新會計變更與差錯更正-課件

企業(yè)會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正主要內(nèi)容：制定背景會計政策、會計估計變更會計差錯更正企業(yè)會計準則第28號1一、制定背景

2019年2月15日，財政部以財會[2019]3號發(fā)布了《企業(yè)會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》

于2019年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。執(zhí)行該38項具體準則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準則、《企業(yè)會計制度》和《金融企業(yè)會計制度》。一、制定背景2一、會計政策變更

（一）會計政策的概念及重要政策會計政策，是指企業(yè)在會計確認、計量和報告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計處理方法。第一部分會計政策、會計估計變更會計政策原則基礎(chǔ)會計處理方法指導企業(yè)進行會計確認的具體原則在遵循會計原則的前提下在會計計量中采用的計量基礎(chǔ)按照會計原則和計量基礎(chǔ)的要求，由企業(yè)在會計核算中采用或選擇的、適合于本企業(yè)的具體會計處理的方法會計變更，是指企業(yè)會計政策、會計估計或會計主體的變更。一、會計政策變更第一部分會計政策、會計估計變更會3

企業(yè)應當披露重要的會計政策，不具有重要性的會計政策可以不予披露。企業(yè)應當披露的重要會計政策發(fā)出存貨成本的計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量固定資產(chǎn)的初始計量生物資產(chǎn)的初始計量無形資產(chǎn)的確認非貨幣資產(chǎn)交換的計量收入的確認合同收入與費用的確認借款費用的處理合并政策其他重要會計政策企業(yè)應當披露重要的會計政策，不具有重要性的會計政4

（二）會計政策變更1.會計政策變更的概念會計政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或者事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。2.會計政策變更的條件

（1）依法變更：法律或會計準則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求企業(yè)采用新會計政策

（2）自行變更：會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息（二）會計政策變更2.會計政策變更的條件5（三）會計政策變更的會計處理1.會計政策變更的會計處理原則（1）按照法律、行政法規(guī)等要求變更政策：①國家發(fā)布相關(guān)的會計處理辦法和規(guī)定（如企業(yè)合并、權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資等）。②國家未發(fā)布相關(guān)的會計處理辦法的，則采用追溯調(diào)整法進行會計處理。（2）會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息的，企業(yè)應當采用追溯調(diào)整法進行會計處理（3）在當期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實可行的，應當采用未來適用法處理。（三）會計政策變更的會計處理6（二）追溯調(diào)整法

1.追溯調(diào)整法的概念

追溯調(diào)整法是指對某項交易或事項變更會計政策，視同該項交易或事項初次發(fā)生時，即采用變更后的會計政策，并以此對財務報表相關(guān)項目進行調(diào)整的方法。

2.追溯調(diào)整法的步驟構(gòu)成：（1）計算會計政策變更的累積影響數(shù)；

①根據(jù)新會計政策重新計算受影響的前期交易或事項

②計算兩種會計政策下的差異

③計算差異的所得稅影響金額

④確定前期中每一期的稅后差異

⑤計算會計政策變更的累積影響數(shù)（2）編制相關(guān)項目的調(diào)整會計分錄；（3）調(diào)整報表項目（4）附注說明（二）追溯調(diào)整法2.追溯調(diào)整法的步驟構(gòu)成：7

3.實例某公司有關(guān)購買寫字樓用于出租情況如下：購買時成本公允價值2009年初2009年2019年2009年初2009年末2019年末投資性房地產(chǎn)8000800081008100備注適用所得稅稅率25%；按凈利潤的10%提取法定盈余公積金。折舊采用平均年限法，預計使用年限20年；未發(fā)生資產(chǎn)減值。從2019年起將投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量由成本模式改為公允價值模式，

（1）由于改變計量模式計算的累積影響數(shù)：項目賬面價值計稅基礎(chǔ)（公允價值）應納稅暫時性差異遞延所得稅負債稅后差異原值折舊賬面價值投資性房地產(chǎn)800080072008100900225675年折舊額=8000÷20=400萬元第二年累計折舊=400+400=800萬元3.實例購買時成本公允價值2009年初2009年2018

（2）編制調(diào)整會計分錄：①調(diào)整投資性房地產(chǎn)：借：投資性房地產(chǎn)--成本8000投資性房地產(chǎn)—公允價值變動100

投資性房地產(chǎn)累計折舊800

貸：投資性房地產(chǎn)--成本8000利潤分配—未分配利潤675

遞延所得稅負債225

②調(diào)整利潤分配：【67.5=675×10%】借：利潤分配—未分配利潤67.5

貸：盈余公積67.5

（2）編制調(diào)整會計分錄：②調(diào)整利潤分配：【69

（3）報表調(diào)整：①資產(chǎn)負債表項目調(diào)整:

資產(chǎn)負債表

2019年12月31日資產(chǎn)年初余額負債及所有者權(quán)益年初余額調(diào)整前調(diào)整后調(diào)整前調(diào)整后---遞延所得稅負債0225投資性房地產(chǎn)72008100盈余公積200267.5未分配利潤10001607.5

②利潤表項目調(diào)整:

利潤表2019年度項目上期金額調(diào)整內(nèi)容說明調(diào)整前調(diào)整后---營業(yè)成本0-400調(diào)增10年折舊400元所得稅費用-100調(diào)增所得稅費用10000元凈利潤-300調(diào)增凈利潤30000元（3）報表調(diào)整：①資產(chǎn)負債表項目調(diào)整:10

（3）報表調(diào)整：

③所有者權(quán)益表項目調(diào)整:所有者權(quán)益變動表2019年度本年金額上年金額-盈余公積未分配利潤-合計-盈余公積未分配利潤-合計一、上年年末余額-2001000--150800-加：會計政策變更67.5607.567537.5337.5375會計差錯更正0000二、本年年初余額267.51607.5187.51137.5（3）報表調(diào)整：③所有者權(quán)益表項目調(diào)整:11

3.實例某公司有關(guān)購買股票情況如下：購買時成本公允價值2009年2019年2009年末2019年末A股票90000010200001020000備注適用所得稅稅率25%；按凈利潤的10%提取法定盈余公積金；按5%提取任意盈余公積金。從2019年起對股票由原成本與市價孰低法改為公允價值計量。

（1）計算改變交易性金融資產(chǎn)計量方法后的累積影響數(shù)（A股票）：時間公允價值成本與市價孰低稅前差異所得稅影響稅后差異2009年年末102000090000012000030000900002019年年末10200009000001200003000090000

