變存貨計價方式將會影響公司成本和毛利率。公司存貨計價方式改變后，平均每臺彩電銷售成本降低5％左右，公司1997年的彩電產(chǎn)品毛利率為11％，如果產(chǎn)品價格維持不變，則存貨計價方式的改變將提高毛利率至15％的水平。但事實上，1998年福日電視機產(chǎn)品的毛利率為8％，比1997年的11％還有較大幅度下降，這從另一方面說明了價格大幅下降反映了該行業(yè)當時的競爭狀況，如果企業(yè)沒有改變存貨發(fā)出計價方法，則毛利率的下降幅度要更大。

例1

存貨計價方法改變影響毛利率

福建福日電子股份有限公司30案例2

存貨跌價造成巨虧

康佳集團是一家以生產(chǎn)經(jīng)營彩色電視機、數(shù)字移動電話以及液晶顯示器等網(wǎng)絡產(chǎn)品為主，兼營電冰箱、空調(diào)器、洗衣機、無繩電話及其配套產(chǎn)品等的企業(yè)。

2001年是康佳劇痛的一年，公司所在的彩電行業(yè)由于受國際、國內(nèi)家電行業(yè)調(diào)整的影響，經(jīng)營環(huán)境不斷惡化，一方面公司規(guī)模和產(chǎn)能提升過快，導致產(chǎn)銷失衡，庫存積壓較多；另一方面，彩電市場競爭激烈，縮短了產(chǎn)品生命周期，庫存原材料包括彩管、半導體等價格持續(xù)下調(diào)，造成企業(yè)跌價損失嚴重，出現(xiàn)了自1992年上市以來的首次虧損，且數(shù)額較大，年度虧損達到69979.15萬元，每股虧損1.16元。其中清理彩電及其他庫存產(chǎn)品150萬臺，由此形成的跌價損失就占虧損總額的55.79％。案例2

存貨跌價造成巨虧

康佳集團是一家以生產(chǎn)經(jīng)營彩色電視31存貨、固定資產(chǎn)準則講解課件32存貨、固定資產(chǎn)準則講解課件33（4）利潤分配表中有應付普通股股利1900萬元，但在資產(chǎn)負債表中的應付股利項目中卻無此數(shù)，兩表相互矛盾。

