第13章合并財(cái)務(wù)報(bào)表

會(huì)計(jì)學(xué)1第13章合并財(cái)務(wù)報(bào)表A：營業(yè)收入1000萬元，營業(yè)成本500萬元，銷售利潤：500萬元B：存貨1000萬元但當(dāng)把A和B當(dāng)做一個(gè)企業(yè)集團(tuán)主體時(shí)，此時(shí)會(huì)計(jì)主體為該企業(yè)集團(tuán)。此原賬面價(jià)值500萬元的貨物入賬價(jià)值是多少？是500萬元還是1000萬元？

※如果是1000萬元，其中包含著500萬元的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。2第1頁/共86頁二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的意義1、涵義反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表。

說明：母公司與子公司的含義

3甲公司乙公司母公司子公司投資并控制第2頁/共86頁2、作用（誰需要合并報(bào)表）信息需求者母公司的最高管理層——需要合并報(bào)表來反映企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。母公司的外部利益相關(guān)者——需要企業(yè)集團(tuán)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表來獲取相關(guān)財(cái)務(wù)信息。國家稅務(wù)機(jī)關(guān)和證券交易所——為了限制母公司利用對(duì)子公司的控制關(guān)系進(jìn)行非法避稅和人為操縱利潤。4第3頁/共86頁三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的特點(diǎn)1、反映的對(duì)象是由若干法人組成的會(huì)計(jì)主體，而不是法律主體。2、由集團(tuán)中對(duì)其他企業(yè)有控制權(quán)的控股公司或母公司編制。3、以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)，有獨(dú)特的編制方法（在工作底稿中編制抵銷和調(diào)整分錄）4、不同于匯總會(huì)計(jì)報(bào)表。以企業(yè)集團(tuán)為一會(huì)計(jì)主體，母公司以母子公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)，抵銷內(nèi)部交易或內(nèi)部事項(xiàng)對(duì)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的影響編制的財(cái)務(wù)報(bào)表。5第4頁/共86頁四、合并會(huì)計(jì)報(bào)表與投資的關(guān)系（一）從與傳統(tǒng)的投資分類來看6短期投資情況下不需要編制合并報(bào)表長期債權(quán)投資情況下不需要編制合并報(bào)表長期股權(quán)投資是編制合并報(bào)表的前提條件，但是編制合并報(bào)表的必要條件是：投資企業(yè)與被投資企業(yè)存在控制與被控制關(guān)系。第5頁/共86頁（二）從現(xiàn)行準(zhǔn)則對(duì)投資的分類來看7交易性投資有至到期投資可供出售投資長期股權(quán)投資（不存在控制關(guān)系）長期股權(quán)投資（存在控制關(guān)系）投資方不需要對(duì)被投資方的財(cái)務(wù)報(bào)表予以合并投資方需對(duì)被投資方的財(cái)務(wù)報(bào)表予以合并第6頁/共86頁五、合并會(huì)計(jì)報(bào)表與合并方式的關(guān)系（一）吸收合并

（二）創(chuàng)立合并

（三）控股合并

8不存在編制合并報(bào)表的問題不存在編制合并報(bào)表的問題既編制股權(quán)取得日的合并報(bào)表，也編制股權(quán)取得日后各期的合并報(bào)表第7頁/共86頁六、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的種類（一）按編制時(shí)間及目的不同（二）按反映的具體內(nèi)容不同9股權(quán)取得日的合并報(bào)表股權(quán)取得日后的合并報(bào)表合并資產(chǎn)負(fù)債表合并利潤表合并所有者權(quán)益變動(dòng)表合并現(xiàn)金流量表第8頁/共86頁七、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍10合并范圍含義：是指納入合并報(bào)表的企業(yè)范圍正確界定合并范圍的意義：完善合并會(huì)計(jì)的理論體系避免實(shí)務(wù)中的主觀隨意性提高合并報(bào)表信息相關(guān)性確定基礎(chǔ)：控制具體界定：母公司的全部子公司重點(diǎn)問題如下……第9頁/共86頁1、“控制”的含義控制是指有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益的權(quán)利。力度大于有重大影響；是權(quán)利而不是行為；以獲利為目標(biāo)；利益不限于貨幣利益。11兩層含義決策權(quán)獲益權(quán)第10頁/共86頁2、“控制”的認(rèn)定12原則：實(shí)質(zhì)重于形式具體認(rèn)定：投資方能夠控制被投資方的情形擁有被投資方半數(shù)以上表決權(quán):

直接控制、間接控制、直接和間接控制擁有被投資方半數(shù)以下股權(quán)，但實(shí)質(zhì)上擁有多數(shù)表決權(quán)（4個(gè)條件）：實(shí)質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)第11頁/共86頁13A公司B公司C公司35%70%14%此時(shí)A公司直接和間接擁有控制C公司44.8%(35%+70%*14%)的股權(quán)注意：此處間接擁有以B公司為A公司子公司為前提A公司B公司C公司35%70%30%此時(shí)A公司直接和間接擁有控制C公司56%(35%+70%*30%)的股權(quán)第12頁/共86頁①通過投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。②根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策。③有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。④在被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。14投資方持有被投資方半數(shù)以上股權(quán)但卻不能控制被投資方的情形（實(shí)質(zhì)上控制權(quán)受到限制，或其他已無意義編制合并報(bào)表的情形）