（2）編制調(diào)整會計分錄：

①調(diào)整交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動120000

貸：利潤分配—未分配利潤90000

遞延所得稅負債30000

②調(diào)整利潤分配：【13500=90000×15%】借：利潤分配—未分配利潤13500

貸：盈余公積135003.實例購買時成本公允價值2009年2019年200912

3.實例某公司有關(guān)購買股票情況如下：購買時成本公允價值2009年2019年2009年末2019年末A股票90000010200001020000B股票220000260000備注適用所得稅稅率25%；按凈利潤的10%提取法定盈余公積金；按5%提取任意盈余公積金。從2019年起對股票由原成本與市價孰低法改為公允價值計量。

（1）計算改變交易性金融資產(chǎn)計量方法后的累積影響數(shù)：時間公允價值成本與市價孰低稅前差異所得稅影響稅后差異2009年年末102000090000012000030000900002019年年末12800001120000160000400001200003.實例購買時成本公允價值2009年2019年200913

（2）編制調(diào)整會計分錄：

①調(diào)整交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動160000

貸：利潤分配—未分配利潤120000

遞延所得稅負債40000

②調(diào)整利潤分配：【18000=120000×15%】借：利潤分配—未分配利潤18000

貸：盈余公積18000

（3）報表調(diào)整：

①資產(chǎn)負債表項目調(diào)整:

資產(chǎn)負債表2019年12月31日資產(chǎn)年初余額負債及所有者權(quán)益年初余額調(diào)整前調(diào)整后調(diào)整前調(diào)整后---遞延所得稅負債040000交易性金融資產(chǎn)112000012800000盈余公積200000218000未分配利潤800000902000（2）編制調(diào)整會計分錄：②調(diào)整利潤分配：【114

（3）報表調(diào)整：

②利潤表項目調(diào)整:

利潤表2019年度項目上期金額調(diào)整內(nèi)容說明調(diào)整前調(diào)整后---公允價值變動收益040000調(diào)增公允價值變動收益40000元所得稅費用500000510000調(diào)增所得稅費用10000元凈利潤15000001530000調(diào)增凈利潤30000元

調(diào)整交易性金融資產(chǎn)項目金額×25%；（3）報表調(diào)整：②利潤表項目調(diào)15

（3）報表調(diào)整：

③所有者權(quán)益表項目調(diào)整:

所有者權(quán)益變動表2019年度項目本年金額----盈余公積未分配利潤---一、上年年末余額--200000800000--加：會計政策變計差錯更正00二、本年年初余額218000902000---（3）報表調(diào)整：③所有者權(quán)益表163.未來適用法（1）未來適用法概念

未來適用法是指對某項交易或事項變更會計政策時，不進行追溯調(diào)整，只需將新的會計政策適用于就更當期及未來期間發(fā)生的交易或事項的方法。在未來適用法下，不需要計算會計政策變更產(chǎn)生的累積數(shù)，也無須重編制以前年度的財務報表。3.未來適用法17

（2）實例1：

某公司2009年1月1日以8000萬元的價格購入一棟寫字樓用于出租，作為投資性房地產(chǎn)管理。預計使用年限為20年。采用成本模式計量。2019年企業(yè)將成本模式改為公允價值模式。2019年3月31日，該項投資性房地產(chǎn)的公允價值為8150萬元。企業(yè)對投資性房地產(chǎn)采用未來適用法核算。（2）實例1：18投資性房地累計折舊8008000賬面凈值7200投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)--成本

72008150<7200投資性房地--變動950950公允價值變動損益公允價值<賬面價值投資性房地累計折舊8008000賬面凈值7200投資性房地產(chǎn)19

（2）實例2

某公司存貨情況如下：（注：所得稅稅率為25%）當年銷售額為10000000元，其他費用為480000元。企業(yè)原來對存貨采用后進先出法，由于會計政策規(guī)定，企業(yè)從2019年1月1日起改為用先進先出法；

2019年1月1日存貨的價值為2000000元；當年購入存貨的實際成本為10000000元，

2019年12月31日按先進先出法計算確定的存貨價值為4680000元；

2019年12月31日按后進先出法計算確定的存貨價值為5600000元。

本期營業(yè)成本（先進先出法）=200+1000-468=732萬元本期營業(yè)成本（后進先出法）=200+1000-560=640萬元（2）實例2本期營業(yè)成本（先進先出法）=200+20當期凈利潤的影響數(shù)計算表項目后進先出法先進先出法備注一、營業(yè)收入1000000010000000營業(yè)成本計算先進先出法：200+1000-560=640后進先出法：200+1000-468=732減：營業(yè)成本73200006400000其他費用480000480000二、利潤總額22000003120000減：所得稅費用550000780000由于會計政策變更使公司凈利潤增加690000元。三、凈利潤16500002340000差額690000當期凈利潤的影響數(shù)計算表項目后進先出法先進先出法備21（四）會計政策變更的披露企業(yè)應當在附注中披露與會計政策變更有關(guān)的下列信息：1.會計政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。2.當期和各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和調(diào)整金額。3.無法進行追溯調(diào)整的，說明該事實和原因以及開始應用變更后的會計政策的時點、具體應用情況。（四）會計政策變更的披露22

（一）會計估計的概念及特點

會計估計，是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或者事項以其最近利用的信息為基礎(chǔ)所做的判斷。二、會計估計變更

會計估計的特點

1.會計估計的存在是由于經(jīng)濟活動中存在的不確定性因素影響

2.進行會計估計時，往往以最近可利用的信息功資料為基礎(chǔ)（一）會計估計的概念及特點二、會計估計變更23（二）會計估計的原因1.賴以進行估計的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。

如：資產(chǎn)折舊（攤銷）年限改變。2.取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗。

如：新信息證明壞賬損失率變化。（三）會計估計變更的會計處理1.會計估計變更處理的原則：（1）企業(yè)對會計估計變更應當采用未來適用法處理（2）會計估計變更處理原則①會計估計變更僅影響變更當期的，其影響數(shù)應當在變更當期予以確認。②既影響變更當期又影響未來期間的，其影響數(shù)應當在變更當期和未來期間予以確認。（二）會計估計的原因（三）會計估計變更的會計處理24

2.實例：

（1）會計估計變更僅影響當期：某公司原按應收賬款余額的5%提取壞賬準備，由于企業(yè)不能收回的應收賬款比例已達10%，則企業(yè)將其比例改為按10%提取壞賬準備。這類變更只影響變更的當期，因此在當期確認。2.實例：25