（4）利潤分配表中有應付普通股股利1900萬元，但在資產(chǎn)負債34存貨、固定資產(chǎn)準則講解課件35固定資產(chǎn)準則講解一、固定資產(chǎn)的概念及確認二、初始計量三、后續(xù)計量四、處置五、披露六、固定資產(chǎn)舞弊及分析固定資產(chǎn)準則講解一、固定資產(chǎn)的概念及確認36一、固定資產(chǎn)的概念及確認固定資產(chǎn)，是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：（一）為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的；（二）使用壽命超過一個會計年度。使用壽命，是指企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預計期間，或者該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務的數(shù)量。取消單項價值標準一、固定資產(chǎn)的概念及確認37固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：（一）與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（二）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：38固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產(chǎn)。與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，符合本準則第四條規(guī)定的確認條件的，應當計入固定資產(chǎn)成本；不符合本準則第四條規(guī)定的確認條件的，應當在發(fā)生時計入當期損益。固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供39二、初始計量固定資產(chǎn)應當按照成本進行初始計量。外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務費等。以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產(chǎn)，應當按照各項固定資產(chǎn)公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產(chǎn)的成本。二、初始計量固定資產(chǎn)應當按照成本進行初始計量。40購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》應予資本化的以外，應當在信用期間內(nèi)計入當期損益。購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性41自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。應計入固定資產(chǎn)成本的借款費用，按照《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》處理。投資者投入固定資產(chǎn)的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所42非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、企業(yè)合并和融資租賃取得的固定資產(chǎn)的成本，應當分別按照《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》、《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》和《企業(yè)會計準則第21號——租賃》確定。確定固定資產(chǎn)成本時，應當考慮預計棄置費用因素。非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、企業(yè)合并和融資租賃取得的固定資產(chǎn)43三、后續(xù)計量企業(yè)應當對所有固定資產(chǎn)計提折舊。但是，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地除外。折舊，是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對應計折舊額進行系統(tǒng)分攤。應計折舊額，是指應當計提折舊的固定資產(chǎn)的原價扣除其預計凈殘值后的金額。已計提減值準備的固定資產(chǎn)，還應當扣除已計提的固定資產(chǎn)減值準備累計金額。預計凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。三、后續(xù)計量企業(yè)應當對所有固定資產(chǎn)計提折舊。但是，已提足折44企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預計凈殘值。固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。但是，符合本準則第十九條規(guī)定的除外。企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用45企業(yè)確定固定資產(chǎn)使用壽命，應當考慮下列因素：（一）預計生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量；（二）預計有形損耗和無形損耗；（三）法律或者類似規(guī)定對資產(chǎn)使用的限制。企業(yè)確定固定資產(chǎn)使用壽命，應當考慮下列因素：46企業(yè)應當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法?？蛇x用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。企業(yè)應當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式，合理選擇47固定資產(chǎn)應當按月計提折舊，并根據(jù)用途計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當期損益。企業(yè)至少應當于每年年度終了，對固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。使用壽命預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應當調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。預計凈殘值預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應當調(diào)整預計凈殘值。與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益預期實現(xiàn)方式有重大改變的，應當改變固定資產(chǎn)折舊方法。固定資產(chǎn)使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。固定資產(chǎn)應當按月計提折舊，并根據(jù)用途計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當48四、處置固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：（一）該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)。（二）該固定資產(chǎn)預期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益。企業(yè)持有待售的固定資產(chǎn)，應當對其預計凈殘值進行調(diào)整。四、處置固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：49企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢固定資產(chǎn)或發(fā)生固定資產(chǎn)毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當期損益。固定資產(chǎn)的賬面價值是固定資產(chǎn)成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。固定資產(chǎn)盤虧造成的損失，應當計入當期損益。企業(yè)根據(jù)本準則第六條的規(guī)定，將發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出計入固定資產(chǎn)成本的，應當終止確認被替換部分的賬面價值。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢固定資產(chǎn)或發(fā)生固定資產(chǎn)毀損，應當將處置收50五、披露企業(yè)應當在附注中披露與固定資產(chǎn)有關(guān)的下列信息：（一）固定資產(chǎn)的確認條件、分類、計量基礎和折舊方法。（二）各類固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值和折舊率。（三）各類固定資產(chǎn)的期初和期末原價、累計折舊額及固定資產(chǎn)減值準備累計金額。（四）當期確認的折舊費用。（五）對固定資產(chǎn)所有權(quán)的限制及其金額和用于擔保的固定資產(chǎn)賬面價值。（六）準備處置的固定資產(chǎn)名稱、賬面價值、公允價值、預計處置費用和預計處置時間等。五、披露企業(yè)應當在附注中披露與固定資產(chǎn)有關(guān)的下列信5113、固定資產(chǎn)計價和折舊方法固定資產(chǎn)以實際成本計價。固定資產(chǎn)標準是單位價值在2,000元以上，使用年限1年以上。固定資產(chǎn)折舊采用直線法分類計算：（1）未計提減值準備的固定資產(chǎn)折舊采用直線法分類計算，并按固定資產(chǎn)類別的原價、估計使用年限和預計3%的殘值率確定折舊率如下：13、固定資產(chǎn)計價和折舊方法52類別使用年限（年）年折舊率房屋及建筑物303.00%機器設備910.80%運輸工具616.18%動力設備910.80%起重設備910.80%儀器儀表616.18%注塑設備及無線電專用設備812.12%其他設備910.80%類別使用年限（年）年折舊率房屋及建筑物303.00%機器設備53（2）對已計提減值準備的固定資產(chǎn)，按固定資產(chǎn)的賬面價值（即固定資產(chǎn)原價減去累計折舊和已計提的減值準備）、估計尚可使用年限（即估計使用年限減去已使用年限）和按賬面原價3%預計凈殘值來確定折舊率和折舊額。（3）融資租入的固定資產(chǎn)，按租賃開始日租賃資產(chǎn)的原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者，作為入賬價值。（2）對已計提減值準備的固定資產(chǎn)，按固定資產(chǎn)的賬面價值（即固54（4）年末對固定資產(chǎn)逐項進行檢查，如果由于市價持續(xù)下跌，或技術(shù)陳舊、損壞、長期閑置等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于賬面價值的，將可收回金額低于賬面價值的差額作為固定資產(chǎn)減值準備。對存在下列情況之一的固定資產(chǎn)，全額計提減值準備：①長期閑置不用，在可預見的將來不會再使用，且已無轉(zhuǎn)讓價值的固定資產(chǎn)。②由于技術(shù)進步等原因，已不可使用的固定資產(chǎn)。③雖然固定資產(chǎn)尚可使用，但使用后產(chǎn)生大量不合格產(chǎn)品的固定資產(chǎn)。④已遭毀損，以至于不再具有使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的固定資產(chǎn)。⑤其他實質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的固定資產(chǎn)。（4）年末對固定資產(chǎn)逐項進行檢查，如果由于市價持續(xù)下跌，或技55案例折舊也決定利潤的兩個例子

1、江西贛粵高速公路股份有限公司屬于交通基礎設施建設和經(jīng)營管理的行業(yè)。2001年公司主營業(yè)務是昌九高速公路、昌樟高速公路和銀三角互通立交等交通基礎設施的建設、維護、經(jīng)營、收費和管理。公司對公路資產(chǎn)的折舊是按總工作量（即車流量法）計算，即根據(jù)特定年度實際車流量與經(jīng)營期間的預估總車流量的比例來計算年度折舊總額，整個經(jīng)營期內(nèi)的累計折舊額將等于高速公路及與之相關(guān)聯(lián)的經(jīng)營權(quán)的總成本值。車流量折舊法與平均年限法折舊的區(qū)別在于其折舊量會在整個折舊期間呈現(xiàn)前低后高的狀況。案例折舊也決定利潤的兩個例子

1、江西贛粵高速公路股份有限56雖然從高速公路的整個經(jīng)營期來看，不同的折舊方法的結(jié)果是一樣的，即累計折舊額將等于資產(chǎn)的總成本值，但在車流量法下，各個會計期間的折舊金額分布不均勻，而在平均年限法下的年度折舊金額是均勻分布的，這個差異將導致車流量法下的企業(yè)利潤在高速公路運營前期可能高估。該公司2001年對公路資產(chǎn)按照工作量法和平均年限法計算的折舊金額對照，我們可以看到，如果公司按照平均年限法計提折舊，將比2001年報表實際計提的折舊高出近9000萬元，而當年該公司的凈利潤為17000萬元，所以企業(yè)如果采納平均年限法計提折舊，將使當期的利潤折半。雖然從高速公路的整個經(jīng)營期來看，不同的折舊方法的結(jié)果是一樣的572、上海航空股份有限公司2002年9月公開招股上市，在《招股說明書》中的特別風險提示欄揭示了從折舊政策改變中生出的利潤：“本公司1999年、2000年、2001年及2002年1～6月份利潤總額分別為4927萬元、7501萬元、16628萬元和6657萬元，2000年利潤總額比1999年增加2574萬元，2001年利潤總額比2000年增加9127萬元，主要原因在于：