①被投資方進(jìn)行清理整頓②被投資方已宣告破產(chǎn)③被投資方外匯管制受到限制并使投資方對(duì)其控制受到影響實(shí)質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)第13頁/共86頁15注意的問題（1）潛在表決權(quán)標(biāo)準(zhǔn)

在確定能否控制被投資單位時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素?？刂婆c否應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式原則（2）全部子公司都要納入母公司的合并范圍無論規(guī)模大?。ㄐ〉淖庸疽惨患{入合并范圍）無論經(jīng)營性質(zhì)（與母公司經(jīng)營性質(zhì)不同的子公司也合并）母公司所控制的特殊目的實(shí)體，也要被納入合并范圍注：“母公司”、“子公司”的含義投資并控制第14頁/共86頁八、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)一體性原則重要性原則16注意：合并日后編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表需要對(duì)“年初未分配利潤”項(xiàng)目進(jìn)行抵銷和調(diào)整的原因九、編制合并報(bào)表的基礎(chǔ)工作

以母公司和其子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，按照權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長期股權(quán)投資后，由母公司編制。統(tǒng)一母子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表決算日和會(huì)計(jì)期間；統(tǒng)一母子公司所采用的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理方法；對(duì)境外子公司以外幣表示的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行折算。第15頁/共86頁十、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序1、設(shè)計(jì)合并工作底稿2、將母公司、子公司的個(gè)別報(bào)表的數(shù)據(jù)過入到合并工作底稿并計(jì)算出匯總數(shù)。

3、按照權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長期股權(quán)投資（1）非同一控制的企業(yè)合并的調(diào)整包括：以合并日為基礎(chǔ)確認(rèn)被合并方資產(chǎn)負(fù)債公允價(jià)值和合并商譽(yù)；按照權(quán)益法對(duì)被投資方凈利潤作出調(diào)整按照調(diào)整后的凈利潤確認(rèn)成本法與權(quán)益法的投資收益之差。（2）同一控制的企業(yè)合并沒有公允價(jià)值和商譽(yù)影響，只需要按照被投資單位凈利潤調(diào)整成本法與權(quán)益法投資收益的差額。

17此項(xiàng)工作在工作底稿中進(jìn)行第16頁/共86頁18合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿第17頁/共86頁4、編制抵銷分錄，將母子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)個(gè)別報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目的影響進(jìn)行抵銷，并過入工作底稿。5、根據(jù)個(gè)別報(bào)表匯總數(shù)和內(nèi)部抵銷分錄計(jì)算報(bào)表各項(xiàng)目合并數(shù)；6、根據(jù)合并數(shù)填列合并會(huì)計(jì)報(bào)表。19第18頁/共86頁20合并數(shù)的計(jì)算第19頁/共86頁十一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并理論合并理論的關(guān)鍵在于基于什么角度看待母公司與子公司以及由它們所組成的企業(yè)集團(tuán)之間的關(guān)系。合并理論之間的差異只有在母公司沒有完全控股（100％）子公司的情況下才能表現(xiàn)出來。合并理論之間的差異主要表現(xiàn)在如何處理子公司的少數(shù)股東所持有的權(quán)益。21第20頁/共86頁由于會(huì)計(jì)信息服務(wù)的主體不同，合并報(bào)表的基本合并理論主要有以下三種:1、所有權(quán)理論（Proprietorshiptheory）2、主體理論（Entitytheory）3、母公司理論（Parentcompanytheory）

22第21頁/共86頁（一）所有權(quán)理論合并理念該理論著眼于母公司在子公司所持有的所有權(quán)，認(rèn)為母子公司之間的關(guān)系是擁有與被擁有的關(guān)系，編制合并報(bào)表的目的是向母公司股東報(bào)告其所擁有的資源。這種理論既不強(qiáng)調(diào)企業(yè)集團(tuán)中存在的法定控制關(guān)系，也不強(qiáng)調(diào)企業(yè)集團(tuán)各成員企業(yè)所構(gòu)成的經(jīng)濟(jì)主體，而強(qiáng)調(diào)編制合并報(bào)表的企業(yè)通過擁有足夠份額的所有權(quán)能對(duì)另一企業(yè)的經(jīng)濟(jì)和財(cái)務(wù)決策實(shí)行控制或產(chǎn)生重大影響，它主張采用比例合并法編制合并報(bào)表。23第22頁/共86頁主要特點(diǎn)：（1）子公司的資產(chǎn)和負(fù)債以公允市價(jià)列入合并報(bào)表，但只列入母公司應(yīng)占的份額，不包括少數(shù)股東權(quán)益；（2）合并商譽(yù)也按照母公司的股權(quán)比例計(jì)算確定；（3）合并凈收益只反映母公司股東應(yīng)享有的部分，不包括子公司少數(shù)股東的凈收益，對(duì)內(nèi)部交易的未實(shí)現(xiàn)損益按照母公司的股權(quán)比例予以剔除。24第23頁/共86頁（二）實(shí)體理論合并理念該理論認(rèn)為，母子公司之間的關(guān)系是控制與被控制的關(guān)系。因此，母子公司在經(jīng)營和財(cái)務(wù)決策上便成為經(jīng)濟(jì)聯(lián)合體。編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的目的在于滿足合并主體所有股東的信息需求，而不僅僅是滿足母公司（控股股東）的信息需求，按照經(jīng)濟(jì)實(shí)體理論編制的合并會(huì)計(jì)報(bào)表是為整個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體服務(wù)的。。當(dāng)合并非全資子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，采用完全合并法，將子公司的全部資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用及凈收益予以合并。25第24頁/共86頁主要特點(diǎn)：（1）合并報(bào)表反映集團(tuán)的利益；（2）子公司凈資產(chǎn)被區(qū)分為控股股權(quán)和少數(shù)股權(quán)；（3）少數(shù)股權(quán)也屬于集團(tuán)的所有者權(quán)益，作為合并所有者權(quán)益的一個(gè)項(xiàng)目單獨(dú)列示；（4）合并凈利潤包括子公司少數(shù)股東所持有的子公司凈利潤。26第25頁/共86頁（三）母公司理論合并理念該理論是將合并會(huì)計(jì)報(bào)表作為母公司本身的會(huì)計(jì)報(bào)表反映范圍的擴(kuò)大來看待，從母公司股東利益的角度來考慮合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并的范圍和合并的技術(shù)方法問題。按照母公司理論編制的合并報(bào)表主要是為母公司的股東和債權(quán)人服務(wù)的。因此，這一理論忽視了除母公司股東以外的少數(shù)股東的利益，少數(shù)股東被視為集團(tuán)外的利益群體，少數(shù)股東權(quán)益視為普通負(fù)債。