①計算以前年度（變更前）年折舊額=（105000-5000）/10=10000元

已提折舊額=10000×4=40000元凈值=105000-40000=65000元

（2）會計估計變更僅影響當期，又影響未來期間：某公司2019年1月1日起計提折舊的管理用設(shè)備，其價值為105000元，凈殘值5000元，估計使用年限10年，按直線法計提折舊。至2019年年初，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對原估計的使用年限和凈現(xiàn)值作出修改，修改后該設(shè)備的使用年限8年，凈現(xiàn)值3000元。

②計算未來期間（變更后）：新6年，凈殘值3000元年折舊額=（65000-3000）/（8-4）=15500元借：管理費用15500

貸：累計折舊15500

此估計變更影響本年度凈利潤減少數(shù)4125元【（15500-10000）×（1-25%）】①計算以前年度（變更前）（2）會計估26

①計算以前年度（變更前）年折舊額=（67200-3200）/8=8000元

已提折舊額=8000×4=32000元凈值=67200-32000=35200元

例2：某公司2019年1月1日起計提折舊的管理用設(shè)備，其價值為67200元，估計使用年限8年，凈殘值3200元，按直線法計提折舊。至2019年年初，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對原估計的使用年限和凈現(xiàn)值作出修改，修改后該設(shè)備的使用年限6年，凈現(xiàn)值1600元。

②計算未來期間（變更后）：新6年，凈殘值1600元年折舊額=（35200-1600）/（6-4）=16800元借：管理費用16800

貸：累計折舊16800

此估計變更影響本年度凈利潤減少數(shù)6600元【（16800-8000）×（1-25%）】①計算以前年度（變更前）例2：某公司227（四）會計估計變更的披露企業(yè)應當在附注中披露與會計估計變更有關(guān)的下列信息：1.會計估計變更的內(nèi)容和原因。2.會計估計變更的影響數(shù)。3.會計估計變更的影響不易確定的理由。（四）會計估計變更的披露28一、會計差錯的概念及類型（一）會計差錯的概念

會計差錯，是指在會計確認、計量、記錄等方面出現(xiàn)的錯誤。即由于沒有運用或錯誤運用下列兩種信息，而對會計財務報表造成省略或錯報：1.編報前期財務報表時預期能夠取得并加以考慮的可靠信息；2.前期財務報告批準報出時能夠取得的可靠信息。第二部分會計差錯更正一、會計差錯的概念及類型第二部分會計差錯更正29（二）會計差錯的處理的原則1.年度資產(chǎn)負債表日至財務報告報出日報告年度的會計差錯及以前年度的非重大會計差錯，按《資產(chǎn)負債表日后事項》的有關(guān)規(guī)定處理。2.其他會計差錯的更正（1）本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會計差錯，應調(diào)整本期相關(guān)項目。（2）本期發(fā)現(xiàn)的前期會計差錯。

①重要的或雖然不重要但故意造成的前期差錯

②不重要且非故意造成的前期差錯（二）會計差錯的處理的原則30（二）會計差錯的類型沒有運用或錯誤運用上述兩種信息而形成會計差錯的情形主要有：（1）計算以及賬戶分類錯誤。（2）采用法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等不允許的會計政策。（3）對事實的疏忽或曲解，以及舞弊。（4）在期末對應計項目與遞延項目未予調(diào)整。（5）漏記已完成的交易。（6）提前確認尚未實現(xiàn)的收入或不確認已實現(xiàn)的收入。（7）資本性支出與收益性支出劃分差錯等。（二）會計差錯的類型31二、會計差錯重要性的判斷

重大會計差錯是指企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會計報表不再具有可靠性的會計差錯。一般來說，會計差錯所影響的財務報表項目的金額越大、性質(zhì)越嚴重，其重要性水平越高。三、會計差錯更正的會計處理（一）會計差錯更正的處理原則

1.非重要的會計差錯的處理對于非重要的會計差錯，企業(yè)不需要調(diào)整報表相關(guān)項目的期初數(shù)，但應調(diào)整發(fā)現(xiàn)當期與前期相同的相關(guān)項目。屬于影響損益的，應直接計入本期與上期相同的凈損益項目；屬于不影響損益的，應調(diào)整本期與前期相同的相關(guān)項目?！静恢匾囊话阏{(diào)整發(fā)現(xiàn)的當期】二、會計差錯重要性的判斷三、會計差錯更正的會計處32實例：

1.2019年12月31日發(fā)現(xiàn)該公司2009年漏記的折舊少計提5400元（金額影響不大）：在發(fā)現(xiàn)當期計入：借：管理費用5400

貸：累計折舊5400

2.2010年發(fā)現(xiàn)2009年漏記了管理人員工資5000元。（金額影響不大）：在發(fā)現(xiàn)當期計入：借：管理費用5000

貸：應付職工薪酬5000

3.2010年發(fā)現(xiàn)2009年1月1日，計提折舊的管理設(shè)備，價值為8000元，在取得時計入了管理費用。（采用直線法計提折舊）：在發(fā)現(xiàn)當期計入：借：固定資產(chǎn)8000貸：管理費用4000

累計折舊4000實例：2.2010年發(fā)現(xiàn)2009年漏記了33三、會計差錯更正的會計處理

（一）會計差錯更正的處理原則

2.重要的會計差錯的處理對于重要的會計差錯，企業(yè)應追溯發(fā)生差錯期間列報比較金額；還需要調(diào)整報表相關(guān)項目的期初數(shù)；如影響損益的，應對損益的影響數(shù)進行調(diào)整；不影響損益的，應調(diào)整報表的相關(guān)項目。以前年度損益調(diào)整①調(diào)增利潤①調(diào)減利潤②調(diào)減利潤對所得稅影響（調(diào)整應交所得稅）②調(diào)增利潤對所得稅影響（調(diào)整應交所得稅）③將調(diào)增的凈利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤③將調(diào)減的凈利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤①貸：相關(guān)科目①借：相關(guān)科目②借：應交稅費②貸：應交稅費③借：利潤分配—未③貸：利潤分配—未④由于產(chǎn)生凈損益而調(diào)整的利潤分配（如調(diào)增而提取盈余公積）借：利潤分配—未分配利潤貸：盈余公積會計差錯更正所得稅會計處理：稅法允許調(diào)整應交所得稅的，則差錯更正時調(diào)整應交所得稅；若調(diào)整事項涉及暫時性差異，則應調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債。三、會計差錯更正的會計處理以前年度損益調(diào)整①調(diào)增利34實例：