2、上海航空股份有限公司2002年9月公開招股上市，在《招股58本公司融資租賃的飛機及發(fā)動機，原按15年計提折舊。根據(jù)財政部批準文件，從2000年10月份起改按18年計提，因折舊年限的變更而調(diào)增2000年度利潤總額1531萬元，調(diào)增2001年度利潤總額6341萬元，調(diào)增2002年1～6月利潤總額4267萬元；本公司高價周轉(zhuǎn)件原按5年平均攤銷，從2001年起改按6年平均攤銷，因攤銷年限的變更而調(diào)增2001年度利潤總額1025萬元，調(diào)增2002年1~6月利潤總額為574萬元。因此，2000年和2001年因飛機和發(fā)動機折舊或攤銷政策變化增加的利潤占兩年利潤增加額的比例分別達到59.48％和80.71％；2002年1～6月因飛機和發(fā)動機折舊或攤銷政策變化增加的利潤占2002年1～6月利潤總額的比例為72.72％?！北竟救谫Y租賃的飛機及發(fā)動機，原按15年計提折舊。根據(jù)財政部593.麥科特管理舞弊案

麥科特公司通過偽造進口設備融資租賃合同，虛構(gòu)固定資產(chǎn)9074萬港元；采用偽造材料和產(chǎn)品的購銷合同、虛開進出口發(fā)票、偽造海關(guān)印章等手段，虛構(gòu)收入30118萬港元，虛構(gòu)成本20798萬港元，虛構(gòu)利潤9320萬港元，其中1997年虛構(gòu)利潤4164萬港元，1998年虛構(gòu)利潤3825萬港元，1999年虛構(gòu)利潤1331萬港元；為達到上市規(guī)模，將虛構(gòu)利潤9000多萬港元轉(zhuǎn)為實收資本，以及倒制會計憑證、會計報表、隱慝或者故意銷毀依法應當保存的會計憑證3.麥科特管理舞弊案

麥科特公司通過偽造進口設備融資租賃合604.瓊民源管理舞弊案

該公司1996年度虛構(gòu)了5.66億元利潤、虛編資本公積金6.57億元。虛增的利潤主要來源于：（1）將合作方香港冠聯(lián)置業(yè)公司投入的股本及合作建房資金1.95億元確認為收入；（2）通過三次循環(huán)轉(zhuǎn)帳手法，虛構(gòu)收到轉(zhuǎn)讓北京民源大廈部分開發(fā)權(quán)和商場經(jīng)營權(quán)的款項2.7億元，從而確認收入3.2億元；（3）將收到合作方的民源大廈的建設補償費5100萬元確認為收入。該公司還將其未擁有的土地使用權(quán)和未有處置權(quán)的的民源大廈對外投資，并對土地使用權(quán)和民源大廈進行評估，評估增值作為資本公積金。上述虛構(gòu)的結(jié)果導致公司的固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)都大幅度增加。4.瓊民源管理舞弊案

該公司1996年度虛構(gòu)了5.66億61●記者

陳輔

發(fā)自深圳

6月4日,深圳羅湖區(qū)法院開庭審理世紀星源股份公司狀告《財經(jīng)》雜志社、雜志特約作者蒲少平、雜志主辦主管單位中國證券市場研究設計中心名譽侵權(quán)一案，判定被告有侵犯原告名譽權(quán)的事實，并產(chǎn)生侵權(quán)后果，判決被告蒲少平、《財經(jīng)》雜志公開賠禮道歉，并賠償被告30萬元，中國證券市場研究設計中心承擔補充清償責任。

原告世紀星源公司在《民事訴狀》中稱，被告蒲少平以特約作者身份在2002年3月5日出版的《財經(jīng)》雜志（第55期）上發(fā)表了題為《世紀星源癥候———一家上市公司的財務報告操縱》一文，使用了混淆視聽的資料，或以自己的主觀臆斷來推測斷言原告經(jīng)審計并披露的財務報表“虛增利潤和資產(chǎn)數(shù)值多達12.3億元”。被告嚴重損害了原告作為上市公司在廣大社會投資者和監(jiān)管機構(gòu)中的名譽和形象。世紀星源于3月6日將《民事訴狀》遞交羅湖區(qū)法院，羅湖區(qū)法院當即立案。

●記者

陳輔

發(fā)自深圳

6月4日,深圳羅湖區(qū)法院開622002年4月5日出版的第57期《財經(jīng)》雜志刊登其主編胡舒立撰寫的題為《報道權(quán)、批評權(quán)與公司名譽權(quán)》的文章，稱《財經(jīng)》對于世紀星源的報道基于公開披露的材料及作者采用合法手段采集的信息，不存在報道失實。4月10日，原告又向羅湖區(qū)法院遞交《追加訴訟請求申請書》?！敦斀?jīng)》雜志主編胡舒立在判決宣布之后表示：“我們對世紀星源不存在歪曲事實和損害名譽的問題?！彼f：“我們肯定要上訴。”