27第26頁/共86頁主要特點(diǎn)：（1）子公司的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用l00%予以合并;（2）資產(chǎn)、負(fù)債的升(貶)值以及商譽(yù)按母公司的持股比例確認(rèn)和合并；（3）合并資產(chǎn)負(fù)債表上，少數(shù)股東權(quán)益既不作為負(fù)債，也不作為所有者權(quán)益，而是作為一個(gè)單獨(dú)項(xiàng)目列示于負(fù)債與所有者權(quán)益之間（4）合并利潤表上，少數(shù)股東應(yīng)享有損益作為合并收益的一個(gè)扣減項(xiàng)目。28第27頁/共86頁29第二節(jié)股權(quán)取得日合并財(cái)務(wù)報(bào)表

1.（非）同一控制下企業(yè)合并的合并日，什么情況下需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表？2.（非）同一控制下企業(yè)合并的合并日應(yīng)該編制哪些合并財(cái)務(wù)報(bào)表？3.（非）同一控制下企業(yè)合并，合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制要點(diǎn)

三個(gè)問題第28頁/共86頁一、同一控制下股權(quán)取得日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表控股合并情況下：形成母子公司關(guān)系，合并日母公司應(yīng)編制合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。原則：視同被合并方在合并以前期間一直在合并范圍之內(nèi)，對(duì)比較報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目期初數(shù)也應(yīng)進(jìn)行相關(guān)調(diào)整。30第29頁/共86頁311、合并資產(chǎn)負(fù)債表包括被合并方按原賬面價(jià)值計(jì)量的相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債。統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策編制合并抵銷分錄：母對(duì)子的長期股權(quán)投資數(shù)額與母公司在子公司股東權(quán)益中所享有的份額的抵銷:借：股本資本公積（子公司股東權(quán)益賬面余額）盈余公積未分配利潤貸：長期股權(quán)投資（母對(duì)子的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值）少數(shù)股東權(quán)益（子股東權(quán)益賬面余額×少數(shù)股東比例）

（一）合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)對(duì)合并方與被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債按照一致會(huì)計(jì)政策下的賬面價(jià)值予以合并。第30頁/共86頁322、合并前留存收益的調(diào)整（見第一章“企業(yè)合并”已經(jīng)講過）調(diào)整子公司合并前留存收益中應(yīng)由母公司享有的份額合并資產(chǎn)負(fù)債表中：借：資本公積貸：盈余公積未分配利潤有關(guān)調(diào)整應(yīng)以資本公積的賬面余額減記至零為限第31頁/共86頁33

合并利潤表中包括被合并方在合并前及合并后的收入、費(fèi)用和利潤合并當(dāng)期期初合并日合并日期末被合并方于合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤在合并利潤表中單列項(xiàng)目反映：

……

凈利潤其中：合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤（二）合并利潤表第32頁/共86頁二、非同一控制下股權(quán)取得日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表控股合并情況下：形成母子公司關(guān)系，購買日母公司只編制合并資產(chǎn)負(fù)債表總原則：自購買日起合并購買日

合并當(dāng)期期末注意：購買日購買方對(duì)被并企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債等仍然不作調(diào)賬處理，即保持原來的賬面價(jià)值。但是在購買日購買方需要設(shè)置備查簿，記錄企業(yè)合并中取得的子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債等在購買日的公允價(jià)值34第33頁/共86頁35合并資產(chǎn)負(fù)債表抵銷分錄：母對(duì)子的長期股權(quán)投資數(shù)額與母公司在子公司股東權(quán)益中所享有的份額的抵銷（1）合并成本大于子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額

借：股本資本公積（子公司股東權(quán)益賬面余額）盈余公積未分配利潤相關(guān)資產(chǎn)（子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的增值部分）

商譽(yù)（合并成本與子可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額）貸：長期股權(quán)投資（母對(duì)子的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值）

少數(shù)股東權(quán)益（子股東權(quán)益公允價(jià)值×少數(shù)股東比例）第34頁/共86頁36（2）合并成本小于子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額

借：股本資本公積（子公司股東權(quán)益賬面余額）盈余公積未分配利潤相關(guān)資產(chǎn)（子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的增值部分）貸：長期股權(quán)投資（母對(duì)子的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值）