某公司2019年發(fā)現(xiàn)2009年漏記折舊費用150000元，使之所得稅申報表中未扣除該項費用。該公司所得稅稅率為25%，無其他納稅調(diào)整事項。按10%提取法定盈余公積、按5%提取任意盈余公積。④由于產(chǎn)生凈損益而調(diào)整的利潤分配（如調(diào)減而提取盈余公積）以前年度損益調(diào)整①調(diào)減利潤150000累計折舊150000應交稅費②調(diào)整應交所得稅3750037500利潤分配—未③將調(diào)減的凈利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤112500112500盈余公積1687516875實例：④由于產(chǎn)生凈損益而調(diào)整的利潤分配（如調(diào)減而提取盈余公積35四、會計差錯更正的披露企業(yè)應當在附注中披露與會計差錯更正有關(guān)的下列信息：（1）會計差錯的性質(zhì)；（2）各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和更正金額；（3）無法進行追溯重述的，說明該事實和原因以及對會計差錯開始進行更正的時點、具體更正情況。在以后期間的財務報表中，不需要重復披露在以前期間的附注中已披露的會計差錯更正的信息。四、會計差錯更正的披露36另外概念：1.資產(chǎn)負債表日：會計年度末（公歷12月31日）和會計中期期末2.財務報告批準報出日：董事會或類似機構(gòu)批準財務報告報出的日期3.日后事項：有利或不利事項資產(chǎn)負債表日后事項肯定對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果具有一定影響（既包括有利影響也包括不利影響）第四節(jié)資產(chǎn)負債表日后事項一、資產(chǎn)負債表日后事項的概念及涵蓋期間（一）資產(chǎn)負債表日后事項的概念資產(chǎn)負債表日后事項是指資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間發(fā)生的有利或不利事項。另外概念：第四節(jié)資產(chǎn)負債表日后事項一、資產(chǎn)37（二）資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間

資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間是自資產(chǎn)負債表日次日起至財務報告批準報出日止的一段時間。【例】某公司的2009年度的財務報告于2019年2月15日編制完成，注冊會計師完成整個年度審計工作并簽署審計報告的日期為2019年4月18日，董事會批準財務報告對外公布的日期為4月22日，財務報告的實際對外公布的日期為4月25日。股東大會召開日期為5月6日。（二）資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間【例】某公司的200938（二）資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間資產(chǎn)負債表日審計報告日批準報出日實際報出日4月22日1月1日4月18日4月25日董事會重新批準報出日重新對外實際報出日4月28日4月30日股東大會召開日期5月6日資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋期間為：2019年1月1日至4月28日?！镌谌缭?月22日至4月25日之間發(fā)生了重大事項，需要調(diào)整財務報表相關(guān)項目，經(jīng)調(diào)整的財務報告再經(jīng)董事會批準對外報出的日期為4月28日，實際對外公布的日期為4月30日。資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋期間為：2019年1月1日至4月22日；財務報告的批準報出日：2019年4月22日；（二）資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間資產(chǎn)負債表日審計報告日批39二、資產(chǎn)負債表日后事項的內(nèi)容（一）調(diào)整事項

調(diào)整事項是指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進一步證據(jù)的事項。調(diào)整事項的特點：

1.在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在，資產(chǎn)負債表日后得以證實的事項；

對按資產(chǎn)負債表日存在狀況編制的財務報表產(chǎn)生重大影響的事項。

二、資產(chǎn)負債表日后事項的內(nèi)容40（一）調(diào)整事項

調(diào)整事項包括的項目內(nèi)容：

1.資產(chǎn)負債表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實了企業(yè)在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務，需要調(diào)整原先確認的與該訴訟案件相關(guān)的預計負債，或確認一項新負債；

2.日后取得確鑿證據(jù)，表明某項資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日發(fā)生了減值或需要調(diào)整的該項資產(chǎn)原先確認的減值金額；

3.資產(chǎn)負債表日后進一步確定了資產(chǎn)負債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入

4.資產(chǎn)負債表日后發(fā)現(xiàn)了財務報表有舞弊或差錯。（一）調(diào)整事項41二、資產(chǎn)負債表日后事項的內(nèi)容（二）非調(diào)整事項

非調(diào)整事項是指表明資產(chǎn)負債表日發(fā)生的情況的事項。非調(diào)整事項的特點：

1.在資產(chǎn)負債表日并未發(fā)生或存在，完全是日后才發(fā)生的事項；2.對理解和分析財務報表有重大影響的事項。

3.非調(diào)整事項的發(fā)生不影響資產(chǎn)負債表日的企業(yè)報表數(shù)字，只說明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生了某些情況。不應調(diào)整資產(chǎn)負債表日的財務報表。但有的非調(diào)整事項對財務報告的使用者具有重大影響，應在附注中加以披露。二、資產(chǎn)負債表日后事項的內(nèi)容（二）非調(diào)整事項42二、資產(chǎn)負債表日后事項的內(nèi)容（三）調(diào)整事項與非調(diào)整事項的區(qū)別

共同點資產(chǎn)負債表日后至報出日之間發(fā)生的，對經(jīng)濟活動有重大影響。區(qū)別點調(diào)整事項該事項能對資產(chǎn)負債表日或以前所發(fā)生的事項，日后提供新的證據(jù)，對以前已存在的事項作進一步證明。非調(diào)整事項該事項在資產(chǎn)負債表日以后才發(fā)生或存在，不影響資產(chǎn)負債表日存在的的情況。二、資產(chǎn)負債表日后事項的內(nèi)容（三）調(diào)整事項與非調(diào)整43

2.賬務處理：（1）涉及損益的事項：通過“以前年度損益調(diào)整”科目調(diào)整。（2）涉及利潤分配以及利潤事項：直接通過“利潤分配---未分配利潤”科目調(diào)整。（3）不涉及損益及利潤分配的事項：調(diào)整相關(guān)科目。（4）還應同時調(diào)整會計報表相關(guān)項目的數(shù)字：

①資產(chǎn)負債表日編制的會計報表相關(guān)項目數(shù)字；

②當期編制會計報表相關(guān)項目的年初數(shù)。三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理（一）會計處理原則

1.日后發(fā)生調(diào)整事項，應編制會計分錄并對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)編制的財務報表作相應的調(diào)整。

三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理44三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理（二）會計處理實例

1.甲乙發(fā)生糾紛，案件在2009年末尚未判決。甲公司確認了或有負債100萬元。2019年2月判決甲公司賠償120萬元。甲公司不上訴，支付賠償款120萬元。甲公司會計處理：應交稅費銀行存款其他應付款120120100100以前年度損益調(diào)整2020預計負債營業(yè)外支出100100所得稅費用遞延所得稅資產(chǎn)25253030利潤分配—未1515盈余公積1.51.530=（100+20）×25%252515=（25+20）-30①②②③④⑤⑥三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理應交稅費銀行存款其他45三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理（二）會計處理實例