《國際金融報》(2002年06月05日第一版)華樂大廈以樓抵債2002年4月5日出版的第57期《財經(jīng)》雜志刊登其主編胡舒631995年，世紀星源16658萬元銀行貸款到期，本來用現(xiàn)金償還即可。但是世紀星源卻玩了一個花招：用一項成本為3061萬元的“華樂”大廈部分產(chǎn)權(quán)，作價16658萬元，抵給銀行以充還貸款；同時，世紀星源又用16658萬元將這部分大廈產(chǎn)權(quán)從銀行購回。明明是正常的還貸，但經(jīng)過世紀星源如此包裝，在賬面上形成16658萬元虛假房地產(chǎn)銷售和13597萬元的虛假利潤。世紀星源1995年報披露凈利潤為5922萬元，若除去此虛增利潤，世紀星源1995年實際上虧損7000萬元以上。1995年，世紀星源16658萬元銀行貸款到期，本來用現(xiàn)金償64世紀星源的“創(chuàng)新”銷售方式，并沒有躲過審計公司報表的會計師的洞察。深圳中華會計師事務所注冊會計師劉金登、朱子武在世紀星源1995年報的審計報告中明確指出：“貴公司（指世紀星源）按逾期債務重整方案以擁有的在建樓宇華樂大廈中的部分產(chǎn)權(quán)抵償所欠建設銀行深圳市分行債務，后又向建設銀行深圳市分行購回相同產(chǎn)權(quán)，我們認為上述業(yè)務的會計處理和中國現(xiàn)行會計制度的有關(guān)規(guī)定不一致?！笔兰o星源的“創(chuàng)新”銷售方式，并沒有躲過審計公司報表的會計師的65在世紀星源1996年報的審計報告中，深圳中華會計師事務所注冊會計師朱子武、鄭有懷再次指出：“我們對貴公司按逾期債務重整方案，以擁有的在建樓宇華樂大廈中的部分產(chǎn)權(quán)計人民幣30612839.60元，抵償所欠中國人民建設銀行深圳市分行人民幣166585723.22元的債務，由此產(chǎn)生利潤人民幣135972883.62元，后又向中國人民建設銀行深圳市分行以人民幣166585723.22元購回相同產(chǎn)權(quán)一事作出了保留?！薄拔覀儗蟾綍媹蟊淼谋容^數(shù)字的影響，即相關(guān)的經(jīng)營所得的利潤、所得稅、固定資產(chǎn)、可分配利潤、股東權(quán)益及1996年度的固定資產(chǎn)、可分配利潤、未分配利潤及股東權(quán)益不能確定?！?/p>