少數(shù)股東權(quán)益（子股東權(quán)益公允價(jià)值×少數(shù)股東比例）

營業(yè)外收入（合并成本與子可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額）第35頁/共86頁編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)的抵銷項(xiàng)目：母公司對(duì)子公司的股權(quán)投資與母公司在子公司股東權(quán)益中享有的份額相抵銷，并抵銷相應(yīng)的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備，同時(shí)確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益抵銷內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)以及內(nèi)部應(yīng)收賬款的壞帳準(zhǔn)備和債券投資的減值準(zhǔn)備抵銷內(nèi)部資產(chǎn)交易及內(nèi)部交易資產(chǎn)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備37第三節(jié)合并資產(chǎn)負(fù)債表第36頁/共86頁一、長期股權(quán)投資項(xiàng)目與母公司在子公司股東權(quán)益中所享有的份額的抵銷

抵銷母對(duì)子的長期股權(quán)投資：從企業(yè)集團(tuán)整體來看“長期股權(quán)投資”的合并數(shù)反映企業(yè)集團(tuán)在會(huì)計(jì)期末的對(duì)外長期股權(quán)投資價(jià)值；

抵銷母在子所享有的股東權(quán)益：從企業(yè)集團(tuán)整體來看“股東權(quán)益”的合并數(shù)反映除母公司以外的股東對(duì)母、子公司所擁有的凈資產(chǎn)之和。

38第37頁/共86頁（一）同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的抵銷1、全資子公司：母公司對(duì)子公司投資與子公司股東權(quán)益項(xiàng)目按賬面價(jià)值全部抵銷

借：股本資本公積（子公司股東權(quán)益賬面余額）盈余公積未分配利潤貸：長期股權(quán)投資（母對(duì)子的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值）39第38頁/共86頁2、非全資子公司：母公司對(duì)子公司長期股權(quán)投資的數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司所擁有的數(shù)額按賬面價(jià)值抵銷。兩者的差額是少數(shù)股東權(quán)益（按子公司股東權(quán)益賬面價(jià)值與少數(shù)股權(quán)比例計(jì)算）

借：股本資本公積（子公司股東權(quán)益賬面余額）盈余公積未分配利潤貸：長期股權(quán)投資（母對(duì)子的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值）少數(shù)股東權(quán)益（子股東權(quán)益賬面余額×少數(shù)股東比例）40第39頁/共86頁（二）非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的抵銷母公司對(duì)子公司長期股權(quán)投資的數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司所擁有的數(shù)額按賬面價(jià)值抵銷。差額由兩部分構(gòu)成：

子公司可辨認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額母公司合并成本與子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額（即商譽(yù)）借：股本資本公積（子公司股東權(quán)益賬面余額）盈余公積未分配利潤相關(guān)資產(chǎn)（子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的增值部分）商譽(yù)（合并成本與子可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額）貸：長期股權(quán)投資（母對(duì)子的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值）少數(shù)股東權(quán)益（子股東權(quán)益公允價(jià)值×少數(shù)股東比例）41第40頁/共86頁（三）母公司對(duì)子公司的長期股權(quán)投資計(jì)提減值準(zhǔn)備的抵銷

抵銷母對(duì)子計(jì)提的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

借：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失（當(dāng)期母對(duì)子長期股權(quán)投資計(jì)提的減值）

期初未分配利潤（前期母對(duì)子長期股權(quán)投資計(jì)提的減值）42第41頁/共86頁說明：

“未分配利潤”項(xiàng)目是通過抵銷影響未分配利潤的具體項(xiàng)目（如利潤表中的項(xiàng)目）的抵銷計(jì)算確定的。本期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中“期初未分配利潤”項(xiàng)目的金額應(yīng)與上期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的“期末未分配利潤”項(xiàng)目的金額一致，因此，上期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)涉及的影響未分配利潤的具體項(xiàng)目，在本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)均應(yīng)用“期初未分配利潤”項(xiàng)目代替。如：上期編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)的抵銷分錄為：借記“壞賬準(zhǔn)備”，貸記“資產(chǎn)減值損失”，在本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)借記“壞賬準(zhǔn)備”，貸記“期初未分配利潤”。43第42頁/共86頁

母公司子公司抵銷合并2007年未分配利潤1000030003000100002008年期初未分配利潤100003000300010000借：期初未分配利潤44第43頁/共86頁45例：非同一控制下企業(yè)合并內(nèi)部投資的抵銷合并SP、S公司無關(guān)聯(lián)關(guān)系，業(yè)務(wù)如下:(1)2007年1月1日，P公司以銀行存款3000萬元取得S公司80％的股份。2007年1月1日，S公司所有者權(quán)益總額為3500萬元，其中股本為2000萬元，資本公積為1500萬元，盈余公積和未分配利潤均為0?？杀嬲J(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為3600萬元，超過賬面價(jià)值的100萬元為固定資產(chǎn)評(píng)估增值。假設(shè)P公司公司后，對(duì)合并進(jìn)來的固定資產(chǎn)采用直線法按20年計(jì)提折舊。(2)2007年S公司實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬元，提取盈余公積100萬元，向P公司分派現(xiàn)金股利480萬元，向其他股東分派現(xiàn)金股利120萬元。(3)2007年S公司因持有的可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值上升計(jì)入當(dāng)期資本公積100萬元。(4)2007年12月31日，S公司所有者權(quán)益總額為4000萬元，其中股本為2000萬元，資本公積為1600萬元，盈余公積100萬元，未分配利潤為300萬元。第44頁/共86頁46借：股本2000資本公積1500合并商譽(yù)120