1.甲乙發(fā)生糾紛，案件在2009年末尚未判決。甲公司確認了或有負債100萬元。2019年2月判決甲公司賠償120萬元。甲公司不上訴，支付賠償款120萬元。乙公司會計處理：應交稅費其他應收款銀行存款12012030309盈余公積9以前年度損益調(diào)整120120利潤分配—未9090三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理應交稅費其他應收款銀46三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理（二）會計處理實例

2.甲銷售給乙商品，不含稅價格100萬元，已確認收入，成本80萬元。2009年末尚未收到款項，也未提壞賬準備。2019年1月由于產(chǎn)品質(zhì)量問題，該批貨物被退回。甲公司：應交稅費-所55利潤分配—未1515盈余公積1.51.5應收賬款應交稅費—增11717以前年度損益調(diào)整100庫存商品8080三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理應交稅費-所55利潤47四、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的處理（一）資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的處理原則

非調(diào)整事項是指表明資產(chǎn)負債表日發(fā)生的情況的事項。與資產(chǎn)負債表日存在狀況無關(guān)，不應當調(diào)整資產(chǎn)負債表日的財務報表。但有的非調(diào)整事項對財務報告的使用者具有重大影響，應在附注中加以披露。

（二）資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的處理方法

不必調(diào)整資產(chǎn)負債表日編制的年度財務報表中已確認的金額。但需要在財務報表附注中披露每項重要的資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的性質(zhì)、內(nèi)容，及其對財務狀況和經(jīng)營成果的影響。無法作出估計的，應當說明原因。四、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的處理（二）資產(chǎn)負債48主要例子有：（1）資產(chǎn)負債表日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾。（2）資產(chǎn)負債表日后資產(chǎn)價格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化。（3）資產(chǎn)負債表日后因自然災害導致資產(chǎn)發(fā)生重大損失。（4）資產(chǎn)負債表日后發(fā)行股票和債券以及其他巨額舉債。（5）資產(chǎn)負債表日后資本公積轉(zhuǎn)增資本。（6）資產(chǎn)負債表日后發(fā)生巨額虧損。（7）資產(chǎn)負債表日后發(fā)生企業(yè)合并或處置子公司。（8）資產(chǎn)負債表日后，企業(yè)利潤分配方案中擬分配的以及經(jīng)審議批準宣告發(fā)放的股利或利潤。主要例子有：49新會計變更與差錯更正-課件50三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理（二）會計處理實例

2.甲銷售給乙商品，不含稅價格100萬元，已確認收入，成本80萬元。增值稅收到存入銀行，2009年末尚未收到價款，期末按5%計提壞賬準備。2019年1月由于產(chǎn)品質(zhì)量問題，該批貨物被退回。應交稅費-所3.543.54利潤分配—未11.9311.93盈余公積1.191.19應收賬款應交稅費—增11717以前年度損益調(diào)整100庫存商品8080壞賬準備5.855.85遞延所得稅資產(chǎn)1.321.32三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理應交稅費-所3.5451三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理（二）會計處理實例練習：甲乙發(fā)生糾紛，案件在2009年末尚未判決。甲公司確認了或有負債300萬元。2019年2月判決甲公司賠償400萬元。甲公司不上訴，支付賠償款400萬元。甲公司會計處理：應交稅費銀行存款其他應付款400400300300以前年度損益調(diào)整100100預計負債營業(yè)外支出300300所得稅費用遞延所得稅資產(chǎn)7575100100利潤分配—未7575盈余公積7.57.57575三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理應交稅費銀行存款其他52三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理（二）會計處理實例練習：甲乙發(fā)生糾紛，案件在2009年末尚未判決。甲公司確認了或有負債300萬元。2019年2月判決甲公司賠償400萬元。甲公司不上訴，支付賠償款400萬元。乙公司會計處理：應交稅費其他應收款銀行存款40040010010030盈余公積30以前年度損益調(diào)整400400利潤分配—未300300三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理應交稅費其他應收款銀53企業(yè)會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正主要內(nèi)容：制定背景會計政策、會計估計變更會計差錯更正企業(yè)會計準則第28號54一、制定背景

2019年2月15日，財政部以財會[2019]3號發(fā)布了《企業(yè)會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》

于2019年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。執(zhí)行該38項具體準則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準則、《企業(yè)會計制度》和《金融企業(yè)會計制度》。一、制定背景55一、會計政策變更

（一）會計政策的概念及重要政策會計政策，是指企業(yè)在會計確認、計量和報告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計處理方法。第一部分會計政策、會計估計變更會計政策原則基礎(chǔ)會計處理方法指導企業(yè)進行會計確認的具體原則在遵循會計原則的前提下在會計計量中采用的計量基礎(chǔ)按照會計原則和計量基礎(chǔ)的要求，由企業(yè)在會計核算中采用或選擇的、適合于本企業(yè)的具體會計處理的方法會計變更，是指企業(yè)會計政策、會計估計或會計主體的變更。一、會計政策變更第一部分會計政策、會計估計變更會56

企業(yè)應當披露重要的會計政策，不具有重要性的會計政策可以不予披露。企業(yè)應當披露的重要會計政策發(fā)出存貨成本的計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量固定資產(chǎn)的初始計量生物資產(chǎn)的初始計量無形資產(chǎn)的確認非貨幣資產(chǎn)交換的計量收入的確認合同收入與費用的確認借款費用的處理合并政策其他重要會計政策企業(yè)應當披露重要的會計政策，不具有重要性的會計政57

（二）會計政策變更1.會計政策變更的概念會計政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或者事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。2.會計政策變更的條件

（1）依法變更：法律或會計準則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求企業(yè)采用新會計政策

（2）自行變更：會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息（二）會計政策變更2.會計政策變更的條件58（三）會計政策變更的會計處理1.會計政策變更的會計處理原則（1）按照法律、行政法規(guī)等要求變更政策：①國家發(fā)布相關(guān)的會計處理辦法和規(guī)定（如企業(yè)合并、權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資等）。②國家未發(fā)布相關(guān)的會計處理辦法的，則采用追溯調(diào)整法進行會計處理。（2）會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息的，企業(yè)應當采用追溯調(diào)整法進行會計處理（3）在當期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實可行的，應當采用未來適用法處理。（三）會計政策變更的會計處理59（二）追溯調(diào)整法