1997年，世紀星源解聘深圳中華會計師事務所，改聘深圳大華會計師事務所做年報審計。在世紀星源1996年報的審計報告中，深圳中華會計師事務所66存貨、固定資產(chǎn)準則講解課件67存貨、固定資產(chǎn)準則講解合肥工業(yè)大學管理學院會計系潘立生2006.10存貨、固定資產(chǎn)準則講解合肥工業(yè)大學管理學院會計系68存貨準則講解一、存貨的概念及其確認二、存貨的計量三、存貨的披露四、存貨舞弊分析及案例存貨準則講解一、存貨的概念及其確認69一、存貨的概念及其確認1、存貨的概念存貨，是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等。材料采購、在途物資、原材料、材料成本差異、庫存商品、發(fā)出商品、商品進銷差價、委托加工物資、包裝物及低值易耗品、消耗性生物資產(chǎn)、周轉(zhuǎn)材料一、存貨的概念及其確認702、存貨的確認存貨同時滿足下列條件的，才能予以確認：（一）與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（二）該存貨的成本能夠可靠地計量。關(guān)注存貨購銷的結(jié)算方式與期末存貨的確認。已驗收入庫未取得發(fā)票或已銷售未開增值稅發(fā)票。2、存貨的確認71二、存貨的計量1、存貨的初始計量存貨應當按照成本進行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。（1）存貨的采購成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。（2）存貨的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。（3）存貨的其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。二、存貨的計量1、存貨的初始計量72下列費用應當在發(fā)生時確認為當期損益，不計入存貨成本：（一）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用。（二）倉儲費用（不包括在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的費用）。（三）不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出。下列費用應當在發(fā)生時確認為當期損益，不計入存貨成本：73應計入存貨成本的借款費用，按照《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》處理。投資者投入存貨的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。收獲時農(nóng)產(chǎn)品的成本、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組和企業(yè)合并取得的存貨的成本，應當分別按照《企業(yè)會計準則第5號——生物資產(chǎn)》、《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》和《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》確定。應計入存貨成本的借款費用，按照《企業(yè)會計準則第17號——借742、發(fā)出存貨計價：企業(yè)應當采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應當采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本。對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供勞務的成本，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。對于已售存貨，應當將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為當期損益，相應的存貨跌價準備也應當予以結(jié)轉(zhuǎn)。2、發(fā)出存貨計價：753、存貨期末計量資產(chǎn)負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益?？勺儸F(xiàn)凈值，是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額。3、存貨期末計量76企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應當以取得的確鑿證據(jù)為基礎，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負債表日后事項的影響等因素。為生產(chǎn)而持有的材料等，用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應當按照成本計量；材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應當按照可變現(xiàn)凈值計量。企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應當以取得的確鑿證據(jù)為基礎，并且考77為執(zhí)行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值應當以合同價格為基礎計算。企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量的，超出部分的存貨的可變現(xiàn)凈值應當以一般銷售價格為基礎計算。為執(zhí)行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值應當以合78企業(yè)通常應當按照單個存貨項目計提存貨跌價準備。對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準備。與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。企業(yè)通常應當按照單個存貨項目計提存貨跌價準備。79資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當確定存貨的可變現(xiàn)凈值。以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計入當期損益。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當確定存貨的可變現(xiàn)凈值。以前減記存貨價值80企業(yè)應當采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法對低值易耗品和包裝物進行攤銷，計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當期損益。企業(yè)應當采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法對低值易耗品和包裝物進行81企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當期損益。存貨的賬面價值是存貨成本扣減累計跌價準備后的金額。存貨盤虧造成的損失，應當計入當期損益企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的82企業(yè)應當在附注中披露與存貨有關(guān)的下列信息：（一）各類存貨的期初和期末賬面價值。（二）確定發(fā)出存貨成本所采用的方法。（三）存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)，存貨跌價準備的計提方法，當期計提的存貨跌價準備的金額，當期轉(zhuǎn)回的存貨跌價準備的金額，以及計提和轉(zhuǎn)回的有關(guān)情況。（四）用于擔保的存貨賬面價值。三、存貨的披露企業(yè)應當在附注中披露與存貨有關(guān)的下列信息：三、存貨的披露83200020012002200320042005收入10,707,219,514,6112,585,1814,133,1911,538,6915,061,11存貨6,708,006,214,097,470,307,321,437,341,535,059,38減值250,98272,79277,43315,841,328,63292,62凈值6,457,025,941,307,192,877,005,586,012,894,766,75四川長虹股份有限公司近六年存貨數(shù)據(jù)200020012002200320042005收入10,784存貨核算方法存貨包括在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為銷售或耗用而儲備的原材料、產(chǎn)成品、在產(chǎn)品、自制半成品、委托加工材料、低值易耗品等。存貨盤存采用永續(xù)盤存制。存貨中原材料（彩色顯像管、電子元器件等）采用標準價格進行日常核算，每月末，按當月實際領(lǐng)用額分配價格差異，調(diào)整當月生產(chǎn)成本；低值易耗品用標準價格核算，于領(lǐng)用時一次性攤銷，每月末按當月實際領(lǐng)用額分配價格差異調(diào)整為實際成本；庫存產(chǎn)品按標準成本計價結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本，月末攤銷庫存商品差價，調(diào)整當月的產(chǎn)品銷售成本；在途材料按實際成本計價入賬。年末存貨按成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計價。存貨跌價準備按單個存貨項目成本高于其可變現(xiàn)凈值的差額提取，計提的存貨跌價損失計入當期損益。存貨核算方法85（1）本公司實施無補價的非貨幣交易換出原值為859,561,186.99元，已計提存貨跌價準備734,016,455.54元，凈值為125,544,731.45元的存貨；（2）本年核銷已全額計提存貨跌價準備的存貨195,952,149.72元；（3）本年開始實行供應商管理庫存（VMI）模式，降低了原材料的庫存；（4）加大了銷售力度，降低了庫存商品的規(guī)模。（1）本公司實施無補價的非貨幣交易換出原值為859,561,86（1）如上因非貨幣交易導致減少存貨跌價準備734,016,455.54元；（2）核銷存貨導致減少存貨跌價準備195,952,149.72元，其中本公司核銷195,648,866.99元，本公司的子公司中山長虹公司核銷303,282.73元；（3）因銷售、耗用等原因?qū)е麓尕浀鴥r準備轉(zhuǎn)回106,080,713.70元，計入當期“管理費用”。（1）如上因非貨幣交易導致減少存貨跌價準備734,016,487四、存貨舞弊及案例分析

（一）存貨價值的操縱手法1、虛構(gòu)存貨一個極易想到的增加存貨資產(chǎn)價值的方法是對實際上并不存在的項目編造各種虛假資料，如沒有原始憑證支持的記賬憑證、夸大存貨盤點表上存貨數(shù)量、偽造裝運和驗收報告以及虛假的定購單，從而虛增存貨的價值。因為很難對這些偽造的材料進行有效識別，注冊會計師往往需要通過其他的途徑來證實存貨的存在與估價。四、存貨舞弊及案例分析