固定資產(chǎn)100貸：長期股權(quán)投資3000

少數(shù)股東權(quán)益720第一步：編制股權(quán)取得日合并報(bào)表抵銷分錄：投資和權(quán)益的抵銷（2007年1月1日）合并商譽(yù)=3000-3600×80%=120前面有一個(gè)分錄：借：長期股權(quán)投資3000貸：銀行存款3000借：資產(chǎn)：100

貸：資本公積100第45頁/共86頁47（1）按照合并日對(duì)子公司資產(chǎn)公允價(jià)值和對(duì)凈利潤的影響作出調(diào)整。借：固定資產(chǎn)100貸：資本公積100借：管理費(fèi)用5貸：累計(jì)折舊5（2）按照權(quán)益法對(duì)長期股權(quán)投資和投資收益作出調(diào)整（使用經(jīng)過調(diào)整后的凈利潤）借：長期股權(quán)投資396貸：投資收益316[（1000-5）×80％-480]

資本公積80（100×80％）

注：上述調(diào)整為對(duì)母子公司個(gè)別報(bào)表的調(diào)整

第二步：按照權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長期股權(quán)投資第46頁/共86頁48第三步：編制股權(quán)取得日當(dāng)年合并報(bào)表抵銷分錄：投資和權(quán)益的抵銷（2007年12月31日）借：股本2000資本公積1700(1500+100+100)盈余公積100未分配利潤295（1000-100-600-5）商譽(yù)120貸：長期股權(quán)投資3396（3000+396）

少數(shù)股東權(quán)益819（4000+100-5）×20%

注：商譽(yù)為合并日確認(rèn),連續(xù)編報(bào)時(shí)不需要重新計(jì)算。第47頁/共86頁二、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷（包括已計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷）1.借：應(yīng)付票據(jù)

貸：應(yīng)收票據(jù)2.借：預(yù)收賬款

貸：預(yù)付賬款3.借：其他應(yīng)付款

貸：其他應(yīng)收款4.借：應(yīng)付股利貸：應(yīng)收股利

49第48頁/共86頁5.內(nèi)部債券投資、應(yīng)付債券賬面余額（含已計(jì)未付利息）的抵銷

借：應(yīng)付債券

貸：持有至到期投資投資收益若債券為分期付息債券，則已計(jì)未付利息的抵銷借：應(yīng)付利息貸：應(yīng)收利息

同時(shí)抵銷母對(duì)子的長期債券投資已計(jì)提的資產(chǎn)減值

借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失（當(dāng)期母對(duì)子債券投資計(jì)提的減值）期初未分配利潤（前期母對(duì)子債券投資計(jì)提的減值）50第49頁/共86頁6.內(nèi)部應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款的抵銷

借：應(yīng)付賬款

貸：應(yīng)收賬款

同時(shí)抵銷母對(duì)子的應(yīng)收賬款已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備

借：壞賬準(zhǔn)備

貸：資產(chǎn)減值損失

連續(xù)編制合并報(bào)表時(shí)內(nèi)部應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備的抵銷（1）應(yīng)收賬款余額等于上年數(shù)

借：應(yīng)付賬款（上年數(shù)）

貸：應(yīng)收賬款（上年數(shù)）借：壞賬準(zhǔn)備（上年數(shù)）貸：年初未分配利潤（上年數(shù)）

51第50頁/共86頁（2）應(yīng)收賬款余額大于上年數(shù)

借：應(yīng)付賬款（本期余額）貸：應(yīng)收賬款（本期余額）借：壞賬準(zhǔn)備（上年數(shù)）

貸：年初未分配利潤（上年數(shù)）

借：壞賬準(zhǔn)備（應(yīng)收賬款增加數(shù)׉）

貸：資產(chǎn)減值損失（應(yīng)收賬款增加數(shù)׉）（3）應(yīng)收賬款余額小于上年數(shù)

借：應(yīng)付賬款（本期余額）

貸：應(yīng)收賬款（本期余額）借：壞賬準(zhǔn)備（上年數(shù)）

貸：年初未分配利潤（上年數(shù)）

借：資產(chǎn)減值損失（應(yīng)收賬款減少數(shù)׉）

貸：壞賬準(zhǔn)備（應(yīng)收賬款減少數(shù)׉）52第51頁/共86頁53例：假設(shè)企業(yè)集團(tuán)母公司按應(yīng)收賬款按余額的5‰計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。2004年、2005年、2006年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中內(nèi)部應(yīng)收賬款分別為30000元、50000元、20000元。各年抵銷分錄如下：2004年a.借：應(yīng)付賬款30000b.借：壞賬準(zhǔn)備150貸：應(yīng)收賬款30000貸：資產(chǎn)減值損失150

2005年a.借：應(yīng)付賬款50000貸：應(yīng)收賬款50000b.將上年內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷，調(diào)整年初未分配利潤的數(shù)額借：壞賬準(zhǔn)備150貸：期初未分配利潤150第52頁/共86頁54c.將本年計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵銷借：壞賬準(zhǔn)備100貸：資產(chǎn)減值損失100

2006年a.借：應(yīng)付賬款20000貸：應(yīng)收賬款20000b.將上年內(nèi)部應(yīng)收賬款相應(yīng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷，調(diào)整年初未分配利潤的數(shù)額借：壞賬準(zhǔn)備250貸：期初未分配利潤250c.將本年沖銷的壞賬準(zhǔn)備抵銷借：資產(chǎn)減值損失150貸：壞賬準(zhǔn)備150