1.追溯調(diào)整法的概念

追溯調(diào)整法是指對某項交易或事項變更會計政策，視同該項交易或事項初次發(fā)生時，即采用變更后的會計政策，并以此對財務報表相關(guān)項目進行調(diào)整的方法。

2.追溯調(diào)整法的步驟構(gòu)成：（1）計算會計政策變更的累積影響數(shù)；

①根據(jù)新會計政策重新計算受影響的前期交易或事項

②計算兩種會計政策下的差異

③計算差異的所得稅影響金額

④確定前期中每一期的稅后差異

⑤計算會計政策變更的累積影響數(shù)（2）編制相關(guān)項目的調(diào)整會計分錄；（3）調(diào)整報表項目（4）附注說明（二）追溯調(diào)整法2.追溯調(diào)整法的步驟構(gòu)成：60

3.實例某公司有關(guān)購買寫字樓用于出租情況如下：購買時成本公允價值2009年初2009年2019年2009年初2009年末2019年末投資性房地產(chǎn)8000800081008100備注適用所得稅稅率25%；按凈利潤的10%提取法定盈余公積金。折舊采用平均年限法，預計使用年限20年；未發(fā)生資產(chǎn)減值。從2019年起將投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量由成本模式改為公允價值模式，

（1）由于改變計量模式計算的累積影響數(shù)：項目賬面價值計稅基礎(chǔ)（公允價值）應納稅暫時性差異遞延所得稅負債稅后差異原值折舊賬面價值投資性房地產(chǎn)800080072008100900225675年折舊額=8000÷20=400萬元第二年累計折舊=400+400=800萬元3.實例購買時成本公允價值2009年初2009年20161

（2）編制調(diào)整會計分錄：①調(diào)整投資性房地產(chǎn)：借：投資性房地產(chǎn)--成本8000投資性房地產(chǎn)—公允價值變動100

投資性房地產(chǎn)累計折舊800

貸：投資性房地產(chǎn)--成本8000利潤分配—未分配利潤675

遞延所得稅負債225

②調(diào)整利潤分配：【67.5=675×10%】借：利潤分配—未分配利潤67.5

貸：盈余公積67.5

（2）編制調(diào)整會計分錄：②調(diào)整利潤分配：【662

（3）報表調(diào)整：①資產(chǎn)負債表項目調(diào)整:

資產(chǎn)負債表

2019年12月31日資產(chǎn)年初余額負債及所有者權(quán)益年初余額調(diào)整前調(diào)整后調(diào)整前調(diào)整后---遞延所得稅負債0225投資性房地產(chǎn)72008100盈余公積200267.5未分配利潤10001607.5

②利潤表項目調(diào)整:

利潤表2019年度項目上期金額調(diào)整內(nèi)容說明調(diào)整前調(diào)整后---營業(yè)成本0-400調(diào)增10年折舊400元所得稅費用-100調(diào)增所得稅費用10000元凈利潤-300調(diào)增凈利潤30000元（3）報表調(diào)整：①資產(chǎn)負債表項目調(diào)整:63

（3）報表調(diào)整：

③所有者權(quán)益表項目調(diào)整:所有者權(quán)益變動表2019年度本年金額上年金額-盈余公積未分配利潤-合計-盈余公積未分配利潤-合計一、上年年末余額-2001000--150800-加：會計政策變更67.5607.567537.5337.5375會計差錯更正0000二、本年年初余額267.51607.5187.51137.5（3）報表調(diào)整：③所有者權(quán)益表項目調(diào)整:64

3.實例某公司有關(guān)購買股票情況如下：購買時成本公允價值2009年2019年2009年末2019年末A股票90000010200001020000備注適用所得稅稅率25%；按凈利潤的10%提取法定盈余公積金；按5%提取任意盈余公積金。從2019年起對股票由原成本與市價孰低法改為公允價值計量。

（1）計算改變交易性金融資產(chǎn)計量方法后的累積影響數(shù)（A股票）：時間公允價值成本與市價孰低稅前差異所得稅影響稅后差異2009年年末102000090000012000030000900002019年年末10200009000001200003000090000

（2）編制調(diào)整會計分錄：

①調(diào)整交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動120000

貸：利潤分配—未分配利潤90000

遞延所得稅負債30000

②調(diào)整利潤分配：【13500=90000×15%】借：利潤分配—未分配利潤13500

貸：盈余公積135003.實例購買時成本公允價值2009年2019年200965

3.實例某公司有關(guān)購買股票情況如下：購買時成本公允價值2009年2019年2009年末2019年末A股票90000010200001020000B股票220000260000備注適用所得稅稅率25%；按凈利潤的10%提取法定盈余公積金；按5%提取任意盈余公積金。從2019年起對股票由原成本與市價孰低法改為公允價值計量。

（1）計算改變交易性金融資產(chǎn)計量方法后的累積影響數(shù)：時間公允價值成本與市價孰低稅前差異所得稅影響稅后差異2009年年末102000090000012000030000900002019年年末12800001120000160000400001200003.實例購買時成本公允價值2009年2019年200966

（2）編制調(diào)整會計分錄：

①調(diào)整交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動160000

貸：利潤分配—未分配利潤120000

遞延所得稅負債40000

②調(diào)整利潤分配：【18000=120000×15%】借：利潤分配—未分配利潤18000

貸：盈余公積18000

（3）報表調(diào)整：

①資產(chǎn)負債表項目調(diào)整:

資產(chǎn)負債表2019年12月31日資產(chǎn)年初余額負債及所有者權(quán)益年初余額調(diào)整前調(diào)整后調(diào)整前調(diào)整后---遞延所得稅負債040000交易性金融資產(chǎn)112000012800000盈余公積200000218000未分配利潤800000902000（2）編制調(diào)整會計分錄：②調(diào)整利潤分配：【167

（3）報表調(diào)整：

②利潤表項目調(diào)整:

利潤表2019年度項目上期金額調(diào)整內(nèi)容說明調(diào)整前調(diào)整后---公允價值變動收益040000調(diào)增公允價值變動收益40000元所得稅費用500000510000調(diào)增所得稅費用10000元凈利潤15000001530000調(diào)增凈利潤30000元

調(diào)整交易性金融資產(chǎn)項目金額×25%；（3）報表調(diào)整：②利潤表項目調(diào)68

（3）報表調(diào)整：

③所有者權(quán)益表項目調(diào)整:

所有者權(quán)益變動表2019年度項目本年金額----盈余公積未分配利潤---一、上年年末余額--200000800000--加：會計政策變計差錯更正00二、本年年初余額218000902000---（3）報表調(diào)整：③所有者權(quán)益表693.未來適用法（1）未來適用法概念

未來適用法是指對某項交易或事項變更會計政策時，不進行追溯調(diào)整，只需將新的會計政策適用于就更當期及未來期間發(fā)生的交易或事項的方法。在未來適用法下，不需要計算會計政策變更產(chǎn)生的累積數(shù)，也無須重編制以前年度的財務報表。3.未來適用法70

（2）實例1：

某公司2009年1月1日以8000萬元的價格購入一棟寫字樓用于出租，作為投資性房地產(chǎn)管理。預計使用年限為20年。采用成本模式計量。2019年企業(yè)將成本模式改為公允價值模式。2019年3月31日，該項投資性房地產(chǎn)的公允價值為8150萬元。企業(yè)對投資性房地產(chǎn)采用未來適用法核算。（2）實例1：71投資性房地累計折舊8008000賬面凈值7200投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)--成本

72008150<7200投資性房地--變動950950公允價值變動損益公允價值<賬面價值投資性房地累計折舊8008000賬面凈值7200投資性房地產(chǎn)72

（2）實例2

某公司存貨情況如下：（注：所得稅稅率為25%）當年銷售額為10000000元，其他費用為480000元。企業(yè)原來對存貨采用后進先出法，由于會計政策規(guī)定，企業(yè)從2019年1月1日起改為用先進先出法；

2019年1月1日存貨的價值為2000000元；當年購入存貨的實際成本為10000000元，

2019年12月31日按先進先出法計算確定的存貨價值為4680000元；

2019年12月31日按后進先出法計算確定的存貨價值為5600000元。

本期營業(yè)成本（先進先出法）=200+1000-468=732萬元本期營業(yè)成本（后進先出法）=200+1000-560=640萬元（2）實例2本期營業(yè)成本（先進先出法）=200+73當期凈利潤的影響數(shù)計算表項目后進先出法先進先出法備注一、營業(yè)收入1000000010000000營業(yè)成本計算先進先出法：200+1000-560=640后進先出法：200+1000-468=732減：營業(yè)成本73200006400000其他費用480000480000二、利潤總額22000003120000減：所得稅費用550000780000由于會計政策變更使公司凈利潤增加690000元。三、凈利潤16500002340000差額690000當期凈利潤的影響數(shù)計算表項目后進先出法先進先出法備74（四）會計政策變更的披露企業(yè)應當在附注中披露與會計政策變更有關(guān)的下列信息：1.會計政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。2.當期和各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和調(diào)整金額。3.無法進行追溯調(diào)整的，說明該事實和原因以及開始應用變更后的會計政策的時點、具體應用情況。（四）會計政策變更的披露75

（一）會計估計的概念及特點

會計估計，是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或者事項以其最近利用的信息為基礎(chǔ)所做的判斷。二、會計估計變更

會計估計的特點

1.會計估計的存在是由于經(jīng)濟活動中存在的不確定性因素影響

2.進行會計估計時，往往以最近可利用的信息功資料為基礎(chǔ)（一）會計估計的概念及特點二、會計估計變更76（二）會計估計的原因1.賴以進行估計的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。

如：資產(chǎn)折舊（攤銷）年限改變。2.取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗。

如：新信息證明壞賬損失率變化。（三）會計估計變更的會計處理1.會計估計變更處理的原則：（1）企業(yè)對會計估計變更應當采用未來適用法處理（2）會計估計變更處理原則①會計估計變更僅影響變更當期的，其影響數(shù)應當在變更當期予以確認。②既影響變更當期又影響未來期間的，其影響數(shù)應當在變更當期和未來期間予以確認。（二）會計估計的原因（三）會計估計變更的會計處理77

2.實例：

（1）會計估計變更僅影響當期：某公司原按應收賬款余額的5%提取壞賬準備，由于企業(yè)不能收回的應收賬款比例已達10%，則企業(yè)將其比例改為按10%提取壞賬準備。這類變更只影響變更的當期，因此在當期確認。2.實例：78

①計算以前年度（變更前）年折舊額=（105000-5000）/10=10000元

已提折舊額=10000×4=40000元凈值=105000-40000=65000元

（2）會計估計變更僅影響當期，又影響未來期間：某公司2019年1月1日起計提折舊的管理用設(shè)備，其價值為105000元，凈殘值5000元，估計使用年限10年，按直線法計提折舊。至2019年年初，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對原估計的使用年限和凈現(xiàn)值作出修改，修改后該設(shè)備的使用年限8年，凈現(xiàn)值3000元。

②計算未來期間（變更后）：新6年，凈殘值3000元年折舊額=（65000-3000）/（8-4）=15500元借：管理費用15500

貸：累計折舊15500

此估計變更影響本年度凈利潤減少數(shù)4125元【（15500-10000）×（1-25%）】①計算以前年度（變更前）（2）會計估79

①計算以前年度（變更前）年折舊額=（67200-3200）/8=8000元

已提折舊額=8000×4=32000元凈值=67200-32000=35200元

例2：某公司2019年1月1日起計提折舊的管理用設(shè)備，其價值為67200元，估計使用年限8年，凈殘值3200元，按直線法計提折舊。至2019年年初，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對原估計的使用年限和凈現(xiàn)值作出修改，修改后該設(shè)備的使用年限6年，凈現(xiàn)值1600元。

②計算未來期間（變更后）：新6年，凈殘值1600元年折舊額=（35200-1600）/（6-4）=16800元借：管理費用16800

貸：累計折舊16800

此估計變更影響本年度凈利潤減少數(shù)6600元【（16800-8000）×（1-25%）】①計算以前年度（變更前）例2：某公司280（四）會計估計變更的披露企業(yè)應當在附注中披露與會計估計變更有關(guān)的下列信息：1.會計估計變更的內(nèi)容和原因。2.會計估計變更的影響數(shù)。3.會計估計變更的影響不易確定的理由。（四）會計估計變更的披露81一、會計差錯的概念及類型（一）會計差錯的概念