（一）存貨價值的操縱手法1、虛構(gòu)882、存貨盤點操縱注冊會計師在很大程度上依賴對客戶存貨的監(jiān)盤來獲取有關(guān)存貨的審計證據(jù)。因此，對注冊會計師來說，執(zhí)行和記錄盤點測試顯得非常重要。遺憾的是，在一些存貨舞弊案件中，審計客戶在數(shù)小時之內(nèi)就改變了注冊會計師的工作底稿。因而，注冊會計師必須采取足夠的措施以確保審計證據(jù)的可信性。2、存貨盤點操縱注冊會計師在很大程度上依賴對客戶存貨的監(jiān)893、錯誤的存貨資本化雖然任何存貨項目都可能存在不恰當資本化的情況，但產(chǎn)成品項目中這方面的問題尤為突出。有關(guān)產(chǎn)成品被資本化的部分通常是銷售費用和管理費用。為了發(fā)現(xiàn)這些問題，注冊會計師應當對生產(chǎn)過程中的有關(guān)人員進行訪談，以獲取歸入存貨成本的費用歸集與分配過程是否適當?shù)男畔ⅰ徲嬁蛻敉闪谐龊芏嗫此品浅３浞值睦碛?，用以支持通過對存貨項目進行資本化而增加利潤的處理。此類舞弊往往是財務總監(jiān)在總裁的指使下實施的。3、錯誤的存貨資本化雖然任何存貨項目都可能存在不恰當資本化904、其他存貨錯弊（1）工業(yè)企業(yè)進貨費用計入當期損益。（2）在發(fā)生進貨退出業(yè)務的情況下，有意將本應沖銷的“應交稅金—應交增值稅（進項稅額）”退回的增值稅款作為“應付賬款”或“營業(yè)外收入”“其他業(yè)務收入”處理，從而達到多抵扣少交稅的目的。（3）對存貨購進過程中發(fā)生的溢價、損失的會計處理不正確，不合理。如把應由責任人賠償?shù)亩倘睋p失作為企業(yè)的“營業(yè)外支出”或“經(jīng)營費用”“管理費用”處理；把屬于供貨方多發(fā)等原因造成的商品溢余私分或賬外出售作為“小金庫”處理等4、其他存貨錯弊（1）工業(yè)企業(yè)進貨費用計入當期損益。91（4）隨意變更存貨的計價方法。有些企業(yè)甚至人為地變更計價方法來調(diào)節(jié)生產(chǎn)或銷售成本，調(diào)節(jié)當期利潤。（5）人為地多計或少計存貨發(fā)出成本。有些企業(yè)月末通過虛轉(zhuǎn)成本的方法達到隱匿利潤的目的。（4）隨意變更存貨的計價方法。92（二）通過分析程序識別可能的存貨舞弊

1、管理當局舞弊的動機

（1）公司正面臨財務困難。

（2）管理當局面臨完成財務計劃的壓力。

（3）存貨為資產(chǎn)負債表中的一個重大項目。

（4）存在合同所限定的供貨方面的壓力。

（5）公司企圖得到用貨擔保的融資。

（6）管理當局面臨來自資本市場的壓力，如股價下跌、公司面臨退市或被收購的風險等。（二）通過分析程序識別可能的存貨舞弊1、管理當局舞弊的動932、管理當局舞弊的機會并非所有的公司都可以通過存貨造假虛增利潤并瞞過注冊會計師的盤點程序。對于有些公司，如那些規(guī)模很小、業(yè)務較簡單的公司，要想瞞過注冊會計師而在存貨上做手腳是非常困難的。但存在以下情況時管理當局進行存貨舞弊的可能性會增加：（1）客戶公司是一個制造企業(yè)，或者說其擁有一個確定存貨價值的復雜系統(tǒng)。

（2）客戶公司涉及高新技術(shù)或其他迅速變動的行業(yè)。

（3）客戶公司擁有眾多的存貨存放地點。2、管理當局舞弊的機會并非所有的公司都可以通過存貨造假虛增943、管理當局舞弊的跡象虛構(gòu)資產(chǎn)會使公司的賬戶失去平衡。與以前的期間相比，銷售成本會顯得過低，而存貨和利潤將顯得過高。當然，還可能會有其他的跡象。在評估存發(fā)高估風險的時候，注冊會計師應回答以下問題，回答"是"越多，存貨舞弊的風險就越高。3、管理當局舞弊的跡象虛構(gòu)資產(chǎn)會使公司的賬戶失去平衡。與95（1）存貨的增長是否快于銷售收入的增長？

（2）存貨占總資產(chǎn)的百分比是否逐期增加？

（3）存貨周轉(zhuǎn)率是否逐期下降？

（4）運輸成本所占存貨成本的比重是否下降？

（5）存貨的增長是否快于總資產(chǎn)的增長？

（6）銷售成本所占銷售收入的百分比是否逐期下降？

（7）銷售成本的賬簿記錄是否與稅收報告相抵觸？

（8）是否存在用以增加存貨余額的重大調(diào)整分錄？

（9）在一個會計期間結(jié)束后，是否發(fā)現(xiàn)過入存貨賬戶的重要轉(zhuǎn)回分錄？（1）存貨的增長是否快于銷售收入的增長？

（2）存貨占總資96例1

存貨計價方法改變影響毛利率

福建福日電子股份有限公司主要生產(chǎn)“福日”牌彩電，于1999年4月向社會公開發(fā)行7000萬股普通股，募集資金2.54億元，主要投向數(shù)字化大屏幕彩電、超大屏幕背投彩電等項目。

該公司所用的主要原材料有顯像管、機芯散件、外殼等?！墩泄烧f明書》披露存貨政策為：“存貨取得采用實際成本計價，存貨發(fā)出采用以下方法計價：外購商品采用分批確認法；原材料按移動加權(quán)平均法；生產(chǎn)成本中費用分配按工時費用率；低值易耗品采用一次性攤銷。根據(jù)福建日立電視機有限公司董事會決議，福日公司產(chǎn)成品核算方法從1998年1月1日起由原來的先進先出法改為后進先出法?！备鶕?jù)公司披露的財務數(shù)據(jù)，公司產(chǎn)品成本中主要組成部分為顯像管，而顯像管價格一直處于下跌趨勢，在這樣的價格趨勢下，改變存貨計價方式將會影響公司成本和毛利率。公司存貨計價方式改變后，平均每臺彩電銷售成本降低5％左右，公司1997年的彩電產(chǎn)品毛利率為11％，如果產(chǎn)品價格維持不變，則存貨計價方式的改變將提高毛利率至15％的水平。但事實上，1998年福日電視機產(chǎn)品的毛利率為8％，比1997年的11％還有較大幅度下降，這從另一方面說明了價格大幅下降反映了該行業(yè)當時的競爭狀況，如果企業(yè)沒有改變存貨發(fā)出計價方法，則毛利率的下降幅度要更大。