第53頁/共86頁三、內(nèi)部存貨交易的抵銷

（一）交易當(dāng)期內(nèi)部存貨交易的抵銷1、母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生了內(nèi)部購銷業(yè)務(wù)，且購買方本期已將所購貨物全部實(shí)現(xiàn)了對(duì)外銷售，從企業(yè)集團(tuán)整體來看，只實(shí)現(xiàn)了一次銷售收入。

35000

30000AB50000

即從集團(tuán)角度看，只有A的成本30000和B的收入50000，應(yīng)抵銷A的收入35000和B的成本35000。借：營業(yè)收入（內(nèi)部銷方收入）35000貸：營業(yè)成本（內(nèi)部購方成本)35000

（當(dāng)年購進(jìn)的存貨在當(dāng)年全部對(duì)外銷售）

55第54頁/共86頁562、發(fā)生了內(nèi)部購銷業(yè)務(wù)且購買方本期未將所購貨物實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售，從企業(yè)集團(tuán)整體來看，這部分內(nèi)部銷售利潤不應(yīng)該確認(rèn)，也不應(yīng)構(gòu)成購買方存貨（或固定資產(chǎn)）成本的內(nèi)容，存貨包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤（固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）應(yīng)予抵銷。

20000

14000AB

即從集團(tuán)角度看，沒有銷售業(yè)務(wù)，只是存貨由A存放變成由B存放（或B自用），應(yīng)抵銷A的收入和成本，將B的存貨成本（固定資產(chǎn)成本）還原。借：營業(yè)收入20000貸：營業(yè)成本14000

存貨（固定資產(chǎn)原價(jià)、無形資產(chǎn)）6000第55頁/共86頁57當(dāng)年購進(jìn)的存貨在當(dāng)年全部未對(duì)外銷售（形成期末存貨）

借：營業(yè)收入（內(nèi)部銷方收入）

貸：營業(yè)成本（內(nèi)部銷方成本）

存貨（內(nèi)部銷方毛利=內(nèi)部銷方收入×內(nèi)部銷方毛利率

=內(nèi)部購方未售存貨×內(nèi)部銷方毛利率

=未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）簡化做法：先假設(shè)內(nèi)部購進(jìn)存貨當(dāng)期全部實(shí)現(xiàn)銷售，期末再將未實(shí)現(xiàn)銷售部分進(jìn)行調(diào)整

借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本（假設(shè)本期購進(jìn)存貨全部對(duì)外銷售）借：營業(yè)成本

貸：存貨（抵銷期末內(nèi)部購方未售存貨所含毛利）

第56頁/共86頁583、發(fā)生了內(nèi)部購銷業(yè)務(wù)且購買方本期部分實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售，部分形成期末存貨。（以上兩種情況的結(jié)合）——可采用第二種情況下的簡化做法

例：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)母公司從子公司購入存貨100萬元，子公司銷售毛利率為30%。母公司當(dāng)年對(duì)外銷售收入50萬元，母公司銷售毛利率為20%。假設(shè)母公司購進(jìn)后全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售借：營業(yè)收入100

貸：營業(yè)成本100抵銷母公司期末未售存貨部分所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤

借：營業(yè)成本18

貸：存貨18（60×30%)第57頁/共86頁59（二）以后各期內(nèi)部存貨交易的抵銷（指本年未銷部分的存貨，下年編制合并報(bào)表時(shí)繼續(xù)抵銷。上期購進(jìn)的存貨，上年全部銷售：不存在跨年度抵銷）1、先假設(shè)期初內(nèi)部存貨當(dāng)期全部對(duì)外銷售

借：期初未分配利潤（期初購方內(nèi)部存貨×銷方上期毛利率）

貸：營業(yè)成本2、再假設(shè)本期購進(jìn)存貨全部對(duì)外銷售

借：營業(yè)收入（本期內(nèi)部銷方收入）

貸：營業(yè)成本

（本期內(nèi)部購方成本）第58頁/共86頁603、最后根據(jù)期初和本期的內(nèi)部存貨未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售部分（即期末內(nèi)部存貨），對(duì)上述兩筆抵銷分錄進(jìn)行調(diào)整，抵銷期末內(nèi)部存貨未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。

借：營業(yè)成本（期末購方內(nèi)部存貨×內(nèi)部銷方毛利率）

貸：存貨注意：第3筆抵銷分錄計(jì)算未實(shí)現(xiàn)利潤時(shí)，應(yīng)根據(jù)內(nèi)部購方存貨的發(fā)出成本計(jì)價(jià)方法，判別期末內(nèi)部存貨中有多少是期初內(nèi)部存貨，有多少是本期購入內(nèi)部存貨，從而對(duì)期初內(nèi)部存貨采用上期毛利率計(jì)算，對(duì)本期購入存貨采用本期毛利率計(jì)算，最后進(jìn)行加總。

第59頁/共86頁61例：

2006年W公司銷售給其子公司A產(chǎn)品一批，售價(jià)10000萬元，毛利率為20%，A購入后當(dāng)期未售。2007年A公司從其母公司W(wǎng)購進(jìn)產(chǎn)品一批，購價(jià)40000萬元，銷方毛利率為25%。A公司2007年對(duì)外銷售從母公司購進(jìn)的產(chǎn)品，取得收入30000萬元，毛利率20%。A公司存貨發(fā)出計(jì)價(jià)采用先進(jìn)先出法。編制W公司2007年內(nèi)部銷售的抵銷分錄。借：期初未分配利潤2000（10000×20%）