會計差錯，是指在會計確認、計量、記錄等方面出現(xiàn)的錯誤。即由于沒有運用或錯誤運用下列兩種信息，而對會計財務報表造成省略或錯報：1.編報前期財務報表時預期能夠取得并加以考慮的可靠信息；2.前期財務報告批準報出時能夠取得的可靠信息。第二部分會計差錯更正一、會計差錯的概念及類型第二部分會計差錯更正82（二）會計差錯的處理的原則1.年度資產(chǎn)負債表日至財務報告報出日報告年度的會計差錯及以前年度的非重大會計差錯，按《資產(chǎn)負債表日后事項》的有關(guān)規(guī)定處理。2.其他會計差錯的更正（1）本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會計差錯，應調(diào)整本期相關(guān)項目。（2）本期發(fā)現(xiàn)的前期會計差錯。

①重要的或雖然不重要但故意造成的前期差錯

②不重要且非故意造成的前期差錯（二）會計差錯的處理的原則83（二）會計差錯的類型沒有運用或錯誤運用上述兩種信息而形成會計差錯的情形主要有：（1）計算以及賬戶分類錯誤。（2）采用法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等不允許的會計政策。（3）對事實的疏忽或曲解，以及舞弊。（4）在期末對應計項目與遞延項目未予調(diào)整。（5）漏記已完成的交易。（6）提前確認尚未實現(xiàn)的收入或不確認已實現(xiàn)的收入。（7）資本性支出與收益性支出劃分差錯等。（二）會計差錯的類型84二、會計差錯重要性的判斷

重大會計差錯是指企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會計報表不再具有可靠性的會計差錯。一般來說，會計差錯所影響的財務報表項目的金額越大、性質(zhì)越嚴重，其重要性水平越高。三、會計差錯更正的會計處理（一）會計差錯更正的處理原則

1.非重要的會計差錯的處理對于非重要的會計差錯，企業(yè)不需要調(diào)整報表相關(guān)項目的期初數(shù)，但應調(diào)整發(fā)現(xiàn)當期與前期相同的相關(guān)項目。屬于影響損益的，應直接計入本期與上期相同的凈損益項目；屬于不影響損益的，應調(diào)整本期與前期相同的相關(guān)項目。【不重要的一般調(diào)整發(fā)現(xiàn)的當期】二、會計差錯重要性的判斷三、會計差錯更正的會計處85實例：

1.2019年12月31日發(fā)現(xiàn)該公司2009年漏記的折舊少計提5400元（金額影響不大）：在發(fā)現(xiàn)當期計入：借：管理費用5400

貸：累計折舊5400

2.2010年發(fā)現(xiàn)2009年漏記了管理人員工資5000元。（金額影響不大）：在發(fā)現(xiàn)當期計入：借：管理費用5000

貸：應付職工薪酬5000

3.2010年發(fā)現(xiàn)2009年1月1日，計提折舊的管理設(shè)備，價值為8000元，在取得時計入了管理費用。（采用直線法計提折舊）：在發(fā)現(xiàn)當期計入：借：固定資產(chǎn)8000貸：管理費用4000

累計折舊4000實例：2.2010年發(fā)現(xiàn)2009年漏記了86三、會計差錯更正的會計處理

（一）會計差錯更正的處理原則

2.重要的會計差錯的處理對于重要的會計差錯，企業(yè)應追溯發(fā)生差錯期間列報比較金額；還需要調(diào)整報表相關(guān)項目的期初數(shù)；如影響損益的，應對損益的影響數(shù)進行調(diào)整；不影響損益的，應調(diào)整報表的相關(guān)項目。以前年度損益調(diào)整①調(diào)增利潤①調(diào)減利潤②調(diào)減利潤對所得稅影響（調(diào)整應交所得稅）②調(diào)增利潤對所得稅影響（調(diào)整應交所得稅）③將調(diào)增的凈利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤③將調(diào)減的凈利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤①貸：相關(guān)科目①借：相關(guān)科目②借：應交稅費②貸：應交稅費③借：利潤分配—未③貸：利潤分配—未④由于產(chǎn)生凈損益而調(diào)整的利潤分配（如調(diào)增而提取盈余公積）借：利潤分配—未分配利潤貸：盈余公積會計差錯更正所得稅會計處理：稅法允許調(diào)整應交所得稅的，則差錯更正時調(diào)整應交所得稅；若調(diào)整事項涉及暫時性差異，則應調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債。三、會計差錯更正的會計處理以前年度損益調(diào)整①調(diào)增利87實例：

某公司2019年發(fā)現(xiàn)2009年漏記折舊費用150000元，使之所得稅申報表中未扣除該項費用。該公司所得稅稅率為25%，無其他納稅調(diào)整事項。按10%提取法定盈余公積、按5%提取任意盈余公積。④由于產(chǎn)生凈損益而調(diào)整的利潤分配（如調(diào)減而提取盈余公積）以前年度損益調(diào)整①調(diào)減利潤150000累計折舊150000應交稅費②調(diào)整應交所得稅3750037500利潤分配—未③將調(diào)減的凈利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤112500112500盈余公積1687516875實例：④由于產(chǎn)生凈損益而調(diào)整的利潤分配（如調(diào)減而提取盈余公積88四、會計差錯更正的披露企業(yè)應當在附注中披露與會計差錯更正有關(guān)的下列信息：（1）會計差錯的性質(zhì)；（2）各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和更正金額；（3）無法進行追溯重述的，說明該事實和原因以及對會計差錯開始進行更正的時點、具體更正情況。在以后期間的財務報表中，不需要重復披露在以前期間的附注中已披露的會計差錯更正的信息。四、會計差錯更正的披露89另外概念：1.資產(chǎn)負債表日：會計年度末（公歷12月31日）和會計中期期末2.財務報告批準報出日：董事會或類似機構(gòu)批準財務報告報出的日期3.日后事項：有利或不利事項資產(chǎn)負債表日后事項肯定對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果具有一定影響（既包括有利影響也包括不利影響）第四節(jié)資產(chǎn)負債表日后事項一、資產(chǎn)負債表日后事項的概念及涵蓋期間（一）資產(chǎn)負債表日后事項的概念資產(chǎn)負債表日后事項是指資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間發(fā)生的有利或不利事項。另外概念：第四節(jié)資產(chǎn)負債表日后事項一、資產(chǎn)90（二）資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間

資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間是自資產(chǎn)負債表日次日起至財務報告批準報出日止的一段時間?！纠磕彻镜?009年度的財務報告于2019年2月15日編制完成，注冊會計師完成整個年度審計工作并簽署審計報告的日期為2019年4月18日，董事會批準財務報告對外公布的日期為4月22日，財務報告的實際對外公布的日期為4月25日。股東大會召開日期為5月6日。（二）資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間【例】某公司的200991（二）資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間資產(chǎn)負債表日審計報告日批準報出日實際報出日4月22日1月1日4月18日4月25