例1

存貨計價方法改變影響毛利率

福建福日電子股份有限公司97案例2

存貨跌價造成巨虧

康佳集團是一家以生產(chǎn)經(jīng)營彩色電視機、數(shù)字移動電話以及液晶顯示器等網(wǎng)絡產(chǎn)品為主，兼營電冰箱、空調(diào)器、洗衣機、無繩電話及其配套產(chǎn)品等的企業(yè)。

2001年是康佳劇痛的一年，公司所在的彩電行業(yè)由于受國際、國內(nèi)家電行業(yè)調(diào)整的影響，經(jīng)營環(huán)境不斷惡化，一方面公司規(guī)模和產(chǎn)能提升過快，導致產(chǎn)銷失衡，庫存積壓較多；另一方面，彩電市場競爭激烈，縮短了產(chǎn)品生命周期，庫存原材料包括彩管、半導體等價格持續(xù)下調(diào)，造成企業(yè)跌價損失嚴重，出現(xiàn)了自1992年上市以來的首次虧損，且數(shù)額較大，年度虧損達到69979.15萬元，每股虧損1.16元。其中清理彩電及其他庫存產(chǎn)品150萬臺，由此形成的跌價損失就占虧損總額的55.79％。案例2

存貨跌價造成巨虧

康佳集團是一家以生產(chǎn)經(jīng)營彩色電視98存貨、固定資產(chǎn)準則講解課件99存貨、固定資產(chǎn)準則講解課件100（4）利潤分配表中有應付普通股股利1900萬元，但在資產(chǎn)負債表中的應付股利項目中卻無此數(shù)，兩表相互矛盾。

（4）利潤分配表中有應付普通股股利1900萬元，但在資產(chǎn)負債101存貨、固定資產(chǎn)準則講解課件102固定資產(chǎn)準則講解一、固定資產(chǎn)的概念及確認二、初始計量三、后續(xù)計量四、處置五、披露六、固定資產(chǎn)舞弊及分析固定資產(chǎn)準則講解一、固定資產(chǎn)的概念及確認103一、固定資產(chǎn)的概念及確認固定資產(chǎn)，是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：（一）為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的；（二）使用壽命超過一個會計年度。使用壽命，是指企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預計期間，或者該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務的數(shù)量。取消單項價值標準一、固定資產(chǎn)的概念及確認104固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：（一）與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（二）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：105固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產(chǎn)。與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，符合本準則第四條規(guī)定的確認條件的，應當計入固定資產(chǎn)成本；不符合本準則第四條規(guī)定的確認條件的，應當在發(fā)生時計入當期損益。固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供106二、初始計量固定資產(chǎn)應當按照成本進行初始計量。外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務費等。以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產(chǎn)，應當按照各項固定資產(chǎn)公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產(chǎn)的成本。二、初始計量固定資產(chǎn)應當按照成本進行初始計量。107購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》應予資本化的以外，應當在信用期間內(nèi)計入當期損益。購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性108自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。應計入固定資產(chǎn)成本的借款費用，按照《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》處理。投資者投入固定資產(chǎn)的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所109非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、企業(yè)合并和融資租賃取得的固定資產(chǎn)的成本，應當分別按照《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》、《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》和《企業(yè)會計準則第21號——租賃》確定。確定固定資產(chǎn)成本時，應當考慮預計棄置費用因素。非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、企業(yè)合并和融資租賃取得的固定資產(chǎn)110三、后續(xù)計量企業(yè)應當對所有固定資產(chǎn)計提折舊。但是，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地除外。折舊，是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對應計折舊額進行系統(tǒng)分攤。應計折舊額，是指應當計提折舊的固定資產(chǎn)的原價扣除其預計凈殘值后的金額。已計提減值準備的固定資產(chǎn)，還應當扣除已計提的固定資產(chǎn)減值準備累計金額。預計凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。三、后續(xù)計量企業(yè)應當對所有固定資產(chǎn)計提折舊。但是，已提足折111企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預計凈殘值。固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。但是，符合本準則第十九條規(guī)定的除外。企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用112企業(yè)確定固定資產(chǎn)使用壽命，應當考慮下列因素：（一）預計生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量；（二）預計有形損耗和無形損耗；（三）法律或者類似規(guī)定對資產(chǎn)使用的限制。企業(yè)確定固定資產(chǎn)使用壽命，應當考慮下列因素：113企業(yè)應當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。企業(yè)應當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式，合理選擇114固定資產(chǎn)應當按月計提折舊，并根據(jù)用途計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當期損益。企業(yè)至少應當于每年年度終了，對固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。使用壽命預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應當調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。預計凈殘值預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應當調(diào)整預計凈殘值。與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益預期實現(xiàn)方式有重大改變的，應當改變固定資產(chǎn)折舊方法。固定資產(chǎn)使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。固定資產(chǎn)應當按月計提折舊，并根據(jù)用途計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當115四、處置固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：（一）該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)。（二）該固定資產(chǎn)預期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益。企業(yè)持有待售的固定資產(chǎn)，應當對其預計凈殘值進行調(diào)整。四、處置固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：116企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢固定資產(chǎn)或發(fā)生固定資產(chǎn)毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當期損益。固定資產(chǎn)的賬面價值是固定資產(chǎn)成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。固定資產(chǎn)盤虧造成的損失，應當計入當期損益。企業(yè)根據(jù)本準則第六條的規(guī)定，將發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出計入固定資產(chǎn)成本的，應當終止確認被替換部分的賬面價值。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢固定資產(chǎn)或發(fā)生固定資產(chǎn)毀損，應當將處置收117五、披露企業(yè)應當在附注中披露與固定資產(chǎn)有關(guān)的下列信息：（一）固定資產(chǎn)的確認條件、分類、計量基礎和折舊方法。（二）各類固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值和折舊率。（三）各類固定資產(chǎn)的期初和期末原價、累計折舊額及固定資產(chǎn)減值準備累計金額。（四）當期確認的折舊費用。（五）對固定資產(chǎn)所有權(quán)的限制及其金額和用于擔保的固定資產(chǎn)賬面價值。（六）準備處置的固定資產(chǎn)名稱、賬面價值、公允價值、預計處置費用和預計處置時間等。五、披露企業(yè)應當在附注中披露與固定資產(chǎn)有關(guān)的下列信11813、固定資產(chǎn)計價和折舊方法固定資產(chǎn)以實際成本計價。固定資產(chǎn)標準是單位價值在2,000元以上，使用年限1年以上。固定資產(chǎn)折舊采用直線法分類計算：（1）未計提減值準備的固定資產(chǎn)折舊采用直線法分類計算，并按固定資產(chǎn)類別的原價、估計使用年限和預計3%的殘值率確定折舊率如下：13、固定資產(chǎn)計價和折舊方法119類別使用年限（年）年折舊率房屋及建筑物303.00%機器設備910.80%運輸工具616.18%動力設備910.80%起重設備910.80%儀器儀表616.18%注塑設備及無線電專用設備812.12%其他設備910.80%類別使用年限（年）年折舊率房屋及建筑物303.00%機器設備120（2）對已計提減值準備的固定資產(chǎn)，按固定資產(chǎn)的賬面價值（即固定資產(chǎn)原價減去累計折舊和已計提的減值準備）、估計尚可使用年限（即估計使用年限減去已使用年限）和按賬面原價3%預計凈殘值來確定折舊率和折舊額。（3）融資租入的固定資產(chǎn)，按租賃開始日租賃資產(chǎn)的原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者，作為入賬價值。（2）對已計提減值準備的固定資產(chǎn)，按固定資產(chǎn)的賬面價值（即固121（4）年末對固定資產(chǎn)逐項進行檢查，如果由于市價持續(xù)下跌，或技術(shù)陳舊、損壞、長期閑置等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于賬面價值的，將可收回金額低于賬面價值的差額作為固定資產(chǎn)減值準備。對存在下列情況之一的固定資產(chǎn)，全額計提減值準備：①長期閑置不用，在可預見的將來不會再使用，且已無轉(zhuǎn)讓價值的固定資產(chǎn)。②由于技術(shù)進步等原因，已不可使用的固定資產(chǎn)。③雖然固定資產(chǎn)尚可使用，但使用后產(chǎn)生大量不合格產(chǎn)品的固定資產(chǎn)。④已遭毀損，以至于不再具有使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的固定資產(chǎn)。⑤其他實質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的固定資產(chǎn)。（4）年末對固定資產(chǎn)逐項進行檢查，如果由于市價持續(xù)下跌，或技122案例折舊也決定利潤的兩個例子