貸：營業(yè)成本2000借：營業(yè)收入40000

貸：營業(yè)成本40000借：營業(yè)成本6500

貸：存貨6500（26000×25%）

第60頁/共86頁四、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷

內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的三種情形：一方的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為另一方的固定資產(chǎn)

借：營業(yè)外收入（銷售方處置收益數(shù)）貸：固定資產(chǎn)原價(jià)一方的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為另一方的商品

——發(fā)生情況極少，根據(jù)重要性原則，可不考慮抵銷問題

一方的商品轉(zhuǎn)為另一方的固定資產(chǎn)

——主要的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易62第61頁/共86頁63（一）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)交易當(dāng)期的抵銷1、抵銷內(nèi)部購方固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)銷售利潤

借：營務(wù)收入（內(nèi)部銷方收入）貸：營業(yè)成本（內(nèi)部銷方成本）

固定資產(chǎn)原價(jià)（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）

2、抵銷內(nèi)部購方當(dāng)期對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊額中按未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤計(jì)提的部分（即當(dāng)期多提的折舊）借：累計(jì)折舊

貸：管理費(fèi)用（內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤分?jǐn)偟漠?dāng)年折舊額）第62頁/共86頁64例：A和B均為同一母公司的子公司。2005年1月1日A公司以50萬元的價(jià)格將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給B公司，毛利率為40%。B公司購入后作為管理用固定資產(chǎn)使用，按50萬元的原價(jià)入賬并在其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中列示。假設(shè)B公司對(duì)該固定資產(chǎn)按5年直線法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零。為簡化處理，該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)按12個(gè)月計(jì)提折舊。2005年：借：營業(yè)收入50貸：營業(yè)成本30

固定資產(chǎn)原價(jià)20借：累計(jì)折舊4

貸：管理費(fèi)用4（固定資產(chǎn)原價(jià)多計(jì)了20萬元，導(dǎo)致折舊多計(jì)提4萬元）

第63頁/共86頁65（二）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期間的抵銷

1、抵銷內(nèi)部購方固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)銷售利潤，并調(diào)整期初未分配利潤

借：期初未分配利潤貸：固定資產(chǎn)原價(jià)（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）

2、抵銷以前會(huì)計(jì)期間內(nèi)部交易固定資產(chǎn)多計(jì)提的累計(jì)折舊，并調(diào)整期初未分配利潤

借：累計(jì)折舊

貸：期初未分配利潤（內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤分?jǐn)偟囊郧澳甓日叟f額）第64頁/共86頁663、抵銷本期由于內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的使用而多計(jì)提的折舊費(fèi)用，并調(diào)整本期計(jì)提的累計(jì)折舊

借：累計(jì)折舊

貸：相關(guān)費(fèi)用（內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤分?jǐn)偟漠?dāng)年折舊額）續(xù)前例：2006年內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用的抵銷借：期初未分配利潤20貸：

固定資產(chǎn)原價(jià)20借：累計(jì)折舊4

貸：期初未分配利潤4借：累計(jì)折舊4

貸：管理費(fèi)用4

第65頁/共86頁67（三）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)清理期間的抵銷

1、期滿清理

隨著內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的使用期滿，其包含的未實(shí)現(xiàn)銷售利潤轉(zhuǎn)化為已實(shí)現(xiàn)的利潤（計(jì)入營業(yè)外收入），因此不存在抵銷固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)銷售利潤問題。

借：期初未分配利潤貸：相關(guān)費(fèi)用（清理期期初按未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤多提的折舊）

續(xù)前例：2009年內(nèi)部交易固定資產(chǎn)期滿的抵銷

借：期初未分配利潤4貸：管理費(fèi)用4

第66頁/共86頁682、提前清理內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的提前清理，其包含的未實(shí)現(xiàn)銷售利潤也轉(zhuǎn)化為已實(shí)現(xiàn)的利潤（計(jì)入營業(yè)外收入），因此也不存在抵銷固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)銷售利潤問題。借：期初未分配利潤貸：營業(yè)外收入借：營業(yè)外收入貸：期初未分配利潤（內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤分?jǐn)偟囊郧澳甓日叟f額）借：營業(yè)外收入貸：相關(guān)費(fèi)用（內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤分?jǐn)偟漠?dāng)年折舊額）第67頁/共86頁69續(xù)前例：2008年內(nèi)部交易固定資產(chǎn)清理的抵銷

借：期初未分配利潤20貸：營業(yè)外收入20

借：營業(yè)外收入12

貸：期初未分配利潤12

借：營業(yè)外收入4

貸：管理費(fèi)用4第68頁/共86頁703、超期清理（1）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)超期使用未進(jìn)行清理前續(xù)前例：若該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)2010年（第六年）仍繼續(xù)使用借：期初未分配利潤20貸：固定資產(chǎn)原價(jià)20借：累計(jì)折舊20貸：期初未分配利潤20（內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤分?jǐn)偟囊郧澳甓日叟f額）注：由于固定資產(chǎn)超期使用不計(jì)提折舊，所以在使用期期滿尚未報(bào)廢清理期間各年的抵銷分錄中，不存在抵銷多計(jì)提折舊的問題。（2）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)超期使用進(jìn)行清理

——不存在抵銷問題

如，若該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)2011年（第七年）清理第69頁/共86頁五、內(nèi)部交易存貨、固定資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備的抵銷

（一）內(nèi)部交易存貨計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷1、抵銷原則：“合并數(shù)”欄的”存貨”項(xiàng)目，以內(nèi)部交易銷方的銷售成本與可變現(xiàn)凈值孰低為報(bào)告價(jià)值。當(dāng)存貨中包含有內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤時(shí)，購買方提取的跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)予抵銷，但抵銷的金額范圍不應(yīng)超過未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤金額。抵銷分錄：借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失71第70頁/共86頁2、具體情況（1）內(nèi)部銷方的銷售成本<內(nèi)部買方存貨的可變現(xiàn)凈值<內(nèi)部購方的購買成本

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失（當(dāng)年內(nèi)部買方計(jì)提數(shù)，即購買成本與可變現(xiàn)凈值的差額）（因?yàn)閷?duì)整個(gè)企業(yè)集團(tuán)而言，該存貨并未減值，所以內(nèi)部買方計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)全部沖回）

72第71頁/共86頁（2）內(nèi)部買方存貨的可變現(xiàn)凈值<內(nèi)部銷方的銷售成本借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失（內(nèi)部買方的購買成本與內(nèi)部銷方的銷售成本的差額，即存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）（因?yàn)閷?duì)于整個(gè)企業(yè)集團(tuán)而言，跌價(jià)是內(nèi)部銷方企業(yè)的銷售成本與可變現(xiàn)凈值的差額部分，而不是內(nèi)部買方的購買成本與可變現(xiàn)凈值的差額）

73第72頁/共86頁74例：存貨中包含有未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤100元假設(shè)內(nèi)部買方存貨賬面價(jià)值1000元，可變現(xiàn)凈值940元），則內(nèi)部買方提取的跌價(jià)準(zhǔn)備為60元；而內(nèi)部銷方的銷售成本為900，從企業(yè)集團(tuán)來看并不存在減值，則抵銷金額為60元。假設(shè)內(nèi)部買方存貨賬面價(jià)值1000元，可變現(xiàn)凈值880元），則內(nèi)部買方提取的跌價(jià)準(zhǔn)備為120元；而內(nèi)部銷方的銷售成本為900，從企業(yè)集團(tuán)來看應(yīng)該提取的跌價(jià)準(zhǔn)備只是20元，則多提取的100元應(yīng)該抵銷。

第73頁/共86頁753.存貨跌價(jià)準(zhǔn)備跨年度的抵銷（1）首先抵銷上年數(shù)

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（上年數(shù)）

貸：期初未分配利潤（上年數(shù)）（2）抵銷本年數(shù)：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

貸：資產(chǎn)減值損失

注：對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷，編制抵銷分錄時(shí)如使用“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”項(xiàng)目，該數(shù)額應(yīng)過入合并工作底稿的“存貨”項(xiàng)目

第74頁/共86頁76（二）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備的抵銷固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷原理與存貨跌價(jià)準(zhǔn)備抵銷原理基本一致，內(nèi)部買方對(duì)期末內(nèi)部固定資產(chǎn)當(dāng)年計(jì)提的減值準(zhǔn)備，只能在內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤數(shù)額范圍內(nèi)抵銷，超出部分不需抵銷。

借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失第75頁/共86頁77例：甲乙公司均為W公司的子公司。2005年12月，甲公司將一項(xiàng)賬面價(jià)值為80萬元的商品以100萬元的價(jià)格銷售給乙公司，乙公司作為管理用固定資產(chǎn)，并于2006年1月開始用直線法計(jì)提折舊，該設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限為5年，不考慮凈殘值。乙公司為該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備的資料如下：（1）2006年，計(jì)提折舊20萬元，年末可收回金額70萬元，計(jì)提減值準(zhǔn)備10萬元；（2）2007年，計(jì)提折舊17.5萬元，年末可收回金額52.5萬元，減值準(zhǔn)備余額仍為10萬元；（3）2008年，計(jì)提折舊17.5萬元，年末可收回金額30萬元，當(dāng)年計(jì)提減值準(zhǔn)備5萬元，減值準(zhǔn)備余額15萬元。第76頁/共86頁78①2006年借：期初未分配利潤200000貸：固定資產(chǎn)原價(jià)200000借：累計(jì)折舊40000貸：管理費(fèi)用40000借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備100000貸：資產(chǎn)減值損失100000

說明：由于固定資產(chǎn)賬面凈值64萬元（80×4÷5）<可收回金額70萬元，所以不需要計(jì)提減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備全額沖回。第77頁/共86頁79②2007年借：期初未分配利潤200000貸：固定資產(chǎn)原價(jià)200000借：累計(jì)折舊40000貸：期初未分配利潤40000借：累計(jì)折舊15000（40000–25000）貸：管理費(fèi)用15000借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備100000貸：期初未分配利潤100000說明：固定資產(chǎn)包含未實(shí)現(xiàn)銷售利潤20萬，正常情況下每年計(jì)提折舊20萬元時(shí)，應(yīng)抵銷折舊包含的未實(shí)現(xiàn)銷售利潤4萬元。但2007年由于資產(chǎn)發(fā)生減值少提折舊2.5萬元（20―17.5），所以當(dāng)年在管理費(fèi)用中應(yīng)抵銷折舊包含的未實(shí)現(xiàn)銷售利潤1.5萬元（4―2.5）。從企業(yè)集團(tuán)角度看該固定資產(chǎn)賬面凈額為48萬元（80×3÷5）<可收回金額52.5萬元，不需要計(jì)提減