1、江西贛粵高速公路股份有限公司屬于交通基礎設施建設和經(jīng)營管理的行業(yè)。2001年公司主營業(yè)務是昌九高速公路、昌樟高速公路和銀三角互通立交等交通基礎設施的建設、維護、經(jīng)營、收費和管理。公司對公路資產(chǎn)的折舊是按總工作量（即車流量法）計算，即根據(jù)特定年度實際車流量與經(jīng)營期間的預估總車流量的比例來計算年度折舊總額，整個經(jīng)營期內(nèi)的累計折舊額將等于高速公路及與之相關(guān)聯(lián)的經(jīng)營權(quán)的總成本值。車流量折舊法與平均年限法折舊的區(qū)別在于其折舊量會在整個折舊期間呈現(xiàn)前低后高的狀況。案例折舊也決定利潤的兩個例子

1、江西贛粵高速公路股份有限123雖然從高速公路的整個經(jīng)營期來看，不同的折舊方法的結(jié)果是一樣的，即累計折舊額將等于資產(chǎn)的總成本值，但在車流量法下，各個會計期間的折舊金額分布不均勻，而在平均年限法下的年度折舊金額是均勻分布的，這個差異將導致車流量法下的企業(yè)利潤在高速公路運營前期可能高估。該公司2001年對公路資產(chǎn)按照工作量法和平均年限法計算的折舊金額對照，我們可以看到，如果公司按照平均年限法計提折舊，將比2001年報表實際計提的折舊高出近9000萬元，而當年該公司的凈利潤為17000萬元，所以企業(yè)如果采納平均年限法計提折舊，將使當期的利潤折半。雖然從高速公路的整個經(jīng)營期來看，不同的折舊方法的結(jié)果是一樣的1242、上海航空股份有限公司2002年9月公開招股上市，在《招股說明書》中的特別風險提示欄揭示了從折舊政策改變中生出的利潤：“本公司1999年、2000年、2001年及2002年1～6月份利潤總額分別為4927萬元、7501萬元、16628萬元和6657萬元，2000年利